Acordam, em conferência, os juízes que constituem a Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Sul:

I.          RELATÓRIO

F..... – Investimentos Imobiliários e Turísticos, Lda, com os demais sinais nos autos, vem recorrer do despacho saneador-sentença proferido pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Leiria, de 29 de junho de 2019, que julgou verificada a excepção dilatória da caducidade do direito de acção e, em consequência, decidiu pela absolvição da Fazenda Pública da instância e condenou a Autora em custas, fixando o valor da causa em € 83.740,00.

A Recorrente termina as alegações de recurso formulando as seguintes conclusões:

Posteriormente, a 7 de novembro de 2019, vem a Mma.Juiz de Direito pronunciar-se, a fls 237 do processo físico, que “o print do SITAF (…) ora apresentado pelo Recorrente, não é acessível ao Tribunal por mera consulta ao sistema informático, desconhecendo-se se houve alguma anomalia no funcionamento desse sistema ou se o apresentante não completou a submissão inicial do documento, por falta de assinatura ou por outro motivo.”

Notificado o Ministério Público deste Tribunal Central Administrativo, a 21 de novembro de 2019, não se pronunciou.

Colhidos os vistos legais, cumpre apreciar e decidir, considerando que a tal nada obsta.

De outro modo, constituindo o recurso um meio impugnatório de decisões judiciais, neste apenas se pode pretender, salvo questões de conhecimento oficioso, a reapreciação do decidido e não a prolação de decisão sobre matéria não submetida à apreciação do Tribunal a quo.

Assim, atento o exposto e as conclusões das alegações do recurso interposto, temos que no caso concreto, o objecto do mesmo está circunscrito à questão de saber se se verifica a caducidade do direito de acção.

II. FUNDAMENTAÇÃO

II.Despacho saneador-sentença

O despacho saneador-sentença recorrido foi proferido nos termos do artigo 87°, n.° 1, alínea a) do Código do Processo nos Tribunais Administrativos (CPTA) (na numeração e redacção vigentes à data da propositura da acção), aplicável ex vi do artigo 97.°, n.° 2, do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), porquanto a Entidade Demandada suscitou questões que obstam ao conhecimento do mérito da causa e porque a Autora já se pronunciou sobre as mesmas.

No que respeita ao alegado erro na forma do processo, e de acordo com esse despacho saneador-sentença:

    «Como é sabido, a forma do processo afere-se em função do pedido ou pedidos formulados pelo autor da causa, sendo irrelevantes os fundamentos apresentados como causa de pedir.

   Deste modo, o vício processual de erro na forma de processo ocorre sempre que o pedido ou pedidos formulados não sejam apresentados segundo a forma geral ou especial de processo legalmente prevista, o que determina a verificação de uma excepção dilatória, a qual, se não for susceptível de ser suprida, mediante a convolação na forma de processo adequada, ao abrigo do disposto no art. 97.°, n.° 3, da Lei Geral Tributária (LGT) e no art. 98.°, n.° 4, do CPPT, determina a nulidade de todo o processado, com a consequente absolvição do réu da instância, nos termos dos arts. 278.°, n.° 1, al. b), 576.°, n.°s 1 e 2, e 577.°, al. b), do Código de Processo Civil (CPC), aplicáveis ex vi do art. 2.°, al. e), do CPPT e do art. 1.° do CPTA (vide acórdãos do STA, de 20.02.2013, processo n.° 1147/12, e de 05.11.2014, processo n.° 01015/14).

            Neste contexto, é sabido que, em conformidade com o disposto no art. 97.°, n.° 1, al. p), do CPPT, “ [o] processo judicial compreende:

            (...)

      p) O recurso contencioso do indeferimento total ou parcial ou da revogação de isenções ou outros benefícios fiscais, quando dependentes de reconhecimento da administração tributária, bem como de outros actos administrativos relativos a questões tributárias que não comportem apreciação da legalidade do acto de liquidação", acrescentando o n.° 2 que “[o] recurso contencioso dos actos administrativos em matéria tributária, que não comportem a apreciação da legalidade do acto de liquidação, da autoria da administração tributária, compreendendo o governo central, os governos regionais e os seus membros, mesmo quando praticados por delegação, é regulado pelas normas sobre processo nos tribunais administrativos.”

      Por sua vez, nos termos do art. 46.°, n.° 1, do CPTA (na numeração e redacção vigentes à data da propositura da acção), aplicável ex vi do art. 97.°, n.°s 1, al. p), e 2, do CPPT, “[s]eguem a forma da acção administrativa especial, com a tramitação regulada no Capitulo III do presente título, os processos cujo objecto sejam pretensões emergentes da prática ou omissão ilegal de actos administrativos...”, determinando o n.° 2, als. a) e b), que “[n]osprocessos referidos no número anterior podem ser formulados os seguintes pedidos principais:

      a)         Anulação de um acto administrativo ou declaração da sua nulidade ou inexistência jurídica;

     b)         Condenação à prática de um acto administrativo legalmente devido;

(…)’

  Perante a leitura destas disposições legais, constata-se que a acção administrativa especial, prevista nos arts. 46.° e seguintes do CPTA (na numeração e redacção vigentes à data da propositura da acção), aplicável ex vi do art. 97.°, n.°s 1, al. p), e 2, do CPPT, constitui o meio adequado de defesa nos casos em que a pretensão do autor da causa se reporta à prática ou omissão de um acto administrativo de natureza tributária, desde que o mesmo não implique a apreciação da legalidade de um acto de liquidação de um tributo, já que, se for este o caso, o meio adequado de defesa passa a ser a impugnação judicial, prevista nos arts. 99.° e seguintes do CPPT.

            Posto isto, e de regresso ao caso dos presentes autos, da análise do relatório das incidências processuais decorre que a Autora formulou um único pedido, a saber:

            - Que o pedido de revisão seja julgado procedente e, consequentemente, que seja declarada nula ou anulada a decisão de não-aceitação da declaração de rendimentos Modelo n.° 22 de substituição entregue, em 11 de Maio de 2014, com as legais consequências,

nomeadamente, a inexistência do IRS, devendo ser considerados os factos constantes na referida declaração de substituição.

 Deste modo, constata-se que a Autora pretende, directa e imediatamente, a declaração de nulidade ou a anulação da decisão do Director de Finanças de Leiria, de 27 de Julho de 2014, por a mesma não ter aceite a declaração de rendimentos Modelo n.° 22 de substituição que entregou à administração tributária, em 11 de Maio de 2014, surgindo a eliminação da liquidação de retenções na fonte de IRS n.° 2014 ....., do período de tributação de 2012, no valor a pagar de € 83.740,00, como uma mera consequência da eventual procedência desse pedido (cfr. petição de reclamação graciosa, despacho, informação, demonstração da liquidação de declaração de rendimentos Modelo n.° 22 de fls. 48 a 65 e 70 a 76 dos autos, cujo teor se dá por integralmente reproduzido).

            Ora, sendo certo, que a apreciação do pedido de aceitação da referida declaração não comporta a apreciação de qualquer acto de liquidação de imposto, não resta outra alternativa senão a de concluir que não se verifica, no caso subjudice, um erro na forma de processo, de harmonia com o que vem previsto no art. 46.°, n.° 1, do CPTA (na numeração e redacção vigentes à data da propositura da acção), aplicável ex vi do art. 97.°, n.°s 1, al. p), e 2, do CPPT.

            Termos em que não assiste razão à Fazenda Pública quanto à primeira excepção dilatória que invocou.

     As partes têm personalidade e capacidade judiciárias, são legítimas e estão devidamente representada.»

     No que respeita à alegada caducidade do direito de acção, e nos termos do despacho saneador-sentença vindo a referir:

“De acordo com o preceituado no art. 58.°, n.° 1, do CPTA (na numeração e redacção vigentes à data da propositura da acção), aplicável ex vi do art. 97.°, n.°s 1, al. p), e 2, do CPPT,
“[a] impugnação de actos nulos ou inexistentes não está sujeita a prazo", estabelecendo o n.° 2, al. b), que “ [s]alvo disposição em contrário, a impugnação de actos anuláveis tem lugar no prazo de:
b) Três meses, nos restantes casos" e o n.° 3 que “[a] contagem dos prazos referidos no número anterior obedece ao regime aplicável aos prazos para a propositura de acções que se encontram previstos no Código de Processo Civil.”

Para além disso, segundo o que vem previsto no art. 59.°, n.° 1, do CPTA (na numeração e redacção vigentes à data da propositura da acção), aplicável ex vi do art. 97.°, n.°s 1, al.
p), e 2, do CPPT, “[o] prazo para a impugnação pelos destinatários a quem o acto administrativo deva ser notificado só corre a partir da data da notificação, ainda que o acto tenha sido objecto de publicação obrigatória”, dispondo o n.° 4 que “[a] utilização de meios de impugnação administrativa suspende o prazo de impugnação contenciosa do acto administrativo, que só retoma o seu curso com a notificação da decisão proferida sobre a impugnação administrativa ou com o decurso do respectivo prazo legal."

A isto acresce que, de harmonia com o estatuído no art. 69.°, n.° 2, do CPTA (na numeração e redacção vigentes à data da propositura da acção), aplicável ex vi do art. 97.°, n.°s 1, al. p), e 2, do CPPT, “[t]endo havido indeferimento, o prazo de propositura da acção é de três meses”, acrescentando o n.° 3 que “[n]o caso previsto no número anterior, o prazo corre desde a notificação do acto, sendo aplicável o disposto nos artigos 59° e 60.°"

E, nos termos do art. 89.°, n.° 1, al. h), do CPTA (na numeração e redacção vigentes à data da propositura da acção), aplicável ex vi do art. 97.°, n.°s 1, al. p), e 2, do CPPT, “[p]ara o efeito do disposto nos artigos anteriores, obstam nomeadamente ao prosseguimento do processo:
…
h) Caducidade do direito de acção ”

Em face das normas anteriormente transcritas, constata-se que, em regra, o prazo para intentar uma acção administração especial contra um acto de indeferimento expresso de um pedido dirigido à administração tributária, que não comporte a apreciação da legalidade de um acto de liquidação de um tributo, é de três meses, a contar da data da notificação dessa decisão, em conformidade com o disposto nos arts. 58.°, n.° 2, al. b), 59.°, n.° 1, e 69.°, n.°s 2 e 3, do CPTA (na numeração e redacção vigentes à data da propositura da acção), aplicáveis ex vi do art. 97.°, n.°s 1, al. p), e 2, do CPPT.

Esse prazo conta-se nos termos do art. 138.° do CPC, aplicável ex vi do art. 58.°, n.° 3, do CPTA (na numeração e redacção vigentes à data da propositura da acção) e do art. 97.°, n.°s 1, al. p), e 2, do CPPT, ou seja, seguidamente, suspendendo-se, no entanto, durante as férias judiciais e transferindo-se o seu termo para o primeiro dia útil subsequente, no caso do mesmo terminar em dia em que os tribunais se encontrem encerrados.

Para além disso, aquele prazo também se suspende mediante a utilização de um meio de impugnação administrativa contra esse acto, mormente, a reclamação graciosa e o recurso hierárquico, desde a data da sua apresentação até à data da notificação das correspondentes decisões ou do termo do prazo para emitir essas decisões, nos termos do art. 59.°, n.° 4, e 69.°, n.° 3, do CPTA (na numeração e redacção vigentes à data da propositura da acção), aplicáveis ex vi do art. 97.°, n.°s 1, al. p), e 2, do CPPT.

Sem prejuízo, sempre que os vícios imputados ao acto objecto de impugnação sejam susceptíveis de determinar a respectiva nulidade, a acção administrativa especial passa a poder ser deduzida a todo o tempo, de harmonia com o estatuído no art. 58.°, n.° 1 do CPTA (na numeração e redacção vigentes à data da propositura da acção), aplicável ex vi do art. 97.°, n.°s 1, al. p), e 2, do CPPT, o que, aliás, vai ao encontro do disposto no art. 134.°, n.° 2, do  Código do Procedimento Administrativo (CPA) (na numeração e redacção vigentes à data da propositura da acção) (vide Mário Aroso de Almeida e Carlos Alberto Fernandes Cadilha, in Comentário ao Código de Processo nos Tribunais Administrativos, 3.ª edição revista, 2010, Almedina, págs. 460 e 461).

Todavia, é preciso não esquecer que apenas são susceptíveis de determinar a nulidade do acto impugnado os vícios relativamente aos quais esteja legalmente prevista essa sanção, conforme se extrai do disposto no art. 133.°, n.° 1, do CPA (na numeração e redacção vigentes à data da propositura da acção), aplicável ex vi do art. 2.°, al. d), do CPPT.

Caso contrário, os mesmos são geradores da mera anulabilidade desse acto, nos termos do art. 135.° do CPA (na numeração e redacção vigentes à data da propositura da acção), devendo, por isso, ser invocados dentro do prazo geral para intentar a acção administrativa especial, sob pena de se verificar a caducidade do direito de acção, a qual constitui uma excepção dilatória, que obsta ao conhecimento do mérito da causa e que determina a absolvição do réu da instância, nos termos do art. 89.°, n.° 1, al. h), do CPTA (na numeração e redacção vigentes à data da propositura da acção), aplicável ex vi do art. 97.°, n.°s 1, al. p), e 2, do CPPT.

Vejamos então o que sucede no caso dos presentes autos.

In casu, da análise do relatório das incidências processuais decorre que a Autora alegou que a decisão objecto da presente acção administrativa especial padece das nulidades derivadas da falta de fundamentação e da violação do princípio da legalidade.

Sucede, porém, que nenhum desses vícios determina a nulidade da referida decisão, por os mesmo não constarem do elenco previsto no art. 133.°, n.° 1, do CPA (na numeração e redacção vigentes à data dos factos), aplicável ex vi do art. 2.°, al. d), do CPPT.

Pelo que, tratando-se de vícios que apenas são susceptíveis de gerar a mera anulabilidade do acto impugnado, ao abrigo do disposto no art. 135.° do CPA (na numeração e redacção vigentes à data dos factos), a presente acção está sujeita ao prazo-regra de três meses, a contar da data da data notificação dessa decisão, em conformidade com o disposto no nos arts. 58.°, n.° 2, al. b), 59.°, n.° 1, e 69.°, n.°s 2 e 3, do CPTA, aplicáveis ex vi do art. 97.°, n.°s 1, al. p), e 2, do CPPT.

Aqui chegados, resultando dos autos que a Autora foi notificada da decisão de indeferimento expresso da reclamação graciosa, em 26 de Julho de 2014, constata-se que, o prazo para intentar a presente acção teve início, na melhor das hipóteses, após o decurso do período de férias judiciais, previsto no art. 28.° da Lei de Organização do Sistema Judiciário (LOSJ), que é o mesmo que dizer, em 01 de Setembro de 2014, e terminou, no dia 02 de Dezembro de 2014, em conformidade com o disposto nos art. 58.°, n.° 2, al. b), 59.°, n.° 1, e 69.°, n.°s 2 e 3, do CPTA, aplicáveis ex vi do art. 97.°, n.°s 1, al. p), e 2, do CPPT, e do art. 138.° do CPC, aplicável ex vi do art. 58.°, n.° 3, do CPTA e do art. 97.°, n.°s 1, al. p), e 2, do CPPT (cfr. petição de reclamação graciosa, despacho, informação, ofício, registo e aviso de recepção, de fls. 48 a 65 e 186 a 194 dos autos, cujo teor se dá por integralmente reproduzido).

O que significa que, tendo sido a presente acção administrativa proposta, em 11 de Dezembro de 2014, a mesma revela-se claramente intempestiva, não sendo sequer de admitir o acréscimo de prazo em três dias úteis, mediante o pagamento da multa prevista no art. 145.°, n.° 5, do CPC, aplicável ex vi do art. 58.°, n.° 3, do CPTA e do art. 97.°, n.°s 1, al. p), e 2, do CPPT, por tal se revelar um acto absolutamente inútil (cfr. registo do SITAF, de fls. 01 dos autos, cujo teor se dá por integralmente reproduzido).

Termos em que se julga verificada a excepção dilatória de caducidade do direito de acção e absolve-se a Fazenda Pública da instância, nos termos art. 89.°, n.° 1, al. h), do CPTA, aplicável ex vi do art. 97.°, n.°s 1, al. p), e 2, do CPPT.”

Por fim, o despacho saneador-sentença em crise procede à fixação do “valor da causa em € 83.740,00, nos termos dos arts. 31.°, n.° 1, 32.°, n.° 2, do CPTA, aplicáveis ex vi do art. 97.°, n.° 2, do CPPT, por ser esse o valor da liquidação de retenções na fonte de IRS, cuja eliminação da ordem jurídica a Autora visou alcançar mediante a aceitação da declaração de rendimentos Modelo n.° 22 de substituição (cfr. demonstração de liquidação e declaração de rendimentos Modelo n.° 22, de fls. 70 a 76 dos autos, cujo teor se dá por integralmente reproduzido).”, mais condenando a Autora em custas, “nos termos do art. 527.°, n.°s 1 e 2, do CPC, aplicável ex vi do art. 2.°, al. e) do CPPT e do art. 1.° do CPTA, dos arts. 6.°, n.° 1, e 7.°, n.° 1, do Regulamento das Custas Processuais (RCP) e da Tabela I — A, em anexo”.

II.2. De Direito

Em sede de aplicação de direito, o despacho saneador-sentença julgou verificada a excepção dilatória de caducidade do direito de acção e absolveu a Fazenda Pública da instância, nos termos art. 89.°, n.° 1, al. h), do CPTA, aplicável ex vi do art. 97.°, n.°s 1, al. p), e 2, do CPPT.

Inconformada, a autora veio recorrer juntando às suas alegações dois (2) documentos que invoca deverem ser admitidos e apreciados, conhecimento superveniente, uma vez que estão relacionados com a novidade e imprevisibilidade da decisão recorrida e se tornam necessários em resultado dessa decisão – art. 651º, nº 1, do CPC.

Questão prévia – documentos juntos com as alegações de recurso

Em sede de recurso, a lei processual civil, concretamente o artigo 425.º e bem assim o normativo 651.º do CPC, somente possibilita a junção de documentos ao processo, sempre e só com as alegações (ou contra-alegações), e apenas quando não tenha sido possível a respetiva apresentação em momento anterior (artigo 425.º do CPC) ou quando a junção de documentos se torne necessária em virtude do julgamento proferido em 1ª Instância (artigo 651.º, nº.1, do CPC).

Ora, no presente caso, a A., ora recorrente tinha sido já notificada (fls. 207 a 209) para se pronunciar sobre as excepções suscitadas pela Entidade Demandada e que obstavam ao conhecimento do objecto do processo (art. 87º, nº 1, al.a) do CPTA), tendo-se pronunciado sobre as mesmas, entre as quais, a caducidade do direito da acção, sendo certo que aquando da respectiva pronúncia, o recorrente não apontou qualquer outra data para a propositura da acção, nem juntou qualquer documento.

Assim, ao contrário do invocado pela recorrente não estão os referidos documentos relacionados com a novidade e imprevisibilidade da decisão recorrida, nem os mesmos se tornaram necessários em resultado dessa decisão, nos termos do art. 651º, nº 1 do CPC.

De todo o modo, e não obstante o exposto, uma vez que a tempestividade é matéria do conhecimento oficioso, não deixaremos de apreciar os documentos, ora juntos, para dizer o seguinte:

- quanto ao documento que é um print do SITAF (fls. 231 dos autos) o mesmo nada prova pois não contém o número do processo que identifique este processo ou qualquer outro, no número de páginas inseridas contém 0 (zero), no Estado do Registo consta “Por tratar” e não se encontra incorporado quer no SITAF, quer no processo físico;

- quanto ao DUC (fls. 231v) também nada prova uma vez que o pagamento foi efectuado em 24/09/2014, em data muito anterior à data invocada para a propositura da acção pelo que não fornece nenhum elemento quanto à tempestividade da petição inicial.

Face ao exposto, forçoso é concluir que os documentos, ora juntos, pela recorrente nada provam quanto à tempestividade da presente acção.

Vejamos.

Tal como se decidiu no Tribunal a quo:

«(…) é preciso não esquecer que apenas são susceptíveis de determinar a nulidade do acto impugnado os vícios relativamente aos quais esteja legalmente prevista essa sanção, conforme se extrai do disposto no art. 133.°, n.° 1, do CPA (na numeração e redacção vigentes à data da propositura da acção), aplicável ex vi do art. 2.°, al. d), do CPPT.

Caso contrário, os mesmos são geradores da mera anulabilidade desse acto, nos termos do art. 135.° do CPA (na numeração e redacção vigentes à data da propositura da acção), devendo, por isso, ser invocados dentro do prazo geral para intentar a acção administrativa especial, sob pena de se verificar a caducidade do direito de acção, a qual constitui uma excepção dilatória, que obsta ao conhecimento do mérito da causa e que determina a absolvição do réu da instância, nos termos do art. 89.°, n.° 1, al. h), do CPTA (na numeração e redacção vigentes à data da propositura da acção), aplicável ex vi do art. 97.°, n.°s 1, al. p), e 2, do CPPT.»

Deste modo, forçoso é concluir que o vício invocado pela recorrente - o acto de não aceitação da declaração de substituição modelo 22 do IRC - não é susceptível de determinar a nulidade do acto impugnado.

Pelo que, tratando-se de vícios que apenas são susceptíveis de gerar a mera anulabilidade do acto impugnado, ao abrigo do disposto no art. 135.° do CPA[1], a presente acção está sujeita ao prazo-regra de três meses, a contar da data da data notificação dessa decisão, em conformidade com o disposto no nos arts. 58.°, n.° 2, al. b), 59.°, n.° 1, e 69.°, n.°s 2 e 3, do CPTA, aplicáveis ex vi do art. 97.°, n.°s 1, al. p), e 2, do CPPT.

Assim, tendo a  Autora sido notificada da decisão de indeferimento expresso da reclamação graciosa, em 26 de Julho de 2014, verifica-se que, o prazo para intentar a presente acção teve início em 1 de Setembro de 2014 (após as férias judiciais) e terminou, no dia 2 de Dezembro de 2014, em conformidade com o disposto nos art. 58.°, n.° 2, al. b), 59.°, n.° 1, e 69.°, n.°s 2 e 3, do CPTA, aplicáveis ex vi do art. 97.°, n.°s 1, al. p), e 2, do CPPT, e do art. 138.° do CPC, aplicável ex vi do art. 58.°, n.° 3, do CPTA e do art. 97.°, n.°s 1, al. p), e 2, do CPPT .

Ora, tendo a presente acção sido proposta em 11 de Dezembro de 2014, a mesma é claramente intempestiva.

Pelo que bem andou o Tribunal a quo, quando julgou verificada a excepção dilatória de caducidade do direito de acção e absolveu a Fazenda Pública da instância.

Termos em que improcede na totalidade o presente recurso e se mantém a sentença recorrida.

            III. Decisão

Face ao exposto, acordam em conferência os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Sul, em negar provimento ao recurso, mantendo-se a decisão recorrida.

Custas pela Recorrente.

Registe e Notifique.

____________________________
[1] Redacção vigente à data dos factos.