A) De acordo com o registo de Constituição da sociedade A…, Unipessoal, Lda (ou devedora originária) A… é a sua sócia e gerente – AP 06/20050506 (fls 324 e 325m, do PEF);

B) Em 13-10-2010 a devedora originária entregou via internet a declaração de

rendimentos Modelo 22, relativa ao período de tributação 01-01-2007 a 31-12-

2007 (fls 561 a 564, do PEF);

C) Em 29-10-2010 foi emitida, em nome da devedora originária a nota de cobrança nº 2010 19888346, proveniente da auto-liquidação de IRC do período de 01-01-2010 a 31-12-2010, no valor de €21.550,47 (fls 565 a 570, do PEF);

D) Em 04-11-2010 a devedora originária foi notificada da demonstração da liquidação de juros com registo CTT nº RY514568166PT (fls 571 e 572, do PEF);

E) Em 05-11-2010 foi recebida pela devedora originária a notificação da demonstração da liquidação – nota de cobrança com o registo CTT nº RY514560508PT (fls 571 a 573, do PEF);

F) Em 30-01-2011 foi instaurado o processo de contra-ordenação nº 1589201106006965, contra a devedora originária, com fundamento no Auto de Notícia C0001267528, pela falta de entrega do pagamento especial por conta de 2009/03, tendo sido fixada a coima de 861,11 (fls 550 a 552, do PEF);

G) Em 16-06-2011 foi instaurado o processo de execução fiscal nº 1589201101061178, para cobrança da coima fixada no processo de contraordenação identificado no ponto anterior (fls 287, do PEF);

H) A devedora originária foi sujeita a inspecção tributária em cumprimentos das

Ordens de Serviços nºs OI201010529, OI201010530 e OI202010531, tendo sido

identificadas correcções em sede de IRC ao lucro tributável nos anos de 2007, de €382.404,45, de 2008, €303.389,98 e 2009, de €551.678,35, e correcções de IVA do período de 2009 12T de €372,35, conforme pontos III.1 e III.2 do Relatório de Inspecção Tributária, junto a fls 406 a 425, do PEF;

I) Em 24-01-2012, em nome da devedora originária foi emitida a nota de cobrança nº 2012 53908, relativa a IRC de 01-01-2007 a 31-12-2007, no valor de €116.006,04, a que corresponde o montante de €120.379,01, de acerto de liquidação, €213,37 de juros de mora e €16.397,61 de juros compensatórios, €566,52 de juros compensatórios de pagamento por conta a que foi deduzido o estorno de €21.550,47 (fls 574 a 578, do PEF);

J) Em 22-03-2012 foi instaurado o processo de execução fiscal nº 15892010201032666, para cobrança coerciva da nota de cobrança de IRC, relativa ao período de 01-01-2007 a 31-12-2007 (fls 292 a 314, do PEF);

K) Em 23-05-2012 a devedora originária requereu a suspensão do processo de execução fiscal, com dispensa de prestação de garantia;

L) Em 15-06-2012, por despacho do Chefe do Serviço de Finanças, o pedido de

dispensa de prestação de garantia foi indeferido;

M) A devedora originária deduziu reclamação graciosa a que foi atribuído o nº

1589201204001699, relativo a IRC de 2007

N) Em 23-01-2013 deu entrada no Tribunal Tributário de Lisboa impugnação judicial da liquidação de IRC de 2007, a que foi atribuído o nº 151/13.1BELRS, encontrando-se pendente para decisão (por consulta ao SITAF);

O) Em 22-02-2013 a devedora originária foi citada no processo de execução fiscal

(318 a 321, do PEF);

P) Em 03-05-2013 o Serviço de Finanças elaborou o Autor de Diligências onde, o

funcionário, certificou que a devedora originária não possui quaisquer bens penhoráveis (fls 323, do PEF);

Q) Em 14-06-2013 a Chefe de Finanças Adjunta preparou o processo de execução

fiscal para efeitos de reversão contra a aqui oponente, na qualidade de responsável subsidiária e a convocação da mesma para exercício do direito de audição (reversão) (fls 326 a 330, do PEF);

R) Em 25-06-2013 a oponente foi notificada para audição prévia (reversão), cujo

teor se dá por inteiramente reproduzido para todos os efeitos legais (fls 331 a 334, do PEF);

S) Em 27-06-2013 a oponente veio exercer direito de audição (reversão), invocando a inexistência dos pressupostos para a efectivação da responsabilidade subsidiária (fls 335 a 395, do PEF);

T) Em 29-07-2013 a oponente veio juntar exposição (fls 396 a 397, do PEF);

U) Em 21-10-2013 por despacho do Chefe do Serviço de Finanças foi determinada

a prossecução da reversão da execução fiscal contra a oponente, na qualidade de responsável subsidiária (fls 495 a 498, do PEF);

V) Em 23-10-2013 a oponente foi citada por carta registada com aviso de recepção, tendo sido anexado fotocópias da certidão de dívida, da informação de 14-06-2013, informação e despacho que recaiu s/ requerimento de 28-06-2013 e do acto de reversão (fls 499 a 501, do PEF);

W) Em 29-10-2013 o aviso de recepção da citação foi assinado (fls 502 e 503, do

PEF);

X) Em 14-11-2013 a oponente veio requerer a nulidade da citação, por não foram

juntos os elementos essenciais das liquidações, designadamente a fundamentação das liquidações (fls 504 a 509, do PEF);

Y) Em 25-11-2013 por despacho do Chefe do Serviço de Finanças foi reconhecida

a nulidade da citação, pela falta de elementos essenciais da liquidação (fls 510, do PEF);

Z) Em 16-12-2013 foi enviada carta registada com aviso de recepção com vista à

citação da oponente 16-12-2013, assinado a (fls 511 a 518, do PEF);

AA) Segundo consta de fls 517, do PEF a citação de 12-12-2013, foi acompanhada

de anexos: fotocópias das certidões de dívida, da informação de 16-06-2013, informação e despacho de 07-10-2013, 2013-08-14, da informação e despacho de 25-11-2013 relatório do processo de inspecção tributária dos exercícios de 2007, 2008 e 2009;

BB)Conforme doc nº 1-A, da pi de oposição verifica-se que o Relatório de Inspecção Tributária enviada em anexo à citação não se encontra completo, faltando folhas intercalares e termina no ponto 104, que quando confrontado com o Relatório junto ao PEF a fls 399 a 430, verifica-se que não foram fotocopiados os versos das folhas do relatório;

CC) O aviso de recepção da citação foi assinado a 19-12-2013 (fls 519 a 520, do PEF);

DD) A oposição deu entrada a 14-01-2014.”.

IV -FUNDAMENTAÇÃO DE DIREITO

O Tribunal Tributário de Lisboa julgou procedente a oposição à execução por nulidade da citação, tendo para o efeito vertido a seguinte fundamentação:
“In casu”, conforme se retira da matéria de facto provada a oponente foi citada,
enquanto responsável subsidiária e no âmbito do processo de execução fiscal nº
158920110161178 e apenso e, no dia 29-10-2013, foi assinado o aviso de recepção da citação tendo apresentado requerimento a arguir a nulidade da citação, por não terem sido juntos os elementos essenciais das liquidações, e requer no requerimento apresentado: a data, forma e modo, incluindo o registo e ou aviso de recepção devidamente assinado de como a sociedade, devedora originária foi notificada para exercer o direito de audição em momento anterior à liquidação, incluindo os actos de liquidação de juros compensatórios referidos, a data, forma e modo como a sociedade foi notificada do acto de liquidação incluindo dos actos de liquidação dos juros compensatórios, cópia do aviso de recepção.
Tendo, em tempo sido arguida a nulidade da citação, veio a ser-lhe dada razão e, por despacho de 25-11-2013 do Chefe do Serviço de Finanças foi ordenada nova citação, cujo aviso de recepção foi assinado no dia 16-12-2013.
Havendo agora de examinar se esta citação cumpre o disposto no artº 22, nº.4, da
L.G.Tributária e, em caso negativo, se prejudicou a defesa da aqui oponente (cfr.artº.198, nº.4, do C.P.C.).
«A citação dos responsáveis subsidiários deve conter os elementos essenciais da liquidação (ou liquidações) que está subjacente à execução fiscal, incluindo a respectiva fundamentação, a fim de lhes assegurar a possibilidade de reclamarem
graciosamente ou impugnarem contenciosamente (A reclamação graciosa ou a impugnação judicial podem ser deduzidas nos prazos de 120 e 90 dias, respectivamente, a contar da data da citação, em conformidade com o preceituado
nos artºs.70, nº.1, e 102, nº.1, al.c), do C.P.P.T.), direitos que lhe são assegurados pelo citado artº.22, nº.4, da L.G.Tributária (cfr.artº.23, nº.4, da L.G.T.).
Sem tais indicações, o acto tributário não será eficaz relativamente aos responsáveis subsidiários (cfr.artº.77, nº.6, da L.G.T.; artº.36, nº.1, do C.P.P.T.), pelo que essa falta constituirá, além do mais, um fundamento autónomo de oposição à execução fiscal, enquadrável no artº.204, nº.1, al.i), do C.P.P.T.» (cfr.Jorge Lopes de Sousa, C.P.P.Tributário anotado e comentado, III volume, Áreas Editora, 6ª. edição, 2011, pág.112; Diogo L. Campos e Outros, L.G.T. comentada e anotada, Vislis Editores, 3ª. edição, 2003, pág.129).
Por outro lado, dispõe o artº.77, nº.2, da L.G.T., que a fundamentação dos actos tributários pode ser efectuada de forma sumária, mas deve sempre conter as disposições legais aplicáveis, a qualificação e quantificação dos factos tributários e as operações de apuramento da matéria tributável e do tributo.
Voltando ao caso dos autos, atenta a matéria de facto provada (pontos AA) e BB), da matéria de facto provada), deve concluir-se que a citação da oponente enquanto responsável subsidiária e no âmbito do processo de execução fiscal em causa., não reúne os requisitos legais previstos no mencionado artº.22, nº.4, da L.G.T.
Na realidade a citação para além de não ter sido acompanhada com os elementos entendidos necessários como pertinentes, pela própria oponente, não foram juntas as liquidações quer do imposto quer dos juros compensatórios. Terá sido junto o
Relatório de Inspecção Tributária, mas, ao que tudo indica sem que estivesse completo.
Assim é, porquanto o acto de citação não inclui a fundamentação das liquidações que constituem a dívida exequenda (IRC de 2007, JC, Coima de 2011), atento o conteúdo da fundamentação sumária previsto no aludido artº.77, nº.2, da L.G.T., não foi cumprido.
«Resta apreciar a alegada existência de prejuízo para a defesa da oponente, no âmbito dos direitos processuais que podem ser exercidos na sequência da sua citação na execução (cfr.artº.198, nº.4, do C.P.C.).
A exigência legal de que a falta seja susceptível de prejudicar a defesa do citado, constitui a garantia de o regime instituído ser utilizado para realizar o seu escopo
(evitar a restrição ou supressão prática do direito de defesa) e não para finalidades puramente formais ou dilatórias, assim constituindo um corolário do princípio geral previsto no artº. 201, nº.1, do C.P.Civil, quanto à nulidade dos actos processuais. Como “defesa” do executado, para este efeito, não se poderá considerar apenas a possibilidade de dedução de oposição, mas sim o uso de todas as faculdades que a lei atribui ao executado/revertido no processo executivo, nomeadamente a mencionada possibilidade de reclamação graciosa ou impugnação judicial dos actos tributários que constituem a dívida exequenda. O que é relevante, para a ocorrência da nulidade em apreciação consiste na mera possibilidade de prejuízo para a defesa do executado e não a demonstração da existência de efectivo prejuízo, atenta a expressão utilizada pelo legislador no artº.198, nº.4, do C.P.C. - “puder prejudicar a defesa do citado” - expressão equivalente à utilizada no artº.165, nº.1, al.a), do C.P.P.T. Por outras palavras, será necessário demonstrar a existência de prejuízo para a defesa do citado, no âmbito dos direitos processuais que podem ser exercidos na sequência dessa citação» (cfr.José Lebre de Freitas e Outros, C.P.Civil anotado, Volume I, Coimbra Editora, 1999, pág.341; Jorge Lopes de Sousa, C.P.P.Tributário anotado e comentado, III volume, Áreas Editora, 6ª. edição, 2011, pág.138 e seg.).
No caso “sub judice”, «os elementos notificados à revertida serão insuficientes (faltando a fundamentação das liquidações que constituem a dívida exequenda, conforme impõem os citados artº.22, nº.4, e 77, nº.2, da L.G.T.), por si só, para que a mesma, caso o entenda, possa impugnar as liquidações exequendas de forma esclarecida e cabal, assim podendo usar de todos os meios de defesa que a lei faculta ao devedor principal.
Mais se dirá que o regime de sanação da insuficiência da comunicação de “decisões em matéria tributária” previsto no artº.37, do C.P.P. Tributário, é de aplicação no âmbito do procedimento tributário, que não do processo judicial tributário, como é o processo de execução fiscal» (cfr.artº.103, da L.G.Tributária), assim não tendo utilização no caso dos autos (cfr.ac.S.T.A.-2ª.Secção, 20/12/2011, rec.1037/11; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 19/4/2012, rec.569/11; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 27/3/2012, proc. 4661/11, Ac do TCA Sul de 03-07-2012, 2º juízo, proc. 05763/12).
Pelo que, é forçoso concluir pela existência de nulidade da citação da oponente, enquanto revertida e no âmbito do processo de execução fiscal., tudo em virtude da notória inexistência de elementos incidentes sobre a fundamentação das liquidações que constituem a dívida exequenda, ausência essa que prejudica a sua defesa, em consequência procede a oposição, com este fundamento.” (fim de citação)

Inconformada com tal decisão veio a Recorrente interpor o presente recurso alegando para o efeito e em síntese que a sentença padece de erro de julgamento ao ter considerado procedente a oposição à execução fiscal por nulidade da citação porquanto esta não constitui fundamento da oposição à execução fiscal.

Alega em síntese que, tendo a sentença recorrida julgado procedente a oposição à execução, única e exclusivamente, com fundamento na invocada nulidade da citação, deve a sentença ser revogada, por errada interpretação e aplicação do disposto no art.º 204º do CPPT, determinando-se a baixa dos autos ao tribunal recorrido para conhecer as demais questões invocadas pela oponente, se a tal nada mais obstar.

Vejamos.

O art. 204º do CPPT consagra, de forma taxativa, os fundamentos da oposição à execução fiscal nos seguintes termos:

“1 - A oposição só poderá ter algum dos seguintes fundamentos:
a) Inexistência do imposto, taxa ou contribuição nas leis em vigor à data dos factos a que respeita a obrigação ou, se for o caso, não estar autorizada a sua cobrança à data em que tiver ocorrido a respectiva liquidação;
b Ilegitimidade da pessoa citada por esta não ser o próprio devedor que figura no título ou seu sucessor ou, sendo o que nele figura, não ter sido, durante o período a que respeita a dívida exequenda, o possuidor dos bens que a originaram, ou por não figurar no título e não ser responsável pelo pagamento da dívida;
c) Falsidade do título executivo, quando possa influir nos termos da execução;
d) Prescrição da dívida exequenda;
e) Falta da notificação da liquidação do tributo no prazo de caducidade;
f) Pagamento ou anulação da dívida exequenda;
g) Duplicação de colecta;
h) Ilegalidade da liquidação da dívida exequenda, sempre que a lei não assegure meio judicial de impugnação ou recurso contra o acto de liquidação;
i) Quaisquer fundamentos não referidos nas alíneas anteriores, a provar apenas por documento, desde que não envolvam apreciação da legalidade da liquidação da dívida exequenda, nem representem interferência em matéria de exclusiva competência da entidade que houver extraído o título.
2 - A oposição nos termos da alínea h), que não seja baseada em mera questão de direito, reger-se-á pelas disposições relativas ao processo de impugnação.”.

Resulta evidente que a nulidade da citação não consta do elenco dos fundamentos da oposição à execução fiscal.

A jurisprudência tem considerado de forma pacífica e uniforme que “No regime do Código de Procedimento e de Processo Tributário a nulidade da citação para a execução fiscal não serve de fundamento à respectiva oposição, devendo, antes, ser arguida no processo executivo, que prosseguirá depois de suprida a nulidade.” (cfr. Ac. do Pleno da Secção do Contencioso Tributário do STA de 28/02/2007- proc. 0803/04).

Este entendimento tem sido seguido de forma uniforme pela jurisprudência dos tribunais superiores, segundo o qual “O meio adequado para sindicar a nulidade da citação é arguição da nulidade da citação (artº 198º, nº 2 do Código de Processo Civil) no âmbito do processo de execução fiscal, com a garantia adicional de se poder reclamar do eventual acto de indeferimento de tal arguição de nulidade nos termos dos arts. 103º, nº 2 da Lei Geral Tributária e 276º do Código de Procedimento e Processo Tributário”. (cfr. Ac. STA de 17/12/2014 – proc. 01193/13, entre outros).

Desta forma reiteramos o entendimento que “A nulidade da citação não constitui fundamento de oposição à execução, devendo ser invocada no processo de execução mediante requerimento dirigido ao órgão de execução fiscal” (cfr. Ac. do TCA Sul de 16/02/2023 – proc. 408/14.4BECTB entre outros).

Perante o acima exposto, assiste razão à Recorrente quando alega erro de julgamento pelo tribunal a quo ao ter julgado procedente a oposição à execução fiscal por nulidade da citação.

Considerando que a Oponente invocava na petição inicial de oposição à execução fiscal não só a nulidade da citação, mas também a inexigibilidade da dívida exequenda e a sua ilegitimidade na execução fiscal, julgamos ser de conceder provimento ao recurso, revogar a sentença recorrida e determinar a baixa do processo à 1ª instância para conhecimento dos demais fundamentos, se nada mais obstar.