Acordão do Tribunal Central Administrativo

Acórdãos TCAS	Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul
Processo:	06973/02

Secção:	CT - 1.º JUÍZO LIQUIDATÁRIO


Data do Acordão:	10/17/2006

Relator:	CASIMIRO GONÇALVES

Descritores:	IVA RECLAMAÇÕES COMISSÃO DE REVISÃO

Sumário:	A Comissão de Revisão, no uso das suas competências legais, pode pronunciar-se sobre a adequação formal das reclamações que lhe são dirigidas nos termos do art. 84º do CPT. Se, eventualmente, ali se concluir que as correcções questionadas se traduzem em meras correcções técnicas (sem recurso a presunções), tal reclamação não afectaria a liquidação.






Aditamento:

Decisão Texto Integral:

RELATÓRIO
1.1. V..., contribuinte fiscal nº 1...0, residente na Rua ..., ...da Caparica, recorre da sentença que, proferida pelo Mmo. Juiz do então TT de 1ª Instância de Setúbal, lhe julgou improcedente o recurso contencioso que deduziu contra o acto que identificou como sendo o «despacho do sr. Director de Finanças de Setúbal (…) datado de 13/11/2000 e que lhe foi notificado através do Oficio Nº 026149, de 14 de Novembro de 2000, Proc. Nº 882».

1.2. O recorrente alegou o recurso e termina as alegações formulando as Conclusões seguintes:
1ª - A sentença recorrida enferma de nulidade por omissão de pronúncia, pois deixou de se pronunciar, como legalmente lhe é imposto sobre os vícios imputados ao acto recorrido pelo Recorrente.
2ª - A sentença recorrida misturou na factualidade provada factos que nada têm a ver com a matéria dos presentes autos, fazendo assim, errada interpretação da matéria de facto.
3ª - Consequentemente, fez, também, errada interpretação e aplicação do direito, fundamentando-se em errados pressupostos de facto e de direito.
4ª - Contrariamente ao decidido na sentença, o acto recorrido é contenciosamente recorrível, uma vez que é lesivo de direitos do Recorrente legalmente estabelecidos.
Termina pedindo o provimento do recurso e que, em consequência, seja declarada a alegada nulidade da sentença recorrida, com as demais consequências legais, ou se assim não se entender, seja a mesma anulada por enfermar de erros sobre os pressupostos de facto e de direito, devendo, ainda, o acto recorrido ser declarado nulo ou anulado, conforme pedido deduzido pelo Recorrente.

1.3. Não foram apresentadas contra-alegações.

1.4. O MP emite Parecer no qual se pronuncia pela improcedência do recurso.

1.5. Correram os Vistos legais e cabe decidir.

FUNDAMENTOS
2.1. A sentença julgou provados os factos seguintes:
1. O recorrente foi objecto de fiscalização pelos Serviços de Prevenção e Inspecção Tributária da Direcção de Finanças do Distrito de Setúbal.
2. Em sede do IVA foi apurado em falta o de Esc. 207.095$00, 146.650$00 e 241.400$00, relativamente aos 1º e 2º trimestres do ano de 1995 e 1º trimestre do ano de 1996, respectivamente.
3. O IVA foi apurado com recurso a métodos indiciários, de acordo com o disposto no artigo 84º do CIVA.
4. Em 12 de Novembro de 1997, o recorrente reclamou para a Comissão Distrital de Revisão do Distrito de Setúbal, contra o apuramento do imposto com fundamento em errónea qualificação.
5. Em 3 de Junho de 1998, o recorrente reclamou para a mesma Comissão contra o apuramento do imposto com o mesmo fundamento.
6. Por ofício datado de 14/11/2000 o recorrente foi notificado de que as reclamações entregues em 12 Nov. 97, nos termos do art. 84º do CPT, versando correcções técnicas do IVA dos anos de 1995 e 1996 foram arquivadas e que lhes não foi dado seguimento, pelas razões que constavam da informação anexa.
7. Pelo mesmo ofício foi notificado de que as correcções do IVA efectuadas pela aplicação de métodos indiciários foram objecto de análise conforme consta da acta da comissão de revisão nº 82/98, oportunamente comunicada ao recorrente, onde os valores de IVA 95 6T e IVA 96 3T foram corrigidos.
8. O despacho recorrido é da autoria do Director Distrital de Finanças do Distrito de Setúbal, datado de 2000.11.14.
9. Por deliberação da Comissão Distrital de Revisão, de 11.9.1998, foi parcialmente atendida a reclamação apresentada pelo recorrente em 3.6.1998, contra a fixação do IVA referido em 2.
10. O recurso foi interposto em 2000.27.12.
11. O recorrente deduziu impugnação das liquidações em causa, que correm os seus termos neste tribunal sob os nºs. 43/2001 e 44/2001.

2.2. Em sede de fundamentação dos factos provados a sentença exara:
«A convicção do Tribunal baseou-se nos documentos juntos aos autos e o facto referido em 11 é do meu conhecimento oficioso por virtude do exercício das minhas funções.»

3.1. Enunciando como questões a decidir as de saber se o acto impugnado é recorrível e, em caso afirmativo, se deve ser anulado, a sentença concluiu pela inimpugnabilidade do acto.
E, utilizando a expressão - «Para o caso de assim se não entender, vejamos a segunda questão» - igualmente a apreciou, julgando, também improcedente o recurso quanto àquele fundamento, por, entender que resulta da matéria de facto apurada que o recorrente apresentou duas reclamações dirigidas à Comissão Distrital de Revisão - uma em 12/11/1997 e outra em Junho/1998, ambas tendo sido apresentadas ao abrigo do disposto no art. 84º do CPT e ambas tendo o mesmo objecto - a errada fixação do IVA com fundamento em errónea qualificação – e tendo a primeira concluído pelo despacho recorrido e, a segunda, pelo parcial deferimento da reclamação.
Ora, quando foi proferido o despacho recorrido, já a deliberação da Comissão Distrital de Revisão, de 11.9.1998, estava firmada na ordem jurídica, ou seja, relativamente à reclamação apresentada em 12 de Novembro de 1997, embora anterior àquela sobre que se pronunciou a Comissão Distrital de Revisão, já havia decisão, pelo que, à data do despacho recorrido, aquela deliberação tomou-se caso decidido ou resolvido. E, assim sendo, deveria sempre o presente recurso ser julgado improcedente, pois o que o recorrente quer, no fundo, é que se volte a apreciar o que já foi apreciado.

3.2. Do assim decidido discorda o recorrente sustentando, como se viu e resulta das Conclusões das alegações do recurso, que a sentença sofre de nulidade, por omissão de pronúncia, pois deixou de se pronunciar sobre os vícios imputados ao acto recorrido e sofre de erro de julgamento de facto e de direito, pois misturou na factualidade provada factos que nada têm a ver com a matéria dos autos, fazendo assim, errada interpretação da matéria de facto e consequentemente, também errada interpretação e aplicação do direito, sendo que, contrariamente ao decidido, o acto recorrido é contenciosamente recorrível, uma vez que é lesivo de direitos legalmente estabelecidos.
Saber se, por um lado, ocorre a invocada nulidade da sentença e, por outro lado, se verificam os ditos erros de julgamento de facto e de direito, são, portanto, as questões aqui a decidir.
Vejamos.

4.1. Quanto à nulidade da sentença por omissão de pronúncia.

4.1.1. O recorrente sustenta que ela ocorre por a sentença ter deixado de se pronunciar sobre os vícios imputados ao acto recorrido.
Conforme se constata da Petição Inicial, o recorrente alegou, além do mais, que o acto recorrido (o despacho do DDF de Setúbal) é ilegal por enfermar de nulidade, vício de violação de lei e erro sobre os pressupostos de facto e de direito.
A nulidade decorrerá da omissão de formalidades essenciais no procedimento administrativo, pois o dito despacho indeferiu e determinou o arquivamento das reclamações apresentadas para a Comissão Distrital de Revisão, nos termos dos arts. 84° e segts. do CPT, sem que as mesmas tivessem sido submetidas à apreciação da referida Comissão de Revisão.
O vício de violação de lei decorrerá do facto de, contra o disposto no art. 60º da LGT, as reclamações terem arbitrariamente convoladas, sem qualquer audição prévia do recorrente.
O erro sobre os pressupostos de facto e de direito ocorrerá pelo facto de as citadas reclamações não versarem correcções técnicas de IVA, mas sim a errónea quantificação do IVA, com recurso a presunções e estimativas, como está abundantemente explicado e fundamentado nas mesmas e de terem sido deduzidas nos termos dos arts. 84° e segts. do CPT, pelo que não só não deviam, nem tinham de ser convoladas para reclamações graciosas, como legalmente deveriam ter sido submetidas à apreciação da CDR, sendo que a convicção da Entidade Recorrida de que poderia discricionariamente convolar, como fez, aquelas reclamações, para reclamações graciosas, constitui erro de direito, por a lei não lhe conceder tal poder, antes lhe impondo o respeito e o cumprimento das formalidades previstas nos arts. 84° e segts. do CPT, nomeadamente, a sujeição das reclamações à CDR.
Além disso, o que consta da fundamentação do acto recorrido é demonstrativo dos erros em que labora, pois o que está em causa é IVA e não IRS, sendo que o normativo invocado nada tem a ver com a situação dos autos e sendo que da conjugação dos Nºs. 7 e 12 da fundamentação do mesmo acto recorrido, resulta uma inadmissível e ilegal diferença de critérios da AT na análise e decisão do mesmo caso e sendo, ainda, que no que toca à restante fundamentação, é claramente errada, ilegal e confusa.

4.1.2. Como é sabido, a nulidade da sentença por omissão de pronúncia vem prevista no art. 668º do CPC e, no âmbito do processo tributário, no art. 125º do CPPT.
E também é sabido que a falta de pronúncia sobre questões que o juiz deva apreciar, constituindo, embora, a dita nulidade de sentença, só se verifica quando o tribunal deixa de conhecer de questão que devia ser conhecida e não quando deixa de apreciar qualquer argumento produzido pela parte.
Questões para este efeito são «todas as pretensões processuais formuladas pelas partes que requerem decisão do juiz, bem como os pressupostos processuais de ordem geral e os pressupostos específicos de qualquer acto (processual) especial, quando realmente debatidos entre as partes (cfr. A. Varela, RLJ, 122º, 112) e não podem confundir-se «as questões que os litigantes submetem à apreciação e decisão do tribunal com as razões (de facto ou de direito), os argumentos, os pressupostos em que a parte funda a sua posição na questão» (cfr. Alberto dos Reis, CPC Anotado, Vol. V, 143).
No caso, importa desde já adiantar que a sentença recorrida, é bem clara, quer quando enuncia como questões a decidir as de saber se o acto impugnado é recorrível e, em caso afirmativo, se deve ser anulado, quer quando afirma e conclui pela improcedência do recurso dada a irrecorribilidade do despacho recorrido.
Na verdade, diz-se ali o seguinte: «Nos termos do art. 99º d) do Código de Procedimento e de Processo Tributário, constitui fundamento de impugnação qualquer ilegalidade, nomeadamente a preterição de outras formalidades legais. Ou seja, as ilegalidades praticadas durante o processo de liquidação são atacáveis apenas na impugnação final que se fizer da liquidação. Não se pode por cada acto parcial do processo de liquidação (averiguações, direito de audição, avaliações, etc.), deduzir recursos contenciosos autónomos: só se pode atacar o resultado final, a liquidação, por os referidos actos não gozarem de autonomia susceptível de impugnação própria, por não serem definitivos e executórios. Inserem-se antes no processo decisório que conduz à liquidação final, essa sim impugnável.
E o recorrente tanto sabe isso, que deduziu as competentes impugnações.»
Este é que é, pois, o fundamento pelo qual a sentença julgou improcedente o recurso.
Ora, de acordo com o disposto no nº 2 do art. 660º do CPC o juiz deve resolver todas as questões que as partes tenham submetido à sua apreciação, exceptuadas aquelas cuja decisão esteja prejudicada pela solução dada a outras, não podendo ocupar-se senão das questões suscitadas pelas partes, salvo se a lei lhe permitir ou impuser o conhecimento oficioso de outras (cfr., igualmente, o disposto nos arts. 123º a 125º do CPPT).
No caso vertente, tendo a sentença decidido pela irrecorribilidade contenciosa do acto impugnado, teria necessariamente que concluir pela não apreciação das restantes questões invocadas pelo recorrente (substanciadas na invocação, quanto ao acto recorrido, de nulidade, violação de lei e erro sobre os pressupostos de facto e de direito).
Com efeito, apreciada que foi a questão da recorribilidade do acto e decidida esta em termos negativos (no sentido de que o acto não é recorrível), ficou necessariamente prejudicada a apreciação e resolução das restantes questões submetidas a juízo, nos termos do disposto no citado nº 2 do art. 660º do CPC.
E, assim sendo, não ocorre, por parte da sentença, qualquer omissão de pronúncia por não ter apreciado essas questões cujo conhecimento ficou prejudicado pela solução dada à questão da recorribilidade do acto.
É certo que o recorrente contesta esta parte da decisão (cfr. Conclusão 4ª das alegações do recurso), defendendo que, contrariamente ao decidido na sentença, o acto recorrido é contenciosamente recorrível, uma vez que é lesivo de direitos legalmente estabelecidos. Todavia, esta discordância manifestada e expressa no presente recurso não determina, desde logo, a referida nulidade da sentença por omissão de pronúncia: se o recurso proceder por tal fundamento, apenas originará que seja o Tribunal de recurso a conhecer, em substituição, do mérito da causa (cfr. o disposto no art. 753º do CPC; no segmento final do nº 1 deste artigo a lei fala, aliás, em acórdão em que se revogue a decisão da 1ª instância e não em acórdão em que se anule essa decisão).
Em suma, no presente caso, não se verifica a invocada nulidade da sentença, por omissão de pronúncia, improcedendo, portanto, a Conclusão 1ª do recurso.

4.2. De todo o modo, no seguimento da decisão sobre a irrecorribilidade do despacho recorrido, a sentença exara o seguinte: «Para o caso de assim se não entender, vejamos a segunda questão».
E passa, então, a apreciar a questão atinente aos restantes fundamentos invocados como causa de pedir da anulação do acto recorrido.
Ora, dado o que acima se disse, entendemos que a sentença já não deveria ter avançado para a apreciação desta segunda questão.
E, ao fazê-lo (embora exarando aquela ressalva - «Para o caso de assim se não entender, vejamos a segunda questão»), poderá ter incorrido, nessa parte, e por tal razão, em errado julgamento de direito, já que o nº 2 do citado art. 660º do CPC lhe veda essa apreciação.
E, se assim é, então, mesmo em sede do presente recurso, impõe-se, igualmente, que se aprecie em primeiro lugar essa mesma questão da recorribilidade ou irrecorribilidade do despacho recorrido, pois que, se se concluir, nesta parte, pela bondade da decisão do Tribunal «a quo», então a mesma regra legal consignada no nº 2 daquele art. 660º do CPC, imporá que deixe (no presente recurso) de se conhecer das restantes questões que foram suscitadas na Petição Inicial e que o recorrente continua a invocar, em sede deste recurso, como consubstanciando erro de julgamento de facto e de direito por parte da sentença recorrida.
Vejamos, por conseguinte, esta questão atinente à recorribilidade do dito despacho do DDF.

4.3.1. A sentença considera, a este propósito, que, constituindo, nos termos do art. 99º d) do CPPT, fundamento de impugnação qualquer ilegalidade, nomeadamente a preterição de outras formalidades legais, então as ilegalidades praticadas durante o processo de liquidação são atacáveis apenas na impugnação final que se fizer da liquidação (não se pode por cada acto parcial do processo de liquidação - averiguações, direito de audição, avaliações, etc.), deduzir recursos contenciosos autónomos: só se pode atacar o resultado final, a liquidação, por os referidos actos não gozarem de autonomia susceptível de impugnação própria, por não serem definitivos e executórios. Inserem-se antes no processo decisório que conduz à liquidação final, essa sim impugnável. E o recorrente tanto sabe isso, que deduziu as competentes impugnações.
Por seu lado, o recorrente continua a sustentar (Conclusão 4ª do recurso) que o acto recorrido é contenciosamente recorrível, uma vez que é lesivo de direitos seus, legalmente estabelecidos. E no corpo das alegações do recurso adianta, apenas, que o direito constitucional ao recurso não está limitado aos actos definitivos e executórios (art. 268° nº 4 da CRP) e, por outro lado, não estamos perante uma ilegalidade praticada no processo de liquidação.
Quid juris?

4.3.2. Conforme se constata da Petição Inicial, o recorrente alegou, além do mais, que o acto recorrido (o despacho do DDF de Setúbal) é ilegal por enfermar de nulidade, vício de violação de lei e erro sobre os pressupostos de facto e de direito.
A nulidade decorrerá da omissão de formalidades essenciais no procedimento administrativo, pois o dito despacho indeferiu e determinou o arquivamento das reclamações apresentadas para a Comissão Distrital de Revisão, nos termos dos arts. 84° e segts. do CPT, sem que as mesmas tivessem sido submetidas à apreciação da referida Comissão de Revisão.
O vício de violação de lei decorrerá do facto de, contra o disposto no art. 60º da LGT, as reclamações terem arbitrariamente convoladas, sem qualquer audição prévia do recorrente.
O erro sobre os pressupostos de facto e de direito ocorrerá pelo facto de as citadas reclamações não versarem correcções técnicas de IVA, mas sim a errónea quantificação do IVA, com recurso a presunções e estimativas, como está abundantemente explicado e fundamentado nas mesmas e de terem sido deduzidas nos termos dos arts. 84° e segts. do CPT, pelo que não só não deviam, nem tinham de ser convoladas para reclamações graciosas, como legalmente deveriam ter sido submetidas à apreciação da CDR, sendo que a convicção da Entidade Recorrida de que poderia discricionariamente convolar, como fez, aquelas reclamações, para reclamações graciosas, constitui erro de direito, por a lei não lhe conceder tal poder, antes lhe impondo o respeito e o cumprimento das formalidades previstas nos arts. 84° e segts. do CPT, nomeadamente, a sujeição das reclamações à CDR.
Além disso, o que consta da fundamentação do acto recorrido é demonstrativo dos erros em que labora, pois o que está em causa é IVA e não IRS, sendo que o normativo invocado nada tem a ver com a situação dos autos e sendo que da conjugação dos Nºs. 7 e 12 da fundamentação do mesmo acto recorrido, resulta uma inadmissível e ilegal diferença de critérios da AT na análise e decisão do mesmo caso e sendo, ainda, que no que toca à restante fundamentação, é claramente errada, ilegal e confusa.
O pedido feito é o de que sejam reconhecidas e declaradas as nulidades do despacho recorrido, conforme exposto; ou se assim não se entender seja o acto recorrido anulado por enfermar de vício de violação de lei.

4.3.3. Ora, perante esta alegação, não concordamos com o entendimento da sentença recorrida, no sentido da irrecorribilidade do presente despacho.
É certo que, tal como a sentença afirma, as ilegalidades praticadas durante o processo de liquidação são atacáveis apenas na impugnação final que se fizer da liquidação (princípio da impugnação unitária).
Todavia, no caso vertente, o que decorre da PI é que o recorrente pretende atacar o despacho nos seus próprios fundamentos: quais sejam os de ter ordenado o arquivamento dos processos de reclamação apresentados em 12/11/ 97, nos termos do art. 84º do CPT, versando as correcções técnicas do IVA dos anos de 1995 e 1996.
Com efeito, o despacho recorrido (cujo teor é o seguinte: «Concordo. Proceda-se como vem proposto. Lisboa, 2000/11/13. O Director de Finanças. José António Brito Gavina») é proferido na informação referida na parte final do nº 6 do Probatório e esta diz, no que aqui interessa, o seguinte:
«O cont. V... entregou 12NOV97, duas reclamações, dirigidas ao Presidente da Comissão Distrital de Revisão, versando as correcções técnicas de IVA, constantes como tal dos mapas 382, nos valores de 1.768.727$ para 1995 e de 1.207.000$ para 1996;
2. Sucede que posteriormente o cont. entregou, em 3JUN98, uma reclamação nos termos do art. 84º do CPT, reclamando quanto à fixação de IVA de 1995 e 1996, nos valores de, respectivamente, 353.745$ e 241.400$;
3. Esta última reclamação foi objecto de análise por parte da 1ª Comissão Distrital de Revisão, juntamente com o IRS (vide acta nº 82/98), tendo-lhe sido fixado o IVA em falta de 236.612$ e 211.225$;
4. As reclamações entregues em 12NOV97, deveriam ter sido oportunamente convoladas em reclamações graciosas, não o tendo sido feito porquanto o contribuinte entregou em 3JUN98 novas reclamações, embora versando correcções de índole diferente;
5. Os serviços, julgando tratar-se da mesma matéria, não deram andamento às reclamações entregues em 12NOV97, só se apercebendo de que não se tratava das mesmas correcções quando da análise da Impugnação Judicial entregue em 28JAN98;
6. Assim, e embora tardiamente, passa-se à análise das reclamações entregues em 12NOV97, constatando-se que, de acordo com os argumentos aí expressos, o contribuinte exerceu efectivamente a actividade de adquirir viaturas na Alemanha e de as vender em Portugal, tendo inclusivamente procedido a “... pequenas correcções e extras .... mudança de espelhos retrovisores, autorádios, antenas exteriores, baterias, faróis, farolins, correias, tapetes, ate. ...”, conforme ponto 8 da reclamação de 1995, não só a particulares como também a sociedades comerciais;
7. Não revela, para efeitos fiscais, o facto de o contribuinte vir agora a invocar que as vendas se processaram sem lucro (?). nem tão pouco no caso de sra. D. Maria Luisa
Jorge Seco (a união de facto foi reconhecida para efeitos fiscais – IRS - a partir da Lei 135/99 de 28AGO - art.3º d));
8. Assim sendo agiram bem os serviços em considerem que havia sido exercido uma actividade referente à categoria C do IRS e, como se tratava dum sujeito passivo de IVA, actuaram também em sede de IVA;
9. Em parte alguma o contribuinte faz prova de que as aquisições de viaturas ligeiras na Alemanha o foram a particulares, aquisições essas anteriores à entrada em vigor do DL 199/96 de 18 de Outubro, afigurando-se-nos aquisições intracomunitárias de bens;
10. É que a ser aceite a teoria apresentada pelo contribuinte que o início de actividade foi leito para fins não fiscais (obtenção dum seguro), tendo posteriormente, e pelo facto de ser “comerciante”, podido adquirir viaturas e regularizá-las nos Serviços da Alfândega, estaríamos perante uma situação que poderia abranger qualquer cidadão que pretendesse adquirir uma viatura num país comunitário;
11. Saliente-se que no actual contexto jurídico um acto isolado de comércio é objecto de tributação, e neste caso o reclamante não efectuou um, mas vários, sempre a coberto da sua situação de comerciante;
l 2. É certo que em sede de comissão se entendeu que a viatura adquirida para a sra., que vive em união de facto com o contribuinte, não deveria ser fiscalmente relevante para efeitos das presunções de IRS e IVA (equiparou-se a uma afectação a uso próprio sem margem comercial), mas isso não invalida que as correcções técnicas para efeito de IVA se devam manter;
13. Analisada a Impugnação Judicial, entregue em 28JAN98, constata-se que os argumentos são em tudo idênticos aos apresentados, que no meu entender não são suficientes para qualquer proposta de anulação do IVA liquidado, ficando salvaguardados os direitos do contribuinte, tanto mais que no ponto 8º da Impugnação Judicial esta foi feita como medida cautelar.
Pelo exposto propõe-se o arquivamento das reclamações entregues em 12NOV97, dirigidas ao Presidente da Comissão Distrital de Revisão, versando as correcções técnicas de IVA, constantes como tal dos mapas 382, nos valores de 1.768.727$ para 1995 e de 1.207.000$ para 1996.»
Da transcrição feita da referida informação sobre a qual é proferido o despacho recorrido, julga-se que uma conclusão se pode desde logo retirar: o despacho ordena o arquivamento das reclamações apresentadas em 12/11/97, por, em primeiro lugar, concordar com o entendimento versado na informação no sentido de que, os serviços da AT agiram legalmente ao considerem que havia sido exercido uma actividade referente à categoria C do IRS e, por se tratar de um sujeito passivo de IVA, também sujeita a IVA e por, em segundo lugar, considerar que na Impugnação Judicial entregue em 28JAN98, os argumentos são em tudo idênticos aos apresentados nas ditas reclamações, os quais, na tese da informação não são suficientes para qualquer proposta de anulação do IVA liquidado.
Ora, como se disse, sendo esta decisão de arquivamento das reclamações apresentadas em 12/11/97, que o recorrente pretende agora sindicar, cremos que, salvo o devido respeito, não estamos perante caso em que ocorra a irrecorribilidade do acto por virtude da obrigatoriedade legal da citada impugnação unitária.
Se ocorrem, ou não, as razões legais em que o despacho recorrido se apoia para ordenar tal arquivamento é, já, questão diferente daquela atinente à da obrigatoriedade da impugnação unitária, ou seja, é questão que tem já a ver com a legalidade do próprio despacho recorrido e não com a irrecorribilidade do mesmo.
A sentença sofre, portanto, de erro de julgamento quanto a esta questão, devendo, em consequência, ser revogada, como adiante se fará.

5. E é essa questão atinente à legalidade do despacho recorrido que agora o TCA deve apreciar, em substituição do tribunal recorrido (art. 753º do CPC), dado que a sentença, embora a tenha apreciado, o fez em desconformidade com a lei (tendo considerado irrecorrível o acto, a sentença já não deveria, mesmo exarando a ressalva - «Para o caso de assim se não entender, vejamos a segunda questão» - ter apreciado a questão, tendo incorrido, por isso, nessa parte, e por tal razão, como acima se disse, em errado julgamento de direito, já que o nº 2 do citado art. 660º do CPC lhe vedava essa apreciação).

5.1. Para tanto, nos termos do art. 712º do CPC, reformula-se o Probatório fixado na sentença, julgando-se provado o seguinte:
1. O recorrente foi objecto de fiscalização pelos Serviços de Prevenção e Inspecção Tributária da Direcção de Finanças do Distrito de Setúbal.
2. Em sede de IVA foi, com recurso a métodos indiciários, de acordo com o disposto no artigo 84º do CIVA, apurado IVA em falta nos montantes de Esc. 207.095$00, 146.650$00 e 241.400$00, relativamente aos 1º e 2º trimestres do ano de 1995 e 1º trimestre do ano de 1996, respectivamente.
3. Em 12 de Novembro de 1997, o recorrente apresentou, dirigidas à Comissão Distrital de Revisão do Distrito de Setúbal, as seguintes reclamações:
- reclamação ao abrigo do art. 84º do CPT, relativamente a IVA do exercício de 1995 (liquidação adicional nº 97222341), com fundamento em errónea quantificação – cfr. fls. 28 a 33.
- reclamação ao abrigo do art. 84º do CPT, relativamente a IVA do exercício de 1996 (liquidação adicional nº 97222343), com fundamento em errónea quantificação – cfr. fls. 38 a 43.
- reclamação ao abrigo dos arts. 68º do CIRS e 84º do CPT, relativamente a IRS do exercício de 1995, por aplicação de métodos indiciários, com fundamento em errónea quantificação – cfr. fls. 85 a 89.
- reclamação ao abrigo dos arts. 68º do CIRS e 84º do CPT, relativamente a IRS do exercício de 1996, por aplicação de métodos indiciários, com fundamento em errónea quantificação – cfr. fls. 94 a 98.
4. Em 3 de Junho de 1998, o recorrente apresentou, dirigida à Comissão Distrital de Revisão do Distrito de Setúbal, reclamação ao abrigo do art. 84º do CPT, relativamente a IVA dos 1º e 2º Trimestres de 1995 e 1º Trimestre de 1996, com fundamento em errónea quantificação e apuramento do imposto – cfr. fls. 101.
5. Por ofício datado de 14/11/2000 o recorrente foi notificado de que as reclamações entregues em 12 Nov. 97, nos termos do art. 84º do CPT, versando correcções técnicas do IVA dos anos de 1995 e 1996 foram arquivadas e que lhes não foi dado seguimento, pelas razões que constavam da informação anexa (cfr. fls. 51).
6. Pelo mesmo ofício foi notificado de que as correcções do IVA efectuadas pela aplicação de métodos indiciários foram objecto de análise conforme consta da acta da comissão de revisão nº 82/98, oportunamente comunicada ao recorrente, onde os valores de IVA 95 6T e IVA 96 3T foram corrigidos (cfr. idem).
7. O despacho recorrido é da autoria do Director Distrital de Finanças do Distrito de Setúbal, datado de 2000.11.13 (cfr. fls. 48).
8. Por deliberação da Comissão Distrital de Revisão, de 11.9.1998, foi parcialmente atendida a reclamação apresentada pelo recorrente em 3.6.1998, contra a fixação do IVA referido em 2 (cfr. fls. 75/76).
9. O recurso foi interposto em 2000.27.12.
10. O recorrente deduziu impugnação das liquidações em causa, que correm os seus termos neste tribunal sob os nºs. 43/2001 e 44/2001.

5.2. Quanto aos factos especificados nos nºs. 1 a 9 a convicção do Tribunal baseou-se nos documentos juntos aos autos. O facto referido no nº 10 vem assente da 1ª Instância e não foi impugnado.

5.3. Apreciando, então, a questão da legalidade do despacho recorrido, proferido pelo sr. Director Distrital, diremos, desde já, que se nos afigura que o mesmo não está conforme com a lei.
Na verdade, o recorrente apresentou as reclamações em causa, dizendo que o fazia ao abrigo do disposto nos arts. 84º e sgts. do CPT, por, em seu entender, e contrariamente ao que constava da respectiva notificação, não se estar em presença de correcções técnicas (apesar de a dita notificação assim as referir) mas, antes, perante IVA que fora calculado com recurso a estimativas e presunções (cfr. o art. 4º das PI nas mencionadas reclamações).
Tratava-se, aqui, portanto, na tese do reclamante, de reclamação da decisão que fixa a matéria tributável, com fundamento na sua errónea quantificação por métodos indiciários, e que, por força do disposto no nº 3 do mesmo art. 84º, seria, mesmo, condição da impugnação com fundamento nessa errónea quantificação da matéria tributável por métodos indiciários.
Tais reclamações deveriam, portanto, ser apreciadas pela Comissão Distrital de Revisão respectiva.
É certo, porém, que, de acordo com a AT, e segundo consta da informação já acima citada, aquelas correcções se traduziram em meras correcções técnicas, sem recurso a presunções ou métodos indiciários.
Mas, salvo o devido respeito, esta circunstância não podia obstar a que as ditas reclamações tivessem que ser apreciadas em sede da Comissão de Revisão, a cujo presidente foram, aliás, dirigidas.
Com efeito, seria a própria Comissão de Revisão que, no uso das suas competências legais, teria que se pronunciar sobre a adequação formal das reclamações (embora seja duvidoso que se pudesse pronunciar sobre a respectiva adequação substancial): é que, se, eventualmente, se concluisse que, na realidade, as ditas correcções questionadas se traduziam em meras correcções técnicas (sem recurso a presunções) tal reclamação não afectaria a liquidação (ou seja, o despacho recorrido, para ordenar o arquivamento das reclamações aqui em causa, sempre teria que pressupor que se estava perante reclamações graciosas apresentadas ao abrigo dos arts. 95º e sgts. do CPT; só nesse caso é que a entidade competente para a decisão seria o Director Distrital de Finanças e só nesse caso, também, dado até o disposto no art. 130º do CPT, se justificaria o argumento de que, sendo idêntica a argumentação utilizada na impugnação e nas reclamações, as mesmas deveriam ser arquivadas).
De todo o modo, aquela questão de saber se as reclamações teriam, ou não, influência na liquidação, é questão diversa da que, agora, nestes autos, cumpre apreciar (o recorrente intentou impugnação judicial da liquidação e essa será a sede própria para se discutir, se for o caso, as questões atinentes à natureza das correcções e as implicações da apresentação das reclamações ao abrigo do art. 84º do CPT).
Conclui-se, assim, que o despacho recorrido, ao ordenar o arquivamento das questionadas reclamações, sofre de ilegalidade, nos termos supra apontados, devendo ser anulado.

DECISÃO
Termos em que acordam, em conferência, os juizes da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo em:
a) Dando provimento ao recurso, revogar a sentença recorrida.
b) E, conhecendo, agora, em substituição (nos termos do disposto no art. 753º do CPC, dos fundamentos invocados no recurso para a 1ª Instância), anular o despacho recorrido.
Sem custas.

Lisboa, 17/10/2006

CASIMIRO GONÇALVES
LUCAS MARTINS
PEREIRA GAMEIRO