l – RELATÓRIO

U..., CRL apresentou junto do Tribunal Tributário de Lisboa – ao abrigo das disposições conjugadas dos artigos 157º, nº1 do Código de Processo nos Tribunais Administrativos, 102º, nº1 da Lei Geral Tributária e do artigo 146 do Código do Procedimento e do Processo Tributário- execução da sentença proferida nos autos de Impugnação Judicial que correu termos no TAF de Sintra, sob o nº.../03-4J2S, na qual pede que seja ordenada a execução do julgado no prazo de 30 dias e seja determinada a prática dos seguintes actos:
«a) Restituição, à ora Exequente, da quantia de EUR 3.753.759,29.
b) Pagamento de juros indemnizatórios, contabilizados desde o dia 16.12.2002, até à data da emissão da nota de crédito a favor da Exequente.
c) Pagamento de juros de mora contabilizados desde o dia 24.03.2011, até ao momento em que se verifique o integral pagamento.
d) Pagamento de uma sanção pecuniária compulsória por cada dia de atraso no cumprimento da decisão judicial, em valor diário não inferir a 10% do salario mínimo nacional mais elevada em vigor à data da decisão que vier a ser proferida, nos termos do nº4 do artigo 176º e do artigo 169º, ambos do CPTA».

Por sentença proferida de 21.06.2015, o Tribunal Tributário de Lisboa declarou extinta a instância por inutilidade superveniente da lide, em virtude de, entretanto, a Exequente ter sido reembolsada do imposto indevidamente liquidado e abonada dos juros indemnizatórios devidos.

A U..., CRL, dizendo-se inconformada com a sentença, na parte em que a mesma não condenou a AT ao pagamento de juros de mora resultantes do atraso na execução do julgado, dela recorreu para o Supremo Tribunal Administrativo.

Nas suas alegações de recurso formula as seguintes conclusões:

I. Por sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra, em 28 de Janeiro de 2011, a AT foi condenada a restituir à Recorrente o montante indevidamente pago de €3.753.759,29 acrescido de juros indemnizatórios calculados desde a data do pagamento indevido - 16 de dezembro de 2002 — até à data de emissão da respetiva nota de crédito à Recorrente.
II. Não concordando, em parte, com a referida decisão, a AT interpôs recurso parcial (incidindo o recurso apenas sobre um montante de € 97.927,90) dessa decisão, tendo o acórdão proferido, em 4 de Outubro de 2011, pelo TCA, no âmbito desse recurso, mantido a decisão proferida pelo Tribunal de primeira instância.

III. O prazo de execução espontânea da sentença proferida em 28 de janeiro de 2011, respeitante a um valor de €3.655.831,39 terminou em 14 de março de 2011, tendo o prazo de execução espontânea do acórdão proferido em 4 de outubro de 2011, respeitante ao valor de €97.927,90 terminado em 16 de novembro de 2011.

IV. Não obstante os referidos prazos, a AT, e mesmo depois de interpelada extrajudicialmente pela Recorrente, não procedeu à execução de nenhuma das referidas decisões dentro do prazo legal para o efeito, obrigando à apresentação da presente ação de execução de julgados, em que requereu:
a) O reembolso da quantia de € 3.753.759,29, correspondente ao imposto indevidamente pago em 16.12.2002;
b) O pagamento à Recorrente de juros indemnizatórios contados desde a data do pagamento indevido até ao fim do prazo de execução espontânea a favor da Recorrente;
c) O pagamento de juros de mora contados desde o termo do prazo de execução espontânea da decisão anulatória até à data de emissão da nota de crédito; e
d) O pagamento de uma sanção pecuniária compulsória por cada dia de atraso no cumprimento da respetiva decisão judicial.

V. Em 24 de julho de 2012 foi emitido à Recorrente um cheque no valor de € 3.753.759,29, para reembolso do montante indevidamente pago pela mesma, sem contudo serem pagos quaisquer juros respeitantes a esse montante.

VI. Em 4 de setembro de 2012, a AT emitiu a favor da Recorrente nota de crédito relativo ao pagamento de juros indemnizatórios no valor de € 1.486.797,21.

VII. A sentença ora recorrida padece, no que respeita à questão dos juros de mora requeridos pela Recorrente, de erro na aplicação do direito, motivo pelo qual dela se recorre parcialmente.

VIII. O erro na aplicação do direito decorre, desde logo, da forma de contagem do prazo de execução espontânea das decisões judiciais em causa, de 30 dias, considerando o Tribunal a quo que tal contagem deve ser feita nos termos do disposto no artigo 72° do CPA, com suspensão aos sábados, domingos e feriados, em violação do disposto nos artigos 2°, alíneas a) e h) e 11º, n°4, da LGT, bem como do disposto no artigo 57º, n°3 da LGT e 20.º do CPPT, dos quais decorre que os prazos de procedimento tributário, nos quais se inclui o prazo de execução espontânea de julgados, se contam de forma contínua.

IX. Acresce que, o Tribunal a quo sustentou a sua decisão em regime não aplicável in casu uma vez que, atentas as normas transitórias previstas na LOE para 2012, é aplicável ao caso o disposto no atual artigo 43º, n°5 da LGT, dúvidas não restando - nomeadamente, tendo em consideração a jurisprudência recente a propósito desta norma - quanto ao direito ao pagamento de juros de mora da Recorrente.
X. Contudo, mesmo que fosse aplicável o regime anterior à alteração introduzida pela LOE para 2012, tal entendimento é ilegal por:
a. contrariar a clarificação pretendida pelo legislador com a alteração legislativa introduzida no artigo 43º, n°5 pela LOE para 2012;
b. violar o disposto no artigo 102°, n°2° da LGT, de acordo com o qual são devidos juros de mora a partir do termo do prazo de execução espontânea da respetiva decisão judicial, posição aliás suportada por parte da doutrina e pela jurisprudência superior.
c. violar o disposto nos artigos 20°, 22° e 268°, n°4 da Constituição da República Portuguesa por não estabelecer um regime capaz de impelir a Administração fiscal ao cumprimento das decisões judiciais no prazo legalmente fixado, colocando o contribuinte em situação de grande fragilidade, contrária à tutela jurisdicional dos administrados, no contexto de uma relação jurídico-pública, num Estado de Direito Democrático.

XI. Neste sentido, deve a sentença ora recorrida ser reformada na parte referente ao não reconhecimento à Recorrente do direito a juros de mora, condenando-se a AT no pagamento de tais juros desde a data do termo do prazo de execução espontânea das decisões em causa até à data da emissão da nota de crédito.

XII. Tais juros devem ser calculados, até 31 de dezembro de 2011 às taxas em vigor nos termos do artigo 43° n°3 da LGT e desde 1 de janeiro de 2012 à taxa correspondente ao dobro da taxa em vigor, nos termos da redação introduzida pela LOE para 2012 no n°5 do artigo 43° da LGT.

XIII. São por isso devidos à Recorrente juros de mora no valor de €279.100,93.

Nestes termos, e nos demais de direito que V. Exa suprirá, requer-se seja o presente recurso considerado procedente reconhecendo-se a ilegalidade da mesma decisão na parte em que não reconheceu o direito da recorrente a juros de mora, devidos desde o termo do prazo de execução espontânea da decisão até à emissão da correspondente nota de crédito (24 de julho de 2012).

I. Do elenco factual acima descrito, e tendo em conta a matéria controvertida nos autos, subjaz que a Recorrente vem interpor recurso da douta sentença, a qual julgou extinta a instância por inutilidade superveniente da lide, quanto ao segmento decisório que respeita à não condenação da Recorrida no pagamento de juros de indemnizatórios e de mora no atraso da execução do julgado, alegando serem-lhe devidos juros indemnizatórios e juros de mora no valor de € 279.100,93 (valor atribuído pela recorrente em sede de recurso), correspondente à diferença entre o valor dos juros indemnizatórios contados por todo o período e o valor de € 1.763.429,91.

II. Em sentido contrário, entende a entidade aqui Recorrida que o douto Tribunal “a quo” fez uma exacta apreciação dos factos e correcta aplicação do direito, maxime das normas legais aplicáveis, razão pela qual deverá ser mantida a douta sentença proferida, tendo concomitantemente a Recorrente sido ressarcida dos montantes a que a Recorrida foi condenada, tendo sido dado cumprimento integral ao julgado anulatório.

III. Antes de mais refira-se que a Recorrente veio interpor recurso para o Venerando Supremo Tribunal Administrativo, todavia, entendemos que as alegações e conclusões recursivas para além de se subsumirem a matéria de direito - contagem do prazo de execução espontânea e da aplicação ao caso vertente do disposto no n°3 do Art.º 45º da LGT -, tem ainda por escopo proceder à analise de elementos de facto que permitam, determinar e calcular os montantes de juros de mora e indemnizatórios.

IV. Ou seja, em nosso entendimento a vexatio quaestio sindicada pela Recorrente não se restringe exclusivamente, numa questão de direito.

V. Determina o disposto na alínea b) do Artº26° do ETAF que, “Compete à Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo conhecer: b) Dos recursos interpostos de decisões dos tribunais tributários com exclusivo fundamento em matéria de direito;”.

VI. Logo, as questões sindicadas não se esgotam de forma exclusiva numa questão de direito, na medida em que importa proceder à análise da realidade factual de elementos que permita confirmar se o montante dos Juros foi correctamente pago, ou se ao contrário, os valores peticionados são indevidos, dando por assente que o julgado anulatório foi cabalmente cumprido.

VII. Logo, e salvo douta opinião, afere-se que em face das questões suscitadas em sede de recurso não se reconduzem exclusivamente a uma questão de direito, razão pelo qual compete ao Tribunal Central Administrativo Sul conhecer da matéria do recurso, não sendo competente a Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo.

VIII. No que respeita à violação pela sentença das alíneas a) e b) do Artº2°, do nº4 do Artº11º do n°3 do Artº57° e do Artº10° todos da LGT bem como do Artº 20° do CPPT, ao considerar que o prazo de execução espontânea de 30 dias deve ser contado nos termos do disposto no Artº72° do CPA, ou seja, com suspensão dos sábados domingos e feriados, invocada pela Recorrente, cumpre assentir que em face da doutrina e da jurisprudência perfilhada por esse Colendo Tribunal, não lhe assiste razão.

IX. Conforme jurisprudência firmada por esse Supremo Tribunal Administrativo o prazo consignado no n°1 do Art.175º do CPTA, atinente ao dever de executar, tem natureza administrativa (procedimental) contando-se, por isso, nos termos do Art.72º do CPA, logo por maioria de razão, o prazo consignado no n°1 do Art°170º do CPTA - o qual configura o prazo de 30 dias para execução espontânea das sentenças - é de igual modo um prazo de natureza administrativa, sendo por isso, aplicável o disposto no Art.º72° do CPA.

X. Conforme entendimento já amplamente assente por esse Colendo Tribunal, no âmbito do Acórdão do Pleno de 25.01.06 proferido no Proc. n°24.690-A, do Acórdão proferido no âmbito do Proc. n°0941A/05 de 14.10.2010 e ainda o Acórdão de 02.02.2006, proferido no Proc. nº48017-A, é plenamente sustentado que o prazo previsto no n°1 do artigo 175º do CPTA tem natureza administrativa (procedimental) contando-se, por isso, nos termos do artigo 72.º do CPA, e da doutrina veja-se o entendimento propugnado por Mário Aroso de Almeida e Fernandes Cadilha, no CPTA comentado, 3ª ed., pag. 1101.

XI. Recorda-se assim que, o motivo essencial que determina a aplicação do art.72° do CPA ao prazo consignado no disposto no Artº170º nº1 reside na circunstância de se tratar de um prazo imposto à Administração para praticar um acto administrativo, em tudo semelhante a outros que a têm como destinatário, sujeita às vicissitudes desses mesmos actos e, portanto também à disciplina jurídica do CPA que a todos rege.

XII. Logo, afere-se que a douta sentença ao considerar que o prazo de execução espontânea de 30 dias deve ser contado nos termos do disposto no Artº72° do CPA, fez uma correcta aplicação do direito em face da vasta doutrina e jurisprudência, sendo espúrios os argumentos aventados pela Recorrente.

XIII. Invoca ainda a Recorrente que em face da doutrina e da jurisprudência que cita, no caso sub Judice são devidos juros de mora pelo período decorrido entre o fim do prazo de execução espontânea das decisões em causa e da data do efectivo reembolso.

XIV. Efectivamente, a Recorrente peticionou na execução de julgados o direito a juros indemnizatórios e moratórios, contudo como bem sustenta a sentença recorrida “Atendendo a que os juros indemnizatórios e os juros moratórios a favor do contribuinte tem a mesma finalidade, a saber, de o compensar pelo pagamento indevido da prestação tributaria, assim como a mesma função indemnizatória, destinando-se a reparar a espoliação e consequente indisponibilidade do montante pecuniário a que corresponde aquela prestação tributaria, tais juros não devem ser cumuláveis, pois não há qualquer justificação para uma dupla compensação pela mesma privação da disponibilidade da quantia indevidamente paga (cf. neste sentido acórdãos do Pleno da Secção de Contencioso Tributário do STA, proferidos em 24.10-2007, no proc. n°01095/05 e em 17-06-2009, no proc. nº0447/07, e acórdão do STA proferidos em 19-12-2001, no proc. 026608, em 20-10-2004, no proc. 0338/04, em 02-05-2007, no proc. 09/07, em 11-02-2009, no proc. 010003/08 todos disponíveis para consulta in www.dsi.pt/jsta e SOUSA Jorge Lopes de - Código de Procedimento e Processo Tributário, anotado e comentado, Vol. I 6ª edição, Lisboa, Áreas Editora, 2011, pag. 546-547 e 550). Donde em hipótese alguma poderia a Fazenda Pública ser condenada no pagamento simultâneo de juros indemnizatórios e moratórios”

XV. Assim à luz da basta jurisprudência proferida por esse Colendo Tribunal nos Acórdãos proferidos em 17/02/2002, no Proc. nº10/02; em 20/11/2002, no Proc. n°1079/02; em 7/03/2007, no Proc. n°1220/06; em 2/07/2008, no Proc. n°303/08; em 14/07/2008, no Proc. nº304/08; em 31/01/2008, no Proc. nº839/07, e nos Acórdãos do Pleno da Secção proferidos em 24/10/2007 e em 17/06/2009, nos Processos nºs 1095/05 e 447/07, afere-se não serem cumuláveis juros indemnizatórios e moratórios.

XVI. Em face da vasta jurisprudência e doutrina afere-se que a douta sentença procedeu à correcta subsunção dos factos ao direito, razão pela qual decaem liminarmente os argumentos invocados e por maioria de razão, os argumentos invocados pela Recorrente relativamente à violação do disposto no n°5 do Art.º43º da LGT.

XVII. Assim, tendo a Recorrente sido ressarcida em 04.09.2012 da quantia de € 1.486.797,21 respeitantes aos juros indemnizatórios devidos desde 16.12.2002 até à emissão da nota de crédito do imposto indevidamente pago que ocorreu em 30.07.2012, com o pagamento e quantia de € 3.753.759,29.

XVIII. Logo, afere-se de forma inequívoca que foi dado pleno cumprimento ao julgado anulatório tendo a Recorrente sido devidamente ressarcida de todas as quantias a que tinha direito.

XIX. Em face ao exposto falecem in totum os argumentos aventados pelos Recorrentes.

Nestes termos e nos mais de direito que V.ª Ex.ª doutamente suprirá, deve ser negado provimento ao presente recurso, devendo manter-se a douta sentença recorrida.

II - FUNDAMENTAÇÃO

II.1. De Facto

A sentença recorrida julgou provada a seguinte matéria de facto:

1. Em 17 de março de 2003 a ora Exequente foi notificada da liquidação oficiosa de IVA n°... referente ao período de 1999 no montante de EUR 3.753.759,29 e das liquidações de juros compensatórios n°s ..., no montante total de EUR 4.614.566,50 (cf. cópias dos documentos de cobrança a fls. 18-30 e 138-150 dos autos, print a fls. 58 do PAT apenso e avisos de receção a fls. 359-363 do proc. de impugnação n.° .../03 – 4J2S apenso).

2. Em 30 de julho de 2003 a ora Exequente apresentou no serviço de finanças de ... impugnação judicial das liquidações de IVA e juros identificadas no ponto anterior, que correu termos no TAF de Sintra com o n°.../03 - 4J2S (cf. PI e carimbo aposto na respetiva folha de rosto a fls. 2-50 do proc. de impugnação n°.../03 - 4J 2S apenso e respetiva autuação).

3. Em 16 de dezembro de 2002 a ora Exequente pagou o montante de EUR 3.753.75929 correspondente à liquidação oficiosa de IVA n°... “ao abrigo do DL 248-A/2002” (cf. cópia da guia de pagamento modelo 26, a fls 57 do PAT apenso).

4. Em 28 de janeiro de 2011 foi proferida sentença no TAF de Sintra julgando procedente a impugnação judicial n°.../03 - 4J2S, determinando-se no respetivo segmento decisório a anulação das liquidações oficiosas de IVA e de juros compensatórios e condenando-se a Fazenda Nacional a pagar à ora Exequente juros indemnizatórios contados desde 16 de dezembro de 2002, data em que o pagamento foi efetuado, até à data da emissão da respetiva nota de crédito. (cf. sentença a fls. 374-388 do proc. de impugnação n°.../03 - 4J 2S apenso, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido).

5. Em 31 de janeiro de 2011 foi expedida pelo TAF de Sintra a notificação à representação da Fazenda Pública do teor da sentença identificada no ponto anterior. (cf. duplicado na notificação e registo a fls. 391 do proc. de impugnação n°.../03- 4J 2S apenso).

6. Em 11 de fevereiro de 2011 deu entrada no TAF de Sintra requerimento de recurso para o Tribunal Central Administrativo do Sul apresentado pela Fazenda Pública da sentença proferida pelo TAF de Sintra identificada no ponto 4. (cf. requerimento de recurso e carimbo aposto no mesmo a fls. 393 do proc. de impugnação n° .../03 - 4J 2S apenso).

7. O objeto do recurso identificado no ponto anterior consistiu na parte da sentença recorrida “relativamente ao corte do direito à dedução do IVA na dedução de Rapell pela impugnante aos seus associados na importância de EUR 97.927,90”. (cf. alegações de recurso da Fazenda Pública a fls. 399-410 do proc. de impugnação n°.../03 - 4J 2S apenso).

8. Por despacho proferido em 15 de fevereiro de 2011 foi atribuído efeito meramente devolutivo ao recurso identificado no ponto anterior. (cf despacho de admissão de recurso, a fls. 395 do proc. de impugnação n°.../03 - 4J 2S).

9. Em 4 de outubro de 2011 foi proferido pelo Tribunal Central Administrativo Sul acórdão, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido, negando provimento ao recurso interposto pela Fazenda Pública e confirmado a sentença identificada no ponto 4. (cf. acórdão a fls. 442-446 do proc. de impugnação n° .../03 - 4J 2S apenso, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido).

10. O requerimento inicial do presente processo de execução deu entrada no TAF de Sintra em 21 de abril de 2011. (cf. carimbo aposto a fls. 1, dos autos).

11. Em 24/07/2012, a Administração Fiscal emitiu a favor da Exequente o cheque n°52840...813, no montante de €3.753.759,29. (Conforme resulta de fls. 406).

12. Em 04/09/2012, a Administração Fiscal emitiu a favor da Exequente o cheque n°..., no valor de €1.486.797,21 (Conforme resulta de fls. 426 e 427).

E, em sede de factualidade não provada consignou-se na sentença recorrida que: «Nada mais foi provado com interesse para a decisão em causa, atenta a causa de pedir».

Sem prejuízo das questões que o Tribunal ad quem possa ou deva conhecer oficiosamente, é pelas conclusões com que o recorrente remate a sua alegação (art. 639º do C.P.C) que se determina o âmbito de intervenção do referido tribunal.

De outro modo, constituindo o recurso um meio impugnatório de decisões judiciais, neste apenas se pode pretender, salvo questões de conhecimento oficioso, a reapreciação do decidido e não a prolação de decisão sobre matéria não submetida à apreciação do Tribunal a quo.

Assim, atento o exposto e as conclusões das alegações do recurso interposto, temos que no caso concreto, a questão que cumpre apreciar e decidir é a de saber se a decisão recorrida, no que respeita à questão dos juros de mora, padece de erro na aplicação do direito:

- desde logo, da forma de contagem do prazo de execução espontânea das decisões judiciais em causa, de 30 dias, considerando o Tribunal a quo que tal contagem deve ser feita nos termos do disposto no artigo 72º do CPA, com suspensão aos sábados, domingos e feriados;

- por ter sustentado a sua decisão em regime não aplicável in casu uma vez que, atentas as normas transitórias previstas na LOE para 2012, é aplicável ao caso o disposto no actual artigo 43º, nº 5 da LGT;

- por contrariar a clarificação pretendida pelo legislador com a alteração legislativa introduzida no artigo 43º, nº 5 pela LOE para 2012;

- violar o disposto no artigo 102º, nº 2 da LGT, de acordo com o qual são devidos juros de mora a partir do termo do prazo de execução espontânea da respectiva decisão judicial;

- violar o disposto nos artigos 20º, 22º e 268º, nº 4 da Constituição da República Portuguesa por não estabelecer um regime capaz de impelir a Administração Fiscal ao cumprimento das decisões judiciais no prazo legalmente fixado.

Começa o recorrente por alegar que a decisão recorrida, no que respeita à questão dos juros de mora, padece de erro na aplicação do direito, que decorre, desde logo, da forma de contagem do prazo de execução espontânea das decisões judiciais em causa, de 30 dias, considerando o Tribunal a quo que tal contagem deve ser feita nos termos do disposto no artigo 72° do CPA, com suspensão aos sábados, domingos e feriados, em violação do disposto nos artigos 2°, alíneas a) e h) e 11º, n°4, da LGT, bem como do disposto no artigo 57º, n°3 da LGT e 20.º do CPPT, dos quais decorre que os prazos de procedimento tributário, nos quais se inclui o prazo de execução espontânea de julgados, se contam de forma contínua (conclusão XVIII).

O CPTA prevê na execução de sentenças de anulação de actos administrativos, um prazo de execução espontânea de trinta dias, no caso de pagamento de quantia certa, e de três meses nos restantes casos, nos termos do artº.175, nºs.1 e 3.

No caso dos autos, a sentença determinou a anulação das liquidações de IVA e Juros Compensatórios referentes ao ano de 1999 e condenou a A. Fiscal no pagamento de juros indemnizatórios.

E embora a sentença não tenha condenado a recorrente na restituição do imposto indevidamente pago deve vincar-se que a execução dos julgados anulatórios de actos de liquidação, nos casos em que a quantia liquidada foi cobrada e o acto não pode ser renovado, reconduzir-se-á ao pagamento ao contribuinte da quantia indevidamente paga, acrescida, ou não, de juros indemnizatórios. Por isso, relativamente ao imposto indevidamente cobrado, a execução espontânea da decisão anulatória deverá efectuar-se no prazo de 30 dias (cfr. Jorge Lopes de Sousa, C.P.P.Tributário anotado e comentado, II volume, Áreas Editora, 6ª. edição, 2011, pág.531 e seg.).

Quanto ao termo final do prazo de execução espontânea, cumpre salientar que os prazos peremptórios previstos no artº.175, nºs.1 e 3, do C.P.T.A., são prazos procedimentais, pelo que são contados de harmonia com o disposto no artº.72, nº.1, do C.P.A., à data em vigor, suspendendo-se nos sábados, domingos e feriados, pois apenas em prazos legalmente fixados em mais de seis meses esses dias se incluem, nos termos do n.º 2 do mesmo preceito (cfr.Jorge Lopes de Sousa, C.P.P.Tributário anotado e comentado, II volume, Áreas Editora, 6ª. edição, 2011, pág.531 e seg.; Mário Aroso de Almeida e Carlos Alberto Fernandes Cadilha, Comentário ao C.P.T.A., Almedina, 3ª.edição, 2010, pág.1125).

Com estes pressupostos, o referido prazo de 30 dias, computado nos termos do artº. 72, nº.1, do C.P.A., suspende-se nos sábados, domingos e feriados, pelo que bem andou o Tribunal a quo ao assim o ter considerado.

Improcede assim este fundamento de recurso.

No seguimento do acabado de decidir sobre a forma de contagem do prazo de execução espontânea das decisões judiciais em causa, concluímos supra que o referido prazo de 30 dias é computado nos termos do artº. 72, nº.1, do C.P.A., suspendendo-se nos sábados, domingos e feriados, pelo que bem andou o Tribunal a quo ao assim o ter considerado.

Assim, e estando este Tribunal de acordo com a contagem efectuada na decisão recorrida, concluímos (tal como na decisão recorrida a fls. 10 da mesma e 513 dos autos – 2ª parágrafo) “que relativamente à parte da sentença proferida em primeira instância que não foi objecto de recurso pela Fazenda Pública, o trânsito em julgado ocorreu em 11 de Fevereiro de 2011, pelo que a Administração Tributária dispunha até ao dia 25 de Março de 2011 para devolver à impugnante o montante indevidamente pago pela mesma a título das liquidações de IVA impugnadas, na parte não afectada pelo referido recurso”
Quanto à parte da sentença objecto de recurso para o TCAS, foi proferido acórdão em 4 de Outubro de 2011, que confirmou a sentença recorrida, “pelo que a mesma deveria ter sido espontaneamente executada no que diz respeito à quantia referente às liquidações anuladas e indevidamente pagas pela exequente até 11 de Novembro de 2011” (fls. 10/11 da decisão recorrida e 513/514 dos autos, último e 1ª parágrafo, respectivamente).

A diferente forma de contagem do prazo de execução espontânea das decisões judiciais em causa ocasiona discrepância de alguns dias no término do prazo de execução espontânea indicado na sentença recorrida e as datas apresentadas pela recorrente. No entanto, e face à decisão que se tomará adiante no presente recurso, essa discrepância torna-se irrelevante, como veremos.

Alega, ainda, o recorrente que a decisão recorrida, no que respeita à questão dos juros de mora, padece de erro na aplicação do direito, porque:

- O Tribunal a quo sustentou a sua decisão em regime não aplicável in casu uma vez que, atentas as normas transitórias previstas na LOE para 2012, é aplicável ao caso o disposto no atual artigo 43º, n°5 da LGT, dúvidas não restando - nomeadamente, tendo em consideração a jurisprudência recente a propósito desta norma - quanto ao direito ao pagamento de juros de mora da Recorrente.
- Contudo, mesmo que fosse aplicável o regime anterior à alteração introduzida pela LOE para 2012, tal entendimento é ilegal por:
a. contrariar a clarificação pretendida pelo legislador com a alteração legislativa introduzida no artigo 43º, n°5 pela LOE para 2012;
b. violar o disposto no artigo 102°, n°2° da LGT, de acordo com o qual são devidos juros de mora a partir do termo do prazo de execução espontânea da respetiva decisão judicial, posição aliás suportada por parte da doutrina e pela jurisprudência superior.
c. violar o disposto nos artigos 20°, 22° e 268°, n°4 da Constituição da República Portuguesa por não estabelecer um regime capaz de impelir a Administração fiscal ao cumprimento das decisões judiciais no prazo legalmente fixado, colocando o contribuinte em situação de grande fragilidade, contrária à tutela jurisdicional dos administrados, no contexto de uma relação jurídico-pública, num Estado de Direito Democrático.
(cfr. conclusões IX. a X.).


Na apreciação e decisão deste recurso iremos seguir de muito perto o recente Acórdão deste Tribunal proferido em 18/02/2016 no Proc. 09163/15, que se encontra disponível em www.dgsi.pt., por se concordar inteiramente com os seus fundamentos.

Começando por fazer um breve enquadramento jurídico.
Na versão anterior a redacção dada pela Lei nº 64-B/2011, de 30.12 [Lei do Orçamento de Estado para 2012 – LOE2012], os artigos 100.º e 102.º da LGT dispunham o seguinte:
Artigo 100.º (“Efeitos de decisão favorável ao sujeito passivo”):
«A administração tributária está obrigada, em caso de procedência total ou parcial de reclamação, impugnação judicial ou recurso a favor do sujeito passivo, à imediata e plena reconstituição da legalidade do acto ou situação objecto do litígio, compreendendo o pagamento de juros indemnizatórios, se for caso disso, a partir do termo do prazo da execução da decisão».
Artigo 102.º, n.º 2, da LGT (“Execução da sentença”):
«Em caso de a sentença implicar a restituição de tributo já pago são devidos juros de mora a partir do termo do prazo da sua execução espontânea».


A redacção do artigo 100.º da LGT introduzida pela LOE2012, passou a ser seguinte:
«A administração tributária está obrigada, em caso de procedência total ou parcial de reclamações ou recursos administrativos, ou de processo judicial a favor do sujeito passivo, à imediata e plena reconstituição da situação que existiria se não tivesse sido cometida a ilegalidade, compreendendo o pagamento de juros indemnizatórios, nos termos e condições previstos na lei».

Por seu turno, o artigo 43.º da LGT (“Pagamento indevido de prestação tributária”), na versão anterior à LOE2012, tinha a redacção seguinte:
«1. São devidos juros indemnizatórios quando se determine, em reclamação graciosa ou impugnação judicial, que houve erro imputável aos serviços de que resulte pagamento da dívida tributária em montante superior ao legalmente devido.
2. Considera-se também haver erro imputável aos serviços nos casos em que, apesar de a liquidação ser efectuada com base na declaração do contribuinte, este ter seguido, no seu preenchimento, as orientações genéricas da administração tributária, devidamente publicadas.
3. São também devidos juros indemnizatórios nas seguintes circunstâncias:
a) Quando não seja cumprido o prazo legal de restituição oficiosa dos tributos;
b) Em caso de anulação do acto tributário por iniciativa da administração tributária, a partir do 30º dia posterior à decisão, sem que tenha sido processada a nota de crédito;
c) Quando a revisão do acto tributário por iniciativa do contribuinte se efectuar mais de um ano após o pedido deste, salvo se o atraso não for imputável à administração tributária.
4. A taxa dos juros indemnizatórios é igual à taxa dos juros compensatórios».

A LOE2012 introduziu um novo n.º 5 ao preceito do artigo 43.º da LGT citado, com o teor seguinte:
«No período que decorre entre a data do termo do prazo de execução espontânea de decisão judicial transitada em julgado e a data da emissão da nota de crédito, relativamente ao imposto que deveria ter sido restituído por decisão judicial transitada em julgado, são devidos juros de mora a uma taxa equivalente ao dobro da taxa dos juros de mora definida na lei geral para as dívidas ao Estado e outras entidades públicas».


Antes das alterações introduzidas pela LOE2012, segundo a orientação maioritária na jurisprudência e na doutrina, «sendo de entender que não pode haver a cumulação de juros indemnizatórios e moratórios relativamente ao mesmo período de tempo, a interpretação que permite compatibilizar o regime do artigo 100.º da LGT, complementado com o do artigo 61.º do CPPT, e o do artigo 102.º da mesma lei, é a de que, quando há lugar a juros indemnizatórios, na sequência da procedência de processos impugnatórios com fundamento em erro imputável aos serviços, não tem aplicação o regime dos juros de mora previsto no artigo 102.º, pois toda a dívida de juros é paga a título de juros indemnizatórios»(1)

A propósito do n.º 5 do artigo 43.º da LGT citado, é de referir que:

«[t]rata-se de um regime excepcional, com evidente natureza sancionatória e compulsória, visando compelir a administração tributária a executar tempestivamente as decisões transitadas em julgado, o que é reclamado pelo direito à tutela judicial efectiva (art. 20.º, n.ºs 1 e 4, da CRP) que inclui o direito à execução (art. 2. º, n.º 1, do CPC). // Por outro lado, estabelecendo-se que estes juros de mora agravados são devidos relativamente ao período entre o termo do prazo de execução e a emissão da nota de crédito, é de concluir que, nos casos em que esteja em causa executar uma decisão e se trate de uma situação enquadrável no n.º 1, em que são devidos juros indemnizatórios, estes juros de mora serão cumuláveis com os indemnizatórios, pois estes são «contados desde a data do pagamento indevido do imposto até à data do processamento da respectiva nota de crédito, em que são incluídos. (art. 61.º, n.º 5, do CPPT). // Isto significa que, nos casos em que esteja em causa a execução de uma decisão judicial e seja excedido o prazo de execução espontânea da decisão, não se aplicará o entendimento que o STA tem vindo a adoptar sobre a não cumulação de juros de mora com juros indemnizatórios relativamente ao mesmo período de tempo, por não se justificar uma dupla compensação pela mesma privação da disponibilidade da quantia indevidamente paga. No caso previsto neste novo n.º 5 do art. 43.° não deixa de valer, naturalmente, este juízo, mas a atribuição dos juros de mora não é explicada pela intenção de compensar o sujeito passivo pela privação da quantia que pagou indevidamente, mas sim pela ideia de sancionar a administração tributária pelo incumprimento do dever que a lei lhe impõe de executar as decisões judiciais nos prazos previstos na lei e, nos casos em que incorreu em incumprimento, compeli-la a pôr rapidamente termo a essa situação de incumprimento, para não sofrer a consequência do pagamento de juros de mora fortemente agravados. Isto é, a atribuição de juros de mora agravados, nesta específica situação, tem afinidade funcional com sanção pecuniária compulsória, prevista no art. 179.º, n.º 3, do CPTA, para impor à administração a execução das decisões judiciais e não identidade teleológica com os juros indemnizatórios, sendo estas diferentes finalidades que permitem justificar a cumulação de juros».(2)

Importa também ter presente a norma de direito transitório vertida no artigo 151.º da LOE2012, cujo teor relevante é o seguinte:

«3 - A nova redacção do n.º 5 do artigo 43.º e do n.º 3 do artigo 44.º da LGT tem aplicação imediata às decisões judiciais transitadas em julgado, cuja execução se encontre pendente à data da entrada em vigor da presente lei.

4 - Os juros devidos, ao abrigo da nova redacção do n.º 5 do artigo 43.º e dos n.^os 2 e 3 do artigo 44.º da LGT, nos processos de execução fiscal que se encontrem pendentes e nas decisões judiciais transitadas em julgado, cuja execução se encontre pendente, só se aplicam ao período decorrido a partir da entrada em vigor da presente lei»; ou seja, a partir de 01.01.2012. Por outras palavras, «nas decisões judiciais transitadas em julgado pendentes de execução em 01/01/2012 e incumpridas pela administração tributária, apenas poderão ser aplicados os juros de mora agravados a períodos de incumprimento da decisão judicial que sejam posteriores a 01/01/2012»(3)

Deste modo, assiste razão à recorrente, pelo que se reconhece o direito da mesma a juros de mora nas decisões judiciais em causa, devidos desde 01/01/2012 (uma vez que os prazos de execução espontânea – quer os indicados pela recorrente, quer os indicados na sentença recorrida - terminaram em datas anteriores, conforme já vimos supra) até à emissão da nota de crédito em 24/07/2012, nos termos previstos no n° 5 do artigo 43° da LGT.

Deste modo, reconhecendo-se a ilegalidade da decisão recorrida na parte em que não reconheceu o direito da recorrente a juros de mora nos termos supra referidos, terá a mesma de ser revogada nesse segmento, ao que se provirá no dispositivo.

III- DECISÃO

Face ao exposto, acordam, em conferência, os Juízes da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Sul em conceder provimento ao recurso, e em consequência revogar a sentença quanto ao segmento recorrido, reconhecendo-se o direito da recorrente a juros de mora, devidos desde 01/01/2012 até à emissão da nota de crédito em 24/07/2012, a uma taxa equivalente ao dobro da taxa dos juros de mora definida na lei geral para as dívidas ao Estado e outras entidades públicas.

Custas pela Recorrida, que fica dispensada do pagamento do remanescente da taxa de justiça devido a final.

Registe e Notifique.

[Lurdes Toscano]

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[Ana Pinhol]

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[Jorge Cortês]

(1) Jorge Lopes de Sousa, Sobre a responsabilidade civil da Administração Tributária por actos ilegais, Áreas Editora, 2010, p.117.

(2) Diogo Leite de Campos, Benjamim Silva Rodrigues, Jorge Lopes de Sousa, LGT anotada e comentada, 4ª Edição, 2012, p.344.

(3) LGT Anotada e Comentada, Coordenação de José Maria Fernandes Pires, Almedina, 2015, p. 378.