| Decisão Texto Integral: | Acordam nesta Secção do Contencioso do Tribunal Central Administrativo Sul:
I-RELATÓRIOI – Por acórdão proferido em 06/07/04, foi negado provimento ao recurso interposto pela impugnante da sentença que julgou a impugnação improcedente - fls. 313 e ss.
Inconformada, a impugnante recorreu daquele acórdão para o STA, o qual foi admitido, subindo àquele Venerando Tribunal depois de apresentadas as necessárias alegações - vd. fls. 322 a 336.
Sob promoção do M°P°, baixaram os autos para eventual suprimento ou sustentação do agravo visto ter sido arguida nulidade como fundamento do recurso - cfr. fls. 345/346.
Por acórdão proferido em 29/03/2005, foi mantido o acórdão recorrido com fundamento na não verificação da nulidade que lhe fora assacada - vd. fls.349 e ss.
Entretanto, quando o processo já se encontrava pronto para subir ao STA para julgamento do recurso, veio a recorrente juntar o presente requerimento em que requer a declaração da prescrição da dívida subjacente ao presente processo de impugnação judicial por ser de conhecimento oficioso e que seja julgada extinta a instância por inutilidade superveniente da lide.
Todavia, na consideração de que com a prolação do acórdão sustentando o agravo se esgotou o poder jurisdicional deste TCA nos termos do art° 666° do CPC «ex-vi» da al. f) do art° 2° do CPT e de que, não obstante se entenda que a prescrição é de conhecimento oficioso nos termos perfilhados pela recorrente, dos autos não constam todos os elementos que permitam o seu conhecimento, mormente todo o processo executivo, foi entendido mandar subir os autos ao Venerando STA cumprido que se mostra o por ele ordenado.
O Supremo Tribunal Administrativo, considerando: a)o conhecimento oficioso da questão da prescrição da obrigação tributária; b)o facto de a questão ter sido suscitada quando o processo se encontrava pendente no TCA, em requerimento dirigido aos juízes Desembargadores desse tribunal; c)o facto de o motivo invocado para a inapreciação da questão pelo TCA valer igualmente para o STA (falta de apensação do processo executivo) sob promoção do MP foi ordenada a devolução do processo ao TCA para a apreciação da questão enunciada, precedência lógica sobre o conhecimento do mérito do recurso interposto para o STA.
Após a realização de diversas diligências no sentido de determinar se a dívida exequenda já tinha sido anulada pelos SF de Cascais, cumpre agora decidir sobre a verificação, ou não, da prescrição da obrigação tributária em cumprimento da ordem do tribunal superior.
Para o efeito, releva a seguinte factualidade:
1) A ora recorrente foi notificada de uma liquidação adicional de IRC de 1989 a 04 de Outubro de 1993, no valor de € 15.938,62, conforme resulta dos presentes autos.
2) Em 28 de Dezembro de 1993, a ora recorrente, apresentou impugnação judicial do acto de liquidação adicional de IRC de 1989, pedindo a sua anulação, com fundamento no facto de o produto resultante da venda de terrenos, que constituíam imobilizado corpóreo apenas destinados à mera fruição, deverá ser considerado como mais-valias passíveis de reinvestimento e como tal integrável no artigo 44° do CIRC e não como lucro resultante da normal actividade empresarial, como a Administração Fiscal considera – vd. fls. 2.
3) A folha 278 do processo de impugnação data de 11 de Novembro de 1996, e a folha imediatamente posterior, a folha 279, data de 22 de Outubro de 1998.
4) Em 03/06/1994 foi instaurado processo de execução nº 1503199401064240 para cobrança coerciva de dívida proveniente de IRC do ano de 1989, cuja liquidação está impugnada nestes autos – vd. fls. 1 do processo executivo apensado.
5) Em 27.03.1995 foi efectivada penhora de equipamento de hotelaria composto pelos bens discriminados no auto constante de fls. 9 do processo executivo.
6) O processo executivo só em 01/02/2002 veio a ser movimentado como se alcança de fls. 12 do mesmo.* Assim, importa analisar se a, alegada, dívida de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas de 1989, se encontra, ou não, prescrita - prescrição essa que é, aliás, de conhecimento oficioso, nos termos previstos no artigo 175° do Código de Procedimento e de Processo Tributário.
O Dec.-Lei n.° 398/98 de 17 de Dezembro, que veio aprovar a nova Lei Geral Tributária, estipula no n.° 2 do seu art.° 5.°que "Aos impostos já abolidos à data da entrada em vigor da lei geral tributária (1/1/1999) aplicam-se os novos prazos de prescrição, contando-se para o efeito todo o tempo decorrido, independentemente de suspensões ou interrupções de prazo".
Por sua vez o art.° 48.° da citada Lei Geral Tributária, consagra que as dívidas tributárias prescrevem no prazo de oito anos contados, "nos impostos periódicos, a partir do termo do ano em que se verificou o facto tributário e, nos impostos de obrigação única, a partir da data em que o facto tributário ocorreu."
No caso em apreço, uma vez que o imposto em causa não foi abolido e não se mostra paga a dívida a ele inerente, da conjugação dos dois preceitos com a data do facto tributário, prima facie, não estaremos face a uma obrigação tributária prescrita.
Porém, à partida, não poderá dizer-se que a prescrição não pode ser atendida em sede de impugnação, por aqui se discutirem as ilegalidades inerentes à liquidação e, no caso, o instituto da prescrição nada ter a ver com a liquidação, pois que se situa para além dela.
Com efeito, constituindo a prescrição uma excepção peremptória, em que o facto relevante (decurso de determinado prazo) dá origem à extinção do efeito jurídico inicialmente pretendido (cumprimento da obrigação tributária), nada obsta a que possa ser invocada em impugnação, atacando não o acto formal de liquidação mas a obrigação tributária, independentemente de esta ter dado azo ou não a uma liquidação.
Este é aliás o entendimento perfilhado no douto Ac. do S.T.A. de 22-10-97 (recurso n°21.813) onde expressamente se refere: "O facto da lei evidenciar a prescrição como fundamento de oposição falando de «prescrição da dívida exequenda», não quer dizer que a prescrição releve apenas em relação a uma obrigação tributária liquidada..."
No mesmo sentido, o Acórdão do TCA de de 14/10/2003, no Recurso nº 179/03.* "Mas isso não quer dizer que a causa de extinção por prescrição não possa situar-se em momento anterior ao do acto da liquidação ... e, como tal, não possa ser invocada, em outros campos como em sede de impugnação judicial ... como fundamento de ilegalidade da dívida cujo cumprimento então se exija e cuja legalidade se queira, então, controverter".
Ora, sendo efectivamente possível a apreciação da prescrição da obrigação tributária em sede de impugnação, vejamos como ela se concretiza no caso em apreço.
A ratio do instituto da prescrição liga-se a razões de certeza, de segurança e de paz jurídica, pelo qual se extingue a obrigação tributária.
Nos autos está em causa uma obrigação proveniente de IRC do ano de 1989, pelo que se nos impõe determinar qual o regime legal aplicável, visto que desde essas datas até hoje se sucederam três regimes diversos e que se elencam:
· o do art, 27.° do Código de Processo das Contribuições e Impostos (CPCI), que vigorou desde as datas a que se reportam as dívidas até l de Julho de 1991, altura em que se verificou a sua revogação por força do disposto nos arts. 2.°, n.° l, e 11.°, do DL n.° 154/91, diploma que aprovou o Código de Processo Tributário (CPT);
· o do art. 34.° do CPT, cuja vigência se manteve no período compreendido entre l de Julho de 1991 e l de Janeiro de 1999, data em que entrou em vigor a Lei Geral Tributária (LGT), cujo diploma de aprovação, o DL n.° 398/98, de 17 de Dezembro, revogou expressamente aquele preceito (cfr. arts. 2.°, n.° l, e 6.° do referido DL);
· o dos arts. 48.° e 49.° da LGT, desde l de Janeiro de 1999 até à presente data.
No diploma legal que aprovou o CPT não encontramos norma correspondente à do art. 5.°, n.° l, do referido DL n.° 398/98, de 17 de Dezembro, e que preceitua que ao novo prazo de prescrição estabelecido na LGT se aplica o disposto no art. 297.° do CC, mas a jurisprudência passou a perfilhar o entendimento uniforme de que era aplicável, quanto à sucessão de leis relativamente ao art. 34.° do CPT, a solução que veio a ser consagrada naquela norma de direito transitório.
Dada a flagrante equiparação das obrigações fiscais às civis, impõe-se a observância das regras do art. 297 do CC na área do direito fiscal e, concretamente, na zona da prescrição das dívidas.
Sendo assim, na hipótese vertente, estará prescrita a obrigação tributária referente ao ano de 1991, pois embora não haja decorrido o prazo de 20 anos fixado pela lei antiga (CPCI - art. 27º), já ocorreu o de 10 anos estabelecido pela lei nova (CPT - art. 34º, nº. l), contado este a partir de l de Julho de 1991, data da entrada em vigor dessa lei (art. 2, n. l, do DL n. 154/91, de 23/4)?
Na verdade, é forçoso concluir que o regime prescricional aplicável à situação sub judice é o do art. 34.° do CPT, tanto mais que, por força do princípio geral de Direito em matéria de sucessão de leis, segundo o qual a lei que estabelecer, para qualquer efeito um prazo mais curto do que o fixado na lei anterior é também aplicável aos prazos que estiverem em curso, mas o prazo só se conta a partir da entrada em vigor da nova lei, a não ser que segundo a lei antiga, falte menos tempo para o prazo se completar.
Vale isto por dizer que, em atenção ao caso concreto, no regime fixado no CPCI o prazo da prescrição era de 20 anos, a contar de l de Janeiro de 1990, início dos anos seguintes àquele em que ocorreram cada um dos factos tributário nos termos do corpo do art. 27°, 2ª parte, daquele código; no regime do CPT, o prazo conta-se com início também em l de Julho de 1991 e é de 10 anos e no regime da LGT, o prazo conta-se com início em l de Janeiro de 1999 e é de 8 anos.
Para aquilatar se tal prazo atingiu já o seu termo, importa aferir se ocorreu facto que determine a sua interrupção ou suspensão.
Nesse sentido, emerge do art. 34.°, n.° 3, do CPT, que a prescrição das obrigações tributárias se interrompe com a instauração da execução fiscal e/ou da impugnação judicial, mas o efeito interruptivo derivado dessa instauração cessa com o facto de o processo executivo e/ou de impugnação estar parado durante mais de um ano por facto não imputável ao contribuinte, passando a somar-se para o efeito da prescrição o tempo decorrido até à data da instauração ao tempo que sucedeu ao termo daquele prazo de mais de um ano.
Seguindo a alegação da recorrente diremos que:
Como refere RODRIGUES, Benjamim, “A Prescrição no Direito Tributário”, in Problemas Fundamentais do Direito Tributário, 1999, pág. 262 "A prescrição extingue o direito do credor tributário de poder exigir o cumprimento da obrigação tributária (o tributo) constituída com a ocorrência dos factos tributários"
"Integrando-se a prescrição nos elementos essenciais do imposto, o seu prazo há-de ser, em regra, aquele que está fixado na lei reguladora de tais elementos essenciais à data da constituição da obrigação tributária" (RODRIGUES, Benjamim, ob. cit, p. 270).
Esta interpretação decorre, aliás, dos princípios da legalidade tributária e da não retroactividade da lei fiscal, hoje previstos nos n°s 2 e 3 do artigo 103° da Constituição da República Portuguesa.
De acordo com o acima exposto, o facto tributário - ou seja, o facto que determinou a incidência do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas - verificou-se no decorrer do período de 1989, mais precisamente no período a que respeita o acto tributário de liquidação adicional.
Uma vez que, com referência às dívidas imputáveis a períodos de tributação anteriores a 1 de Julho de 1991, à data da alteração introduzida pelo Decreto-Lei n° 145/91, de 23 de Abril, ainda não se encontrava decorrido o prazo de prescrição de vinte anos previsto no Código de Processo nas Contribuições e Impostos, e que, ao abrigo do Código de Processo Tributário (aprovado pelo referido Decreto-Lei n° 145/91, de 23 de Abril), faltava menos tempo para se completar o prazo de prescrição - 10 anos, contados de 1 de Julho de 1991 -, in casu, será aplicável este último prazo, constante do artigo 34° do Código de Processo Tributário.
Nos termos do citado artigo 34°, n° 2, do Código de Processo Tributário, "o prazo de prescrição conta-se desde o início do ano seguinte àquele em que tiver ocorrido o facto tributário, salvo regime especial.
Por seu turno, o n° 3 do mesmo artigo 34° do Código de Processo Tributário dispunha, que "A reclamação, o recurso hierárquico, a impugnação, e a instauração da execução interrompem a prescrição, cessando, porém, esse efeito se o processo estiver parado por facto não imputável ao contribuinte, durante mais de um ano, somando-se, neste caso, o tempo que decorrer após este período ao que tiver decorrido até à data da autuação."
Ora, tendo em consideração que o facto tributário em causa remonta a 1989, a dívida de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas prescreveria, para o período de tributação de 1989 em 1 de Julho de 2001 - 10 anos contados de 1 de Julho de 1991, salvo se, até esta data, tivesse ocorrido alguma das circunstâncias previstas no acima transcrito n° 3 do artigo 34° do Código de Processo Tributário, únicas susceptíveis de interromper (ou suspender, nos termos da parte final do n° 3 do mesmo artigo) o mesmo prazo de prescrição.
Para este efeito, há que ter presente, como já se referiu, que "a sujeição das normas reguladoras da prescrição ao princípio da legalidade tributária de reserva de lei formal conduz-nos forçosamente ao postulado da inadmissibilidade da sua aplicação analógica. (...) Este postulado encontra-se hoje expressamente proclamado no n° 4 do a/t 11° da Lei Geral Tributária. (...) Não é, pois, assim possível - designadamente -chamar à colação normas como as que regem a interrupção da prescrição nas obrigações no Código Civil, como são as que constam dos arts. 323° a 327°" (RODRIGUES, Benjamim, "A prescrição no Direito Tributário", in Problemas Fundamentais do Direito Tributário, 1999, p. 267).
Nesse sentido pronunciou-se, também, por diversas vezes, o Supremo Tribunal Administrativo, designadamente nos seus Acórdãos de 24 de Março de 1999, Processo n° 21791, de 9 de Junho de 1999, Processo n° 23753, e de 15 de Janeiro de 2003, processo n° 1800/02.
Recordemos, então, as vicissitudes a que esteve sujeita a suposta dívida em análise, para determinar se esse prazo de prescrição, de 10 anos, de alguma forma, foi interrompido (ou suspenso).
Como acima referido, o processo de impugnação Judicial foi instaurado no dia 28 de Dezembro de 1993, conforme resulta dos presentes autos, pelo que, atento o disposto no n° 3 do artigo 34° do Código de Processo Tributário, nessa data, o decurso do prazo de prescrição foi interrompido.
Em face do exposto, verifica-se que, com a instauração do processo de impugnação judicial, a contagem do prazo de prescrição foi interrompida, pelo que, o indicado prazo de 10 anos será contado, já não das datas acima indicadas, mas desde 28 de Dezembro de 1993, independentemente do período de imposto a que se reporte a alegada dívida.
Na verdade, embora a prescrição se tenha interrompido com a apresentação da impugnação judicial a 28 de Dezembro de 1993, como esta esteve parada por mais de um ano, cessou o efeito interruptivo um ano após a paragem do processo, havendo que somar-se o tempo decorrido após este data com o que decorreu até à data da autuação, neste sentido, diz o douto acórdão, " E porque a lei não prevê interrupções sucessivas da prescrição, deve somar-se todo o tempo que decorrer após o período de um ano de processo parado com o período que tiver decorrido até à data da autuação (...)", vide In, Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul, Secção do Contencioso Tributário, Processo n° 00179/03, de 14 de Outubro de 2003.
No caso sub Judice, a folha 278 do processo de impugnação data de 11 de Novembro de 1996, e a folha imediatamente posterior, a folha 279, data de 22 de Outubro de 1998.
Perante isto, o processo esteve evidentemente parado por mais de um ano, por facto não imputável ao ora recorrente, o que faz cessar o efeito interruptivo que surgiu com a instauração da impugnação judicial.
Portanto, podemos desde já concluir que, desde a entrada em vigor do CPT - 1 de Julho de 1991 - até à data da autuação - 28 de Dezembro de 1993, decorreram dois anos, 5 meses e 27 dias, que se irá somar ao tempo decorrido depois de o processo ter estado parado por mais de um ano.
No processo de impugnação ora em apreço, este esteve parado por mais de um ano desde o dia 11 de Outubro de 1996 até 22 de Outubro de 1998. O efeito interruptivo, neste caso, cessou em 12 de Outubro de 1997.
Portanto, a somar ao tempo decorrido até à data da autuação da impugnação judicial, está o tempo que passou desde 12 de Outubro de 1997 até hoje.
Assim, a dívida subjacente ao presente processo de impugnação judicial deverá, pois, ser declarada prescrita desde 16 de Abril de 2005.
Vínhamos entendendo que "a lei não quer interrupções sucessivas da prescrição (...)" (cfr. Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul - Secção de Contencioso Tributário, Processo nº6861/02, de 08 de Outubro de 2002). Assim, e ainda que se tenha verificado, em data posterior à instauração do presente processo de impugnação judicial, uma qualquer circunstância determinante da interrupção do prazo de prescrição, a mesma não terá qualquer repercussão sobre o presente processo, pois esse efeito - interrupção -verificou-se, e consumou-se, em termos definitivos, aquando da instauração do processo de impugnação judicial.
Sobreveio, entretanto, o Acórdão do Peno da Secção do CT do STA de 24/10/2007, tirado no Recurso nº 244/07 que resolveu a reconhecida oposição de acórdãos radicada, em, no domínio da mesma legislação, terem entendido, um, que havendo duas causas interruptivas da prescrição, é de considerar a primeira, e só a primeira; outro que, pelo contrário, se deve desprezar a primeira e atender à segunda.
Sobre essa matéria foi fixada a seguinte posição doutrinária:
I -Sucedendo-se no tempo vários dos factos elencados no artigo 34º nº 3 do Código de Processo Tributário como interruptivos da prescrição, não pode atender-se apenas ao segundo, ignorando o primeiro, como seria o caso de, deduzida reclamação graciosa após a instauração de execução fiscal, se considerar interrompido o prazo só a partir da dedução daquela.
II -Achando-se interrompido o prazo prescricional, pela ocorrência de algum daqueles factos, a posterior eclosão de outro, embora em abstracto capaz de interromper o prazo, é inócua, pela impossibilidade de interromper o que já está interrompido.
III -Porém, se, após a cessação do efeito interruptivo, ocorrer nova causa de interrupção da prescrição, não pode deixar de se lhe atribuir esse efeito.
À semelhança do que aconteceu no caso posto à apreciação daquele Venerando Tribunal Supremo, no caso dos presentes autos a instauração da execução fiscal tendo por objecto a cobrança coerciva da dívida proveniente de IRC de 1989, seguindo o doutrinado naquela aresto do STA deveria ser também considerada na eficácia interruptiva que a lei lhe outorga.
E, assim, quanto à dívida proveniente de IRC do ano de 1989, entre 1 de Julho de 1991 e 03/06/1994, data da instauração da execução fiscal, decorreram 2 anos, 10 meses e 3 dias.
Mas como o processo de execução fiscal esteve parado, por motivo não imputável ao contribuinte, entre 27/03/1995 e 01/02/2002, a contagem do prazo foi retomada em 28/03/1996, data em que se completou o primeiro ano de paragem do mesmo processo, pelo que dúvidas não restam de que já expirou o prazo prescricional contados segundo as regras atrás fixadas.
Também por esse prisma se terá de declarar a prescrição da dívida tributária em causa pois o respectivo prazo, como se viu, esgotou-se.
Assim, tendo sido ultrapassado o aludido prazo prescricional, como referimos supra, estaremos face a uma situação em que a liquidação acaba sendo atingida por via da obrigação tributária originária estar prescrita, situação aliás compreensível, na harmonia do sistema tributário, pois que não teria qualquer sentido estar-se em sede de impugnação a avançar com a apreciação contenciosa de uma liquidação cuja originária obrigação tributária se encontra prescrita, devendo assim ser sentenciada em sede de execução fiscal caso esta existisse. A inutilidade da lide em sede de impugnação é pois patente.
Desta forma, por todo o exposto e sem necessidade de mais considerações, ao abrigo do já citado artº 34º do CPT., declara-se a obrigação tributária em causa prescrita, com todas as consequências legais, v.g. relativamente a eventual execução fiscal instaurada e, consequentemente, julgo extinta a instância por inutilidade superveniente da lide à luz do disposto no art.°287 º, alínea e) do C.P.C., "ex vi" dos artº s. 2.° do C.P.P.T. e da L.G.T., o que prejudica o conhecimento do objecto do recurso.* Face ao exposto, os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo acordam, em conferência em, por via da prescrição da obrigação tributária, julgar extinta a instância por inutilidade superveniente da lide.
Sem custas.*
Lisboa, 11/03/2008
(Gomes Correia)
(Eugénio Sequeira)
(Ascensão Lopes) |
