1 – RELATÓRIO

E..., melhor identificada nos autos, apresentou reclamação, nos termos do artº 276º do CPPT, do acto da Directora de Finanças Adjunta de ..., de 03/05/16, que, em resposta ao Requerimento apresentado em 28-04-2016, informou “que a intervenção dos serviços da AT ocorreu no âmbito do processo de inquérito [.../2011.2IDFAR] que corre termos em nome da Requerente”, bem como que não existe qualquer liquidação nem qualquer relatório de inspecção tributária, sendo que os valores apurados para efeito de quantificação da matéria criminal foram objecto de pedido de indemnização civil.

O Tribunal Administrativo e Fiscal de Loulé indeferiu liminarmente a reclamação apresentada.

Inconformada com tal decisão, a Reclamante, e ora Recorrente, interpôs recurso jurisdicional, formulando as seguintes conclusões:

1. A recorrente foi alvo de uma inspeção tributária realizada no ano de 2011, mas não foi notificada de qualquer resultado da ação inspetiva.

2. Pois apenas foi notificada de um despacho de acusação do Ministério Público pelo crime de fraude fiscal.

3. No processo-crime constam relatórios elaborados por técnicos de A.T., que são meros instrumentos de trabalho elaborados no âmbito da investigação, mas que nunca foram deles dado conhecimento à recorrente enquanto instrumentos de liquidação adicional de IRS, na eventualidade de a inspeção tributária concluir fundamentadamente pela existência de elementos que conduzissem a tal liquidação adicional.

4. Na eventualidade de a Autoridade Tributaria constatar que existem motivos e fundamentos para proceder à liquidação adicional de IRS, o que tem de ser escrito no relatório de inspeção, tal facto, tem de ser objeto de audição prévia e eventualmente de impugnação, caso não se mostre desde logo evidente a improcedência da imputação dos valores como benefícios económicos dos valores que no entender da Autoridade Tributaria justificam a liquidação adicional resultantes dos benefícios económicos do contribuinte não declarados.

5. O processo-crime por fraude fiscal só pode ter lugar quando:

a) A inspeção realizada pela AT, determina existir lugar à liquidação adicional, e após audição prévia e posterior impugnação se for caso disso, se determine a final que o contribuinte é efetivamente devedor;

b) Após tal desiderato, ser dado prazo para pagar ou solicitar o pagamento em prestações.

6. No caso da alínea b), caso o contribuinte pague ou solicite o pagamento em prestações, suspende-se o processo criminal.

7. No caso concreto a recorrente não foi notificada:

- Nem do resultado da inspeção tributária;

- Nem em consequência houve lugar aos procedimentos seguintes que seriam a audição prévia, impugnação, prazo para pagar ou solicitar o pagamento a prestações.

8. Assim sendo, a recorrente considera que a A.T. não concedeu à contribuinte os direitos de defesa, por, no entender dos funcionários da Direção de Finanças, não terem de o fazer, o que fizeram de forma errónea.

9. Todos os contribuintes são e devem ser tratados de forma igual perante a Autoridade Tributária.

10. O processo-crime foi instaurado à revelia dos procedimentos legais existentes na nossa Lei Fiscal, uma vez que, sem qualquer fundamento, a A.T. parte para o procedimento criminal sem passar pelo procedimento administrativo atrás enunciado, e muito estranho é, que todo o procedimento criminal tenha sido realizado pelo Ministério Público, que tem por função primeira zelar pelo cumprimento da legalidade democrática e consequente defesa dos interesses e direitos dos cidadãos.

11. Tendo o direito de discutir no âmbito tributário a existência ou não de divida fiscal e obviar à pendência de um processo-crime.

12. Até porque não é o Ministério Público nem o Juiz que pode proceder à revisão da matéria coletável e ao exame de documentos contabilísticos, mas sim cabe essa tarefa à A.T.

13. É para isso e por isso que se asseguram as formas de realização e apuramento de matérias coletáveis.

14. Não existindo assim processo fiscal, o que afecta de forma clamorosa os direitos legalmente e constitucionalmente garantidos.

15. Pois estamos perante uma omissão, por parte da A.T., que não assegurou a tutela plena, eficaz e efectiva dos direitos ou interesses em causa.

16. A recorrente reagiu contra um despacho proferido pelo Diretor de Finanças de ..., que decidiu não apresentar o relatório final, dizendo que as ordens de serviço para esse efeito tinham sido encerradas uma vez que havia processo de inquérito e os valores pedidos estariam no pedido de indemnização cível junto à acusação.

17. E fê-lo erradamente, como reclamação, perante o Tribunal Administrativo e Fiscal de Loulé.

18. Informada que o procedimento não era o correto, requereu que fosse convolado em intimação.

19. Nos termos do artigo 147º do CPPT, a recorrente não tem outro meio processual e legal ao seu dispor, para obter da administração fiscal o relatório que é do seu interesse.

20. E perante o Tribunal de Instrução Criminal, não pode ali requerer diligências de prova, tais como requerer que o Tribunal oficie a autoridade tributária a apresentar o relatório.

21. O órgão judicial com jurisdição na matéria é o Tribunal Administrativo e Fiscal.

22. Os factos alegados preenchem os requisitos da intimação previstos no artigo 147º do C.P.P.T..

23. Foram violados o artigo 147º do C.P.P.T. e o artigo 268 nº. 1 da C.R.P.

Nestes termos, nos melhores de direito e sempre com o mui douto suprimento de V.Exa., deve o presente recurso ser julgado procedente, por provado, e consequentemente, anulado o despacho proferido pelo Tribunal Administrativo e Fiscal que indeferiu liminarmente a reclamação e não convolou em processo de intimação o requerimento apresentado, proferindo-se Acórdão que mande proceder à convolação do processo em intimação, com o que se fará justiça.

*

Com dispensa de vistos, atenta a sua natureza urgente, vem o processo submetido à Secção de Contencioso Tributário para julgamento do recurso.

2.1. De facto

Embora sem autonomização expressa da matéria de facto, o Mmo. Juiz considerou relevante para decidir o seguinte:

1 - Nos termos do documento de fls. 59-60, a Reclamante, em 28 de Abril de 2016, solicitou ao Director de Finanças de ... “que seja notificada da existência de dívidas fiscais relativas aos anos de 2008, 2009, 2010 e 2011, para efeitos de impugnação dos mesmos, uma vez que nunca se procedeu à sua notificação, não podendo a mesma exercer qualquer direito de defesa, de contestação ou mesmo de conhecimento da matéria tributária que se considera que foi indevidamente liquidada pela contribuinte, pelo que se solicita que de imediato e com carácter de urgência se proceda a tal citação, onde deverão ser comunicados quer os relatórios de inspecção realizados, onde deverá dar lugar ao exercício do direito de audição prévia nos termos do RGIT e posteriormente, caso assim se afigure necessário, que sejam conferidos os prazos de impugnação normais” .

2 - Através do Ofício n.º 5.456, de 2016-05-03, com o “Assunto: Resposta a Requerimento”, a Directora de Finanças Adjunta de ... comunicou à Reclamante o seguinte:

“Em resposta ao V/ requerimento, apresentado em 28-04-2016, informa-se de que a intervenção dos serviços da AT ocorreu no âmbito do processo de inquérito supra identificado, que corre termos em nome da requerente.

Dos valores apurados apenas para efeitos de quantificação da matéria em apreciação, não existe qualquer liquidação, ao abrigo do disposto no n.º 5 do artigo 45.º da LGT, pelo que, não foi preterido qualquer direito do contribuinte.

Também não existe qualquer relatório de inspecção tributária, uma vez que as ordens de serviço, abertas para se proceder ao apuramento dos valores em questão, foram encerradas por respeitarem a factos relativamente aos quais se encontra em curso processo de inquérito, aguardando-se o resultado desse processo. Consequentemente, não há lugar a direito de audição.

Os valores apurados para efeito de quantificação da matéria criminal foram objecto de pedido de indemnização civil.”

3 - O despacho identificado em 2 é o objecto de reclamação.

Conforme entendimento pacífico dos Tribunais Superiores, são as conclusões extraídas pelo recorrente, a partir da respectiva motivação, que operam a fixação e delimitação do objecto dos recursos que àqueles são submetidos, sem prejuízo da tomada de posição sobre todas e quaisquer questões que, face à lei, sejam de conhecimento oficioso e de que ainda seja possível conhecer.

Ora, lidas as conclusões das alegações de recurso, resulta claro que está em causa saber se o Tribunal a quo errou ao não determinar a convolação dos presentes autos em processo de intimação para um comportamento, meio processual previsto no artigo 147º do CPPT.

Antes de decidir o que vem submetido à nossa apreciação, importa que deixemos devida nota daquele que foi o percurso argumentativo seguido na sentença recorrida.

Assim, pode ler-se na decisão proferida pelo Mmo. Juiz do TAF de Loulé o seguinte:

“(…)

É este o despacho reclamado.

Que, como a própria Reclamante reconhece a fls. 44, não pode ser objecto de Reclamação, motivo pelo qual solicitou a convolação do processo para a Intimação prevista no artigo 147.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário.

Com efeito, não só o despacho eleito pela Reclamante como objecto da presente Reclamação não consubstancia uma decisão que afecte os direitos e interesses legítimos seus (já que se trata de mera resposta a pedido de informação sobre a existência de dívidas fiscais para efeito da sua impugnação, na qual se refere que a intervenção da Administração Tributária teve origem e esgotou-se em processo de inquérito cujo resultado se aguarda), como o autor do despacho não foi o órgão da execução fiscal nem o despacho foi proferido no âmbito de um processo executivo, não estando pois reunidos os pressupostos exigidos pelo artigo 276.º do CPPT.

O pedido formulado na Petição Inicial é de mera anulação do despacho proferido pela Directora de Finanças Adjunta de ..., não sendo aí indicados quaisquer procedimentos a praticar pela Administração para cumprimento de dever jurídico.

Aliás, não resulta clara, sequer, a alegação da omissão do dever de prestação jurídica: é que apesar de alegar ter sido alvo de uma inspecção tributária (artigo 1.º), a Reclamante reconhece que os relatórios elaborados por técnicos da Administração Tributária “são meros instrumentos de trabalho elaborados no âmbito da investigação” criminal (artigo 2.º), sendo meramente hipotética a realização de um procedimento de liquidação (“na eventualidade de a inspecção tributária concluir fundamentadamente pela existência de elementos que conduzissem a tal liquidação adicional” – artigo 3.º).

Ou seja, a tese da Reclamante é a de “Na eventualidade de a Autoridade Tributária constatar que existem motivos e fundamentos para proceder à liquidação de IRS, (…) tal facto te [r] que ser objecto de audição prévia (…)” – artigo 4.º do seu articulado inicial.

Ora, assim sendo, sendo meramente hipotética a omissão cuja reparação deveria ser intimada, é manifesto que a pretensão de ser notificada para exercer o seu direito de audição prévia e outros direitos de defesa num procedimento de liquidação que só terá início se a Administração constatar que existem motivos e fundamentos para liquidar adicionalmente IRS, não pode ser obtida através do meio processual previsto no artigo 147.º do CPPT que pretende permitir a intimação da Administração a adoptar comportamentos que supram omissões de actos efectivamente realizadas e lesivas.

Pelo que não é possível a pretendida convolação, à míngua de causa de pedir e de pedido idóneos para o efeito.

Nem, adiante-se desde já, é possível a convolação da Reclamação em qualquer outro meio processual tendente à anulação do despacho da Directora de Finanças Adjunta de ..., uma vez que não lhe são assacados quaisquer vícios próprios: a pretensão subordinante da Reclamante é, antes, a preterição de direitos de defesa no inquérito criminal (pretende ser ouvida quantos aos factos constantes da acusação, no sentido de demonstrar que não cometeu o crime de fraude fiscal que lhe foi imputado e que não é devida a quantia de € 104.673,13, a título de indemnização cível atinente ao IRS dos anos de 2007 a 2011), o que está fora da competência do Tribunal Tributário”.

Vejamos, então.

Como se vê, a decisão recorrida apresenta-se estruturada em dois diferentes planos.

Por um lado, considerou que o acto praticado pela Directora de Finanças Adjunta de ... e que foi comunicado à Recorrente através do Ofício n.º 5.456, de 2016-05-03, não pode ser objecto de reclamação de actos do órgão da execução fiscal, meio processual este previsto no artigo 276º do CPPT.

De acordo com o Mmo. Juiz, tal conclusão impõe-se porquanto (i) “o despacho eleito pela Reclamante como objecto da presente Reclamação não consubstancia uma decisão que afecte os direitos e interesses legítimos seus”, sendo que, por outro lado, (ii) “o autor do despacho não foi o órgão da execução fiscal nem o despacho foi proferido no âmbito de um processo executivo”.

Por outro lado, a decisão recorrida veio a concluir que “não é possível a pretendida convolação, à míngua de causa de pedir e de pedido idóneos para o efeito”.

Ora, entendimento e a consequente decisão adoptada pelo TAF de Loulé quanto à impossibilidade de o despacho da Directora de Finanças de ... ser objecto de reclamação apresentada ao abrigo do artigo 276º do CPPT não são postos em causa pela Recorrente, a qual, como resulta do teor das conclusões 16 e 17, reconhece que erradamente lançou mão do meio processual em causa.

E, na verdade, assim é, pois, de harmonia com o disposto no artº 276º do CPPT, são susceptíveis de reclamação para o tribunal tributário de 1.ª instância as decisões proferidas pelo órgão da execução fiscal e outras autoridades da administração tributária que no processo afectem os direitos e interesses legítimos do executado. Não é seguramente este o caso.

Por conseguinte, e até aqui, há que dizer que, não apenas a decisão recorrida é acertada, como, de resto, não vem posta em causa pela Recorrente.

E, assim sendo, o que neste recurso se pretende ver apreciado é tão-somente a questão de saber se, apesar do erro praticado, os autos podem/ devem ser convolados para o meio processual previsto no artigo 147º do CPPT, ou seja, para a intimação para um comportamento.

A esta questão, já vimos, o TAF recorrido respondeu negativamente.

Fê-lo invocando, no essencial, o seguinte:

- o pedido formulado é de mera anulação do despacho proferido pela Directora de Finanças Adjunta de ..., não sendo aí indicados quaisquer procedimentos a praticar pela Administração para cumprimento de dever jurídico;

- não resulta clara, sequer, a alegação da omissão do dever de prestação jurídica, sendo meramente hipotética a omissão cuja reparação deveria ser intimada;

- o meio processual previsto no artigo 147.º do CPPT pretende permitir a intimação da Administração a adoptar comportamentos que supram omissões de actos efectivamente realizadas e lesivas;

- não é possível a pretendida convolação, à míngua de causa de pedir e de pedido idóneos para o efeito;

- nem é possível a convolação da Reclamação em qualquer outro meio processual tendente à anulação do despacho da Directora de Finanças Adjunta de ..., uma vez que não lhe são assacados quaisquer vícios próprios.

Vejamos, então, o que dizer sobre o assim decidido, desde já se adiantando que o TAF de Loulé decidiu com acerto.

Com efeito, o nº1 do artigo 147º do CPPT prevê a intimação para um comportamento em casos de omissão do dever de qualquer prestação jurídica, capaz de lesar um direito ou interesse legítimo em matéria tributária, o que tem sido entendido como a não restrição do uso deste meio aos casos em que haja a omissão de um acto administrativo, sendo, pois, esta omissão extensível aos actos de execução de actos administrativos.

Ora, visando este meio o cumprimento de um dever por parte da Administração Tributária, pressupõe o mesmo que esteja previamente definida a existência de tal dever.

Isto mesmo resulta da circunstância de a intimação para um comportamento não contemplar uma fase declarativa destinada precisamente a apurar a existência do dever incumprido.

Como é evidente, este pressuposto falha desde logo.

É que a Requerente, ora Recorrente, não identifica, em concreto, a omissão, o direito ou interesse legítimo violado ou lesado ou susceptível de violação ou lesão e o procedimento ou procedimentos a praticar pela administração tributária para os efeitos pretendidos com a intimação, pois que, como se constata, toda a alegação assenta num discurso hipotético, concretamente quanto à (eventual) liquidação adicional de imposto.

Ou seja, para a Recorrente, se a AT vier a liquidar adicionalmente imposto, colocam-se diversas questões ao nível desse procedimento, designadamente a necessidade de conhecer o relatório de inspecção e a possibilidade de exercer o direito de audição ou outros meios de defesa. Tudo, repete-se, fundado num discurso meramente hipotético.

E, como disse o TAF de Loulé, com acerto, “sendo meramente hipotética a omissão cuja reparação deveria ser intimada, é manifesto que a pretensão de ser notificada para exercer o seu direito de audição prévia e outros direitos de defesa num procedimento de liquidação que só terá início se a Administração constatar que existem motivos e fundamentos para liquidar adicionalmente IRS, não pode ser obtida através do meio processual previsto no artigo 147.º do CPPT que pretende permitir a intimação da Administração a adoptar comportamentos que supram omissões”, de actos ou de cumprimento de deveres.

Note-se, também, que na petição que deu origem à reclamação liminarmente indeferida, o pedido é claro e corresponde a uma pretensão anulatória não compatível com o meio processual correspondente à intimação para um comportamento.

Por conseguinte, nem o pedido, nem a causa de pedir são compatíveis com o meio processual que a Recorrente pretende que passe a ser seguido, pelo que se afasta a convolação pretendida em intimação para um comportamento.

Acresce que, também se não nos afigura viável a convolação noutro meio processual com alcance anulatório do acto contestado - o despacho da Directora de Finanças Adjunta de ... -, pois que, como bem refere a decisão recorrida, “não lhe são assacados quaisquer vícios próprios: a pretensão subordinante da Reclamante é, antes, a preterição de direitos de defesa no inquérito criminal (pretende ser ouvida quantos aos factos constantes da acusação, no sentido de demonstrar que não cometeu o crime de fraude fiscal que lhe foi imputado e que não é devida a quantia de € 104.673,13, a título de indemnização cível atinente ao IRS dos anos de 2007 a 2011), o que está fora da competência do Tribunal Tributário”.

Por conseguinte, deve concluir-se pela total improcedência das conclusões da alegação de recurso e, como tal, pela não violação – como vinha defendido – do artigo 147º do CPPT.

Mantém-se, pois, o despacho recorrido que indeferiu liminarmente a reclamação apresentada ao abrigo do artigo 276º do CPPT.

Diga-se também, ainda que em termos breves, que a Recorrente não está impedida de solicitar as informações que deseje em relação à sua situação tributária, designadamente em relação a processos administrativos, o que pode ser obtido através de pedido de certidão de actos e termos do procedimento tributário, tal como prevê o artigo 24º do CPPT.

Com efeito, “a obrigação de a administração tributária passar certidões do procedimento tributário é um corolário do direito à informação, assegurado pelo nº 1 do artigo 268º da CRP, que estabelece que “os cidadãos têm o direito de ser informados pela Administração, sempre que o requeiram, sobre o andamento dos processos em que sejam directamente interessados, bem como o de conhecer as resoluções definitivas que sobre eles forem tomadas”, e pelo art. 67º, nº1 da LGT, em que se reconhece aos contribuintes o direito à informação sobre a fase em que se encontra o procedimento e a data previsível da sua conclusão, sobre a existência e o teor de denúncias dolosas não confirmadas e identificação do seu autor e sobre a sua concreta situação tributária” – cfr. J. Lopes de Sousa, CPPT, anotado e comentado, Áreas Editora, Vol. I, 2011, pág. 300.

3 - DECISÃO

Termos em que, acordam os juízes da Secção do Contencioso Tributário do TCA Sul em negar provimento ao recurso.

Custas pela Recorrente

Lisboa, 10/11/16