| Decisão Texto Integral: | Acordam, em conferência, na Secção de Contencioso Tributário (2.ª Secção) do Tribunal Central Administrativo Sul:
A. O Relatório.
1. Eduardo .............., identificado nos autos, dizendo-se inconformado com a sentença proferida pelo M. Juiz do Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra, que julgou improcedente a oposição à execução fiscal deduzida, veio da mesma recorrer para este Tribunal formulando para tanto nas suas alegações as seguintes conclusões e que na íntegra se reproduzem:
1. A citação para a reversão (SIC) em causa não está minimamente fundamentada, sendo a relação simplista anexada à mesma claramente insuficiente.
2. Tendo, assim, o recorrente ficado totalmente impedido de conhecer os pressupostos e extensão da reversão, bem como os elementos essenciais das liquidações.
3. O que viola o prescrito no n.º 4 do art. 22° da L.G.T., bem como o prescrito no n.º 4 do art. 23° do mesmo diploma, respectivamente.
4. Violação essa cometida pela Administração Fiscal, bem como na douta sentença recorrida, ao julgar-se improcedente a oposição do recorrente nessa parte.
5. E que, nos termos da alínea i) do n.º 1 do art. 204° do C.P.P.T., constitui fundamento de oposição à execução.
6. Por outro lado, no que respeita à legitimidade do recorrente, não se encontra minimamente comprovada a inexistência ou insuficiência de bens pertencentes à devedora originária, em clara violação do disposto no n.º 2 do art. 23° da LGT.
7. Violação essa cometida peta Administração Fiscal na medida em que, depois de uma averiguação meramente sumária, tardia e, até, negligente, sobre o assunto, feita nos moldes acima descritos, se limita, de forma simplista, a afirmar um
simples desconhecimento sobre tal existência.
8. E repetida na douta sentença recorrida, na medida em que, também nesta parte, se julgou improcedente a oposição do recorrente.
9. Certo sendo que o recorrente não sabe, nem tem a obrigação de saber, da existência de tais bens, logo na medida em que as suas funções de gerente, bem como a sua qualidade de sócio, como se encontra assente nos autos, cessaram em Abril de 2002.
10. Cessação essa, aliás, que o iliba, só por si, de qualquer culpa, mesmo a título de negligência, relativamente a uma eventual falta de bens da sociedade, se se tiver em tinha de conta que a "procura" de bens da sociedade, no processo de execução em causa, apenas foi iniciada em finais de 2006, como se encontra dado por assente, ou seja, mais de quatro anos após tal cessação.
11. Culpa essa que também constitui um pressuposto essencial da reversão, nos termos da alínea a) do n.º 1 do art. 24° da L.G.T..
12. Cuja falta, evidente nos presentes autos, invalida quer a conduta da Administração Fiscal, no que à decisão de fazer reverter a execução respeita, como a douta decisão recorrida, na medida em que, mais uma vez julgando improcedente o alegado pelo recorrente, deu como válida tal decisão.
13. Mas não só a falta de bens da sociedade, bem como a culpa dessa falta, constituem pressupostos essenciais da reversão da execução contra os responsáveis subsidiários.
14. Essencial é também, nos termos e para os efeitos da alínea b) do n.º 1 do art. 24° da L.G.T., que os factos tributários justificativos da reversão tenham ocorrido durante e sob a gerência desses responsáveis.
15. E, como já se disse na oposição e acima se alega, sob a gerência do recorrente não se verificaram quaisquer falhas no cumprimento de deveres de natureza fiscal por parte da Folha a Folha, L.da, que justifiquem a reversão ora em causa, quer por falta de pagamento de contribuições dentro do prazo legal, quer por falta de cumprimento de quaisquer outras obrigações que pudessem dar origem ao apuramento e cobrança posteriores de dívidas.
16. O que, reafirma-se, se encontra atestado pela própria Administração Fiscal, na sequência de inspecção realizada à sociedade, pelos serviços de Inspecção Tributária, concluída em 2002/03/14, como se pode ver da Nota de Diligências n.º 9/2002, cuja cópia, sob o n.º 4, se juntou com a oposição e na qual é expressamente afirmada a inexistência de actos tributários ou em matéria tributária desfavoráveis à sociedade.
17. Nota essa que nunca foi juntada aos autos pela Administração Fiscal, bem como juntado não foi o processo instrutor da mesma, apesar de o recorrente o ter requerido na oposição.
18. Em vez disso, vem na contestação, como fundamento da reversão, invocar uma outra nota de diligências, correspondente a uma Ordem de Serviço com o n.º 81200, referente a correcções efectuadas em sede de IRC e IVA relativas a 2001, como se pode ver dos art. 28° a 31° desse articulado.
19. Só que, apesar desse subterfúgio, o que se acaba por verificar da leitura dessa parte da contestação, bem como dos documentos integrantes da mesma, nomeadamente o junto sob o n.º 10, é a plena razão do recorrente.
20. É que tais correcções terão tido origem numa outra acção inspectiva, iniciada em finais de 2003, mais de um ano depois da cessação de funções do recorrente, originada por suspeita de fraudes fiscais alegadamente praticadas por alguns fornecedores da sociedade, e não por esta.
21. Suspeitas essas que terão levado a Administração Fiscal a notificar a sociedade, bem como o seu gerente e representante da altura, para apresentar os respectivos Livros Selados e demais documentos comprovativos dos movimentos contabilísticos.
22. E que acabaram por dar lugar em face da não apresentação, na sequência das referidas notificações, dos elementos contabilísticos solicitados, à determinação/correcção da matéria colectável, com recurso à aplicação de métodos indirectos relativamente ao exercício de 2001, quer quanto a IVA, quer quanto a IRC.
23. Sendo um perfeito absurdo pretender-se agora, por via da reversão em causa, fazer o recorrente responder por suspeitas de fraudes fiscais eventualmente cometidas por estranhos à sociedade, como também pela falta de fornecimento
dos elementos contabilísticos solicitados, quando já ele não o podia fazer, por já não ser, há muito, nem gerente, ou sequer sócio, da sociedade.
24. Certo sendo que foi a falta de entrega desses elementos contabilísticos o facto da dívida exequenda, e não qualquer outro.
25. Assim se confirmando que, sob a gerência do recorrente, não se registam factos tributários geradores de qualquer responsabilidade tributária, que o possa a ele afectar, nos termos e para os efeitos da alínea b) do n.º 1 do art. 24° da L.G.T..
26. Pelo exposto, não se verificando os pressupostos essenciais da reversão, nos termos das acima indicadas normas, o recorrente é parte ilegítima, o que, de acordo com a alínea b) do n.º 1 do art. 204° co C.P.P.T., é, igualmente,
fundamento de oposição à execução.
Assim, e com o superior suprimento de V. Ex.as.
Deverá a decisão recorrida ser revogada, declarando-se como verificadas as invocadas nulidades e excepções, julgando-se ainda procedente, por provada, a oposição deduzida pelo recorrente, com as legais consequências.
Foi admitido o recurso para subir imediatamente, nos próprios autos e no efeito meramente devolutivo.
A Exma Representante do Ministério Público (RMP), junto deste Tribunal, no seu parecer, pronuncia-se por ser negado provimento ao recurso, dizendo subscrever o parecer pré-sentencial proferido pelo M.º P.º na 1.ª instância.
Foram colhidos os vistos dos Exmos Adjuntos.
B. A fundamentação.
2. A questão decidenda. São as seguintes as questões a conhecer: Se a falta do envio da fundamentação das liquidações aquando da notificação do despacho de reversão constitui qualquer vício gerador da sua invalidade; E se este mesmo despacho padece do vício de falta de fundamentação (formal).
3. A matéria de facto.
Em sede de probatório o M. Juiz do Tribunal “a quo” fixou a seguinte factualidade, a qual igualmente na íntegra se reproduz:
1 – A Fazenda Pública instaurou execução fiscal contra a sociedade “Folha ........ – P.........., Ldª”, com o n.º ............., por dívidas relativas a IVA do ano de 2001 e juros de mora, para cobrança coerciva das quantias em dívida, no valor de € 230.378,29. (cfr informação constante de fls 21, dos autos, rosto do proc. Exe fiscal e certidão de dívidas de fls 2 a 12, do Proc. Apenso aos presentes autos).
2 – Para efeitos de citação da executada foi elaborado a
“Certidão de Diligências” de fls 33, e de seguida o “Auto de Penhora”, em 01.08.06 e o “Auto de Diligências” de 20.11.2006, de fls 44 e de fls 49, do proc. de exe. apenso
3 – Em 01.08.2006, foi proferido despacho para audição para efeitos de reversão da dívida exequenda, na pessoa do oponente, devidamente notificado ao interessado em 10.08.06, tendo sido emitida nova notificação com indicação do prazo para se pronunciar, a qual veio devolvida por não reclamada, não tendo exercido aquele direito de pronúncia – cfr despacho de fls 50 e da menção das certidões de dívida emitidas de fls 51, notificação de fls 52 e correspondência postal de fls 53, notificação de fls 54 e devolução de correspondência de fls 55 do proc. de exe. apenso.
4 – Tendo-se determinado a reversão da execução contra o oponente por despacho proferido pelo Chefe de Finanças de ..... ..., em 06.11.06, com base nos elementos constantes do processo, foi efectuado a citação do oponente para o processo de execução, em 22.11.06 .(cfr Despacho de fls 56, Ofício de fls 57 e correspondência postal de fls 58, do proc de exe. apenso.
5 – Do teor da matrícula e das inscrições em vigor constantes da certidão da C.R. Comercial de ........, que se dá aqui por reproduzido, consta que a gerência pertence aos sócios, sendo o oponente um dos sócios da sociedade devedora originária desde a celebração do contrato de sociedade em 15.07.99, tendo-se procedido a averbamento da cessação de funções de gerente daquele sócio por renúncia em 17.04.02, registada em 05.07.02 (cfr teor da matrícula da firma “Folha a ........ – P ........., Ldª”, a fls 36 a 38 do processo de execução apenso aos autos).
Factos não provados
Dos factos constantes da oposição, todos objecto de análise concreta, não se provaram os que não constam da factualidade acima descrita.
Motivação da Decisão de Facto
A decisão da matéria de facto efectuou-se com base no exame dos documentos e informações oficiais não impugnados, que dos autos constam, tudo conforme referido a propósito de cada uma das alíneas do probatório.
A que, nos termos da alínea a) do n.º1 do art.º 712.º do Código de Processo Civil (CPC), se acrescentam ao probatório mais dois pontos, em ordem a dele constar o regime de periodicidade em sede de IVA e o conteúdo do despacho de reversão proferido nos autos de execução fiscal:
7 – A sociedade originária devedora encontrava-se colectada em sede de IVA, no regime de periodicidade trimestral – cfr. relatório de exame à escrita de fls 82 e segs destes autos;
8 – O despacho de reversão deduzido contra o ora recorrente referido em 4. do probatório supra, tem seguinte conteúdo:
...
Despacho
Face às diligências de folhas 43 a 49, e estando concretizada a audição do(s) responsável(veis) subsidiário(os), prossiga com a reversão da execução fiscal contra Eduardo ........ contribuinte n.º ....., morador em R Alvaro ..... n . 3 A – ..... – 2... ...... na qualidade de Responsável Subsidiário, pela dívida baixo discriminada.
Atenta a fundamentação infra, a qual tem de constar da citação, proceda-se à citação ...
...
Fundamentos da reversão
(espaço totalmente não preenchido, completamente deixado em branco)
...
Cfr. cópia do referido despacho constante das cópias do processo de execução fiscal em apenso, de fls 56 e segs.
4. Para julgar improcedente a oposição à execução fiscal deduzida considerou o M. Juiz do Tribunal “a quo”, em síntese, que a não remessa da fundamentação da liquidação exequenda no despacho de reversão autoriza a que o revertido faça uso do mecanismo contido no art.º 37.º do CPPT, sem que inquine o mesmo de ilegalidade, que o despacho de reversão não padece do vício de falta de fundamentação e que apurada a insuficiência de bens da executada originária era legítima a reversão da execução contra o mesmo, ao abrigo do disposto no art.º 24.º, n.º1, alínea a) da LGT.
Para o recorrente, de acordo com a matéria das conclusões das alegações do recurso e que delimitam o seu objecto, se bem se conseguem apreender todas as razões da sua discordância com o decidido, desde logo face à matéria da sua conclusão 1.ª, onde em nada prima pela clareza, confundindo o acto processual de citação num processo de execução fiscal (art.ºs 35.º, n.º2 e 188.º e segs do CPPT) com a notificação do despacho de reversão (art.ºs 35.º, n.º1 e 153.º e segs do mesmo CPPT e 23.º da LGT), actos distintos, tendo por objecto a comunicação de actos diversos, parecendo contudo que tal inconformismo se radica no despacho de reversão, quer por ter sido este que foi o apreciado na sentença recorrida, bem como os elementos que o mesmo entende que tal despacho deveria conter e que lhe deveriam ter sido enviados e a invocação das normas dos art.º 22.º e 23.º da LGT, para aqui apontam, sendo por outro lado que, a citação em si nem sequer foi conhecida na mesma sentença recorrida e em que também lhe não foi imputado o vício formal de omissão de pronúncia, pelo que será da notificação de tal despacho que iremos conhecer e da sua fundamentação, nas suas várias vertentes – conclusões 1.ª a 20.ª - não sendo já de conhecer da invocada sua ilegitimidade por as dívidas exequendas não se reportarem a factos tributários ocorridos no tempo em que era gerente – matéria das restantes conclusões do recurso – por o conhecimento de tal questão ficar prejudicado pela procedência do recurso por este último fundamento – cfr. art.º 660.º, n.º2 ex vi do art.º 713.º, n.º2, ambos do CPC – como adiante se verá.
Vejamos então.
Nos termos do disposto nos art.ºs 22.º e 24.º da LGT, a responsabilidade tributária abrange, quer os sujeitos passivos da obrigação tributária (cfr. art.º 18.º, n.º3 da mesma LGT), quer as pessoas solidária ou subsidiariamente responsáveis pelo respectivo pagamento, como os gerentes ou administradores, sendo que, duas situações distintas podem ter lugar, subsumíveis nas alíneas a) e b) do citado art.º 24.º: sendo que a alínea a) abarca as dívidas cujo prazo de pagamento voluntário ou entrega tenha terminado depois do exercício do seu cargo desse responsável subsidiário (ónus da insuficiência a cargo da AT); e que na alínea b), abrange as dívidas cujo prazo legal de pagamento voluntário ou de entrega tenha terminado no período do exercício do seu cargo (ónus da prova da não imputabilidade da falta de pagamento a cargo do revertido).
No que à remessa dos elementos essenciais da liquidação diz respeito, incluindo a respectiva fundamentação da dívida exequenda, que com a notificação da reversão lhe deveria ser entregue, por força de disposição expressa contida na norma do art.º 22.º, n.º4 da mesma LGT e 36.º, n.º2 do CPPT, tal falta não constitui qualquer vício invalidante de tal despacho de reversão, desde logo por lhe ser exterior e posterior a esse despacho e apenas contender com a eficácia de tal acto que não com a sua validade(1), sendo a forma legal de a suprir através do recurso por banda do interessado ao mecanismo do art.º 37.º, n.º1 do CPPT, como bem se fundamentou na sentença recorrida, não constituindo qualquer fundamento válido de oposição à execução fiscal, não sendo subsumível à sua alínea i), do n.º1, do art.º 204.º do mesmo CPPT, como invoca o recorrente, não sendo reconduzível ao fim que pela oposição à execução fiscal, em geral, se visa atingir: a extinção da execução fiscal pela procedência de algum dos fundamentos taxativamente admitidos e que impliquem total ou parcial da dívida exequenda em relação ao executado.
Quanto à fundamentação do despacho de reversão, desde logo, por se tratar de um despacho proferido no âmbito de um processo judicial como o é o processo de execução fiscal – cfr. art.º 103.º, n.º1 da LGT - ainda que por uma entidade não judicial, não constituindo por isso um despacho de natureza jurisdicional, o mesmo não pode deixar de carecer de ser fundamentado, por directa aplicação da norma do art.º 158.º do CPC, que o exige, especialmente para os despachos que não sejam de mero expediente como no caso (quanto ao âmbito de tais despachos cfr. norma do n.º4 do art.º 156.º do mesmo CPC), como também, no âmbito tributário em que nos encontramos, tal fundamentação dimana directamente da norma do art.º 23.º, n.º4 da LGT que, além da audição prévia do responsável subsidiário, impõe que a mesma comporte a declaração fundamentada dos seus pressupostos e extensão, ou seja, a enunciação dos pressupostos legitimadores de tal direito à reversão por banda da AT, para que o revertido passe a ocupar (também) o lugar de executado, como parte processual passiva nessa acção de pretensão insatisfeita.
E esses pressupostos enunciadores do direito de reversão por banda da AT, e que no despacho de reversão devem ser invocados enquanto legitimidores do mesmo consistem, legalmente, no caso, em o revertido ser responsável subsidiário pelo pagamento da dívida da sociedade originária executada, segundo uma ou as duas situações tipificadas nas normas das alíneas a) e b) do n.º1 do art.º 24.º da LGT (dívidas nascidas no exercício do seu cargo de gerente ou de administrador, e que tenha sido por culpa sua que o património da sociedade se tenha tornado insuficiente por culpa sua, ou dívidas cujo falta legal de pagamento ou de entrega, tenha terminado no período do exercício do seu cargo) e que o património da sociedade originária devedora seja insuficiente para solver tal dívida, nos termos do disposto nos art.ºs 23.º, n.º2 da LGT e 153.º, n.º2 do CPPT.
Volvendo ao despacho escrutinado, cuja factualidade relevante foi feita inserir na matéria do ponto 8. do probatório ora fixado, dele se pode ver que apenas dele consta, como sua fundamentação formal, a invocação da existência do direito de audição prévia do ora recorrente, e por remissão para outros elementos do processo de execução fiscal, que igualmente constitui uma forma válida de fundamentação em geral – cfr. art.ºs 77.º da LGT e 125.º, n.º1 do CPA – que o mesmo foi sócio e gerente nomeado da sociedade originária executada desde a sua constituição em 15/7/1999 e que cedeu a sua quota em 5/7/2002, tendo renunciado à gerência em 17/4/2002, conforme respectiva cópia da certidão da matrícula da mesma sociedade, constante de fls 35 a 38 (como igualmente consta na matéria do ponto 5. do probatório fixado na mesma sentença) e que à sociedade originária devedora não foram encontrados bens penhoráveis na diligência de penhora levada a efeito em 21/11/2006, conforme foi apurado no auto de diligências cuja cópia consta de fls 49 do mesmo apenso.
Ou seja, quanto à matéria subsumível às alíneas a) e b) do art.º 24.º da LGT, que as dívidas pretendidas reverter tenham nascido no período do exercício do seu cargo e que tenha sido por culpa do mesmo que o património da sociedade originária devedora se tenha tornado insuficiente para a sua satisfação ou que tais dívidas tenham sido postas à cobrança ou deveriam ter sido entregues no período do exercício do seu cargo, nada o mesmo despacho invoca, pelo que não pode deixar de revelar uma fundamentação insuficiente de acordo com a factualidade exigida pelas citadas normas, não esclarecendo concreta e completamente as razões da decisão, no que as estas circunstâncias tangem, o que equivale à sua falta de fundamentação, nos termos do disposto no n.º2 do mesmo art.º 125.º do CPA, tendo de ser anulado bem assim como sendo de revogar a sentença recorrida que nesta parte assim não entendeu.
É certo que o conceito de fundamentação é um conceito algo fluído e de dimensão relativa, que deve ser aferido em função do concreto tipo de acto, assumindo um carácter instrumental em relação à realização do direito em causa, devendo por isso a sua suficiência ser aferida pelo comprometimento da possibilidade de reacção judicial ou graciosa contra o mesmo, apenas devendo ser reservada a declaração dessa insuficiência com o consequente fulminar da sua anulação, quando a gravidade seja tal que a um normal destinatário do acto lhe seja difícil ou mesmo impossível contra ele esgrimir as directas e imediatas razões de facto e/ou de direito que no seu entender conduzem à respectiva ilegalidade(2).
No caso, crê-se, tal falta de fundamentação não pode deixar de assumir tal gravidade, desde logo por ao revertido não lhe ser imputado a subsunção jurídica das dívidas exequendas em nenhuma das alíneas do art.º 24.º da LGT, pelo que bem poderiam reportar-se ao período em que o mesmo apenas foi gerente da sociedade originária devedora, mas que o seu pagamento voluntário ou entrega tenha terminado já depois dele, caso a subsumir na sua alínea a), onde o direito à reversão por banda da AT, desde logo respalda, que a culpa pela insuficiência do património da sociedade originária devedora para satisfazer tal quantia, tenha sido do mesmo revertido, onde na ausência dessa invocação e em sede de fundamentação formal em que nos encontramos, inexistia um dos fundamentos legais para que tal reversão pudesse ter lugar, desta forma não tendo a AT feito consignar em tal despacho de reversão todos os pressupostos legais indispensáveis e possíveis no caso, de que depende o direito à reversão contra o ora recorrente, ficando-se em dúvida perante tal despacho, a que título, nesta parte, à AT lhe era lícito exigir ao revertido o pagamento da mesma dívida.
Procede assim o recurso pelo presente fundamento, sendo de revogar a sentença recorrida que em contrário decidiu e de não conhecer do outro fundamento do recurso por prejudicado – art.º 660.º, n.º2 ex vi do art.º 713.º, n.º2, ambos do CPC.
C. DECISÃO.
Nestes termos, acorda-se, em conceder provimento ao recurso e em revogar a sentença recorrida e anular o despacho de reversão proferido.
Custas pela Fazenda Pública, mas apenas na 1.ª Instância, já que não contra-alegou.
Lisboa,25 de Janeiro de 2011
Eugénio Sequeira
Aníbal Ferraz
Lucas Martins
(1) Cfr. em sentido semelhante o acórdão do STA de 16/9/09, recurso n.º 611/09.
(2) Cfr. neste sentido os acórdãos do TCAN de 8-1-2009, recurso n.º 432/07 e do STA de 19-3-2009, recurso n.º 890/08. Na doutrina Direito Administrativo de Mário Esteves de Oliveira, de acordo com as lições proferidas durante o ano lectivo de 1979/1980, na FDL, págs. 796/797. |
