L. M. G. S. E S., veio interpor o presente recurso jurisdicional da sentença do TRIBUNAL ADMINISTRATIVO E FISCAL DE LEIRIA, datada de 27 de Junho de 2011, que julgou improcedente a impugnação judicial deduzida na sequência do despacho de indeferimento expresso que recaiu sobre a reclamação graciosa que apresentou relativa à liquidação adicional de IRS e juros compensatórios relativa ao ano de 2006, no montante de €72.022,04 (compensação nº 2….9).

O Recorrente terminou as suas alegações de recurso, formulando as seguintes conclusões (por nós numeradas):

«1- A liquidação impugnada, encontra-se eivada do erro de quantificação, por força de no cálculo do rendimento tributável para efeitos de IRS que lhe é subjacente, não terem sido computados para efeitos de determinação de mais-valias, os encargos (acréscimos de custos) a que se alude em 16. e 20. da P. I, no valor global de €: 285.000,00;

2 - A Sentença sob recurso, decidindo em sentido contrário, fez errónea interpretação do Art- 51-a) do CIRC.

3 - Tendo subsumido mal ao aludido comando legal, a factualidade dada como provada.

4 - O que determinou erro de julgamento.

5 - As constatações expostas na presente peça processual, conduzirão, julga-se, contrariamente ao que veio a ser determinado pelo Tribunal "a quo", à procedência da impugnação.

6 - Devendo face a todo o exposto, revogar-se a Sentença sob recurso.

7 - E proferir-se outra, através da qual se considere concorrerem os aludidos encargos, para o cálculo das mais-valias subjacentes à liquidação.

8 - Deste modo, resultaram violadas, as normas constantes do artº51- alínea a) e art.º45º, ambos do Código do Imposto s/ o Rendimento das Pessoas Singulares, bem como a do nº1 do Art.º125º do CPPT e da alínea c) do nº1 do Art.º 668º, do CPC.

Excelentíssimos Senhores Juízes Desembargadores: Decidindo como se conclui e vai pedido, concedendo provimento ao presente recurso, assim o julgamos, fareis uma vez mais JUSTIÇA!».

«1) O impugnante apresentou o Anexo G da Declaração de Rendimentos de IRS mod. 3, do ano de 2006, para efeitos de apuramento de Mais/Menos Valias [artigo 10-1-3), do CIRS], relativas à alienação, no que interessa, dos seguintes prédios: prédio urbano para habitação, sito na Rua D. de N., n°s .., .. e .., freguesia de N. S. do P., concelho de C. da R., inscrito na matriz predial sob o artigo 5525, que fora adquirido a título gratuito;

2) Tendo a alienação deste imóvel 5525 sido realizada por escritura pública

de 02/08/2006, do 1° C° Notarial de C. da R., em que o impugnante vendeu o referido imóvel a "A. A. F., NIF 1…9, pelo preço de €200.000,00;

3) E o prédio urbano, sito na R. G. Q., n°s .. e .., freguesia de N. S. do P., concelho de C. da R., inscrito na matriz sob o artigo 477, que foi adquirido a título oneroso em 06/11/1997, por escritura pública do 1° C° Notarial de Caldas da Rainha, pelo preço de €17.457,93;

4) Tendo a alienação deste imóvel 477 sido realizada por escritura publica de 13/10/2006, do C° Notarial em Caldas da Rainha, em que o impugnante vendeu o mesmo ao "T. – C. E., I. F. de C., SA", NIF 5…2, pelo preço de €180.000,00;

5) A Administração Tributária (AT) procedeu a inspecção tributária ao Impugnante, L. M. G. S. e S., com o NIF 1..2, a coberto da Ordem de Serviço n° OI…9, cfr. relatório no PA anexo, cujo teor se tem por reproduzido, cujo despacho de homologação foi proferido em 04/12/2009; tudo conforme o citado relatório;

6) Na sequência do relatório de inspecção referido supra, a AT procedeu a correcções e procedeu a liquidação adicional e compensação, ora em causa, cfr. cópias juntas com a p.i. e juntas no PA;

7) Dou por reproduzida a certidão da conservatória do registo predial junta;

8) Em 26/05/2010, o impugnante interpôs Reclamação Graciosa (RG), cfr. fls. 2/ss do PA anexo de RG; a qual foi indeferida por despacho de 23/06/2010, cfr. fls. 36 do PA de RG; e notificada ao impugnante em 02/07/2010, cfr. A/R de fls.. do PA de RG;

9) O citado prédio com o artigo 5525 encontrava-se penhorado à ordem do processo de execução n°127/06.5.TBCLD, por dívida da sociedade "Soc. Co. e D. J. G. R., Lda", do 2° Juízo do Tribunal Judicial de Caldas da Rainha (Doc. junto n°6), sendo exequente "C. G. de D., SA" (Doc.7), para cuja desoneração e desembaraço o impugnante pagou €125.000,00 (docs. juntos);

10) O citado prédio com o artigo 477 encontrava-se penhorado à ordem do processo de execução n°2../0.2YYLSB, do 1° Juízo, 3ª Secção, dos Juízos de Execução de Lisboa (Doc. 4), sendo exequente era a "I. 2., L..", com sede no Estado de D. nos Estados U. da América (Doc. 5), para cuja desoneração e desembaraço o impugnante pagou à exequente €160.000,00 (Docs. juntos);

11) A presente impugnação deu entrada em 19/07/2010, cfr. fls. 3.

Factos não provados:
Com interesse para a decisão, não se provaram outros factos, além dos fixados.

Motivação:
O tribunal fundou a sua convicção na análise crítica dos documentos referidos em cada ponto do probatório supra, e relatório de inspecção, tudo ponderado com as regras da experiência e tendo em conta também os artigos 72 a 76, da LGT e 62/ss do RCPIT».


B.DE DIREITO

DA PRETENSA NULIDADE DA SENTENÇA

O recorrente sustenta que a sentença recorrida padece da nulidade prevista na al. c) do n.º 1 do artigo 668.º do CPC, porque se fez uma errada interpretação dos normativos aplicáveis.

Ora, em primeiro lugar, importa desde já referir que, em nosso critério, o que o recorrente está (sob esta designação de nulidade) a invocar é o erro de julgamento e não a nulidade apontada (e, por isso, adiante se apreciará, sob esse prisma, esta alegação).

Mas, de todo o modo, se tomarmos a alegação como invocação da dita nulidade da sentença, julga-se que a mesma não se verifica.

Segundo se dispõe na al c) do nº 1 do citado artigo 668º do CPC (cfr. no âmbito tributário o artigo 125º do CPPT), a sentença é nula, quando os fundamentos estejam em oposição com a decisão.

Trata-se, aqui, de uma nulidade da sentença que se consubstancia na existência de «um vício real no raciocínio do julgador (e não um simples lapsus calami do autor da sentença): a fundamentação aponta num sentido; a decisão segue caminho oposto ou, pelo menos, direcção diferente» (cfr. Antunes Varela, Miguel Bezerra, Sampaio e Nora, Manual de Processo Civil, 2ª ed., pag. 690 e Jorge Lopes de Sousa, Código de Procedimento e de Processo Tributário Anotado, nota 9 ao art. 125º, pág. 547).

Ou, como ensina o Prof. Lebre de Freitas (CPCivil anotado, vol. II, pag. 670) «entre os fundamentos e a decisão não pode haver contradição lógica; se, na fundamentação da sentença, o julgador seguir determinada linha de raciocínio, apontando para determinada conclusão, e, em vez de a tirar, decidir noutro sentido, oposto ou divergente, a oposição será causa de nulidade da sentença. Esta oposição não se confunde com o erro na subsunção dos factos à norma jurídica ou, muito menos, com o erro na interpretação desta (...). A oposição entre os fundamentos e a decisão tem o seu correspondente na contradição entre o pedido e a causa de pedir, geradora da ineptidão da petição inicial (artigo 193-2-b)»..

Deste modo, não há dúvidas de que na sentença não se verifica a nulidade prevista al.al.c) do n.º1 do artigo 668.º do CPC.

Ø DO MÉRITO DO RECURSO

Informa-nos o probatório que a liquidação de IRS controvertida resultou de correcção aritmética, no montante € 155.977,36 efectuada ao rendimento líquido da categoria G de IRS do ano de 2006.

O recorrente impugnou junto do Tribunal Administrativo e Fiscal de Leiria (TAF de Leiria) a liquidação por não se conformando com a correcção efectuada pela Administração Tributária e Aduaneira (AT) por via da desconsideração dos encargos (acréscimos de custos), no valor de € 250.000,00, suportados com pagamentos realizados em processos executivos à ordem dos quais se encontravam os imóveis penhorados, a fim de obter o levantamento das atinentes penhoras, no sentido da posterior venda.

O Mmº Juiz a quo, a este respeito, em sede de apreciação e julgamento daquela questão jurídica, fundamentou de direito, nos seguintes termos: «Como ensina o Prof. SALDANHA SANCHES, como o nome indica, mais-valia corresponde a um ganho, ou seja, a uma diferença positiva entre dois valores, o de aquisição e o de realização (normalmente, a alienação), sendo oposto ao conceito de menos-valia, ou seja, os casos de alienação de um bem por um valor inferior ao valor de aquisição. As mais-valias e a sua tributação representam a passagem do conceito de rendimento-fonte para o de rendimento-acréscimo patrimonial. Ao contrário do que se passa com os rendimentos do trabalho ou com os rendimentos de capital, em que o princípio é o da tributação de qualquer ganho proveniente de um certo facto, nas mais-valias temos um regime casuístico e sem um princípio ordenador. Este casuísmo, em nosso entender já está patenteado no antigo Código de Mais valias, como entendemos que resulta do respectivo preâmbulo destacando apenas as expressões (ponto 2) «a ideia de que se partiu para traçar os limites do imposto foi a de considerar mais-valias os aumentos de valor dos bens que os contribuintes não produziram nem adquiriram para venda (...)» (ponto 4) Como, em princípio, só se visam com este imposto valorizações meramente ocasionais ou, no dizer dos Ingleses, ganhos trazidos pelo vento, nem a existência ( ...) ».

O recorrente, nas conclusões 1 a 6 diverge do assim decidido por o Tribunal «a quo» ter incorrido em erro de julgamento ao desconsiderar os encargos com o pagamento da dívida exequenda que onerava os imóveis em presença como encargo para a determinação das mais - valias.

Dos preceitos incluídos no CIRS assume, relevância fundamental para a questão a decidir a alínea a) do n.º 1 do artigo 10º, segundo o qual, constituem mais-valias os ganhos obtidos que, não sendo considerados rendimentos empresariais e profissionais, de capitais ou prediais, resultem de alienação onerosa de direitos reais sobre bens imóveis.

Importa destacar ainda, que por força do n.º4 do artigo 10º do CIRS, o ganho sujeito a IRS é constituído pela diferença entre o valor de realização e o valor de aquisição, sendo que, no caso de alienação de bens imóveis, para a determinação das mais-valias sujeitas a imposto, ao valor de aquisição acrescem os encargos com a valorização dos bens, comprovadamente realizados nos últimos cinco anos, e as despesas necessárias e efectivamente praticadas, inerentes à aquisição e alienação (cfr. alínea a) do n.º 1 do artigo 51º do CIRS).

No plano dos princípios constitucionais a dedução de custos e encargos para a determinação da mais-valia sujeita a imposto decorre do princípio geral de tributação do rendimento real consagrado no artigo 104.º, n.º 2 , impõe que só devam ser sujeitos a imposto os rendimentos líquidos, impondo, assim, a dedução das despesas necessárias para que o rendimento pudesse ter ocorrido. (Neste sentido entre muitos outros - Acórdão do STA de 21.03.2012, proferido no processo n.º 0587/11, disponível em texto integral em www.dgsi.pt)

Efectivamente, em conformidade com o artigo 51º do CIRS, «Para a determinação das mais-valias sujeitas a imposto, ao valor de aquisição acrescem:

a) Os encargos com a valorização dos bens, comprovadamente realizados nos últimos cinco anos, e as despesas necessárias e efectivamente praticadas, inerentes à aquisição e alienação, nas situações previstas na alínea a) do nº 1 do artigo 10º;

b) As despesas necessárias e efectivamente praticadas, inerentes à alienação, nas situações previstas nas alíneas b) e c) do nº 1 do artigo 10º.»

Isto significa que, nos termos deste preceito, que o legislador distingue duas situações: "encargos com a valorização dos bens", comprovadamente realizados, " e “despesas necessárias e efectivamente praticadas, inerentes à aquisição e alienação".

Na primeira estatuição do normativo enfoca-se a valorização do próprio bem, enquanto que na segunda, o enfoque está na aquisição e alienação do bem.

Centrando a nossa atenção no caso trazido a juízo, face ao que supra se disse, podemos avançar que tratando-se de despesa com a “ desoneração” do bem imóvel para ser entregue livre de ónus e encargos a situação enquadra-se na segunda estatuição da norma do artigo 51º, n.º1 al.a) do CIRS.

Neste particular, há que atender aos princípios da necessidade (despesas "necessárias" à alienação ou aquisição) e da inerência (despesas "inerentes" à alienação ou aquisição), pois a eles faz apelo o legislador ao consagrar tais expressões. Exige-se a concomitância dos dois princípios, já que eles se encontram conexionados entre si: «e as despesas necessárias( ...), inerentes à( ...)».

Despesas necessárias hão-de ser, pois, aquelas sem as quais a aquisição ou alienação não são possíveis. Assim, a título de mero exemplo, como não é possível vender um imóvel, validamente, sem ser por escritura pública, há uma relação de necessidade inerente entre as despesas da escritura e a alienação do bem.

Despesas "inerentes" à aquisição ou alienação são as despesas "necessárias" à concretização das mesmas mas que, além de necessárias à transmissão ou alienação, fazem parte da essência da própria aquisição ou alienação.

A penhora traduz uma apreensão do bem, não para possibilitar a sua alienação ou aquisição, mas para segurança e garantia e eventual preferência na realização de créditos através da venda (entenda-se aquisição ou alienação).

Ou seja, a remoção de obstáculos (da penhora), para abrir caminho a uma venda sem ónus ou encargos, é uma realidade exterior à alienação ou aquisição, que, está, na verdade, conexionada com estas, mas, não faz parte da essência intrínseca das mesmas. A aquisição ou alienação de um imóvel com ónus ou encargos será possível? Entendemos que a resposta é positiva. Normalmente, o que bem se compreende, a aquisição ou alienação é feita livre de ónus ou encargos. Todavia, em nosso modesto entendimento, pode ser efectuada sem essa condição.

Assim, sendo tais pagamentos conexos com a alienação, eles não se apresentam inerentes a esta. Sobre o mesmo bem penhorado podem incidir diversas penhoras, correspondentes a diversas quantias exequendas, que, no total, podem representar um valor, por mera hipótese, muito superior ao valor do próprio bem. O pagamento de todas essas quantias exequendas para libertar o bem de modo a poder ser alienado fora do processo, ou processos, executivo, assim, não representa uma despesa inerente à alienação que venha a ser feita.

Aqui chegados, estamos em condições de concluir que as despesas suportados pelo recorrente (relativas a bens penhorados em data anterior à venda), com a extinção e pagamento de penhoras, não são dedutíveis na determinação do rendimento colectável (mais - valias) em IRS a título de despesas necessárias inerentes à aquisição e/ou alienação, na medida em que, estas despesas só foram necessárias para libertar os bens do encargos que sobre eles recaia. (Neste sentido, vide – Acórdão do STA de 18.11.2009, proferido no processo n.º 0585/09, disponível em texto integral em www.dgsi.pt.).

A sentença recorrida, que decidiu neste sentido, não merece, pois, censura e deve ser confirmada.

IV.DECISÃO

Termos em que, face ao exposto, acordam os juízes da Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Sul em negar provimento ao presente recurso e manter a sentença recorrida.

Custas a cargo do Recorrente.

Registe e notifique.

Lisboa, 3 de Março de 2016.