Acordão do Tribunal Central Administrativo

A FAZENDA PÚBLICA, inconformada com a sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Leiria que julgou parcialmente procedente a impugnação judicial deduzida pela sociedade B..., LDA, contra as liquidações adicionais de IVA e respectivos juros compensatórios, referentes aos anos de 2009, 2010 e 2011, no valor total de € 536.101,81, vem dela interpor o presente recurso jurisdicional.

A. A Fazenda Pública recorre da parte da sentença que lhe foi desfavorável, onde foi julgado que a AT não reuniu os pressupostos legais que a legitimaram a desconsiderar o direito à dedução do IVA, requerido pela contribuinte e mencionada nas faturas emitidas por M..., e ainda do juízo decisório que recaiu sobre a correção efetuada pela IT relativamente ao “IVA não liquidado resultante de vendas omissas” – fls. 17 a 19 e 21 a 22 da sentença recorrida.

B. De harmonia com o disposto, ao tempo, no n.º 3 do artigo 19.º do Código do IVA, “não pode deduzir-se imposto que resulte de operação simulada ou em que seja simulado o preço constante da fatura ou documento equivalente”;

C. Tendo em consideração que o IVA é um imposto de base comunitária, é de realçar que a Sexta Diretiva de 1977 (diretiva 77/388/CEE, do conselho, de 17/5/1977) permite a introdução de regras que excluem o direito à dedução do imposto suportado, sempre que não se estabeleça uma relação direta entre o imposto suportado e a realização de operações tributadas a jusante;

D. Quanto a esta temática, tem sido entendimento firmado na jurisprudência do Supremo Tribunal Administrativo (STA) que à AT compete fazer prova da verificação dos pressupostos legais que legitimam a sua atuação, e caso o faça, passa a competir ao contribuinte o ónus da prova da existência e dimensão dos factos tributários que alegou como fundamento do seu direito de dedução do imposto nos termos do art.º. 19.º do CIVA;

E. Nesta senda, vejam-se os acórdãos proferidos pelo Pleno da Secção de Contencioso Tributário do STA, processos n.ºs 0587/15 de 16-03-2016 e 0591/15 de 17-02-2016, disponíveis em www.dgsi.pt;

F. Ao contrário do propugnado na sentença recorrida, do ponto de vista da AT, foram recolhidos indícios sólidos, sérios e suficientes de que as faturas emitidas em nome de M..., não correspondem a operações reais, não tendo sido legalmente aceite a dedução do IVA incluído em tais faturas, ao abrigo do n.º 3 do art. 19.º do CIVA

G. Conforme consta do descrito no capítulo II, ponto 3.4.7 do RIT (fls. 54 a 79 do RIT), que aqui se dá por integralmente reproduzidos para todos os efeitos legais, verificaram os serviços da IT, em suma, o seguinte:

• Em primeiro lugar, resulta provado nos autos que todas as faturas, postas em causa pela IT, não foram emitidas por M..., mas sim pelo seu irmão J... em nome daquela;

• Analisados os “supostos” fornecedores de M..., D... e N..., verificou-se que os mesmos estão indiciados pela emissão de faturação falsa.

• No entanto, no ano de 2010 consta da contabilidade de M..., a aquisição de 539.550 quilos a estes supostos fornecedores (D... e N...) – “sendo certo que não é possível vender aquilo que não se adquiriu”;

• Confrontadas as guias de transportes com as faturas emitidas por M... à sociedade Impugnante, constatou-se entre outras irregularidades, que as quantidades de pinhas transportadas são manifestamente inferiores às constantes das faturas – ;

• Verificaram ainda os Serviços da IT que foram descontados ao balcão vários milhares de euros nos anos de 2009, 2010 e 2011, que chegaram a atingir, por desconto, a quantia de 50.000,00 Euros;

• No ano de 2009 foram descontados/levantados ao balcão 97.722,36 euros, no ano de 2010, 594.462,23 Euros e no ano de 2011, 1.423.308,14 Euros;

• Dois dos cheques foram descontados ao balcão por A..., funcionária da B..., Lda., nos montantes de 20.000,00 Euros e 28.376,40 Euros, sendo que a mesma vive em união de facto com o sócio-gerente da Impugnante, L...; e

• Não entrega nos cofres do Estado do IVA liquidado nas faturas emitidas em nome de M....

H. Factos que não foram nem valorados, nem mencionados na decisão aqui objeto de recurso, verificando-se existir omissão de pronúncia quanto aos mesmos;

I. Pelo que se conclui que a Impugnante não logrou demonstrar - nem pela prova documental carreada aos autos e nem pela prova testemunhal apresentada - a veracidade das operações comerciais subjacentes às faturas emitidas em nome de M... e postas em crise pela AT;

J. A AT também não se conforma com o juízo decisório que recaiu sobre a correção efetuada pela IT relativamente ao “IVA não liquidado resultante de vendas omissas” – fls. 21 a 22 da sentença recorrida;

K. Da prova recolhida pela IT e descrita no RIT, resultam uma série de indícios sérios e fundados que demonstram a existência de uma omissão de vendas de “pinhas mansas” à sociedade espanhola, “P... S.L.”;

L. Perante o probatório evidenciado pela IT, incumbia à Impugnante demonstrar que as pinhas depositadas no estaleiro, supostamente “à sua guarda” não lhe pertenciam, e que as mesmas não foram por si vendidas - em território nacional - à empresa espanhola, o que não veio a acontecer;

M. Por conseguinte, descortinamos ter incorrido o Tribunal a quo em erro na apreciação dos factos, ao partir de matéria que considerou provada para atingir conclusões logicamente inaceitáveis e ainda erro na subsunção da matéria factual ao Direito e à jurisprudência aplicável;

N. Tudo razões que se reputam determinantes para a prolação dum juízo que confirme a validade dos atos tributários impugnados, e consequentemente que conduza à revogação total da decisão recorrida na parte que foi desfavorável à Fazenda Pública.

O. Mais se requerendo que seja a Fazenda Pública dispensada do pagamento do remanescente da taxa de justiça, nos termos admitidos pelo art.º 6º, n.º 7 do RCP.

Nestes termos e nos melhores de Direito que o insigne Coletivo entender suprir, propugna a Representação da Fazenda Pública que seja reconhecida a procedência deste recurso jurisdicional, sendo revogada a sentença do Tribunal a quo, na parte de que se recorre, com o que se fará a costumada e desejada Justiça!”

A - Vem a Ilustre Representante da Autoridade Tributária recorrer da douta Sentença proferida pelo Meritíssimo Juiz do Tribunal Administrativo e Fiscal de Leiria que julgou parcialmente procedente a impugnação que a Recorrida B..., Lda instaurou relativamente às liquidações adicionais de IVA respeitantes aos anos de 2009, 2010 e 2011.

B - A douta sentença recorrida julgou procedente a impugnação no que respeita aos seguintes pontos decisórios:

a. Relativamente ao fornecedor M..., entendeu que a AT não alegou nem demonstrou os pressupostos das correções à luz do disposto no n.º 3 do artigo 19.º do CIVA;

b. Quanto a alegada Omissão de Vendas à empresa P..., S.L., entendeu a meritíssimo Juiz que a AT não cumpriu o ónus da prova das correções efetuadas nesta sede, isto é, que as mercadorias em causa pertenciam à impugnante.

C - Inconformada, alega a AT que a douta Sentença recorrida incorre em ERRO NA APRECIAÇÃO DOS FACTOS, e, ainda ERRO NA SUBSUNÇÃO DA MATÉRIA FACTUAL AO DIREITO.

D - Não deverá o Recurso proceder, na medida em que a douta sentença recorrida merece acolhimento na Ordem Jurídica.

E - Relativamente ao fornecedor M... o que resulta da decisão da matéria de facto no que respeita a este fornecedor é a matéria contida nas alíneas C), L), M), N), O), P), Q), R), S) e T).

F - Dos factos dados por provados, prova essa que foi sustentada no teor do relatório de inspecção tributária, depoimento das testemunhas da impugnante F... e A... e as testemunhas da AT (inspetores tributários que esclareceram que os SIT não efetuaram qualquer procedimento inspetivo à contabilidade da M... - cfr. pág.14 da douta sentença recorrida), bem assim dos documentos juntos pela recorrida em 31/03/2016, e os Documentos 37 a 41 juntos com a p.i., não poderia ser outra a decisão, não existindo qualquer erro na apreciação dos factos e subsunção dos factos ao direito.

G - A AT continua a defender a existência de negócios simulados subjacentes às facturas emitidas por M... pela simples razão de que tais facturas foram emitidas pelo seu irmão J... e, ainda, no facto de os cheques emitidas pela impugnante terem sido, na sua maioria levantados ao balcão.

H - Aliás, no RIT a AT refere que as operações realizadas pela M..., "não consubstanciam operações comerciais por ela realizadas, ou seja, não correspondem a transações reais POR SI realizadas, podendo ser classificadas como de “facturas de favor".

I - Ora, além da prova feita pela impugnante de que as transações subjacentes às faturas destes fornecedores existiram, também se conclui na douta decisão, que os factos que resultaram provados nas alíneas L) a T) não são controvertidos.

J - Os fundamentos invocados no Relatório de Inspecção Tributária para desconsiderar o custo das mercadoria facturadas e a dedução do IVA suportado nas facturas têm por base factos referentes a terceiros (nomeadamente a existência de um conluio entre os dois irmãos e a alegada inexistência de fornecedores da M...) que a recorrida não é nem era obrigada a conhecer.

K - Para além disso, as irregularidades contabilísticas e fiscais praticadas pelos fornecedores da impugnante, a existirem, não eram do seu conhecimento, nem a responsabilidade das mesmas lhe pode ser atribuída ou por elas penalizada.

L - A AT não alegou qualquer facto ou indício de que existisse qualquer conluio entre a impugnante e este fornecedor que permitissem demonstrar a simulação ou falsidade das transações tituladas pelas facturas posta em crise.

M - E no que respeita aos documentos de transporte das pinhas adquiridas a M..., refere-se no RIT:

"Como documentos que suportam o transporte de pinhas que constam das faturas emitidas em nome de M..., relativas ao período de Dezembro de 2010 a Abril de 2011, foram detectadas na contabilidade da sociedade B..., Lda., diversas guias de transporte da sociedade T... - Sociedade de Transportes, Lda., (...)(cfr. Anexo II -17 e Anexo II -18 ao relatório de inspecção)

(...)No dia 29 Fevereiro de 2012, foi ouvido em termo de declarações pela AT, o sr. F..., na qualidade de gerente da T..., Lda., tendo o mesmo declarado:

Que efectuou os transportes de pinhas descritos nas guias de transporte da relação que se junta em anexo. (...)

Afirma ter sido contactado por telemóvel pelo Sr. J... para lhe efectuar o transporte das pinhas, ...

Quando se deslocava aos locais onde tinha que carregar as pinhas, a única pessoa que lá se encontrava era a pessoa que manobrava um tractor e/ ou outras vezes um "manitol" e que colocava as pinhas no carro.

N - E estes factos foram, igualmente confirmados pela Testemunha da impugnante F..., proprietário da empresa transportadora T..., em sede de inquirição de testemunhas.

O - Quanto aos pagamentos efectuados pela impugnante à fornecedora M..., a AT baseou-se em indícios subjectivos, porquanto tentou colocar tudo no mesmo saco, tomando a parte pelo todo. Não se pode presumir do facto de ser um procedimento comum, nos negócios de facturas falsas, o levantamento dos cheques em dinheiro ao balcão que os fornecimentos referentes a este sujeito passivo sejam falsas.

· A empresária encontra-se colectada para o exercício da actividade comercial, nomeadamente, o comércio de pinhas, como refere no relatório de inspecção;

· As mercadorias foram expedidas e facturadas em nome de M..., como atestam os respectivos documentos juntos ao RIT: Guias de transporte da T..., Lda. (Anexo II. 17 e 18) e facturas de M... (Anexo II.8, II.9 e II. 10);

· As aquisições de mercadoria tituladas pelas facturas de M. M... foram pagas através de cheques nominativos emitidos à ordem de M..., como exige o artigo 63-C da LGT e foram por ela movimentados no banco ou endossados.

Q - Em face do exposto deve-se concluir que a douta sentença recorrida andou bem ao concluir que as correcções efectuadas pela AT ao IVA deduzido em 2009, 2010 e 2011, por desconsideração das faturas emitidas por M..., carecem de fundamento razoável face a toda a prova produzida, pois, a AT ignorou: os registos contabilísticos e os documentos que suportam na escrita da impugnante o direito à dedução do imposto; os pagamentos das faturas efetuados (nos termos do artigo 63-C da LGT) através de cheques nominativos emitidos em nome e a favor de M...; os levantamentos registados nos extratos bancários;

R - Vejamos a INCONSISTÊNCIA das conclusões da Administração Tributária no Relatório de Inspecção realizada à impugnante e as conclusões a que os mesmos serviços de inspecção tributária chegaram nas inspeções realizadas aos fornecedores M... e J... e que motivaram a instauração de processos crime.

S - A própria Administração Tributária (Direcção de Finanças de ...), no âmbito de uma inspecção levada a cabo à escrita dos fornecedores mencionados, considerou como verdadeiras as transacções comerciais tituladas pelas facturas de venda de pinhas emitidas à B..., Lda, assim como considerou que tais transações foram pagas pela B..., tendo-se apropriado do IVA que não entregou ao Estado.

T - E no seguimento dessa inspeção, foi levantado contra o arguido J... um inquérito por indícios da prática crime de Abuso de confiança fiscal qualificada, tendo o mesmo sido acusado, julgado e condenado a 4 anos de prisão, por douta sentença, já transitada em julgado, no âmbito do processo n.º 1/10.0IDSTR que correu termos no 2.º Juízo do Tribunal Judicial de ...- Doe. 37 junto com a p.i..

U - Como resulta da FUNDAMENTAÇÃO DE FACTO da douta sentença mencionada, resultou provado:

e) Que o arguido J... no período compreendido entre o primeiro trimestre de 2006 ao quarto trimestre do ano de 2010, exerceu a actividade de compra de pinhas emitindo aos clientes (entre os quais a sociedade B...) as correspondentes facturas e liquidando o IVA que daqueles recebeu.

f) Que não entregou nos cofres do estado o IVA liquidado e recebido nas operações tributáveis efectuadas;

g) O arguido apropriou-se do valor total de 621.334,06 €, montante que fez seu e utilizou em seu benefício, integrando as disponibilidades financeiras provenientes da omissão de entrega daquelas prestações tributárias no seu património;

h) O arguido entregou um requerimento, em 16/04/2012, no Serv. de Finanças de ..., a solicitar o pagamento da dívida em prestações;

V - Foram, ainda deduzidas acusações aos arguidos M... (bem assim ao seu irmão J...), todas por indícios da prática de crime de Abuso de Confiança Fiscal Qualificada que se passam a identificar:

1. Proc. n.º 34/10.7IDSTR relativos aos seguintes Períodos: 2009/03, 2010/03, 2010/03 e 2010/06 e 2010/12 tendo sido já proferida douta sentença condenatória, transitada em julgado, contra o arguido J..., Doc. 38 e 39 da p.i;

2. Proc n.º 76/12.8IDSTR, relativo aos períodos 2011/12T e 2012/03T tendo sido proferida sentença condenatória contra os arguidos J... e M... -Doe. 40 e 41 da p.i.(Acusação e sentença).

W - Por DOUTA SENTENÇA, com trânsito em julgado, proferida no âmbito do Proc. n.º 34/10.7IDSTR do 2.º Juízo do Tribunal Judicial de ..., tendo resultado provados desse julgamento, entre outros, os seguintes factos.

''2) Em data não concretamente apurada, mas anterior a 25 de Março de 2008, o arguido J..., decidiu dedicar-se à actividade de compra e venda de pinhas.

3) Para o efeito, solicitou à arguida M... que apenas esta se coletaria nas finanças como sujeito passivo de imposto.

4) Assim, acedendo a tal solicitação M... colectou-se no serviço de finanças de ... como sujeito passivo de imposto sobre valor acrescentado (IVA), enquadrado no regime normal de periodicidade trimestral pelo exercício da actividade de comércio a retalho em bancas, feiras e unidades móveis, tendo iniciado a atividade em 25/03/2008 e exercendo a mesma na Rua da ... n.º 559, ..., ....:

"5) Pelo referido em 2) era o arguido J... quem contrataria com clientes e fornecedores, procederia aos pagamentos a estes e tomaria todas as decisões necessárias ao exercício da actividade.

6) Durante o período de tributação respeitante ao primeiro trimestre de 2009 (período 2009/03T) e os períodos de tributação respeitantes aos três trimestres do ano de 2010, o arguido J... exerceu a sua actividade emitindo aos seus clientes as correspondentes facturas e liquidando o IVA que daqueles recebeu, sempre em nome de M..."

d) As facturas de compra tituladas por M... nos períodos a que se refere esta acusação (coincidentes com os períodos a que respeitam as correcções) correspondem a uma atividade (em sociedade irregular) efetivamente exercida e as transações verificaram-se na realidade;

e) As facturas emitidas em nome de M... foram liquidadas pelos clientes (entre os quais a sociedade B..., Lda), tanto assim que a sr.ª inspectora da DF de ..., no âmbito da inspecção levada a cabo à M... confirmou junto de clientes desta e juntou elementos (cópia dos meios de pagamento das facturas obtidos desses clientes, incluindo da sociedade B...).

f) As transações verificaram-se na realidade, tendo sido pago e recebido o valor das facturas, incluindo o valor correspondente ao IVA.

Y - Também no âmbito do processo n.º 76/12.8IDSTR foi dado por provado que foi efetivamente exercida a atividade de comércio de pinhas, tendo sido emitidas as faturas inerentes às transacções, liquidado o IVA, que foi pago pelos clientes.

Z - Nestes termos, a mesma Direção de Finanças de ..., profere conclusões contraditórias, conforme lhe interessa melhor em cada investigação, considerando, relativamente aos sujeitos passivos J... e M..., no âmbito das inspeções que realizaram à sua escrita que estes receberam dos clientes a quem faturaram, informação que a AT obteve através de notificações enviadas a esses clientes (incluindo à impugnante B.... Lda) que confirmaram esses pagamentos.

AA - Quanto à OMISSÃO DAS VENDAS à Sociedade P..., S.L. Dos argumentos invocados no RIT, a AT colocou duas hipóteses para justificar as correcções fiscais por "omissões de vendas de pinhas mansas":

Hip. 1 . As pinhas ao serem carregadas no ..., indiciam que são propriedade da B..., Lda.; ou,

Hip. 2. Estão à sua guarda, ou seja, verifica-se uma cedência de espaço para armazenamento de pinhas até serem carregadas.

BB - A presunção de verdade dos registos contabilísticos e dos valores declarados pela impugnante, quanto a nós, só pode ser afastada, apresentando a AT meios de prova objectivos e inequívocos que demonstrem que as "pinhas mansas" transportadas para os armazéns de P... SL são propriedade da impugnante, e/ou que a empresa espanhola registou na sua contabilidade as aquisições e pagamentos de "pinhas mansas" referenciadas no relatório como omitidas às vendas de 2009 pela sociedade B..., Lda.

CC - No relatório de inspecção tributária, para além de não provar que a impugnante, no exercício de 2009, vendeu "pinhas mansas" a P... SL, coloca a hipótese, da sociedade B..., Lda., unicamente, ter cedido espaço para armazenamento de pinhas até serem carregadas.

DD - O próprio relatório de inspeção descreve factos suficientes para se concluir:

· Que não existem fundamentos legais para corrigir por avaliação directa o valor das vendas contabilizado e declarado, no exercício de 2009, com base em "omissão de vendas de pinhas mansas";

· Que as " pinhas mansas" transportadas para Espanha não são propriedade da impugnante, pois, por um lado, não existem registos contabilísticos de compras, pagamentos, vendas e recebimentos inerentes a estas operações e, por outro lado, não existem compras que permitam tais vendas. A administração tributária reconhece no RIT que o somatório das existências iniciais e das compras efectuadas em 2009 é, em quantidade, ligeiramente inferior ao somatório das vendas e das existências finais.

· Que a sociedade B..., Lda. unicamente cedeu o espaço para armazenamento das pinhas até ao seu carregamento e, por esse facto, também não existem na escrita da sociedade P..., SL, no exercício de 2009, registos contabilísticos inerentes a compras e pagamentos de pinhas mansas à sociedade B..., Lda CFR. DECLARAÇÃO DA P... JUNTO À RECLAMAÇÃO GRACIOSA - CFR.Anexo II) .

· Que todas as vendas realizadas pela sociedade B..., Lda. se encontram registadas na sua contabilidade e declaradas. E, como foi constatado pela AT, a impugnante só nos exercícios de 2010 e 2011 vendeu pinhas mansas à empresa P.... S.L.. e todas essas vendas se encontram facturadas e registadas na contabilidade de vendedor e comprador;

EE - Em informação prestada pela sociedade P... SL, que se juntou à RG, esta entidade declara que, no exercício de 2009, não adquiriu pinhas à sociedade B..., Lda. (CFR. Anexo II. A junto à RG - Declaração de P... SL)

FF - Na informação prestada pela Administração Fiscal Espanhola, (referida no ponto II. 3.4.5 do relatório de inspecção), não são referidas transmissões intracomunitárias realizadas em 2009 para a sociedade P... SL pelo facto de tais transacções não existirem. Sobre este pedido de informação, o relatório de inspecção refere: "as informações prestadas pela Administração Fiscal Espanhola confirmam as transacções declaradas pela sociedade B..., Lda., relativamente aos clientes espanhóis supra identificados, tendo enviado cópia de facturas, CMR's, guias de transporte, extracto de conta corrente e comprovativo do recebimento respeitante às operações comerciais.

GG - Face ao exposto, temos de concluir que, no exercício de 2009, não existiam fundamentos legais para corrigir por avaliação directa o IVA liquidado com base em "omissões de vendas de pinhas mansas" e, por isso, as liquidações adicionais de IVA e Juros resultantes destas correcções devem ser anuladas.

HH - Em face do exposto, face aos factos PROVADOS, descritos nas alíneas V), W) e X), não existe ERRO NA APRECIAÇÃO DOS FACTOS ou ERRO NA SUBSUNÇÃO DA MATÉRIA FACTUAL AO DIREITO, pelo que a Sentença não deverá ser revogada.

NESTES TERMOS e nos melhores de direito, deve improceder o Recurso interposto pela IRFP, mantendo-se a douta sentença recorrida intacta, uma vez que só assim se fará a COSTUMADA JUSTIÇA.”

Colhidos os vistos, vem o processo submetido à Secção de Contencioso Tributário para julgamento do recurso.

É a seguinte a decisão da matéria de facto constante da sentença recorrida:

A. A Impugnante, B..., Lda., tem como actividade principal o comércio por grosso de pinhas mansas e, residualmente, a extracção e comercialização de pinhão e outros frutos secos (facto não controvertido);

B. Com base na Ordem de Serviço n.º OI201102704, os Serviços de Inspecção Tributária (SIT) da Direcção de Finanças (DF) de ... realizaram uma acção de inspecção à Impugnante, de âmbito parcial, em sede de IRC e IVA, relativa aos exercícios de 2009, 2010 e 2011, que teve início a 11.01.2012 e termo a 29.11.2012 – cfr. relatório de inspecção tributária, a fls. 536 a 787 (volume IV) do processo de reclamação graciosa (PRG) apenso, que se dá por integralmente reproduzido;

C. Em 21.12.2012, foi elaborado o relatório final de inspecção (RIT) no qual se apurou, na parte relevante, que:

Após o relato das diligência efectuadas por restes Serviços de Inspecção com o objectivo de apurar qual a real actividade desenvolvida pela Sra. M..., no que respeita ao comércio de pinhas e pinhões, concretamente nas transacções efectuadas para a sociedade B..., Lda, e com base nos elementos que estes Serviços de Inspecção conhecem e dispõem à data desta informação sobre os anos de 2009, 2010 e 2011, concluíram estes Serviços de Inspecção o seguinte:

As facturas emitidas em nome da Srª. M... não correspondem a transacções por ela realizadas, mas sim, a operações comerciais supostamente efectuadas pelo seu irmão Sr. ..., com a intenção de defraudar a Administração Fiscal no seu propósito de cobrança de valores em dívida da responsabilidade deste último.

Na realidade a Srª. M... não desenvolveu qualquer actividade de comercialização de pinhas mansas como a própria declarou. O Sr. ..., seu irmão corroborou essas declarações, assumindo que as facturas emitidas em nome da Srª M... Lopes foram emitidas por si próprio, e que os pagamentos correspondentes a essas facturas reverteram para ele próprio.

Deste modo, as facturas da Srª M... Lopes não consubstanciam operações comerciais por ela realizadas, ou seja, não correspondem a transacções reais por si realizadas, podendo ser classificadas como de “facturas de favor”.

Assim, pelos factos descritos nos pontos anteriores, foram reunidos uma série de fortes indícios, objectivos e credíveis, de que as facturas existentes na contabilidade da sociedade B..., Lda., em nome da Srª. M..., não titulam operações reais, consubstanciando, sim, a emissão de “facturas falsas/de favor”.

No que respeita a J... será de referir que o mesmo está indiciado como emitente de facturas falsas, com referência facturas emitidas em seu nome, nos anos de 2006, 2007 e 2008, e relativas, igualmente, ao comércio de pinhas. Nestes anos concluíram estes Serviços de Inspecção que o Sr. J... não possuía qualquer estrutura comercial que lhe permitisse facturar as quantidades de pinhas que constavam inscritas nas suas facturas, principalmente, por inexistência de fornecedores.

Relativamente aos exercícios de 2009, 2010 e 2011, apurou-se pela análise à sua contabilidade a ausência de fornecedores de pinhas nos anos de 2009 e 2010, tendo registado em 2011 compras no valor de € 50.867,19 e €261.196,64, respectivamente, a dois supostos fornecedores já anteriormente referidos:

- D... – Unipessoal, Ldª., NIPC: ..., com sede na Rua de ..., nº 135 – 1 A, ..., concelho de ...; e

- N... – Unipessoal, Ldª., NIPC: ..., com sede na Rua Dr. ..., nº 16, ..., concelho de ....

Estes factos colocam, igualmente, em causa que o Sr. J... exerça a actividade de comércio de pinhas, e que as facturas que são emitidas em nome de sua irmã Srª. M..., consubstanciem transacções de pinhas por si efectuadas.

A sociedade B..., Ldª. tem registado na sua contabilidade dos exercícios de 2010 e 2011, diversas facturas em nome de C..., na qualidade de fornecedor, com um numero de identificação fiscal italiano (IT …). As supostas transacções de pinhas descritas nas várias facturas foram consideradas como aquisições intracomunitárias de bens, tendo o sujeito passivo português procedido à respectiva liquidação e dedução de IVA, nos termos da legislação fiscal.

Verificou-se, ainda, o registo na contabilidade da sociedade B..., Ldª., com referência ao exercício de 2011, de uma factura de compra de pinhas do mesmo C..., com a indicação de um número de identificação fiscal português (NIF …), com a seguinte morada: Rotunda das …, nº 3 – 1º Frente, ….

No que respeita à primeira situação referida, ou seja, facturas com a identificação de um número de identificação fiscal italiano, solicitaram estes Serviços de Inspecção, ao abrigo da cooperação administrativa prevista no artigo 5º do Regulamento (CE) nº 1798/2033, informação à Administração Fiscal Italiana, sobre este suposto sujeito passivo italiano.

Em resposta a este pedido, deu entrada nestes Serviços o ofício nº CLO/91/2012, datado de 20/01/2012, informação da Administração Fiscal Italiana, que por tradução livre dos Serviços da DSIFAE (Direcção de Serviços de Investigação da Fraude e de Acções Especiais), informavam do seguinte:

“O VRN (nº de contribuinte para efeitos de IVA) em questão pertence a C..., embora em 2010-2011 (período em que as facturas foram emitidas) não fosse residente na Itália e não tivesse qualquer actividade empresarial. Actualmente, a empresa não pode ser encontrada no território italiano. Estes são o resultado de nossas investigações:

Assim, no que respeita a C..., e em face do exposto, conclui-se que, apesar da existência dos cheques indicados nos dois Quadros anteriores, é nosso parecer que existem indícios objectivos e credíveis que as transacções indicadas nas facturas emitidas em nome de C..., quer com o número de identificação italiano, quer com o número de identificação português, não correspondem a transacções reais, quer no que respeita às quantidades transaccionadas, quer quanto à(s) entidade(s) interveniente(s) na qualidade de verdadeiro(s) fornecedor(es). (…)

Através do ofício nº 32 361, de 22/11/2012, dos Serviços de Inspecção da Direcção de ..., foi comunicado que na sequência de uma acção inspectiva ao sujeito passivo V... – NIF …, “ … apurou-se que as facturas que esta emitiu no decurso da sua actividade de compra e venda de Cortiça, Pinha e Lenha, não correspondem a operações efectivamente realizadas entre a própria e os seus clientes, conforme fundamentos expressos no relatório de inspecção fundamentos expressos no relatório de inspecção associado à Ordem de Serviço OI201101028. O montante da factura emitida por V... ao seu cliente B..., Ldª., - NIPC ..., durante o exercício de 2011, ascendeu a um total de 17.527,50 € com IVA incluído à taxa normal de 23%, conforme extracto de conta de cliente que se junta em anexo.” (…)

Estes Serviços de Inspecção confirmaram que na contabilidade da sociedade B..., Ldª., foi registada a factura nº 262, de 04/03/2011, no valor de € 14.250,00, a que acresceu IVA no montante de € 3.277,50, através do registo interno nº 3 014, referente à compra de 25.000 Kg de pinhas. No entanto, em face do exposto pelos Serviços de Inspecção da D.F. de ... esta factura não consubstancia operações reais, pelo que não poderá ser aceite como gasto para efeitos de IRC, nos termos do artigo 23º do Código destes imposto, sendo a dedução de IVA inerente á mesma considerada indevida, segundo o nº 3 do artigo 19º do CIVA (cfr. Anexo II – 28). (…)

Em face do exposto nos pontos 3.4.7 a 3.4.10 do Capítulo II, o IVA deduzido pelo sujeito passivo constante das facturas de M..., C... (factura emitida com o NIF português), e V..., contabilizadas pela sociedade B..., Ldª., e que se encontram relacionadas nos quadros do ponto 1.1.1.1 deste Capítulo III, com referência aos exercícios de 2009, 2010 e 2011, em face do disposto no nº 3 do artigo 19º do Código do IVA, considera-se indevidamente deduzido.

Em face do exposto, conforme já se referiu nos pontos 3.4.7 a 3.4.10 do Capítulo II desta informação, o IVA não é dedutível, devido ao disposto no n.º 3 do artigo 19º do Código do IVA o qual refere que “Não poderá deduzir-se imposto que resulte de operação simulada ou em que seja simulado o preço constante da factura ou documento equivalente.” (…)

Foi registado incorrectamente, no exercício de 2011, em termos de valor a factura nº 10 do fornecedor A... – Unipessoal, Ldª. (registo interno nº 13 de Março). O valor correcto da factura é de € 36.807,00 e foi registada por € 47.023,80, resultando uma diferença de € 10.215,84 no valor líquido, e em consequência, uma diferença no imposto deduzido em excesso de € 2.350,00, infringindo assim, a alínea a) do nº 2 do artigo 19º do Código do IVA (cfr. Anexo III - 2).

Nas correcções propostas em sede de IRC, nomeadamente, no que respeita às omissões de vendas de pinhas para os “P... S.L.”,, conforme exposto no ponto “III.1.2.1” desta informação, verificou-se uma situação em que o expedidor do transporte das pinhas não foi a sociedade B..., Ldª., mas sim, o próprio “P... S.L.”,. Em face do exposto, conclui-se que tais transporte de pinhas se referiam a aquisições efectuadas em território nacional à sociedade B..., Ldª. Ou seja, quando as mercadorias foram colocadas à disposição de entidade espanhola “P... S.L.”, e o mesmo obteve o poder de dispor, de forma correspondente ao exercício do direito de propriedade das pinhas, as mesmas encontravam-se em território nacional. Sendo assim, verificou-se uma transmissão de mercadoria (pinhas mansas), ocorrida em território nacional, mais especificamente, no ....

Assim, e de acordo com o disposto no artigo 3º “à contrario” e no artigo 8º “à contrario”, ambos do Regime do IVA nas Transmissões Intracomunitárias (RITI), para que uma transmissão de bens a um sujeito passivo registado em IVA noutro Estado Membro, seja classificada como Transmissão Intracomunitária de Bens, tem que o adquirente dos bens obter o direito a poder dispor desses bens após a expedição destes do território português para outro Estado Membro.

No entanto, no caso sub Júdice, não foi o que se verificou, pois, o sujeito passivo espanhol, passou a poder dispor dos bens ainda em território nacional, como tal, antes da expedição dos bens, cuja transmissão ocorreu tendo como expedidor o sujeito passivo espanhol “P... S.L.”. Deste modo, existiu antes da expedição uma transmissão interna sujeita a IVA à taxa normal, pelo disposto no artigo 3º, n.º1, artigo 7º, n.º1 e artigo 18º, n.º1, alínea c), todos do CIVA.

O IVA não liquidado relativamente às vendas omitidas para o cliente “P... S.L.”,. será apurado com base nos quilos de pinhas mansas que constam no CMR em que a “P... S.L.”,. é indicado como expedidor, cujos elementos a seguir se indicam:

Com base no preço médio mensal unitário apurado no ponto “III.1.3.1” desta informação, que foi de € 0,62 para o mês de Janeiro de 2009, determina-se o valor do IVA não liquidado (20%), conforme quadro seguinte: (…)

Ao não ter liquidado o IVA o sujeito passivo infringiu o disposto no artigo 7º e artigo 27º, n.º 1, ambos do Código IVA, pela redacção à data dos factos.

Conforme se descreveu no ponto II – 3.4.1.3.2.2 – Análise Compras \ Vendas de “Pinhões descascados”, apurou-se a falta de venda de 497,50 quilos de “pinhão descascado”, que conforme se apurou no ponto III – 1.2.3. – Omissões em Vendas de “Pinhão descascado” em 2011, ascendeu a € 12.637,40. O IVA em falta, que se considerará exigível no mês de Dezembro de 2011, ascende assim a: € 12.637,40 x 13% = € 1.643,90

Ao não ter liquidado o IVA o sujeito passivo infringiu o disposto no artigo 7º e artigo 27º, n.º 1, ambos do Código IVA, pela redacção à data dos factos à data da ocorrência dos factos.

III. 2.2.2 - IVA não liquidado por falta de comprovativos das Transmissões Intracomunitárias de Bens

Face ao exposto, e aos elementos de que estes Serviços de Inspecção dispõem, não foi possível comprovar se as vendas de pinhas constantes das facturas emitidas em 2010, para o cliente C... SRL - IT …, efectivamente tiveram como destino um qualquer pais da União Europeia, pois, as guias de transporte que sustentam, praticamente, a totalidade dessas transmissões têm como local de descarga o território português.

Em face do exposto, constata-se que tanto a “C..., SRL”, como a “C..., SRL”, dispõem, ambas, em 2011, de um estabelecimento estável em Portugal, onde desenvolvem uma actividade comercial ligada ao comércio de pinhas.

Conclui-se, assim, que a partir de Março de 2010, o Sr. D... sócio da “C..., SRL, já operava em Portugal, muito embora de forma indirecta, como sócio-gerente da “C…, Lda”.

Pelo factos expostos, nomeadamente, os adquirentes das pinhas disporem, directa ou indirectamente, de estabelecimentos estáveis em Portugal, localizados nos locais de descarga das pinhas, e que operam no comércio das pinhas, enquanto não residentes, articulados com a não apresentação de documentos comprovativos da expedição das pinhas para outro Estado Membro, levam estes Serviços de Inspecção a concluir pela não isenção das transmissões constantes das facturas emitidas, tanto para a C..., SRL como para a C..., SRL, supra identificadas.

Na recolha efectuada por estes Serviços de Inspecção, não constam quaisquer CMR´s para o cliente italiano I... SRL, IT …. No entanto, na recolha efectuada das guias próprias do sujeito passivo (cfr. Anexo III -13), existem várias guias para este cliente. Do total dos 635.150 kg que constam dessas guias próprias, 509.200 kg têm indicação cujo destino é o “Cais das ...”, sendo que, apenas 125.950 kg indicam como destino “Itália”, conforme Quadro seguinte:

Deste modo e uma vez, que algumas das guias identificadas nos quadros supra apresentados indicam como locais de descarga: “Cais das ... “, “Cais de ...”, “S... – ...”, os quais se localizam em território português, não tendo sido apresentados quaisquer documentos que comprovem que as transacções de pinhas consubstanciadas nas facturas nº 360, nº 366, nº 463, nº 467, nº 477 e nº 481, tiveram como destino outro Estado Membro que não Portugal, não se verifica a isenção de IVA, preconizada no artigo 14º do Regime do IVA nas Transmissões Intracomunitárias (RITI), estando, assim, essas operações sujeitas a IVA.

Em face da recolha efectuado por estes Serviços de Inspecção às guias de transporte próprias emitidas pela sociedade B..., Ldª., e às facturas de venda emitidas pela mesma sociedade, respeitantes ao exercício de 2011, constatou-se que, no que respeita ao cliente italiano I... SRL, com o número de identificação IT …, as transmissões intracomunitárias de pinhas ascendem a 562.490 kg, conforme quadro seguinte (cfr. Anexo III - 14):

Pela análise dos 3 últimos quadros supra identificados, e em face dos documentos disponibilizados a estes Serviços de Inspecção, conclui-se pela inexistência de elementos que comprovem que as vendas de pinhas, consubstanciadas nas facturas nº 606, nº 615, nº 622 e nº 627, supra indicadas, foram transportadas, efectivamente, para fora de Portugal, com destino a qualquer um dos Estado Membro da União Europeia.

Relativamente à factura nº 547, que respeita à venda de 102.380 kg de pinhas, pode-se constatar que 81.394,40 kg respeitam às guias nº 1985, nº 1989 e nº 1990, as quais indicam como local de descarga “Porto de ... – Cais das ...”, enquanto que, para os restantes 20.985,60 kg, se desconhece o seu destino, pois, não dispõem estes Serviços de Inspecção de qualquer documento (CMR´s ou guia de transporte), que indique qual o destino dos bens.

Deste modo, não é possível confirmar que as transmissões de pinhas consubstanciadas na factura n.º 547, respeitam a transmissões intracomunitárias.

D. Através do ofício n.º 6979, de 27.12.2012, a Impugnante foi notificada do RIT referido na alínea antecedente (cfr. fls. 52 dos autos);

E. Na sequência das conclusões da acção de inspecção, em 18.06.2013, foram emitidas as liquidações adicionais de IVA nºs. …, relativas aos exercícios de 2009, 2010 e 2011, no montante total de € 649.696,36, com datas limite de pagamento voluntário em 31.08.2013 (cfr. fls. 34 a 51 dos autos, que se dão por integralmente reproduzidas);

F. Na mesma data, foram emitidas as liquidações adicionais de juros compensatórios nºs. …, relativas aos exercícios de 2009, 2010 e 2011, no montante total de € 51.848,25, com datas limite de pagamento voluntário em 31.08.2013 (cfr. fls. 34 a 51 dos autos);

G. Em 26.12.2013, a Impugnante apresentou reclamação graciosa dirigida ao Director de Finanças de ... (cfr. fls. 1 do PRG apenso);

H. Em 14.02.2014, foi proferido despacho de indeferimento total do pedido apresentado em sede de reclamação graciosa – cfr. fls. 595 do PRH apenso;

I. Notificada do despacho referido na alínea antecedente, em 01.04.2014, a Impugnante apresentou recurso hierárquico – cfr. fls. 1 do PRH apenso;

J. Em 21.11.2014, foi proferido despacho de deferimento parcial do recurso hierárquico, anulando o IVA, nas importâncias de € 11.787,23, € 85.470,59 e € 68.184,98 – cfr. ofício, a fls. 57 a 62 dos autos, que se dá por integralmente reproduzido;

K. Através do ofício n.º 4008, de 04.12.2014, a Impugnante foi notificada da decisão referida na alínea antecedente (cfr. fls. 57 dos autos);

L. No âmbito dos procedimentos destinados a “consulta, recolha e cruzamento de elementos” realizados a J... e M..., os sujeitos passivos procederam à regularização voluntária da sua situação tributária, apresentando declarações de substituição em sede de IVA, não tendo sido emitidas liquidações adicionais, para os exercícios de 2006 a 2011 – e não 2001 como, por lapso, consta da sentença - (cfr. informação prestada pelo ERFP, no âmbito do processo de impugnação judicial que corre termos sob o n.º 1264/15.0BELRA ora junto aos autos – cfr. fls. 291 e respectivos documentos de suporte, a fls. 292 a 305 dos autos, que se dão por integralmente reproduzidos);

M. Os referidos procedimentos foram desencadeados pelo facto de os valores declarados por J... e M... não se coadunarem com os declarados pela Impugnante (cfr. documentos, a fls. 292 a 302 dos autos);

N. Nos anos de 2009 a 2011, as facturas e guias de transporte eram emitidas por M... e os pagamentos foram sempre feitos por cheque bancário, tendo um cheque sido levantado ao balcão a pedido do Senhor J... (facto não controvertido confirmado também pelos depoimentos das testemunhas F... e A...);

O. M... assinava os cheques e endossava-os ao seu irmão (cfr. documento a fls. 301 e 302 dos autos);

P. Os transportes eram organizados por J..., através da empresa T... ou com o carro Mitsubishi Canter, com a matrícula … (cfr. documento a fls. 294 e 295 dos autos conjugado com os depoimentos das testemunhas F... e A...);

Q. J... foi condenado pelos crimes de abuso de confiança fiscal e abuso de confiança fiscal qualificado (cfr. sentenças, de 03.12.2012 e de 12.12.2013, processos n.º 1/10.0IDSTR e 34/10.7IDSTR, que correram termos no Tribunal Judicial de ..., a fls. 63 a 69 e 74 a 84 dos autos, que se dão por integralmente reproduzidas);

R. No âmbito da decisão referida na alínea antecedente, resultou provado, por confissão, que J..., desde 2009, desenvolvia, em exclusividade, a actividade de comércio de pinhas, comprando e vendendo as mesmas, tendo-se apropriado de IVA no valor de € 621.334,06 e que, em 16.04.2012, apresentou no Serviço de Finanças de ... requerimento a solicitar o pagamento da referida quantia em prestações (cfr. sentença, a fls. 63 a 69 dos autos);

S. M... foi condenada como cúmplice de J... no crime de abuso de confiança fiscal qualificado (cfr., sentença de 13.06.2014, no âmbito do processo n.º 76/12.8IDSTR, que correu termos no 1.º Juízo do Tribunal Judicial de ..., a fls. 91 a 102 dos autos, que se dá por integralmente reproduzida);

T. No processo referido na alínea antecedente, ficou provado, com base nas declarações dos arguidos, que M... e J... decidiram conjuntamente que aquela desse início à actividade de compra e venda de pinhas no Serviço de Finanças de ... (cfr. sentença, a fls. 91 a 102 dos autos);

U. O valor da factura n.º 262, emitida em 04.03.2011, por V..., foi pago por cheque bancário descontado ao balcão e transformado em numerário (cfr. fls. 731 do PRG apenso, que se dá por reproduzida);

V. A P..., SL era um bom cliente da Impugnante, desde 2004 (cfr. depoimento da testemunha A...);

W. Em 2009, a Impugnante cedeu verbalmente à P..., SL um espaço para depositar mercadorias destinadas a clientes desta, ficando as mesmas no estaleiro pelo tempo necessário a preencher um camião de 26 toneladas (cfr. depoimento da testemunha A...);

X. Estas mercadorias foram transportadas para Espanha por uma empresa de transportes contratada pela Impugnante a pedido da P..., SL (cfr. depoimento da testemunha A...);

Y. As pinhas, constantes da factura n.º 547 da Impugnante emitida a “I..., S.R.L.”, foram transportadas para Itália através do porto de ... (cfr. doc. 42, junto com a p.i., conforme declaração do adquirente e comprovativo do transporte internacional, a fls. 103 a 106 dos autos).

- No ano de 2010 e 2011, a Impugnante tivesse adquirido a C... as quantidades de pinhas constantes das facturas emitidas por este (uma vez que o depoimento das testemunhas inquiridas não foi conclusivo e que não foram juntos outros elementos de prova adicionais);

- No ano de 2011, a Impugnante tivesse adquirido a V... a quantidade de pinhas constante da factura emitida por esta fornecedora (uma vez que o depoimento das testemunhas inquiridas não foi conclusivo e que não foram juntos outros elementos de prova adicionais);

- As transmissões de bens tituladas nas facturas nºs. 349, 379, 462 e 482 da Impugnante tenham saído do território nacional (cfr. docs. 43 a 45, juntos com a p.i., a fls. 107 a 127 dos autos, na medida em que a declaração do adquirente, desacompanhada de outros elementos prova, não permite dar por assente que as mercadorias tenham sido transportadas para Itália).

A decisão da matéria de facto resultou do exame dos documentos e informações oficiais, não impugnados, que constam dos autos e do PAT apenso, da posição das Partes e do depoimento das testemunhas inquiridas, conforme referido a propósito em cada uma das alíneas do probatório.

A testemunha F... demonstrou ter um conhecimento directo dos factos sobre os quais depôs, tendo o seu depoimento sido claro e objectivo e merecido credibilidade.

Os depoimentos das testemunhas M... e B... não se revelaram esclarecedores quanto aos factos sobre os quais recaíram.

O depoimento da testemunha A... revelou-se claro e consistente, tendo sido valorado pelo Tribunal.

As testemunhas da Inspecção Tributária confirmaram, no essencial, os factos descritos no RIT e esclareceram que os SIT não efectuaram qualquer procedimento inspectivo à contabilidade de M....

O depoimento da testemunha A... foi, no essencial, conclusivo, tendo o mesmo explicado que forneceu à AT os quadros constantes dos arts. 33.º e 39.º da p.i..

Conforme entendimento pacífico dos Tribunais Superiores, são as conclusões extraídas pelo recorrente, a partir da respectiva motivação, que operam a fixação e delimitação do objecto dos recursos que àqueles são submetidos, sem prejuízo da tomada de posição sobre todas e quaisquer questões que, face à lei, sejam de conhecimento oficioso e de que ainda seja possível conhecer.

Ora, lidas as conclusões das alegações de recurso, constata-se que são as seguintes as questões a apreciar e decidir:

- saber se a sentença errou ao não aceitar as conclusões da AT de que as operações subjacentes à emissão das facturas pela M... não titulam operações reais – artigo 19º, nº3 do CIVA (conclusões A a I);

- saber se a sentença errou ao anular o IVA liquidado com respeito a alegadas omissões de vendas efectuadas à sociedade espanhola “P..., S.L” (conclusões J a M).

Aqui, a questão que nos ocupa é a de saber se a sentença errou no julgamento ao concluir que “valoradas todas as provas produzidas à luz das regras da experiência comum, não se podem acompanhar as conclusões da AT de que as operações em causa não titulam operações reais, não se verificando, por isso, os pressupostos das correcções à luz do disposto no n.º 3 do art. 19.º do CIVA”.

Realça a Fazenda Pública que a AT recolheu indícios sólidos, sérios e suficientes de que as facturas emitidas em nome de M..., não correspondem a operações reais e, por isso, é correcta a não aceitação da dedução do IVA incluído nas facturas em causa, ao abrigo do n.º 3 do artigo 19.º do CIVA.

Por outro lado, diz a Recorrente, a Impugnante não logrou demonstrar - nem pela prova documental carreada para os autos e nem pela prova testemunhal apresentada - a veracidade das operações comerciais subjacentes às facturas emitidas em nome de M... e postas em crise pela AT.
Vejamos, então.

Relembre-se que nos termos do citado artigo 19º, nº3 do CIVA, não pode deduzir-se imposto que resulte de operação simulada.

Comecemos por nos referir ao ónus da prova no âmbito das correcções em análise.

Como tem sido realçado, reiterada e uniformemente, pela jurisprudência dos nossos Tribunais Superiores, quando a Administração Tributária desconsidera facturas que reputa de falsas, aplicam-se as regras do ónus da prova do artigo 74.º da LGT, competindo à Administração fazer prova de que estão verificados os pressupostos legais que legitimam a sua actuação, ou seja, de que existem indícios sérios de que a operação constante da factura não corresponde à realidade. Feita esta prova, passa a recair sobre o sujeito passivo o ónus da prova da veracidade da transacção – vide, entre muitos outros, os acórdãos do TCA Norte de 24-01-2008, processo n.º 01834/04 Viseu, de 24-01-2008, processo n.º 2887/04 Viseu, de 27-01-2011, processo n.º 455/05.7BEPNF e de 18-03-2011, processo n.º 456/05BEPNF.

Tenha-se em conta, como também é aceite, que não é imperioso que a Administração efectue uma prova directa da simulação. Como em muitos outros casos, haverá que recorrer à prova indirecta, a “factos indiciantes, dos quais se procurará extrair, com o auxílio das regras de experiência comum, da ciência ou da técnica, uma ilação quanto aos factos indiciados. A conclusão ou prova não se obtém directamente, mas indirectamente, através de um juízo de relacionação normal entre o indício e o tema de prova” – cfr. Alberto Xavier, Conceito e Natureza do Acto Tributário, pág. 154; também neste sentido, entre outros, o acórdão do TCAN, de 26/04/12 (processo nº 00964/06.0 BEPRT).

Ou seja, a AT não tem que demonstrar a falsidade das facturas, bastando-lhe evidenciar a consistência desse juízo (Acórdão do STA de 27/10/04, Processo 810/04), invocando factos que traduzem uma probabilidade elevada de a operação referida na factura ser simulada, probabilidade elevada capaz de abalar a presunção legal de veracidade das declarações dos contribuintes e dos dados constantes da sua contabilidade – artigo 75º da LGT.

Como se refere no acórdão do TCAN, de 23 de Novembro de 2012 (proc. nº 1523/05.0 BEVIS-Aveiro), “no que concerne à prova que compete à Administração - na repartição do ónus da prova de que demos nota supra -, o que é imprescindível é que aquela a faça de factos suficientes indiciadores a que o Tribunal possa concluir, “em virtude de leis naturais conhecidas pelos homens e que funcionam como máximas de experiência” (expressão de Castro Mendes citado por Saldanha Sanches), pela elevada probabilidade (ou até certeza) de que o negócio declarado por aquelas partes não corresponde à realidade materializada naquela factura”.

Nesta tarefa, poderá a Administração Tributária lançar mão de elementos obtidos com recurso à fiscalização cruzada, junto de outros contribuintes, para obter os referidos indícios, pelo que tais indicadores de falsidade das facturas não têm necessariamente que advir de elementos do próprio contribuinte fiscalizado.

Vejamos, então, não perdendo de vista o enquadramento jurídico gizado relativamente ao ónus da prova e considerando os factos apurados em sede inspectiva, com vista a dar resposta à questão de saber se resulta dos factos considerados que a AT fez prova da verificação de indícios que lhe permitiam concluir que as facturas relativamente às quais o IVA nelas incluído foi desconsiderado não tiverem subjacentes quaisquer operações económicas realizadas entre M... e a Impugnante, ora Recorrida.

Em caso afirmativo, importará saber se a Impugnante logrou demonstrar em Tribunal que, não obstante os indícios colhidos, são reais, isto é, existiram efectivamente, tais operações económicas entre os sujeitos envolvidos.

Para concluir pela existência de indícios sérios de que as facturas não correspondem a operações reais, a AT apoiou-se, em síntese e no essencial, no seguinte: a própria emitente, M..., declarou que não desenvolveu qualquer actividade de comercialização de pinhas mansas, o que foi corroborado pelo irmão daquela, Sr. .... De acordo com ambos os declarantes, as operações comerciais subjacentes à emissão das facturas foram efectuadas pelo Sr. ..., o qual terá emitido as facturas em causa, tendo os pagamentos revertido para o dito irmão da M....

Mais avançou a AT (ponto II. 3.4.7 do relatório inspectivo) no sentido de que:

- o alegado fornecedor N..., que consta da contabilidade da M..., nunca entregou declaração de rendimentos mod. 22, nem declaração anual de informação contabilística e fiscal; a última declaração de IVA entregue é de 2007; nunca entregou a declaração mod. 10/ anexo J; que na morada correspondente à sede encontra-se uma casa destinada exclusivamente à habitação, em regime de arrendamento; que tal empresa e o seu gerente são aí desconhecidos; o TOC da N... afirmou não assumir a realização da contabilidade daquela empresa desde 2007; não foi possível, apesar das tentativas, contactar o gerente da N..., pelo facto das comunicações postais serem devolvidas com a indicação de não terem sido reclamadas (todos estes dados foram obtidos com base em inspecção à sociedade N...);

- o alegado fornecedor D..., que consta da contabilidade da M..., não está registado no sistema informático da AT pelo exercício de qualquer actividade; não apresentou declarações de IVA, IRC, IES; não se detectaram quaisquer entidades que tenham declarado vendas ou prestações de serviços à D...; não são conhecidos funcionários nesta empresa; não dispõe a mesma de instalações conhecidas, mercadorias ou equipamentos (todos estes dados foram obtidos com base em inspecção à sociedade D...);

- da contabilidade da M..., no ano de 2010, constam aquisições de 539.550 quilos de pinhas aos ditos fornecedores;

- no ano de 2009, 2010 e 20111 foram descontados/ levantados ao balcão cheques nos montantes de € 97.722,36, € 594.462,23 e € 1.423.308,14, respectivamente;

- dois dos cheques levantados ao balcão foram-no por uma funcionária da própria impugnante;

- foram apuradas divergências significativas entre as pinhas facturadas e as que constam das guias de transporte.

Ora, sem necessidade de considerações muito desenvolvidas, em face da evidência resultante dos elementos recolhidos pelos serviços de inspecção e aos quais deixámos expressa referência, entendemos poder concluir que, in casu, a AT recolheu, efectivamente, indícios sérios e seguros de que as facturas emitidas pela M... à B..., nos anos de 2009 a 2011, não titulam reais vendas de pinhas que aquela tenha efectuado a esta.

Com efeito, é a própria M... a afirmar (no que é corroborada pelo irmão, o qual, nas suas palavras, era o efectivo vendedor dos bens e beneficiário dos pagamentos) que jamais comercializou pinhas, nem emitiu as facturas em causa, nem tão pouco recebeu o valor correspondente às facturas.

Por conseguinte, uma primeira conclusão é inelutável. Em nenhum dos anos em causa – 2009 a 2011 – a M... vendeu pinhas à B....

Mas mais. Seguindo a hipótese de as vendas de pinhas, apesar de facturadas pela M..., terem sido efectivamente vendidas pelo seu irmão (no que alegadamente pareceria resultar de um acordo entre ambos), a AT foi mais longe e, com recurso à fiscalização cruzada, concluiu sobre a impossibilidade de os supostos fornecedores constantes da contabilidade da M..., terem vendido os bens que a mesma registava em aquisições.
Para além disso, foram evidenciados factos objectivos – quer relativamente à forma de pagamento/descontos dos cheques, quer em relação à divergência entre as quantidades facturadas e transportadas – que, no entendimento deste Tribunal, são de molde a concluir fundadamente por um quadro de enorme probabilidade de as transacções alegadamente ocorridas entre as partes não corresponderem (materialmente) à realidade pressuposta nas facturas a que respeita o IVA desconsiderado.
Por conseguinte, todos estes “factos-índice”, numa análise concatenada e ponderados à luz da experiência, são suficientes para permitir à AT, como sucedeu, desconsiderar o IVA que tem as apontadas facturas como suporte documental, com o fundamento de que as operações referidas nessas facturas são simuladas.
Repete-se, os elementos recolhidos em sede inspectiva vão, inequivocamente, num sentido claro: o de que a M... não exercia qualquer actividade comercial relacionada com o comércio de pinhas, inexistindo tão pouco evidência de factos que permitam concluir que as vendas, ainda que não realizadas de facto pela M..., se pudessem ter realizado através de outrém (conclusão que se retira da trabalho investigatório quanto aos alegados fornecedores da M...).
Assim sendo, como se entende que é, há que concluir que a AT demonstrou os pressupostos da sua actuação, cumprindo, nos termos já expostos, o ónus da prova que, neste ponto, lhe competia.
Por conseguinte, isto é, tendo a Administração cumprido o ónus que sobre si impendia, competia ao Impugnante ter apresentado prova capaz de destruir esses indícios, demonstrando que as pinhas lhe foram vendidas, ou seja, que aquelas facturas têm subjacentes operações económicas reais.
Ora, é neste ponto que assenta a nossa divergência com a sentença recorida.
Com efeito, aí se afirmou o seguinte:
“(...)
No caso dos autos, como resulta da matéria de facto provada, não é controvertido que as operações relativas a estes fornecedores foram realizadas”.
Ou seja, não é controvertido que: a Impugnante adquiriu os bens mencionados nas facturas constantes da sua contabilidade; as facturas foram emitidas por M...; a Impugnante pagou o respectivo valor através de cheques bancários emitidos em nome de M.... Por outro lado, resultou ainda da prova produzida nos autos que M... endossou os referidos a J... e que os transportes eram organizados por J....
Ficou igualmente provado que os referidos sujeitos passivos procederam à regularização voluntária da sua situação contributiva, entregando as declarações de substituição de IVA em falta e efectuando o pedido de pagamento em prestações dos valores de IVA não entregues ao Estado”.

Vejamos por partes.
Em primeiro lugar, não acompanhamos a afirmação segundo a qual não “é controvertido que as operações relativas a estes fornecedores foram realizadas” ou, até, como também é dito, que a AT desconsiderou “as facturas emitidas por M... por entender que não correspondem a transacções por ela realizadas, mas sim a operações comerciais supostamente efectuadas pelo seu irmão, com a intenção de defraudar a AT”.

Com efeito, se bem interpretamos o relatório de inspecção, jamais a AT aí assume que a venda de pinhas a que se referem as facturas emitidas pela M..., apesar de não ter sido efectuada por ela, o foi pelo seu irmão.

Na verdade, a alusão às “operações comerciais supostamente efectuadas pelo seu irmão” é, na economia do relatório de inspecção (considerado na sua globalidade), uma referência conclusiva ao que, ao longo da acção inspectiva, foi afirmado por aqueles dois sujeitos.

Que a AT assim não aceitou mostra-o claramente o relatório de inspecção, em concreto a afirmação aí contida (II – 3.4.8), segundo a qual “…estes factos colocam, igualmente, em causa que o Sr. J... exerça a actividade de comércio de pinhas, e que as facturas que são emitidas em nome de sua irmã Sra. M..., consubstanciem transacções de pinhas por si efectuadas”.

Portanto, temos para nós que, em sede inspectiva, a AT não aceita que, apesar de as vendas de pinhas não terem sido efectuadas pela M..., o foram pelo seu irmão.

De resto, e percebendo-se até a ligação que se pretendia estabelecer a montante, ou seja, entre a emitente das facturas e os seus alegados fornecedores, a N... e a D..., a AT avança com indícios de que os mesmos não poderiam fornecer as quantias de pinhas que se mostravam registadas na contabilidade. E esta afirmação é válida tanto para as supostas aquisições feitas pela M..., como para eventuais aquisições que o seu irmão tivesse feito (este aspecto é expressamente retomado no ponto II. 3.4.8 do relatório de fiscalização).

Portanto, e retomando o que já atrás vínhamos dizendo, era à Impugnante que competia demonstrar que, apesar de todos estes indícios, eram reais - ou seja, correspondiam a operações materiais - as vendas das pinhas facturadas nos documentos que incluem o IVA corrigido.

E, do nosso ponto de vista, esta demonstração não foi feita, não sendo a prova produzida concludente.

Quanto ao pagamento das facturas, entendeu o tribunal a quo que não é controvertido que a Impugnante tenha pago o respectivo valor através de cheques bancários emitidos em nome da M....

E, na verdade, como se reconhece, os cheques correspondentes às facturas foram emitidos.

Contudo, a análise dos autos leva-nos a ponderar que, na realidade, uma coisa é o circuito documental que se mostra evidenciado (facturas, cheques, endossos), o qual pode, até, mostrar-se formalmente correcto, outra bem diferente é o circuito económico do dinheiro. E, neste concreto ponto, há que realçar que a AT fez notar expressamente o facto de os cheques, apesar dos valores elevadíssimos em causa (de € 97.722,36, € 594.462,23 e € 1.423.308,14), terem sido descontados/ levantados ao balcão e, também, a circunstância de dois dos cheques terem sido levantados ao balcão por uma funcionária da própria impugnante, o que não deixa sem mácula todo este circuito.

Refere, ainda, a sentença recorrida, como um circunstancialismo de facto que contribui para evidenciar materialidade das operações subjacentes às facturas, que “os sujeitos passivos procederam à regularização voluntária da sua situação contributiva, entregando as declarações de substituição de IVA em falta e efectuando o pedido de pagamento em prestações dos valores de IVA não entregues ao Estado”, razão pela qual, de acordo com a sentença, “não se verifica nenhum hiato na cadeia de deduções, em sede de IVA”.

Em primeiro lugar, dos elementos juntos aos autos a que se reportam os pontos L e M da matéria de facto, não se retira que a regularização voluntária da situação contributiva, concretamente quanto IVA, e com respeito à M... e ao J..., inclua todo o período de imposto que está em causa nestes autos de impugnação. Concretizando, nos presentes autos estão em causa liquidações adicionais de IVA de 2009, 2010 e 2011; as regularizações efectuadas respeitam aos anos de 2006, 2007, 2008 e incluem uma parte de 2009. Como tal, parte do ano de 2009 e os anos de 2010 e 2011 estão fora das regularizações em causa (ou documentadas, melhor dizendo).

Mas mais. Analisados os documentos juntos – repete-se, respeitantes à M... e ao J... - não se percebe em que medida tal regularização (ao menos em parte, isto é, quanto ao ano de 2009) pode corroborar aquela que é a alegação que se pretendia demonstrar, ou seja, que as facturas foram emitidas pela M... mas as vendas foram feitas efectivamente pelo J..., pois que, como se constata, à maior liquidação de IVA de um, deveria corresponder o correlativo decréscimo de outro, o que não se verifica.

Por conseguinte, entendemos que este circunstancialismo, mesmo para o IVA de 2009, pouco nos adianta para os fins aqui visados, sendo inútil relativamente aos restantes períodos de imposto.

É verdade que o Tribunal a quo afirma que os transportes das pinhas eram organizados por J..., o que, aliás, resulta do ponto P dos factos provados, nos termos do qual “Os transportes eram organizados por J..., através da empresa T... ou com o carro Mitsubishi Canter, com a matrícula …”.

Contudo, este circunstancialismo é demasiado genérico para servir de base de sustentação à materialidade das operações subjacentes às facturas a que respeita o IVA liquidado, sendo certo que se mantém por esclarecer as apontadas divergências significativas entre as pinhas facturadas e as que constam das guias de transporte.

Portanto, a prova produzida, em concreto aquela que competia à Impugnante, não chega para cumprir o ónus que a este respeito lhe era legalmente imposto, ou seja, o ónus de prova de que as operações se realizaram efectivamente e de que se verificam os pressupostos de que depende o seu direito à dedução do imposto.

Contrariamente, a AT provou a factualidade que a levou a não aceitar a respectiva dedução de imposto, factualidade essa que é susceptível de abalar a presunção de veracidade das operações constantes da escrita do contribuinte e dos respectivos documentos de suporte.

E assim sendo, fácil se torna concluir que a sentença que assim não decidiu, não pode manter-se.

Há, pois, que conceder provimento ao recurso quanto à questão que vimos de analisar e, consequentemente, revogar a sentença nessa exacta medida, julgando-se a impugnação judicial improcedente na parte correspondente.

Está em causa, como dissemos, IVA não liquidado resultante de omissão de vendas.

Ora, tal como se retira do RIT, a AT constatou que no ano de 2009 não existiam facturas emitidas com respeito ao sujeito passivo (espanhol) “P... S.L.”.

Contudo, analisando as facturas emitidas pelas empresas que prestaram serviços de transporte à B..., as guias de transporte do sujeito passivo e CMR´s apresentados pela Impugnante, os serviços de fiscalização constataram a existência de transportes de pinhas, em 2009, sendo o expedidor a B... e o destinatário a P... S.L e, ainda, um transporte de pinhas cujo expedidor e destinatário era o referido sujeito passivo espanhol.

Neste ponto, evidenciaram os serviços o CMR 1980, da sociedade T..., relativo à factura 502 A, emitida à B..., o qual tem como expedidor e destinatário a P....

Apesar do expedidor não ser a B..., a AT veio a considerar que as pinhas foram, de facto, vendidas pela Impugnante ao sujeito passivo espanhol, venda essa que, de acordo com o RIT, ocorreu em Portugal.

Portanto, entende a AT que, no ano de 2009, verificou-se uma situação em que, quando as mercadorias (pinhas) foram colocadas à disposição de entidade espanhola “P... S.L.” e o mesmo obteve o poder de dispor, de forma correspondente ao exercício do direito de propriedade, as mesmas estavam em território nacional e que, por isso, se verificou uma transmissão em território nacional.

“Nas correcções propostas em sede de IRC, nomeadamente, no que respeita às omissões de vendas de pinhas para os “P... S.L.”,, conforme exposto no ponto “III.1.2.1” desta informação, verificou-se uma situação em que o expedidor do transporte das pinhas não foi a sociedade B..., Ldª., mas sim, o próprio “P... S.L.”,. Em face do exposto, conclui-se que tais transporte de pinhas se referiam a aquisições efectuadas em território nacional à sociedade B..., Ldª. Ou seja, quando as mercadorias foram colocadas à disposição de entidade espanhola “P... S.L.”, e o mesmo obteve o poder de dispor, de forma correspondente ao exercício do direito de propriedade das pinhas, as mesmas encontravam-se em território nacional. Sendo assim, verificou-se uma transmissão de mercadoria (pinhas mansas), ocorrida em território nacional, mais especificamente, no ....

Ao não ter liquidado o IVA o sujeito passivo infringiu o disposto no artigo 7º e artigo 27º, n.º 1, ambos do Código IVA, pela redacção à data dos factos”.

Divergia a Impugnante, alegando que só nos exercícios de 2010 e 2011 vendeu pinhas à P... S.L., tal como resulta da sua contabilidade e foi confirmado pelas Autoridades Fiscais Espanholas, e que no RIT não está provado que as pinhas em causa lhe pertenciam.

Sobre esta questão, a resposta da sentença, acolhendo as razões da Impugnante, foi a seguinte:

“Tratando-se de vendas não declaradas, cabia à AT o ónus da prova das correcções efectuadas, nos termos previstos no art. 74.º, n.º 1 da LGT.

Ora, neste caso, com base nos factos relatados no RIT não é possível concluir que as mercadorias em causa pertenciam à Impugnante e, por isso, não se pode considerar cumprido o ónus da prova que impendia sobre a AT.

De resto, ainda que assim não fosse, da prova testemunhal produzida nos autos ficou demonstrado que a P..., SL era um bom cliente da Impugnante já desde 2004 e que, considerando a relação comercial existente, em 2009, a Impugnante lhe cedeu verbalmente um espaço para depositar mercadorias destinadas a clientes desta, ficando as mesmas no estaleiro pelo tempo necessário a preencher um camião de 26 toneladas e que estas mercadorias foram transportadas para Espanha por uma empresa de transportes contratada pela Impugnante a pedido da P..., SL (cfr. alíneas V. a X. dos factos provados).

Desta forma, não se pode considerar que a AT reuniu indícios suficientes das correcções efectuadas relativamente a este fornecedor, procedendo, nesta parte, as alegações da Impugnante”.

Em síntese, defende a Fazenda que “da prova recolhida pela IT e descrita no RIT, resultam uma série de indícios sérios e fundados que demonstram a existência de uma omissão de vendas de “pinhas mansas” à sociedade espanhola, “P... S.L.” e que “perante o probatório evidenciado pela IT, incumbia à Impugnante demonstrar que as pinhas depositadas no estaleiro, supostamente “à sua guarda” não lhe pertenciam, e que as mesmas não foram por si vendidas - em território nacional - à empresa espanhola, o que não veio a acontecer”.

Daí que, segundo a Fazenda Pública, se deva concluir que o Tribunal a quo incorreu “em erro na apreciação dos factos, ao partir de matéria que considerou provada para atingir conclusões logicamente inaceitáveis e ainda erro na subsunção da matéria factual ao Direito e à jurisprudência aplicável”.

Vejamos, então, não perdendo de vista o disposto nos citados artigos 3º e 8º do Regime do IVA nas Transmissões Intracomunitárias (RITI).

2 - Não obstante o disposto no número anterior, são tributáveis as aquisições intracomunitárias de bens cujo lugar de chegada da expedição ou transporte se situe noutro Estado membro, desde que o adquirente seja um sujeito passivo dos referidos no n.º 1 do artigo 2.º, agindo como tal, que tenha utilizado o respectivo número de identificação para efectuar a aquisição e não prove que esta foi sujeita a imposto nesse outro Estado membro.

3 - Para efeitos do disposto no número anterior, considera-se que a aquisição intracomunitária foi sujeita a imposto no Estado membro de chegada da expedição ou transporte dos bens, desde que se verifiquem, simultaneamente, as seguintes condições:

a) O sujeito passivo tenha adquirido os bens para proceder à sua transmissão subsequente nesse Estado membro e inclua essa operação na declaração recapitulativa a que se refere o n.º 1 do artigo 30.º; (Redacção dada pelo artigo 4.º do Decreto-Lei n.º 186/2009, de 12/08, em vigor a partir de 01/01/2010)

b) O adquirente dos bens transmitidos nesse Estado membro seja um sujeito passivo aí registado para efeitos do imposto sobre o valor acrescentado;

c) O adquirente seja expressamente designado, na factura emitida pelo sujeito passivo, como devedor do impostos pela transmissão dos bens efectuada nesse Estado membro.

4 - São tributáveis as aquisições intracomunitárias de meios de transporte novos sujeitos a registo, licença ou matrícula no território nacional.

Como resulta daquilo que ficou dito acima, para a AT há elementos nos autos que demonstram que sociedade impugnante vendeu mercadoria à P..., no ano de 2009, sendo que, segundo o RIT, as mercadorias foram colocadas à disposição da sociedade espanhola (ou seja, obtendo esta o poder de dispor das mesmas em termos equiparáveis ao direito de propriedade) quando as mesmas se encontravam em território nacional.

Com efeito, para a AT, deve aqui ter-se em consideração, tal como resulta do RIT, que:

- o local de carga das pinhas corresponde ao local onde a Impugnante tem a sua sede;

Daí, portanto, a AT evidenciar aqui uma transmissão de bens (interna) sujeita a IVA, afastando a hipótese de se estar perante uma transmissão intracomunitária de bens, por interpretação a contrario dos invocados (e transcritos) artigos 3º e 8º do RITI.

Sem hesitações, diremos que a posição da Recorrente não pode deixar de estar condenada ao insucesso.

Logo no RIT a AT coloca duas hipóteses que justificariam a expedição da mercadoria (pinhas) em 2009 para a P..., a saber: (i) tendo em conta que a mercadoria foi carregada no ... (local onde a Impugnante tem a sua sede), daqui se poderia retirar que as pinhas são propriedade da B...; outra hipótese (ii), corresponde à possibilidade de se verificar uma “cedência do espaço para armazenamento de pinhas até serem carregadas”.

No caso, a AT acabou por considerar a primeira hipótese, por entender que “não existe nenhum documento registado na (…) contabilidade que revele a cedência de espaço para armazenamento das pinhas”.

Por conseguinte, toda a construção erigida pela AT, com base na qual fundamentou a correcção de IVA em causa (e também a de IRC), assenta nesta premissa inicial.

Ora, o que sucede nos autos – e a matéria de facto não deixa dúvidas, cfr. pontos V a X – é que a impugnante logrou provar que:

- Em 2009, a Impugnante cedeu verbalmente à P..., SL um espaço para depositar mercadorias destinadas a clientes desta, ficando as mesmas no estaleiro pelo tempo necessário a preencher um camião de 26 toneladas;

- Estas mercadorias foram transportadas para Espanha por uma empresa de transportes contratada pela Impugnante a pedido da P..., SL.

Ora, no presente recurso jurisdicional, tal como resulta da sua leitura atenta, a Recorrente não impugna matéria de facto constante dos transcritos pontos (V a X), pelo que a mesma está estabilizada nos exactos termos transcritos.

Se assim é, como é evidente, a pretensão da Recorrente – de ver alterada a decisão nesta parte – está condenada ao fracasso.

Como a sentença realçou, pretendendo a AT liquidar imposto com base em omissão de vendas, cabia-lhe o ónus da prova dessa omissão.

Ora, tal ónus, nem de longe nem de perto, se mostra cumprido, pois do RIT não se retiram elementos capazes de sustentar que, em 2009, as mercadorias em causa fossem propriedade da B... e que tivessem sido vendidas à espanhola P....

Mas mais, aliás. Contrariamente ao que a tese da Fazenda Pública pressupõe, o que se demonstra é que, como a sentença evidenciou, “a P..., SL era um bom cliente da Impugnante já desde 2004 e que, considerando a relação comercial existente, em 2009, a Impugnante lhe cedeu verbalmente um espaço para depositar mercadorias destinadas a clientes desta, ficando as mesmas no estaleiro pelo tempo necessário a preencher um camião de 26 toneladas e que estas mercadorias foram transportadas para Espanha por uma empresa de transportes contratada pela Impugnante a pedido da P..., SL”.

Por conseguinte, a sentença que, neste ponto, decidiu pela anulação da correcção/ liquidação de IVA efectuada, relativa às vendas feitas pela B... à P..., em 2009, não pode deixar de ser mantida, sendo claro que o Tribunal a quo não errou na apreciação dos factos, nem na aplicação do direito aos factos, como defende a ora Recorrente.

Termos em que, sem necessidade de mais considerações, de deve concluir pela improcedência das conclusões J a M da alegação de recurso.

Conforme resulta da conclusão O), pretende a Fazenda Pública a dispensa do pagamento do remanescente da taxa de justiça, nos termos admitidos pelo artigo 6º, n.º 7 do RCP.

Sustenta a Recorrente que “independentemente da condenação em custas que venha a final recair sobre a entidade recorrente ou sobre a pessoa coletiva recorrida, considerando que o valor fixado à presente causa é superior a € 275.000,00, requer-se a esse Tribunal Central Administrativo que dispense a Fazenda Pública do pagamento do remanescente da taxa de justiça, conforme permitido pelo art.º 6º, n.º 7 do Regulamento das Custas Processuais (RCP), atento o normal grau de complexidade que se reputa ser de imputar à presente impugnação judicial tributária e o regular comportamento processual evidenciado pelas partes”.

Vejamos.
O valor da causa no presente processo fixou-se em € 536.101,81.
A Recorrente pede a dispensa do pagamento do remanescente das custas.
Invoca a conduta processual das partes e a normal complexidade da causa.
Vejamos o artigo 6º do Regulamento das Custas Processuais (RCP).

Artigo 6.º
Regras gerais

1 - A taxa de justiça corresponde ao montante devido pelo impulso processual do interessado e é fixada em função do valor e complexidade da causa de acordo com o presente Regulamento, aplicando-se, na falta de disposição especial, os valores constantes da tabela I-A, que faz parte integrante do presente Regulamento.
2 - Nos recursos, a taxa de justiça é sempre fixada nos termos da tabela I-B, que faz parte integrante do presente Regulamento.
3 - Nos processos em que o recurso aos meios electrónicos não seja obrigatório, a taxa de justiça é reduzida a 90 % do seu valor quando a parte entregue todas as peças processuais através dos meios electrónicos disponíveis.
4 - Para efeitos do número anterior, a parte paga inicialmente 90 % da taxa de justiça, perdendo o direito à redução e ficando obrigada a pagar o valor desta no momento em que entregar uma peça processual em papel, sob pena de sujeição à sanção prevista na lei de processo para a omissão de pagamento da taxa de justiça.
5 - O juiz pode determinar, a final, a aplicação dos valores de taxa de justiça constantes da tabela I-C, que faz parte integrante do presente Regulamento, às acções e recursos que revelem especial complexidade.
6 - Nos processos cuja taxa seja variável, a taxa de justiça é liquidada no seu valor mínimo, devendo a parte pagar o excedente, se o houver, a final.
7 - Nas causas de valor superior a € 275.000,00, o remanescente da taxa de justiça é considerado na conta a final, salvo se a especificidade da situação o justificar e o juiz de forma fundamentada, atendendo designadamente à complexidade da causa e à conduta processual das partes, dispensar o pagamento.

Temos, pois, que nos termos do artigo 6.º, n.º 1, do Regulamento das Custas Processuais (RCP), «[a] taxa de justiça corresponde ao montante devido pelo impulso processual do interessado e é fixada em função do valor e complexidade da causa de acordo com o presente regulamento, aplicando-se, na falta de disposição especial, os valores da tabela I-A, que faz parte integrante do presente Regulamento”.
E nos termos do artigo 6.º, n.º 7, do RCP, «[n]as causas de valor superior a €275000, o remanescente da taxa de justiça é considerado na conta a final, salvo se a especificidade da situação o justificar e o juiz de forma fundamentada, atendendo designadamente à complexidade da causa e à conduta processual das partes, dispensar o pagamento».
Como decorre da Tabela I do RCP, quando o valor da causa seja superior a €275.000,00, ao valor da taxa de justiça acresce, a final, por cada €25.000 ou fracção, três unidades de conta, no caso da coluna A, uma e meia unidade de conta no caso da coluna B e quatro e meia unidades de conta no caso da coluna C.
«É esse remanescente, ou seja, o valor da taxa de justiça correspondente à diferença entre €275.00,00 e o efectivo superior valor da causa para efeito da determinação daquela taxa, que deve ser considerado na conta final, se o juiz não dispensar o seu pagamento» Salvador da Costa, Regulamento das Custas Processuais, anotado, 4.ª ed., p. 236..
«A referência à complexidade da causa significa, em concreto, a sua menor complexidade ou simplicidade e a positiva atitude de cooperação das partes» Salvador da Costa, Regulamento das Custas Processuais, anotado, 4.ª ed., p. 236..
Nos termos do artigo 527.º, n.º 1, do CPC, «[a] decisão que julgue a acção ou algum dos seus incidentes ou recursos condena em custas a parte que a elas houver dado causa ou, não havendo vencimento da acção, quem do processo tirou proveito». Nos termos do n.º 2 do preceito, «[e]ntende-se que dá causa às custas do processo a parte vencida, na proporção em que o for».”
No caso em apreço, como já vimos, o valor da causa corresponde a € 536.101,81
Sobre a matéria constitui jurisprudência assente a de que: «[o] direito fundamental de acesso aos Tribunais, que o artº.20, nº.1, da C.R.P., previne, comporta, numa das suas ópticas, a necessidade de os encargos fixados na lei ordinária das custas, pelo serviço prestado, não serem de tal modo exagerados que o tornem incomportável para a capacidade contributiva do cidadão médio. Sob este ponto de vista, pode acontecer que a fixação da taxa de justiça calculada apenas com base no valor da causa (particularmente se em presença estiverem procedimentos adjectivos de muito elevado valor), patenteie a preterição desse direito fundamental, evidenciando um desfasamento irrazoável entre o custo concreto encontrado e o processado em causa». [Ac. do TCAS, de 13.03.2014, P. 07373/14].
No caso presente, a especialidade da causa não é de molde a afastar o limiar do valor de €275.00,00, dado que a complexidade ou especificidade não justificam a imposição de encargos dissuasores do acesso à justiça. O mesmo se diga do comportamento processual das partes, o qual se pautou pelo cumprimento do dever de boa fé processual.
Por outras palavras, atendendo à lisura do comportamento processual das partes e considerando a menor complexidade do processo, afigura-se ser de deferir o pedido quanto à dispensa do pagamento do remanescente da taxa de justiça na conta final.
Pelo exposto, impõe-se deferir o pedido de dispensa de pagamento da taxa de justiça, ao abrigo do disposto no artigo 6.º, nº 7, do RCP.

Termos em que, acordam os juízes da Secção do Contencioso Tributário do TCA Sul em conceder parcial provimento ao recurso jurisdicional interposto pela Fazenda Pública e, em consequência:

- revogar a sentença quanto à liquidação de IVA efectuada com fundamento no artigo 19º, nº3 do CIVA, julgando a impugnação judicial improcedente na parte correspondente;

- condenar em custas ambas as partes, na proporção do decaimento, dispensando-se as partes do pagamento do remanescente da taxa de justiça, nos termos previstos no artigo 6º, nº7 do RCP.

__________________________

(Catarina Almeida e Sousa)

_________________________

(Barbara Tavares Teles)

_________________________

(Pereira Gameiro)

Acórdãos TCAS	Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul
Processo:	09899/16

Secção:	CT


Data do Acordão:	04/06/2017

Relator:	CATARINA ALMEIDA E SOUSA

Descritores:	IVA FACTURAS FALSAS OMISSÃO DE VENDAS

Sumário:	I - Quando a Administração Tributária desconsidera facturas que reputa de falsas, aplicam-se as regras do ónus da prova do artigo 74.º da LGT, competindo à Administração fazer prova de que estão verificados os pressupostos legais que legitimam a sua actuação, ou seja, de que existem indícios sérios de que a operação constante da factura não corresponde à realidade. Feita esta prova, passa a recair sobre o sujeito passivo o ónus da prova da veracidade da transacção. II - No que concerne à prova que compete à Administração, o que é imprescindível é que aquela a faça de factos suficientes indiciadores a que o Tribunal possa concluir, “em virtude de leis naturais conhecidas pelos homens e que funcionam como máximas de experiência”, pela elevada probabilidade (ou até certeza) de que o negócio declarado por aquelas partes não corresponde à realidade materializada naquela factura”. III - Nesta tarefa, poderá a Administração Tributária lançar mão de elementos obtidos com recurso à fiscalização cruzada, junto de outros contribuintes, para obter os referidos indícios, pelo que tais indicadores de falsidade das facturas não têm necessariamente que advir de elementos do próprio contribuinte fiscalizado. IV – Quando a AT pretende liquidar imposto (IVA) com base em omissão de vendas, cabe-lhe o ónus da prova dessa omissão. V - No caso, tal ónus não se mostra cumprido, pois do RIT não se retiram elementos capazes de sustentar que, em 2009, as mercadorias em causa fossem propriedade da Impugnante e que tivessem sido vendidas à espanhola P…. VI - Contrariamente ao que a tese da Fazenda Pública pressupõe, o que se demonstra é que, a P… era um bom cliente da Impugnante já desde 2004 e que, considerando a relação comercial existente, em 2009, a Impugnante lhe cedeu verbalmente um espaço para depositar mercadorias destinadas a clientes desta, ficando as mesmas no estaleiro pelo tempo necessário a preencher um camião de 26 toneladas e que estas mercadorias foram transportadas para Espanha por uma empresa de transportes contratada pela Impugnante a pedido da P….






Aditamento: