I – RELATÓRIO

H......, veio deduzir Impugnação Judicial contra a liquidação do agravamento a que se refere o artigo 90.º, n.º 1 do CPT, que lhe foi aplicado pelo indeferimento da reclamação apresentada na Comissão Distrital de Revisão.

O Tribunal Tributário de Lisboa, por decisão de 25 de Julho de 2014, julgou procedente o pedido.

Não concordando com a sentença, a Fazenda Pública veio interpor recurso da mesma, tendo nas suas alegações, formulado as seguintes conclusões:

«4.1 - Visa o presente recurso reagir contra a douta sentença que julgou procedente a impugnação deduzida por H......, NIF 1…… , e em consequência anular o acto de liquidação do agravamento aplicado ao impugnante, ora recorrido.

4.2 - A questão a decidir nos presente autos delimitou-se à de saber se a liquidação do agravamento a que se refere o artigo 101°, nº 1 do CPT, que foi aplicado ao Impugnante pelo indeferimento da reclamação apresentada na Comissão Distrital de Revisão é devido.

4.3 - A fundamentação da sentença recorrida assenta, em síntese, no entendimento de que, "o Impugnante deduziu reclamação para a Comissão de revisão por não se conformar com a qualificação atribuída aos rendimentos por si auferidos, pretensão que não obteve provimento, contudo a sua argumentação é sustentada numa interpretação que tem sentido, não se podendo afirmar que seja ostensivamente destituída de sentido, resultando antes do exercício do direito à tutela dos seus direitos e interesses, pelo que o agravamento foi fixado sem respeitar os pressupostos de que dependia, não se podendo manter na ordem juridical."

4.4 - Como supra exposto, na senda do parecer do douto Parecer elaborado pelo Digno Magistrado do Ministério Publico, no caso sub judice o impugnante recorreu à Comissão Distrital de Revisão, com fundamento em errada qualificação dos rendimentos, sendo que o agravamento previsto no art. 101, nº 1 do CPT, só não seria devido se a reclamação fosse condição de impugnação judicial, sendo que neste caso, só o seria com fundamento em erro na quantificação dos rendimentos, e se a liquidação não fosse impugnada com fundamento na errónea quantificação dos rendimentos fixados.

4.5 - A finalidade do agravamento da colecta prevista neste artigo é a dissuadir os interessados a deduzirem reclamações graciosas destituídas de fundamento, com o intuito de retardarem a definição das suas obrigações fiscais, funcionando como uma sanção processual.

4.6 - No caso sub judice, o que está em causa é a qualificação de rendimentos obtidos pelo ora recorrido para efeitos de IRS e não a sua quantificação, pelo que existe uma falta de fundamento para a apresentação da reclamação pelo mesmo.

4.7 - Do exposto, resulta que não andou bem o Tribunal a quo neste âmbito, ao proferir a sua decisão baseada na errada interpretação dos factos, violando o direito aplicável, no caso concreto os art. 66°, 68°, 69°, 84°, e 90° do CIRS e art. 101° do CPT, nas redações à data dos factos.

Termos em que, concedendo-se provimento ao recurso, deve a decisão ser revogada e substituída por acórdão que declare a impugnação improcedente, quanto à matéria aqui discutida.

PORÉM V. EX.AS DECIDINDO FARÃO A COSTUMADA JUSTIÇA»

- De facto

A sentença recorrida considerou provados os seguintes factos:

«A) Por ofício da Direcção de Finanças de Lisboa, foi o impugnante notificado da fixação do rendimento na sequência de acção de fiscalização - cf. 33;

B) Desta fixação reclamou o impugnante, em 26/12/1996, nos termos do artigo 68.º do CIRS - cf. fls. 216;

C) Não tendo existido acordo no âmbito do procedimento de revisão, em 29/4/1997, a entidade competente decidiu, nos termos do artigo 68° do CIRS, manter a matéria colectável anteriormente fixada - cf. fls. 16 e 20 e 206 sgs;

D) Tendo, ao mesmo tempo, agravado em 5% a colecta reclamada, ao abrigo do disposto no nº 4 do artigo 69.º do CIRS, escrevendo sobre esta matéria, que "a Comissão, em face das reclamações apresentadas, dos processos individuais do contribuinte e dos demais elementos de informação ao seu dispor, fixou, com os fundamentos que constam a final, os rendimentos colectáveis (...) bem como o agravamento total de 5.000.000$00, referido no n.º 4 do artigo 69.º do CIRS" - cf. fls. 20;

E) Na mesma data a Comissão de revisão rectificou o erro na fixação do agravamento, fixando-o em 2.000.000$00 - cf. fls. 200 a 202 dos autos;

F) Não se conformando com o agravamento fixado, o Impugnante deduziu a presente impugnação judicial - cf. fls. 4;

G) A administração tributária liquidou, entretanto, o IRS respeitante a 1993, com prazo limite de pagamento voluntário em 28/1/1998 - cf. fls. 79;

H) Dessa liquidação oficiosa o Impugnante deduziu impugnação em 6/2/1998 - cf. fls. 54;

I) Do acto de liquidação do agravamento indicado em d), o impugnante deduziu a presente impugnação.

Não se provaram quaisquer outros factos passíveis de afectar a decisão de mérito, em face das possíveis soluções de direito, e que, por conseguinte, importe registar como não provados.»

Conforme entendimento pacífico dos Tribunais Superiores, são as conclusões extraídas pelo Recorrente, a partir da respectiva motivação, que operam a fixação e delimitação do objecto dos recursos que àqueles são submetidos, sem prejuízo da tomada de posição sobre todas e quaisquer questões que, face à lei, sejam de conhecimento oficioso e de que ainda seja possível conhecer.

Ora, lidas as conclusões das alegações de recurso, resulta que está em causa saber se o Tribunal a quo errou no seu julgamento por:

i) errada interpretação dos factos;

ii) violação do direito aplicável, em concreto, dos artigos 66º, 68º, 69º do CIRS e 101º do CPT, nas redacções à data aplicáveis.

Vejamos, então.

A sentença recorrida considerou procedente a impugnação judicial deduzida pelo ora Recorrido contra o acto de liquidação do agravamento que lhe foi aplicado nos termos do preceituado no artigo 90ºA do CPT, pelo indeferimento da reclamação apresentada perante a Comissão de Revisão.

Para tanto, a sentença recorrida entendeu o seguinte:

“(…)A reclamação foi apresentada com fundamento em errónea qualificação dos rendimentos, razão pela qual a situação dos autos apenas se pode subsumir no artigo 101.º do CPT, norma em vigor à data da aplicação do agravamento, uma vez que não é condição de impugnação da liquidação de IRS.

Assim sendo, o agravamento apenas poderia ser aplicado baseando-se no facto de a reclamação ser destituída de fundamento.

O fundamento da reclamação deduzida foi o da errónea qualificação dos rendimentos pagos pela Sociedade Portuguesa de Autores.

A expressão "destituída de fundamento" não significa improcedente. O legislador pretendeu penalizar a apresentação de reclamação para a Comissão de Revisão, nos casos em que a reclamação, de forma ostensiva, não tem sentido, por se tratar de um procedimento tendente a protelar a liquidação do imposto.

No caso dos autos, o Impugnante deduziu reclamação para a Comissão de revisão por não se conformar com a qualificação atribuída aos rendimentos por si auferidos, pretensão que não obteve provimento, contudo a sua argumentação é sustentada numa interpretação que tem sentido, não se podendo afirmar que seja ostensivamente destituída de sentido, resultando antes do exercício do direito à tutela dos seus direitos e interesses, pelo que o agravamento foi fixado sem respeitar os pressupostos de que dependia, não se podendo manter na ordem jurídica(…)”

Da errada interpretação dos factos

A Recorrente, não se conformando com o decidido, afirma que a sentença não fez uma correcta apreciação da matéria de facto relevante, porquanto considera que da prova produzida se não podem extrair as conclusões que lhe serviram de base.

Refere que, in casu, o que está em causa é a qualificação de rendimentos obtidos pelo Recorrido para efeitos de IRS e não a sua quantificação, concluindo que inexiste fundamento para a apresentação da reclamação pelo mesmo.

Entende a Recorrente que nada impedia o recorrido de lançar mão da reclamação, tal como o fez, todavia, ficaria exposto ao agravamento que sofreu, e disso estava ciente.

Como supra vimos, a sentença recorrida considerou procedente a impugnação, tendo referido que o fundamento da reclamação foi o da errónea qualificação dos rendimentos pagos pela Sociedade Portuguesa de Autores ao Recorrido.

Ora, não se vislumbra em que medida tenha a sentença tenha errado na interpretação dos factos, como pretende a Recorrente, já que, tendo referido a fundamentação da reclamação (correctamente), concluiu que não se verificava o circunstancialismo exigido no artigo 101º do CPT para que fosse aplicado o agravamento, face à interpretação que fez da norma em causa.

Improcede, nessa medida, este segmento do recurso.

Do erro de julgamento de Direito

Dissente a Recorrente quanto ao entendimento propugnado pela sentença recorrida no sentido de que não se justificava a liquidação do agravamento, uma vez que no caso dos autos, o Impugnante deduziu reclamação para a Comissão de revisão por não se conformar com a qualificação atribuída aos rendimentos por si auferidos, pretensão que não obteve provimento, contudo a sua argumentação é sustentada numa interpretação que tem sentido, não se podendo afirmar que seja ostensivamente destituída de sentido, resultando antes do exercício do direito à tutela dos seus direitos e interesses, pelo que o agravamento foi fixado sem respeitar os pressupostos de que dependia, não se podendo manter na ordem jurídica.

Adiantemos que a Recorrente carece de razão.

Senão, vejamos.

Do probatório fixado na sentença recorrida decorre que o ora Recorrido, notificado da fixação do rendimento na sequência de acção de fiscalização, reclamou, em 26/12/1996, nos termos do artigo 68.º do CIRS. E que, não tendo existido acordo no âmbito do procedimento de revisão, em 29/4/1997, a entidade competente decidiu, nos termos do artigo 68° do CIRS, manter a matéria colectável anteriormente fixada, tendo, ao mesmo tempo, agravado em 5% a colecta reclamada, ao abrigo do disposto no nº 4 do artigo 69.º do CIRS.

Dispunha o nº4 do artigo 69º do CIRS, na redacção à data aplicável, o seguinte:

“Quando a reclamação for totalmente desatendida, a comissão fixará, a título de custas, um agravamento até 5% do imposto, graduado conforme as circunstâncias, mas nunca inferior a 5.000$00.”

Como referem F. Pinto Fernandes e J. Cardoso dos Santos, in CPT – Anotado e Comentado, Rei dos Livros, na anotação ao artigo 84º, pág. 249, se a reclamação for totalmente desatendida e julgada destituída de fundamento razoável caberá ao director distrital de finanças aplicar o agravamento previsto no artigo 101º para as reclamações graciosas, com o limite de 5% da colecta objecto do pedido.

Por seu turno, dispunha o artigo 101º do CPT, sob a epígrafe “Agravamento da colecta”, na redacção à data aplicável:

“1. Nos casos em que a reclamação não seja condição de impugnação judicial, se esta for destituída de fundamento, a entidade competente para a decisão aplicará um agravamento graduado até 5% da colecta objecto do pedido, que será liquidado adicionalmente.

2 - O agravamento pode ser objecto de impugnação autónoma com fundamento na injustiça da decisão condenatória.”

O cerne da questão que nos ocupa está na interpretação a dar à expressão ali contida “destituída de fundamento”.

A sentença recorrida entendeu, a nosso ver, bem, que o fundamento da reclamação deduzida foi o da errónea qualificação dos rendimentos pagos pela Sociedade Portuguesa de Autores.

E que, a expressão "destituída de fundamento" não significa improcedente. O legislador pretendeu penalizar a apresentação de reclamação para a Comissão de Revisão, nos casos em que a reclamação, de forma ostensiva, não tem sentido, por se tratar de um procedimento tendente a protelar a liquidação do imposto.

Interpretar a norma como pretende a Recorrente seria coarctar o direito de reclamação dos contribuintes, sujeitando a um agravamento a colecta todos os casos em que houvesse indeferimento da pretensão.

O que o legislador pretendeu com a sua inserção foi dissuadir comportamentos abusivos, em que por um qualquer fundamento (absurdo, até), viessem deduzir reclamações cujo desfecho seria, inevitavelmente, o indeferimento. Ou seja, comportamentos equiparáveis ao conceito de litigância de má fé, que seriam punidos com o dito agravamento da colecta.

Como escrevem F. Pinto Fernandes e J. Cardoso dos Santos, in CPT – Anotado e Comentado, Rei dos Livros, na anotação ao artigo 101º, pág. 281:

“Dada a gratuitidade desta espécie de processos, poderiam alguns contribuintes ser tentados a embaraçar os serviços com reclamações pirrónicas ou sem qualquer fundamento, o que por vezes acontece no domínio administrativo com exposições e queixas sem cabimento.

Em sede de processo gracioso, o agravamento à colecta reclamada até ao limite de 5%, quando a reclamação não seja de condição de impugnação judicial destina-se a desencorajar reclamações descabidas e ainda a indemnizar o Estado das despesas com processos movidos por litigantes de má fé.”

Ora, no caso dos autos, entendemos, como a sentença recorrida, que a reclamação apresentada não se pode considerar como destituída de fundamento, no sentido de se poder entender sem qualquer cabimento, pelo contrário, apoia-se em fundamentos razoáveis, e que foi indeferida sem qualquer alusão ao seu eventual descabimento.

Assim sendo, improcede, também, este segmento do recurso, sendo de manter a sentença recorrida.

Face ao exposto, acordam, em conferência, os Juízes da 1ª Sub-Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Sul em negar provimento ao recurso.

Sem custas.

Registe e notifique.

Lisboa, 5 de Março de 2020