I – Relatório

“M………… S………, Lda.” intentou no Tribunal Tributário Administrativo e Fiscal de Sintra a presente Oposição Judicial à execução fiscal n.º ………………, referente a dívida de retenções na fonte de IRS do ano de 2001, no montante de € 364.719,34, alegando, em resumo, que o imposto referente à dívida exequenda (capital) se encontrava já pago à data de instauração da execução fiscal.

Por sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra, foi julgada procedente a Oposição Judicial quanto ao montante de € 302.637,79 e determinada, nessa parte, a extinção da execução.

Inconformada, a Fazenda Pública interpôs o presente recurso, concluindo as suas alegações nos seguintes termos:

«I. - Visa o Visa o presente recurso reagir contra a Douta Sentença que julgou procedente a Oposição deduzida por M………….S………… Ldª contra a liquidação de IRS - Retenções na Fonte [RF] do ano de 2001 no montante de € 302.637,79.

II - A fundamentação da Sentença recorrida assenta em síntese, no entendimento de que se encontra documentalmente provado que a oponente através das guias modelo 41 procedeu ao pagamento da quantia global de € 302.637,79, sendo que aquela quantia se aproxima em identidade de valor ao imposto que se encontrava em falta em sede de cobrança coerciva no âmbito dos presentes autos, e como a AT não demonstrou que destinou esse pagamento a noutras dividas da mesma natureza (IRS) e montante, nem contestou que o imposto referente a RF dos exercícios de 2002, 2003, 2004 e 2005 se encontram integralmente pagos, conclui-se que os pagamentos efectuados no exacto valor da divida de imposto em cobrança coerciva o foi para pagamento desta.

III - Destarte, salvo o devido respeito, e em nossa modesta opinião a Douta Sentença ora recorrida procedeu a errónea interpretação dos factos e preceitos legais aplicáveis, nomeadamente, no que concerne à natureza qualitativa das guias em causa, bem como à inversão do ónus da prova dos factos.

IV - E começamos justamente pela inversão do ónus da prova, não é a AT quem tem de produzir a prova material dos factos, mas sim a oponente, já que é quem invoca a si o direito.

V - Tem também a AT vindo a contestar, veementemente, ao longo de todo o procedimento desde o seu nascimento aquando do relatório inspectivo, até à presente fase, que o referido imposto se encontra em falta.

VI – Na vertente material dos factos as guias apresentadas não correspondem aquelas que se encontravam em falta, conforme resultados apurados no relatório inspectivo, sendo que, face ao presente processo de oposição não são de avaliar nesta sede quaisquer questões que envolvam a natureza da legalidade da liquidação apurada, até porque essas questões já foram objecto de apreciação na competente sede de reclamação graciosa.

VII - Neste contexto e por remissão para o relatório inspectivo verificamos que as situações de divergência que foram verificadas pelos SIT, por cruzamento do anexo J com as guias de pagamento de retenções na fonte, relevam na natureza qualitativa de retenções sobre rendimentos das categorias de Rendimentos da Categoria A, B e F.

VIII - As duas primeiras categorias, A e B, incidentes sobre rendimentos empresariais e profissionais e a segunda categoria, F, incidente sobre rendas.

IX - Por consulta à s guias apresentadas pelo Oponente, e sobre as quais a Douta Sentença se ancorou, uma delas está afastada logo de imediato, porquanto, a sua natureza qualitativa se afasta daquela que foi apurada no relatório inspectivo, ou seja, a guia modelo 41 n.º …………… no valor de € 122.615,68, nunca poderá ser considerada como pagamento nos presentes autos já que se refere a pagamentos de comissões por intermediação em contratos e serviços.

X - Como se verifica aquando da inspecção realizada pelos SIT, e do competente relatórios inspectivo elaborado só foram acusadas as retenções sobre as quais se verificaram divergências, constatando-se que a contabilização relativa a comissões pagas a intermediários não foi objecto de qualquer correcção, porquanto, não verificaram os SIT qualquer divergência nessa sede de retenção de imposto.

XI - Acresce, que tratando-se duma guia de data anterior (18.01.02) ao relatório inspectivo (OI 200503439 de 2005.06.03) tal guia foi considerada como correcta na contabilidade.

XII - No que concerne às restantes três guias, todas sem excepção, se referem a RF sobre rendimentos profissionais para o período de Dezembro de 2001, sendo que a guia n.º ……………. foi paga em 2002.07.31, pelo que também já foi considerada no relatório inspectivo, para aquele período.

XIII - No que directamente concerne às guias n.º ……………. e n.º ……………… as mesmas foram pagas em 2005.11.16 e são, reiteramos, relativas ao mesmo período de imposto, de Dezembro de 2001.

XIV - Conforme também se constata dos autos, não foram produzidas correcções às retenções na fonte do exercício de 2001, razão pela qual essas guias também aí foram consideradas.

XV - Neste contexto e conforme se pode confirmar documentalmente da análise das referidas guias apresentadas pelo oponente, nenhuma delas sem excepção, corresponde à liquidação objecto de cobrança coerciva, sendo que o apuramento tem que ser feito não pelo montante aproximado do seu valor de imposto em falta, mas sim através da sua natureza qualitativa de retenção de imposto e sede a que respeita e sua correspondência com as divergências apuradas no relatório inspectivo, o que como expressamente se constata não tem verificação no presente caso, justamente face à natureza qualitativa divergente da guia apresentada face às retenções efectivamente em falta.

Nestes termos e nos demais de direito, em face da motivação e das conclusões atrás enunciadas, deve ser dado provimento ao presente recurso, anulando-se a Douta Sentença».

O recurso foi admitido com subida imediata, nos próprios autos e efeito suspensivo.

A Recorrida, notificada da admissão do recurso, contra-alegou, aí defendendo, em conclusão, que:

«a) Salvo o devido respeito, o despacho de admissão do recurso a fls. 398 sofre de erro quanto ao efeito suspensivo atribuído ao recurso, em clara violação do art. 286º, nº 2 do CPPT, já que a regra do nosso ordenamento jurídico é que os recursos têm efeito meramente devolutivo, salvo se for prestada garantia ou o efeito devolutivo afectar o efeito útil dos recursos, cuja excepção não foi requerida pela Fazenda Pública;

b) Por outro lado, conforme se pode verificar das conclusões da sua alegação., que limitam o objecto do recurso (art. 684°, n°3 do CPC), a recorrente não coloca em causa o julgamento da matéria de facto, que se tem por definitivamente assente;

c) Caso porventura quisesse impugnar a decisão da matéria de facto - que não o fez a recorrente deveria ter observado, obrigatoriamente, o ónus de especificação previsto no artigo 690°-A, actual 685°-B do CPC, "ex vi" art, 281º do CPPT, sob pena de rejeição;

d) Verificando-se uma total omissão sobre o ónus de especificação; por ausência de individualização da matéria porventura questionada, impõe-se a rejeição do recurso sobre a matéria de facto relativa a pretensa "inversão do ónus da prova dos factos";

e) Sendo assim, o julgamento da matéria de facto está neste momento a coberto de caso julgado formal (art. 672° do CPC) o que importa a imutabilidade ou inalterabilidade dos factos provados em que assenta a sentença recorrida para formulara decisão final de mérito;

f) Quanto ao Direito, a douta sentença recorrida identificou correctamente o único ''thema decidendum", consistente em saber se as retenções na fonte de IRS referente no exercício de 2001, objecto da dívida exequenda, foram (ou não) integralmente pagas;

g) O que resulta da matéria de facto provada, é que a recorrida efectivamente procedeu ao pagamento do montante de € 302,637,79, através das guias Mod. 41, referentes a retenções na fonte de IRS, o único tributo em causa - cfr. alíneas A), B) e C) do probatório;

h) Desde logo, a AF aceita ter recebido da ora recorrida o pagamento efectuado, tendo sido sublinhando na sentença recorrida, e bem, que o montante pago e aceite pela AF é idêntico ao montante de imposto exigido no processo de execução fiscal em apreço;

i) Caso porventura as quantias pagas pela recorrida se destinassem outro fim, que não a extinção da obrigação tributária aqui em causa (IRS I 2001), então, teria de ser a AF a alegar e provar porquê e para que outro fim se destinou o pagamento recebido;

j) Sucede que a AF não alega a existência de outra ou outras dívidas, da mesma espécie (IRS) e montante, a que porventura tivesse imputado o pagamento (art. 783° do. C.C.);

k) A Fazenda Pública também não coloca em causa que o IRS referente a retenções na fonte, nos exercícios de 2002 a 2005, se encontravam integralmente pagas;

I) Mais, na sua alegação, a Fazenda Pública também não coloca em causa, sequer, que o pagamento efectuado dizia respeito a retenções na fonte relativas ao exercício de 2001;

m) Como salta à vista, toda a alegação da Fazenda Pública baseia-se num sofisma puramente formal, relativo à "natureza qualitativa das guias", seja isso o que for;

n) Como é bem consabido, em direito tributário, vigoram os princípios do inquisitório e da verdade material, bem como o princípio da prevalência da substância sobre a forma;

o) O que se comprovou, na substância, sem qualquer discordância da Fazenda Pública, foi o pagamento de retenções na fonte de IRS, respeitante ao exercício de 2001 no montante de € 302.637,79, o único tributo e montante em causa na inspecção realizada;

p) Ao fazer tábua rasa do avultado pagamento que aceita ter recebido, sem alegação e justificação se qualquer outro destino a que teria imputado esse pagamento, é evidente que recurso carece de fundamento, estando mesmo no limite da má fé processual, atento o elevado montante em causa e o efeito manifestamente reprovável de se alcançar uma verdadeira duplicação de impostos, intolerável num Estado de Direito Democrático;

q) Sem conceder - embora esteja fora do âmbito do recurso interposto a impugnação da matéria de facto -, sempre se dirá que não procede a alegação da conclusão IV) sobre a pretensa "inversão do ónus da prova dos factos ", tendo a sentença interpretado e aplicado correctamente os artigos 342°, n°2 do Código Civil e 74°, n° 1 da LGT;

r) A Fazenda Pública não contestou nem ofereceu contraprova do pagamento efectuado (art.. 346°do CC.) - bem pelo contrário, o aceitou como verdadeiro e até juntou os documentos a fls. 110- 115, pelo que a sentença recorrida não merece qualquer censura.

NESTES TERMOS e impetrando o douto suprimento de V. Exas.:

A) deverá ser corrigido o efeito atribuído à interposição do recurso; atribuindo-se-lhe o efeito meramente devolutivo (286°, n°2 do CPPT), nos termos dos artigos 700°, n° 1, al. a), 703º, nº 1, 749º e 751°, n°3 do CPC, "ex vi" artigos 281° e 288 do CPPT;

B) deve ser negado provimento ao recurso e confirmada a sentença recorrida, que não merece qualquer censura, assim se fazendo a costumada JUSTIÇA! »

O Exmo. Procurador-Geral Adjunto neste Tribunal Central emitiu parecer no sentido da procedência do recurso.

Colhidos os «Vistos» dos Exmos. Juízes Desembargadores Adjuntos, cumpre, agora, decidir.

II - Objecto do recurso

Como é sabido, sem prejuízo das questões que o Tribunal ad quem possa ou deva conhecer oficiosamente, é pelas conclusões com que o recorrente remate a sua alegação (aí indicando, de forma sintética, os fundamentos por que pede a alteração ou anulação da decisão recorrida: art.º639°, n°1, do C.P.C.) que se determina o âmbito de intervenção do tribunal ad quem.

Assim, e pese embora na falta de especificação no requerimento de interposição se deva entender que este abrange tudo o que na parte dispositiva da sentença for desfavorável ao recorrente (art. 635°, n°2, do C.P.C.), esse objecto, assim delimitado, pode vir a ser restringido (expressa ou tacitamente) nas conclusões da alegação (n°3 do mesmo art. 635°), pelo que, todas as questões de mérito que tenham sido objecto de julgamento na sentença recorrida e que não sejam abordadas nas conclusões da alegação do recorrente, mostrando-se objectiva e materialmente excluídas dessas conclusões, devem considerar-se definitivamente decididas e, consequentemente, delas não pode conhecer o Tribunal de recurso.

Acresce que, constituindo o recurso um meio impugnatório de decisões judiciais, neste apenas se pode pretender, salvo a já mencionada situação de questões de conhecimento oficioso, a reapreciação do decidido e não a prolação de decisão sobre matéria não submetida à apreciação do Tribunal a quo.

Atento o exposto e as conclusões das alegações do recurso interposto, importa, assim, decidir se o Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra errou no julgamento realizado ao ter concluído, face aos factos apurados, que a quantia exequenda (capital) se encontrava já integralmente paga à data em que foi emitida a liquidação e, consequentemente, ao julgar procedente a Oposição Judicial e a extinção, nessa parte, da execução fiscal.

III - Fundamentação de Facto

A sentença recorrida deu como assente a factualidade que infra se reproduz:

A) A Oponente foi objeto de uma Ação de Acompanhamento Permanente por parte da DGCI, na sequência da qual foi detetado que não havia entregue nos Cofres do Estado as retenções na fonte do IRS, respeitantes ao exercício de 2001 no montante de € 302.637,79 (cfr. documento de fls. 63 do autos).

B) Na sequência da ação de inspeção a que alude a al. A) do probatório foi emitida em 7.10.2005, a liquidação adicional de IRS n.º …………….., referente ao exercício de 2001, no montante de € 367.719,34 (€ 302.637,79 - imposto - € 65.081,55 - juros compensatórios), na qual se mostra aposta a data de 16.11.2005 como data limite de pagamento (cfr. documento de fls. 54 dos autos).

C) A Oponente procedeu ao pagamento da quantia de € 302.637,79, mediante as Guias Mod.41 n.ºs:

……………, no montante de € 49.879,79, de IRS referente à retenção na fonte efectuada a rendimentos de trabalho dependente de 31.12.2002;

……………….., no montante de € 122.615,68, de IRS referente à retenção na fonte efectuada a rendimentos no âmbito de comissões intermediárias em quaisquer contratos e prestações de serviço de 18.01.2002;

……………., no montante de € 80.142,32, de IRS referente à retenção na fonte efectuada a rendimentos empresariais e profissionais de 16.11.2005;

……………, no montante de €50.000,00, de IRS referente à retenção na fonte efectuada a rendimentos empresariais e profissionais de16.11.2005 (documento de fls.68/71 dos autos).

D) No dia 06.12.2005, foi instaurada execução fiscal n.º ………………contra a Oponente por dívida de IRS referente a 2001, no montante de € 367.719,34 (€ 302.637,79 – imposto – e € 65.081,55- juros compensatórios – cfr. documento de fls. 220/221 dos autos).

E) No dia 14.12.2005, a Oponente deduziu reclamação graciosa contra a liquidação de IRS n.º …………….., referente ao ano de 2001, alegando que o valor liquidado se encontrava pago (cfr. documento de fls. 30-36 dos autos).

F) No âmbito do procedimento gracioso a que alude a al. E) do probatório, a Oponente foi notificada do projecto de decisão de indeferimento do qual consta designadamente o seguinte: “ (…) vem.. a reclamante alegar que o montante da liquidação já se encontrava pago na totalidade (…). i. Porém relativamente às guias Mod. 41, cujos pagamentos foram efectuadas em 18/01/2002 e 31/07/2002 não junta quaisquer documentos probatórios dos períodos a que as mesmas respeitam ou qualquer outros elementos contabilísticos que permitam ou qualquer outros elementos contabilísticos que permitam aferir aqueles montantes respeitam ao imposto em falta apurado pelos serviços de inspeção tributária.” (…) ii. (…) relativamente a ( …) dois pagamentos efectuados em 2005/11/06 mais uma vez, que o reclamante não junta quaisquer documentos que comprovem aqueles montantes” (documento de fls. 61/65 dos autos).

G) A Oponente procedeu à junção no processo de reclamação graciosa os seguintes documentos: Mapas Resumo das retenções na fonte devidas e dos valores pagos relativos aos anos de 2002, 2003, 2004 e 2005; Extractos de conta do Balancete analítico extraídos da contabilidade; fotocópias das guias Mod. 41 entregues em cada um dos meses dos anos de 2002, 2003, 2004 e 2005, Mapa elaborado pela Administração Fiscal, no âmbito da acção de inspecção nos anos de 2002, 200, 2004 e 2005, comprovativos dos valores anteriormente apurados no Mapa Resumo das retenções na fonte devidas e dos valores pagos nos anos de 2002, 2003, 2004 e 2005 e comprovativo do pagamento das liquidações referentes aos anos de 2002, 2003, 2004 e 2005 (documento de fls. 85/200 dos autos).

H) No dia 21.09.2007, por despacho da autoria do Director de Finanças Adjunto da Direcção de Finanças de Lisboa foi indeferida a reclamação graciosa a que alude a al. E) do probatório, com base na seguinte fundamentação: “ (…) foram trazidos elementos que depois de analisados se concluiu não comprovarem o alegado, salienta-se que a quase totalidades dos mesmos se referem a retenções na fonte efetuadas em períodos posteriores à liquidação aos que deram origem à liquidação reclamada no presente processo (cfr. documento de fls. 78/79).

I) No dia 30.10.2007, a Oponente deduziu recurso hierárquico contra a decisão de indeferimento a que alude a al. H) do probatório (cfr. documento n.º 4 junto com a petição inicial).

J) No processo de execução fiscal a que alude a al. E) foram efectuados dois pagamentos voluntários e uma compensação - pagamentos em 17.01.2006 de € 11.031,57 (imputado a juros de mora) e 20.08.2008 de € 24.858,94 (imputado a juros compensatórios); compensação de 22.07.2007 de € 30.72,21 (imputado a taxa de justiça).

L) Em 16.11.2009, por despacho do Diretor Geral dos Impostos foi indeferido o recurso hierárquico a que alude al. I) do probatório (cfr. documento de fls. 274/275 dos autos).

M) A Oponente foi citada em 13.12.2005 e citada após a penhora em 20.11.2007 (cfr. documento de fls. 219 a 223 dos autos).

Mais ficou consignado, a título de «Factos não provados» que «Dos factos constantes da oposição, todos objectos de análise concreta, não se provaram os que não constam da factualidade supra descrita» e, em sede de «Motivação da decisão de facto» que «A decisão da matéria de facto efectuou-se com base no exame dos documentos e informações, não impugnados, que dos autos constam, tudo conforme referido a propósito de cada uma das alíneas do probatório. »

IV - FUNDAMENTAÇÃO DE DIREITO

A presente Oposição Judicial tem, como resulta evidenciado da leitura da petição inicial, um único fundamento, qual seja, o de a quantia exequenda estar a ser indevidamente exigida por ter sido paga antes da liquidação adicional ter sido emitida e da instauração da execução.

Foi, aliás, precisamente com o mesmo fundamento que, anteriormente à propositura da presente acção, o Recorrido interpôs reclamação graciosa e recurso hierárquico.

Na sentença que ora constitui objecto do presente recurso, o Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra, após ter devidamente identificado como única questão a decidir a de saber se o Oponente tinha procedido antes de instaurada a presente execução ao pagamento integral da dívida exequenda – marco temporal que definiu, bem, como único relevante para efeitos de determinar da existência de fundamento para a extinção da execução – reconheceu razão ao Oponente, com a fundamentação que infra se transcreve na parte pertinente:

«Em causa está uma dívida de IRS de 2001, no montante de € 367.719.34, correspondendo à liquidação de IRS n.º ……………….., referente ao ano de 2001 e na qual se mostra aposta como data limite de pagamento voluntário o dia 16.11.2005.

Ora, do probatório resulta que para cobrança coerciva do montante aposto na liquidação de IRS, foi instaurado contra a Oponente em 06.12.2005 o processo executivo n.º ……………………….

Emerge também do probatório que a Oponente procedeu ao pagamento da quantia de € 302.637,79, correspondendo este montante ao somatório do valor de imposto pago nas Guias Mod. 41 a que alude a al. C) do probatório. Salienta-se que o montante pago e aceite pela Administração Fiscal é idêntico ao montante de imposto exigido no processo de execução fiscal cuja petição inicial vem dirigida.

Serão estes factos suficientes para suportar a conclusão da Oponente e segundo a qual, recordemos, o imposto exigido coercivamente se encontra integralmente pago?

A resposta a essa questão não pode deixar de ser positiva.

Na verdade, o ónus da prova do pagamento da divida exequenda, recai sobre a Oponente por se tratar de facto extintivo do direito do autor (cfr. artigo 342.ºnº 2 do C.C. e artigo 74º n.º1 da LGT).

No caso, ficou demonstrado documentalmente que a Oponente através das Guias Mod. 41 procedeu ao pagamento da quantia global de € 302.637,79 , quantia essa que foi aceite pela Fazenda Pública.

O quantia paga pela Oponente é de idêntico valor em imposto em cobrança coerciva, assim, não tendo a Fazenda Pública demonstrado que destinou esse pagamento a outras dividas da mesma natureza (IRS) e montante, nem contestou que o imposto referente a retenções na fonte nos exercícios de 2002, 20003, 20004 e 20005 se encontram integralmente pagos, somos a concluir, que os pagamentos efectuados no exacto valor da divida de imposto em cobrança coerciva o foi para pagamento desta.

Procede, assim, o invocado pagamento parcial da divida exequenda, uma vez que foi efectuado antes da instauração da execução.

Por isso, a execução fiscal deve ser julgada extinta parcialmente nos termos do disposto nos artigos. 176.º, n.º 1, alínea a), 264.º, n.º 1, e 269.º, do CPPT.»

Em suma, e se bem entendemos a decisão sob recurso, a Meritíssima Juiz para a sua decisão relevou essencialmente duas ordens de razões: o valor liquidado através das Guias Mod. 41 identificadas na alínea C) do probatório corresponde integralmente até ao cêntimo ao valor que está a ser exigido na execução instaurada após a emissão da liquidação; a Fazenda Pública não questionou o recebimento daqueles valores, não alegou que o mesmo se destinou a pagamento de outras dívidas concretas da mesma natureza (IRS) e montante, nem questionou que o imposto referente a retenções na fonte nos exercícios de 2002, 20003, 20004 e 20005 se encontra integralmente pago.

E, com base nesses factos, entendeu que outra conclusão não podia ser extraída que não a de que aqueles valores foram entregues para pagamento do valor que na execução está a ser exigido coercivamente, julgando, em conformidade, procedente a Oposição Judicial.

Em recurso veio a Fazenda Pública vem sustentar a “anulação” da sentença recorrida apenas com um único fundamento: dos factos provados não resulta que a quantia entregue e convocada para sustentar o pagamento da liquidação em causa tenha ocorrido pelo que, numa correcta aplicação do ónus da prova, o Tribunal a quo só poderia ter concluído que o Oponente não lograra demonstrar os factos extintivos do direito que a Recorrente se arrogava e, consequentemente, julgar improcedente a Oposição Judicial.

Vejamos, pois, o que se nos oferece dizer, começando por salientar que, contrariamente ao que parece depreender-se da posição assumida pela Recorrida nas suas contra-alegações, no caso concreto não existe qualquer deficiência na apresentação do recurso determinante da sua rejeição.

Efectivamente, ainda que seja certo, face ao preceituado no artigo 690.º - A do Código de Processo Civil (vigente à data da interposição do recurso e, consequentemente, regente nesta matéria), que a parte que pretenda impugnar a matéria de facto apurada em julgamento deve especificar, isto é, individualizar os concretos pontos sobre que incide a sua discordância, bem como identificar os concretos pontos probatórios em que a mesma assenta ou que fundamentariam decisão em sentido diverso do apurado sob pena de rejeição do recurso, tais exigências de natureza formal, procedimental e substantiva não são aplicáveis se a vontade da Recorrente não é impugnar qualquer ponto do probatório mas, sim, demonstrar que as ilações de facto, as conclusões de facto e de direito extraídas pelo Tribunal a quo não tem suporte bastante ou nenhum suporte nos factos dados como apurados.

Ora, é esta última hipótese que, no caso concreto se verifica, como, de resto, a Recorrida bem compreendeu, sendo até ostensiva a contradição vertida nas suas conclusões ao afirmar simultaneamente que a Recorrente «conforme se pode verificar das conclusões da sua alegação, que limitam o objecto do recurso… não coloca em causa o julgamento da matéria de facto que se tem por definitivamente assente» e que o recurso deve ser rejeitado por «total omissão do ónus de especificação» (cfr. conclusões b), c) e d) das contra-alegações de recurso com negrito de nossa autoria).

Na realidade, extrai-se facilmente das conclusões de recurso que o que a Recorrente pretende é que este Tribunal Central sindique o juízo valorativo que o Tribunal a quo realizou dos factos apurados. Isto é, e avançando agora concretamente para a matéria em causa, com o que a Recorrente não concorda é que o Tribunal a quo do facto de o Executado/ Oponente ter pago os valores descriminados na alínea C) do probatório e de a Fazenda Pública não ter invocado outras dívidas da mesma natureza e montante a que esses valores possam ou devam ser imputados, tenha concluído que a quantia exequenda, por ter sido paga antes de instaurada a execução, não é exigível.

Não lhe assiste, porém, razão.

Senão vejamos.

A Oposição Judicial constitui uma “contestação” (ainda que formal ou processualmente atípica) à execução, podendo nesta ser invocado, como seu fundamento, nos termos expressamente previstos na al. h) do artigo 204.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário, o pagamento, o qual constitui uma forma geral de extinção das obrigações (cfr. artigos 762.º n.º 1 e 763.º n.º 1 do Código Civil) e uma forma geral de extinção das especiais obrigações de natureza fiscal, como resulta do expresso efeito que a esse pagamento é reconhecido no âmbito do procedimento e do processo judicial tributário (cfr. artigos 84.º e 264.º do Código de Procedimento e Processo Tributário).

Assim, invocado o cumprimento voluntário da prestação devida - no caso, através do pagamento do tributo alegadamente omitido - incumbia ao Oponente, nos termos do artigo 342.º do Código Civil, a prova de que esse pagamento ou cumprimento dessa obrigação foi realizado.

No caso concreto, para efeitos de prova desse facto (extintivo do direito que a Recorrente se arroga e constitutivo do seu direito à extinção da execução), a Recorrida/Oponente juntou aos autos documentos (Guias Mod. 41) emitidas pela Administração Tributária cujo valor total coincide ao cêntimo (e não “aproximadamente” como afirma a Recorrente) com o valor da dívida exequenda (cfr. alíneas A), B), C) e D) do probatório).

Para os mesmos efeitos – e por a Administração Tributária ter defendido em sede de reclamação graciosa que os documentos (Guias Mod. 41) não comprovavam cabalmente que aqueles pagamentos se destinavam ao pagamento da dívida exequenda - juntou ainda aos autos (processo de recurso hierárquico) um conjunto de documentos (Mapas Resumo das retenções na fonte devidas e dos valores pagos relativos aos anos de 2002, 2003, 2004 e 2005; Extractos de conta do Balancete analítico extraídos da contabilidade; fotocópias das guias Mod. 41 entregues em cada um dos meses dos anos de 2002, 2003, 2004 e 2005; Mapa elaborado pela Administração Fiscal, no âmbito da ação de inspeção nos anos de 2002, 2003, 2004 e 2005, comprovativos dos valores anteriormente apurados no Mapa Resumo das retenções na fonte devidas e dos valores pagos nos anos de 2002, 2003, 2004 e 2005 e comprovativo do pagamento das liquidações referentes aos anos de 2002, 2003, 2004 e 2005) logrando demonstrar que, no período em referência (2002 a 2005) não existia qualquer outra dívida da mesma natureza a que tais pagamentos pudessem ser imputados.

Como vimos já, foi fundamentalmente tendo em conta o descrito – guias de pagamento e valores nela inscritos cujo somatório corresponde ao valor de capital da quantia exequenda (que é o que aqui está em questão) e os demais documentos juntos -, e o facto de a Administração Tributária nunca ter contestado que o imposto referente a retenções na fonte dos anos de 2002, 2003, 2004 e 2005 se encontrava integralmente pago, que o Tribunal a quo veio a concluir que os valores liquidados através das Guias Mod. 41 se tinham destinado ao pagamento da quantia exequenda.

Insiste-se, em nosso entender, julgou bem.

Julgou bem porque, contrariamente ao que vem aduzido pela Recorrente, não é verdade que das guias de pagamento se possa necessariamente extrair a conclusão de que aqueles pagamentos se deveram a outras obrigações fiscais. Aliás, que essa conclusão não é evidente resulta, desde logo, do facto de a própria Administração Tributária em sede de reclamação graciosa e no âmbito do recurso hierárquico ter sempre afirmado que das Guias em causa não resultava que tais pagamentos se destinavam ao pagamento dos tributos cuja omissão de declaração/pagamento dera origem à liquidação e subsequente execução e que, na falta de outros elementos contabilísticos, se impunha concluir que a Oponente não lograra fazer a prova que lhe era exigível.

Recorde-se, aliás, que o que foi detectado por parte da DGSI no âmbito da Acção de Acompanhamento Permanente levada a efeito junto da Recorrida, foi que esta não tinha entregue nos Cofres do Estado as retenções na fonte do IRS, respeitantes ao exercício de 2001 no montante de € 302.637,79.

Foi essa situação que determinou que a Administração Tributária tivesse emitido a liquidação e instaurasse a subsequente execução.

Ora, estando dado como provado que todas as Guias juntas se reportam a pagamentos de IRS e eram referentes a retenções na fonte (rendimentos de trabalho dependente, comissões intermediárias em quaisquer contratos e prestações de serviço e rendimentos empresariais e profissionais), carece de sentido, salvo o devido respeito, a alegação, ora em recurso, relativa à natureza qualitativa das Guias em causa e a sua exclusão para os efeitos pretendidos com base nessa alegada qualidade.

A questão que verdadeiramente se coloca, e a Meritíssima Juiz não deixou de enfrentar, é uma outra: não resultando das Guias Mod. 41 uma relação directa entre os montantes pagos e o tributo que com o seu pagamento se visava extinguir, podia o Tribunal concluir que esses mesmos pagamentos visavam o valor da dívida em execução?

Foi, precisamente, por ser esta a questão fulcral que a Recorrente neste recurso põe em causa o caminho prosseguido pela Meritíssima Juiz para chegar à resposta afirmativa que deu a essa questão, defendendo que o raciocínio fundamentador da decisão traduz uma inversão do ónus da prova.

Mais uma vez, sem razão.

Como deixámos evidenciado na transcrição do raciocínio fundamentador da decisão, perante aquela questão e no sentido de a resolver, o Tribunal a quo debruçou-se, então, sobre a demais prova produzida, designadamente sobre os demais documentos juntos aos autos e dados como provados, dos quais se extrai que, efectivamente, o imposto de IRS devido por retenção na fonte dos anos de 2002 a 2005 foi liquidado por outros meios que não os valores entregues através das Guias Mod. 41 identificadas na alínea C) do probatório.

Foi a consideração dessa factualidade, e as conclusões dela extraídas, associada ao facto de a Administração Tributária nunca ter alegado a que concretas dívidas se tinham destinado os pagamentos que a Oponente invocara para suportar a inexigibilidade da obrigação tributária, bem como o facto de ter aceite que recebeu tais valores, que conduziu a que o Tribunal a quo concluísse que aqueles pagamentos só poderiam ter sido realizados exactamente para pagar as retenções na fonte alegadamente em dívida e que estão na origem da liquidação e subsequente instauração da execução fiscal em apreço.

Em suma, considerando que os valores entregues ao Cofre do Estado através das Guias Mod. 41 correspondiam ao cêntimo ao valor da dívida exequenda e que no período a que os mesmos respeitavam não existiam outras dívidas da mesma natureza e valor em dívida, o Tribunal conclui que aqueles pagamentos tinham sido realizados para pagar o tributo que na execução fiscal estava a ser exigido ao Oponente.

Ora, este juízo sobre a prova produzida e as conclusões ou ilações da mesma extraídas, contrariamente ao que a Recorrente afirma, não traduz qualquer inversão do ónus probatório, mas sim a valoração global de todos os elementos de prova produzidos e a ponderação, que deve estar sempre presente nos julgamentos realizados, quanto ao que é exigível que uma parte, in casu, um contribuinte, sobre quem recai o ónus da prova, faça para demonstrar ou comprovar o facto que invoca como fundamento do seu direito e extintivo do direito da Administração Fiscal a executar.

No caso concreto, na sentença recorrida foi afirmado de forma inequívoca que a prova do pagamento, enquanto facto extintivo do direito que a Administração Tributária se arrogava, incumbia ao Oponente, nos termos do artigo 342.º n.º 2 do CPPT.

Ora, tendo o Oponente para prova desse facto extintivo junto aos autos Guias Mod. 41 referente a pagamentos de IRS do ano de 2001, retenção na fonte, no valor exacto do montante de capital em exigência e alegado e demonstrado que tinha liquidado por outras formas os valores a esse título devidos relativamente aos anos de 2002 a 2005 (período em que realizou os mesmos pagamentos), forçoso é concluirmos que com os meios que tinha ao seu dispor outra forma não tinha de demonstrar o facto invocado, que se mostrava, dessa forma, suficientemente comprovado.

Daí que, nessa situação, era à Administração Tributária que, confrontada com essa prova, competia, através de contraprova a produzir, tornar duvidosos os factos a que aquela prova se destinara, impondo, assim, que a questão colocada fosse decidia contra a parte onerada com a prova (artigo 346.º do Código Civil).

O que a Administração Tributária não fez, sendo certo que bem sabe, e é também do conhecimento público, que essa contraprova, tendo em conta o actual estádio de informatização do sistema em que opera, facilmente seria realizada -bastaria uma busca nesse sistema no cadastro do Oponente para detectar em que tributos tinham sido aplicados os valores entregues através das Guias Mod. 41 discriminadas na alínea C) do probatório - escudando-se num ónus da prova que, salvo o devido respeito, não foi devidamente ponderado por no caso concreto ao contribuinte não ser exigível, porque impossível, produzir mais prova do que aquela que realizou.

Aliás, sendo certo que o devedor só cumpre a obrigação quando realiza a prestação a que está obrigado, não é menos certo que no cumprimento dessa obrigação (e para apuramento da sua existência ou não) estão ambas as partes vinculadas à observância do princípio da boa-fé e de colaboração na descoberta da verdade material (cfr. artigos 762.º do Código Civil, artigos 48.º e 50.º do Código de Procedimento e Processo Tributário e 4.º, 10.º e 11.º do Código de Procedimento Administrativo).

Tudo, para se concluir que, in casu, face aos factos invocados e à prova e contraprova produzidas, a única resposta que à questão colocada podia ser dada é aquela que na sentença foi acolhida, isto é, que os pagamentos realizados através das Guias Mod. 41 se tinham destinado a pagar o imposto e valor de capital que estava a ser exigido na execução fiscal.

E, consequentemente, não pode ao presente recurso ser concedido provimento, como se decidirá.

V – Decisão

Pelo exposto, acordam os Juízes que integram a Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Sul, negando procedência ao recurso jurisdicional interposto pela Fazenda Pública, em manter integralmente na ordem jurídica a sentença recorrida.

Custas pela Recorrente.

Registe e notifique.

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Lisboa, 24 de Setembro de

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[Anabela Russo]

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[Lurdes Toscano]