Concluiu pedindo que se declare «totalmente extinta a execução revertida, com base no facto da oponente ser parte ilegítima na mesma, nos termos do disposto na al. b), do nº 1 do art. 286 do C.P.T.», que se declare também «a ilegalidade em concreto da dívida exequenda por caducidade do direito de liquidação do imposto em dívida, nos termos do disposto na al. g) do nº 1 do art. 286 do C.P.T.» e que se ordene «a suspensão da presente execução desde o termo do prazo de oposição até à completa excussão do património da sociedade executada».

1.3 Na sentença recorrida, a Juíza do Tribunal Tributário de 1.ª instância do Porto, depois de ter consignado entre os factos não provados que «não se provou que o oponente [...] foi previamente ouvido antes do despacho de reversão», considerou, face ao disposto no n.º 4 do art. 23.º da LGT, que «a falta de audição do revertido é uma preterição de formalidade legal que gera a ilegitimidade processual».
Concluiu nos seguintes termos: «julga-se o oponente processualmente parte ilegítima para a execução e, em consequência, determina-se a absolvição da instância» (3).

1.4 O Representante do Ministério Público (adiante Recorrente) junto do Tribunal Tributário de 1.ª instância do Porto não se conformou com o decidido e recorreu para este Tribunal Central Administrativo da sentença.
O recurso foi admitido, a subir imediatamente, nos próprios autos e com efeito meramente devolutivo.

1.5 O Recorrente alegou e formulou as seguintes conclusões:

« 1- A falta de audição do revertido constitui nulidade secundária que este pode arguir em sede de processo de execução fiscal. Em caso de arguição, não lhe sendo deferida a pretensão, pode reclamar para o órgão jurisdicional prevalecendo-se da reclamação prevista nos arts 276 e segs do CPPT.

2- Tal falta de audição não constitui fundamento de oposição por não caber nos fundamentos de oposição taxativamente expressos no art. 204 do CPPT.

3- No caso, não pode convolar-se a petição de oposição em requerimento de arguição de nulidade face à circunstância de na petição de oposição virem invocados outros fundamentos de oposição integráveis nos previstos no art. 204 do CPPT.

4- Essa falta de audição não é fundamento de ilegitimidade processual do revertido. A legitimidade processual passiva do revertido em sede de execução fiscal advém-lhe do disposto nos arts 23 e 24 da LGT nos arts 9 e 153 do CPPT.

5- O oponente deve ser julgado parte legítima também em termos de legitimidade substantiva por se verificarem todos os pressupostos de que depende a responsabilidade subsidiária nos termos do art. 13 do CPT aqui aplicável.

6- A sentença recorrida violou os arts 23 e 24 da LGT e arts 9 e 153 do CPPT, por erro de aplicação e de interpretação.

7- Pelo que, deve ser substituída por outra que conclua pela legitimidade processual passiva do revertido para a execução fiscal e, apreciando os elementos probatórios constantes dos autos, pela sua legitimidade substantiva e, em consequência, pela improcedência da oposição».

1.6 Não foram apresentadas contra-alegações.

1.7 O Magistrado do Ministério Público junto deste Tribunal Central Administrativo absteve-se de emitir parecer.

1.8 Colhidos os vistos, cumpre apreciar e decidir.

1.9 A questão sob recurso, delimitada pelas alegações do Recorrente e respectivas conclusões, é a de saber se a sentença recorrida fez errado julgamento ao considerar que o facto de o Oponente não ter sido ouvido antes de decretada a reversão da execução fiscal contra ele determina a sua ilegitimidade processual e a absolvição da instância no processo de execução fiscal.

« FUNDAMENTAÇÃO
A convicção do tribunal fundou-se nos documentos juntos aos autos, informações oficiais e no depoimento das testemunhas.

2.1.2 Pelos motivos que indicaremos adiante, no ponto 2.2.2, entendemos reformular o julgamento da matéria de facto efectuado pelo Tribunal Tributário de 1.ª instância do Porto, acrescendo-lhe diversa matéria, com base nos documentos juntos aos autos e ao abrigo do disposto no art. 712.º, n.º 1, alínea a), do Código de Processo Civil (CPC), pelo que ora fixamos a factualidade que consideramos provada nos seguintes termos:
a) Corre termos pelo 1.º Serviço de Finanças da Póvoa de Varzim (1.ºSFPV) uma execução fiscal, à qual foi atribuído o n.º 94/100216.3, instaurada em 10 de Janeiro de 1994 contra a sociedade denominada “M... - Madeiras ..., Lda.” (cfr. informação de fls. 16/17);
b) Essa execução prosseguiu para cobrança da quantia de esc. 1.576.613$00, proveniente de IVA dos anos de 1991 (4.º trimestre) a 1994, depois de a Executada apenas ter pago a 1.ª prestação do plano de pagamentos que lhe foi fixado nos termos do Decreto-Lei n.º 124//96, de 10 de Agosto (cfr. a mesma informação de fls. 16/17 e os documentos de fls. 18 a 37);
c) Ordenada a penhora de bens da sociedade executada, por mandado do Chefe do 1.ºSFPV, foi lavrado em 17 de Fevereiro de 1999 “auto de diligências”, dando conta da inexistência de bens sociais susceptíveis de penhora e informando quem eram os gerentes da sociedade (cfr. cópia do referido auto a fls. 38/39);
d) Por despacho de 24 de Fevereiro de 1999, o Chefe do 1.º SFPV ordenou a reversão da execução dita em a) contra A ... e outro nos seguintes termos:
«Verificando-se, em face da informação que antecede e demais documentos, que a firma M...- Madeiras ..., Ldª. [...] não possui quaisquer bens penhoráveis, reverta a execução, em consequência, nos termos do artigo 16º. do CPCI e artigo 13º. do C.P.T. contra os responsáveis solidários – A .... [...] e António ... [...], pois exerceram real e efectivamente as funções de gerente, de facto e de direito, em nome e por conta da firma e no interesse exclusivo desta pelo que, sem dúvida, verifica-se a sua responsabilidade pessoal, já que houve gerência efectiva nos períodos de que derivam os factos geradores der responsabilidade do pagamento do imposto»
(cfr. cópia do despacho a fls. 62);
e) Este despacho não foi precedido da audição de A ... (cfr. os documentos extraídos do processo de execução fiscal e juntos aos autos, designadamente as datas dos referidos “auto de diligências” e do despacho de reversão)
f) A ...foi citado pelo funcionário na sua própria pessoa como responsável pelas dívidas exequendas em 28 de Maio de 1999 (cfr. cópia da certidão de citação, a fls. 69 v.º);
g) Do mandado de citação emitido pelo Chefe do 1.ºSFPV consta que A ...é a citar como «executado por reversão nos termos do artº 246º do Código de Processo Tributário, na qualidade de responsável solidário da firma M..., Lda.» (cfr. cópia do mandado de citação, a fls. 69);
h) Em 17 de Junho de 1999 A ...fez dar entrada no 1.ºSFPV a petição inicial que deu origem ao presente processo, pela qual veio deduzir oposição à execução fiscal dita em a) (cfr. o articulado de fls. 2 a 9, bem como o carimbo de entrada que lhe foi aposto);
i) Por escritura pública de 4 de Outubro de 1989, os arts. 3.º e 7.º do pacto social da sociedade denominada “H... C.ª, Lda.” passaram a ter o seguinte teor:
– art. 3.º:
«O capital social, integralmente realizado em dinheiro, é de 1 500 000$ e corresponde à soma de duas quotas, sendo uma com o valor nominal de 900 000$, pertencente à sócia R...– Sociedade de Representações ..., Lda. e outra de 600 000$00, pertencente ao sócio A ...»
– art. 7.º:
«1 – A sociedade é administrada e representada pelos sócio A ...e por aquele L..., ora nomeados gerentes.
2 – A sociedade fica vinculada pelos negócios jurídicos concluídos pelos dois gerentes»
(cfr. documentos de fls. 17-A e 17-B e de fls. 78 a 81);
j) Por escritura pública de 12 de Dezembro de 1990, a referida sociedade “H... C.ª, Lda.” alterou a denominação para “M...– Madeiras ..., Lda.” e a distribuição do capital social, sendo que o art. 3.º do respectivo contrato social passou a ser do seguinte teor:
«O capital social, integralmente realizado, em dinheiro, é de 1 500 000$ e corresponde à soma de três quotas, sendo uma com o valor nominal de 815 000$, pertencente à sócia R... – Sociedade de Representações ..., Lda., uma com o valor nominal de 600 000$00, pertencente ao sócio A ..., e uma com o valor nominal de 85 000$, pertencente ao sócio J....»
(cfr. o mesmo documento de fls. 17-A e 17-B e de fls. 78 a 81);
k) A declaração de rendimentos apresentada pela sociedade “M...- Madeiras ..., Lda.” para efeitos de IRC do ano de 1992 mostra-se assinada por A ..., na qualidade de representante legal (cfr. cópia da declaração modelo 22, , maxime quadro 43, a fls. 83).

2.1.3 Mais consideramos, pelos motivos que também deixaremos expostos em 2.2.2, não provada a seguinte factualidade, de entre a alegada e que poderia relevar para a decisão a proferir:
– que «A sociedade executada sempre foi gerida, em exclusivo, pelo seu mentor e sócio-gerente, j...» (4);
– que o Oponente «sempre exerceu [...] a tempo inteiro a sua actividade de professor de educação física»;
– que «o oponente limitou-se a ser um sócio passivo, raramente se deslocando às instalações da sociedade executada».

A Juíza do Tribunal Tributário de 1.ª instância do Porto, considerando que nos autos não se demonstrou que o Oponente tivesse sido ouvido antes de proferido o despacho de reversão, como o impunha o art. 23.º, n.º 4, da LGT, e que «a falta de audição do revertido é uma preterição de formalidade legal que gera a ilegitimidade processual», decidiu nos seguintes termos: «julga-se o oponente processualmente parte ilegítima para a execução e, em consequência, determina-se a absolvição da instância»

O Ministério Público não se conformou com a sentença e dela veio recorrer para este Tribunal Central Administrativo.
Começou por considerar que naquela sentença se fez errado julgamento quando se considerou que a falta de audição do Oponente antes de decretada a reversão da execução fiscal contra ele determina a sua ilegitimidade processual e a absolvição da instância no processo de execução fiscal.
Depois, considerou também que a oposição não podia proceder com fundamento em nenhum dos fundamentos invocados pelo Oponente, que considerou um por um; a saber: a caducidade do direito de liquidação e a ilegitimidade substantiva do Oponente.

Daí que tenhamos deixado referida em 1.9 como questão a apreciar nestes autos a de saber se a sentença sob recurso fez errado julgamento ao considerar que o facto de Oponente não ter sido ouvido antes de decretada a reversão da execução fiscal contra ele determina a sua ilegitimidade processual e a absolvição da instância no processo de execução fiscal.
Antes, contudo, impõem-se alguns considerandos quanto ao julgamento da matéria de facto.
Depois, na eventualidade de a questão a apreciar e decidir ser respondida negativamente, haverá que apreciar os fundamentos de oposição invocados na petição inicial, relativamente aos quais quer o Oponente quer a Fazenda Pública tiveram possibilidade de se pronunciar, após a produção da prova, nas alegações.

2.2.2 SOBRE O JULGAMENTO DE FACTO

Entendemos reformular a matéria de facto dada como assente pela 1.ª instância, no sentido de dela fazer constar alguma factualidade que reputamos relevante para a decisão a proferir, segundo as várias soluções plausíveis da questão de direito.
Assim, incluímos no probatório os factos que nos permitirão verificar quem eram os gerentes de direito da sociedade originária devedora nas datas relevantes para apurar da responsabilidade subsidiária pelas dívidas exequendas, bem como alguns factos relativos ao próprio despacho de reversão e à citação do Oponente.
Por outro lado, entendemos também dar como provado que o Oponente não foi ouvido previamente quanto à reversão, ao invés da formulação adoptada na sentença recorrida, que deu como facto não provado que o Oponente tenha sido ouvido.
Entendemos ainda não poder dar como provado que o Oponente só raramente se deslocava às instalações da sociedade. Na verdade, a prova testemunhal produzida nos autos (a única que permitira sustentar tal facto) não permite que se dê tal facto como provado. Vejamos:
A primeira testemunha disse que conhece o Oponente «por razões partidárias» e que «sabe que o mesmo é professor do Ciclo Preparatório». Disse ainda que «em dada altura querendo contactar com o oponente telefonou para o Ciclo e como este não se encontrasse lhe referiram que ligasse para a firma “M... – Madeiras ..., Lda.”», o que fez, «tendo sido informado que o Sr. A ... era sócio da empresa mas raramente ali aparecia». Mais disse que «No contacto semanal que tinha com o oponente este nunca fez qualquer referência à firma em questão».
A segunda testemunha disse que conhece o Oponente «por razões partidárias» e que «sabe que o mesmo é professor do Ciclo Preparatório». Disse ainda que «se deslocou por diversas vezes a uma firma de madeiras existente na rua ... - Póvoa do Varzim para falar como o oponente tendo sido informado pelo Sr. R... que se encontrava à frente da referida empresa que o oponente raramente lá se encontrava».
Com base nesses depoimentos, afigura-se-nos que nada pode ser dado como provado com interesse para a decisão, nem sequer, como na sentença recorrida, que o Oponente raramente se deslocava às instalações da sociedade originária devedora.
Na verdade, os testemunhos, a esse propósito, são meramente de “ouvir dizer”. Aliás, a primeira testemunha nem sequer sabe quem lho disse (terá sido alguém da sociedade originária devedora ao telefone, mas quem?) e a segunda testemunha indica um “Sr. ... que se encontrava à frente da referida empresa” que, mesmo que seja o J... que o Oponente indicou como único gerente, não surge em qualquer documento como tendo sido nomeado para o exercício desse cargo.
Entendemos também que não pode dar-se como provado, nem como não provado, que o Oponente não exerceu de facto a gerência. Provados, ou não provados, só poderão considerar-se os factos de que possa extrair-se aquela conclusão.
Aliás, se o Oponente pretendia demonstrar que não era gerente de facto da sociedade originária devedora, deveria ter apresentado prova mais consistente, designadamente testemunhas que revelassem um conhecimento efectivo e próximo da situação. Em todo o caso, fica por explicar por que no “Ciclo Preparatório” indicaram à 1.ª testemunha que podia encontrar o Oponente na sociedade e por que a 2.ª testemunha se deslocou às instalações da sociedade para falar com o Oponente. Qual a relação do Oponente com a sociedade que possa justificar esses factos ?
Por tudo isto, entendemos reformular o julgamento de facto efectuado pela 1.ª instância nos termos que ficaram expressos no ponto 2.1.2, quanto à factualidade provada, e no ponto 2.1.3, quanto à factualidade não provada.

2.2.3 DA ILEGITIMIDADE PROCESSUAL - DA FALTA DE AUDIÇÃO PRÉVIA DO EXECUTADO POR REVERSÃO E CONSEQUÊNCIAS DESSA FALTA

Na sentença considerou-se, e bem, que o Oponente deveria ter sido ouvido antes de proferido o despacho de reversão, atento o disposto no art. 23.º, n.º 4, da LGT (6), já em vigor à data em que foi decretada a reversão. Na verdade, a LGT entrou em vigor em 1 de Janeiro de 1999 (7) e o despacho de reversão foi proferido em 24 de Fevereiro de 1999 (cfr. alínea d) do ponto 2.1.2). Por outro lado, trata-se de uma norma de carácter adjectivo e, por isso, de aplicação imediata a todas as execuções fiscais em que ainda não tivesse sido ordenada a reversão.
No entanto, já não concordamos com o decidido quanto às consequências da falta de audição prévia do responsável subsidiário: a falta dessa audição não tem como consequência a ilegitimidade processual do chamado por reversão pois a legitimidade, enquanto pressuposto processual, advém-lhe do facto de ter sido chamado à execução fiscal e não está dependente daquela audição prévia.
A falta de audição constitui, isso sim, uma irregularidade processual, a omissão de um acto que a lei prescreve. Assim, e porque tal omissão não está prevista como nulidade principal ou, na terminologia do CPPT, como nulidade insanável (cfr. arts. 98.º e 165.º), a mesma deve ser havida como nulidade secundária, uma vez que não há dúvida quanto à possibilidade de a mesma influir no exame e na decisão da causa (cfr. art. 201.º, n.º 1, do CPC, aplicável ex vi da alínea e) do art. 2.º do CPPT).
No entanto, tal nulidade não constitui fundamento de oposição, antes devendo ser arguida no próprio processo de execução fiscal, mediante requerimento endereçado ao chefe do serviço de finanças competente e com recurso para o tribunal tributário, ao abrigo do disposto no art. 355.º do CPT, em vigor à data (8) e, hoje, do art. 276.º do CPPT, dispositivo legal onde é denominado reclamação.
Na verdade, a oposição à execução fiscal é um meio processual de defesa contra a execução, que visa a extinção, total ou parcial, da execução (ainda que possa ser apenas relativamente ao oponente) ou, em casos contados, quando esteja em causa a exigibilidade da dívida por motivo temporário, a suspensão da mesma (9).
Os fundamentos de oposição, taxativamente enumerados no art. 286.º do CPT (hoje, no art. 204.º do CPPT), não contemplam, pois, as irregularidades processuais, cuja verificação nunca determinaria nenhuma daquelas consequências, mas apenas a prática do acto que fora omitido (10). O próprio art. 151.º, n.º 1, do CPPT, que prevê a utilização da oposição para apreciação da existência dos pressupostos da responsabilidade subsidiária, não faz qualquer referência à sua utilização para apreciação da legalidade formal do acto que ordena a reversão. Note-se, aliás, que nem a nulidade da citação é admitida como fundamento de oposição, como a jurisprudência tem vindo a afirmar uniforme e repetidamente (11).
Não ignoramos que há quem sustente que a oposição à execução fiscal é o meio próprio para impugnar o despacho de reversão quando este esteja afectado de vícios formais que não contendam com a legalidade da dívida ou com a sua exigibilidade, não havendo que lançar mão do recurso previsto no art. 276.º do CPPT. No entanto, os argumentos aduzidos a favor dessa tese por JORGE LOPES DE SOUSA não nos convencem (12):
Quanto ao teor literal do art. 277.º do CPPT, não podemos esquecer que a citação é também ela, uma notificação (cfr. art. 35.º, n.ºs 1 e 2, do CPPT).
Quanto à possibilidade de revogação prevista no art. 208.º, n.º 2 do CPPT, ela tem paralelo no art. 277.º, n.º 2, do mesmo código, motivo por que se nos afigura não poder retirar-se daquele normativo argumento algum a favor da tese que não aceitamos.
Quanto à natureza de contestação da oposição à execução fiscal, a justificar a possibilidade de nela ser invocado qualquer fundamento para contrariar a pretensão executiva, seja ele de carácter substantivo ou adjectivo, afigura-se-nos que não poderá tal argumento desprezar os fins visados pela oposição – a extinção da execução fiscal ou, em casos excepcionais, a sua suspensão – finalidade que não seria atingida através do reconhecimento da irregularidade processual, que, como dissemos já, apenas determinaria a prática do acto omitido.
Finalmente, quanto ao argumento apresentado como decisivo, o do regime de subida a tribunal da reclamação prevista no art. 276.º do CPPT – a final, depois da venda –, sempre salvo o devido respeito, o mesmo não leva em conta que a reclamação deve subir imediatamente a tribunal «em todos os casos em que o diferimento da apreciação jurisdicional da legalidade de um acto lesivo praticado pela Administração puder provocar para os interessados um prejuízo irreparável» e, mais ainda, «sempre que, sem ela [subida imediata], elas [reclamações] percam toda a utilidade» (13).
Assim, pese embora a questão não seja isenta de dúvidas, afigura-se-nos que a oposição à execução fiscal não é o meio processual adequado para invocar a existência de vícios de carácter formal que possam inquinar o acto que ordenou a reversão, designadamente que o despacho por que esta foi ordenada foi proferido sem que fosse previamente ouvido o revertido.
Por esse motivo, discordamos da sentença recorrida.
Poderá argumentar-se que deveríamos, então, mandar seguir o processo sob a forma adequada, ou seja, como requerimento dirigido ao Chefe do 1.ºSFPV, incorporando-se no processo de execução fiscal. No entanto, como bem salientou o Recorrente, essa possibilidade não é permitida no caso sub judice pois o Oponente invocou outros fundamentos de oposição, esses sim, abstractamente admissíveis, como procuraremos demonstrar adiante.
Como é sabido, nestes casos, «não haverá possibilidade de convolação, por esta pressupor que todo o processo passasse a seguir a tramitação adequada e, nestas situações, tal não poder determinar-se por o processo de oposição ser o adequado à apreciação dos fundamentos invocados para que o processo de oposição é adequado» (14).
Note-se ainda que, não deve confundir-se a legitimidade processual, que se afere em geral nos termos do art. 26.º do CPC e, no caso dos executados por reversão, decorre do despacho que a ordenou (cfr. arts. 38.º e 239.º, n.º 2, do CPT e arts. 9.º e 153.º, n.º 2, do CPPT) com a legitimidade substantiva, decorrente da responsabilidade subsidiária, cuja falta está prevista na alínea b) do art. 286.º, n.º 1, do CPT (hoje, mesma alínea do art. 204.º, n.º 1, do CPPT), como «ilegitimidade da pessoa citada [...] por não figurar no título e não ser responsável pelo pagamento da dívida».
Só a segunda pode constituir fundamento de oposição à execução fiscal, como bem se compreende face aos fins visados pela oposição e que deixámos já referidos.
Por tudo isto que ficou dito, entendemos que a sentença recorrida – que considerou que a falta de audição prévia do executado por reversão determinava a ilegitimidade processual deste e, consequentemente, o absolveu da instância – não pode manter-se, motivo por que será revogada, como decidiremos a final, pelo que passamos a conhecer dos demais fundamentos de oposição invocados pelo Oponente e relativamente aos quais quer ele quer a Fazenda Pública puderam pronunciar-se oportunamente, quando foram notificados para alegações antes de proferida a sentença.

2.2.4 DA RESPONSABILIDADE SUBSIDIÁRIA DO OPONENTE - A GERÊNCIA DE FACTO, A PRÉVIA EXCUSSÃO DOS BENS DA ORIGINÁRIA DEVEDORA E A SOLIDARIEDADE ENTRE OS RESPONSÁVEIS SUBSIDIÁRIOS

Diga-se desde já que, respeitando as dívidas exequendas a IVA dos anos de 1991 (4.º trimestre) a 1994, o regime legal de responsabilidade subsidiária dos gerentes aplicável é o do art. 13.º do CPT, na redacção inicial (15-16). Na verdade, é hoje jurisprudência uniforme que as normas com base nas quais se determina a responsabilidade subsidiária dos administradores e gerentes das sociedades de responsabilidade limitada e as condições da sua efectivação são as que estejam em vigor no momento em que se verificam os pressupostos de tal responsabilidade (art. 12.º, do Código Civil (CC)) (17).
Nos termos desse artigo, a responsabilidade subsidiária dos gerentes das sociedades de responsabilidade limitada não se basta com a gerência nominal ou de direito, exigindo-se também a gerência efectiva ou de facto no período a que se referem as dívidas. Isso mesmo resulta claramente do texto da lei, que alude ao «exercício do cargo».
No caso, afigura-se-nos que a Fazenda Pública, enquanto titular do direito de reversão da execução fiscal contra o responsável subsidiário, fez prova, como lhe competia, da gerência como pressuposto da obrigação de responsabilidade subsidiária. Provada que está a gerência de direito (cfr. alínea i) do ponto 2.1.2), desta se infere a gerência efectiva ou de facto. No entanto, tal presunção, porque é judicial (18), admite contraprova, a efectuar por qualquer meio de prova, não se exigindo a prova do contrário para que seja ilidida (19).
No entanto, a nosso ver, não só o Recorrido não logrou afastar a presunção de gerência de facto resultante da nomeação dele como gerente de direito, como ficou demonstrada, pelo menos, a prática de um acto em representação da sociedade originária devedora: a assinatura da declaração de rendimentos do ano de 1992 (cfr. alínea k) do ponto 2.1.2). Aliás, porque a sociedade só se obrigava com a assinatura dos dois gerentes, de acordo com o art. 7.º do pacto social (cfr. alínea i) do ponto 2.1.2), sempre seria de presumir, ainda que não estivesse demonstrada, a prática de alguns actos em representação da sociedade, como forma de assegurar o giro comercial. Em todo o caso, o próprio Oponente admitiu que assinava documentos em representação da sociedade, sendo de todo irrelevante a alegação de que o fazia a pedido do outro gerente (20) e que desconhecia a relevância desses actos (cfr. art. 6.º do Código Civil (CC)).
Assim, ainda que, como na sentença recorrida, se desse como provado que o Oponente só raramente se deslocava às instalações da sociedade, esse facto, por si só, nada revelaria de útil com vista a apurar se o Oponente exerceu ou não efectivamente a gerência da sociedade, tanto mais que a gerência pode assumir pode diversas formas, algumas delas bem diferentes da situação típica de exercício a todo o tempo e de todas as funções que integram a gerência de facto, sendo facilmente imaginável uma situação em que uma empresa seja gerida sem qualquer deslocação ou permanência do gerente nas instalações da mesma.
De tudo o que vem de se dizer, resulta que o Oponente não só não conseguiu ilidir a presunção da gerência de facto resultante da sua condição de gerente nominal, como até é de presumir a prática de actos de gerência na sociedade originária devedora, estando demonstrado nos autos um desses actos. O que significa que, nos termos do referido art. 13.º do CPT, é responsável subsidiário pelas dívidas exequendas, não se verificando, por esse motivo, a sua ilegitimidade (substantiva).
Sustenta ainda o Oponente que a execução não podia reverter contra ele enquanto não estivesse excutido o património da sociedade originária devedora e tem razão. Na verdade, nos arts. 239.º, n.º 2, do CPT e 23.º, n.º 2, da LGT, disposições legais que regulam os pressupostos para a concretização da responsabilidade subsidiária, consagra-se o benefício da prévia excussão do património do devedor principal (e dos responsáveis solidários), antes de a execução fiscal reverter contra o responsável subsidiário.
No entanto, o 1.ºSFPV só reverteu a execução contra o Oponente depois de verificar que a sociedade originária devedora não tinha bens susceptíveis de penhora (cfr. alíneas c) e d) do ponto 2.1.2). Assim, sustentando o Oponente que a reversão foi feita antes de excutido o património da devedora principal, deveria ter indicado quais os bens sociais susceptíveis de penhora e, eventualmente, a sua localização.
Também não é, pois, com fundamento na falta de prévia excussão dos bens da sociedade originária devedora que o Oponente logrará a procedência da oposição.
Sustenta ainda o Oponente que a AT nunca lhe poderia exigir, como está a exigir, a totalidade da dívida exequenda, mas apenas a sua “quota-parte” da mesma, argumentando que a sua responsabilidade, a existir será subsidiária e não solidária, como erradamente se referiu no mandado de citação.
No que respeita à natureza da responsabilidade, tem razão o Oponente: a sua responsabilidade pelas dívidas exequendas é meramente subsidiária. Aliás, a referência feita no mandado de citação a que era chamado à execução como responsável solidário só por lapso se compreende, pois no despacho de reversão é inequívoca a referência ao art. 13.º do CPT, norma legal que regula a responsabilidade subsidiária dos gerentes.
Ora, como resulta do teor dessa norma, a responsabilidade dos gerentes aí prevista é uma responsabilidade subsidiária relativamente à originária devedora, mas solidária entre os diversos responsáveis subsidiários, motivo por que cada um destes responde pela prestação integral (cfr. art. 512.º, n.º 1, do CC).
Por tudo o que ficou dito, a oposição não pode proceder com fundamento na invocada ilegitimidade (substantiva) do Oponente.

2.2.5 DA FALTA DE NOTIFICAÇÃO DENTRO DO PRAZO DA CADUCIDADE DA LIQUIDAÇÃO

Alegou ainda o Oponente que quando foi citado, em 28 de Maio de 1999, estava já ultrapassado o prazo de caducidade da liquidação, que era de cinco anos, motivo por que considerou que «estamos perante um típico caso de caducidade do direito de liquidação». Assim, prosseguiu, «não estando prevista na lei outra forma de defesa do oponente perante este acto ilegal da Administração Fiscal, só lhe resta a defesa em sede de oposição à execução, com base na ilegalidade em concreto da dívida exequenda nos termos do disposto na al. g) do nº 1 do art. 286 do C.P.T.».
Salvo o devido respeito, o Oponente não tem razão.
Desde logo, quanto à invocação da alínea g) do art. 286.º, n.º 1, do CPT. Na verdade, se é certo que naquela alínea (21) se prevê como fundamento de oposição à execução fiscal a «Ilegalidade da liquidação da dívida exequenda, sempre que a lei não assegure meio judicial de impugnação ou recurso contra o acto de liquidação», no caso sub judice não se verifica a condição de que a lei faz depender a possibilidade, excepcional, de discutir a legalidade da liquidação da dívida exequenda em sede de oposição, pois o Oponente tinha ao seu dispor a impugnação judicial, meio judicial próprio para suscitar as questões de legalidade da liquidação da dívida exequenda (cfr. art. 120.º do CPT), sendo que da sua qualidade de responsável subsidiário não lhe advinha qualquer obstáculo à impugnação, pois a própria lei lhe conferia expressamente legitimidade para o efeito e fixava o início do prazo para a impugnação na data da citação (cfr. art. 11.º, n.ºs 2 e 3, do CPT).
É certo que a falta de notificação da liquidação no prazo de caducidade do respectivo direito poderá determinar a procedência da oposição, já não com fundamento na ilegalidade da liquidação da dívida exequenda, mas no da sua ineficácia. Na verdade, a alegação do Oponente poderia reconduzir-se a um fundamento válido de oposição: a inexigibilidade da dívida exequenda, à data subsumível à previsão da alínea h) do art. 286.º, n.º 1, do CPT e, hoje, com previsão expressa na alínea e) do art. 204.º, n.º 1, do CPPT (22). Mas isso só poderia acontecer caso a Oponente fosse a devedora originária.
Na verdade, contrariamente ao que parece supor o Oponente, para efeitos de caducidade do direito de liquidação, a citação do responsável subsidiário não assume qualquer relevância, pois para esse efeito releva exclusivamente a notificação do sujeito passivo originário do tributo e não a de outros responsáveis (23).
A oposição também não pode proceder com fundamento na invocada caducidade do direito de liquidação.

2.2.6 CONCLUSÕES

Preparando a decisão, formulam-se as seguintes conclusões:
I - Estando em execução dívidas provenientes de IVA dos anos de 1991 (último trimestre) a 1994, o regime legal da responsabilidade subsidiária dos gerentes por dívidas fiscais é o do art. 13.º do CPT, na redacção original, sendo irrelevante para a determinação do regime legal aplicável a data em que foi ordenada a reversão.
II - Porque à data em que foi ordenada a reversão – 24 de Fevereiro de 1999 – estava já em vigor (desde 1 de Janeiro de 1999) a LGT, impunha-se a audição prévia do responsável subsidiário contra quem se pretendia reverter a execução, bem como a declaração fundamentada dos pressupostos e extensão da reversão, a incluir na citação, tudo nos termos do disposto no art. 23.º, n.º 4, daquela Lei, norma de carácter procedimental e, por isso, de aplicação imediata.
III - A falta dessa audição não determina a ilegitimidade do chamado por reversão, mas antes constitui irregularidade processual (omissão de uma formalidade prescrita na lei) que, porque susceptível de influir na decisão, deve ser tida como nulidade (cfr. art. 201.º, n.º 1, do CPC, aplicável ex vi da alínea e) do art. 2.º do CPPT).
IV - Tal nulidade deve ser arguida mediante requerimento dirigido à execução fiscal, cabendo recurso para o tribunal, nos termos do art. 276.º do CPPT (onde é denominado “reclamação”), da decisão do órgão da execução fiscal que o decida.
V - Essa nulidade não constitui fundamento de oposição à execução fiscal, meio processual que, por regra, visa a extinção da execução e, só excepcionalmente, a suspensão da mesma, enquanto a eventual verificação daquela nulidade só poderia determinar a prática do acto processual em falta e a anulação dos actos processuais que dela dependessem absolutamente (cfr. art. 201.º, n.º 2, do CPC, aplicável ex vi da alínea e) do art. 2.º do CPPT).
VI - Invocados fundamentos de oposição, para além da referida falta de audição prévia do revertido, não pode converter-se a petição inicial de oposição à execução fiscal em requerimento dirigido à execução fiscal.
VII - A ilegitimidade da pessoa citada «por não figurar no título e não ser responsável pelo pagamento da dívida», prevista na alínea b) do art. 204.º, n.º 1, do CPPT, como fundamento da oposição à execução fiscal, é uma ilegitimidade substantiva (decorrente da falta de responsabilidade pelo pagamento da dívida) e não uma ilegitimidade processual, motivo por que não conduz à absolvição da instância, mas à procedência do pedido (formulado na oposição) de extinção da execução fiscal.
VIII - A legitimidade que lhe corresponde não é, pois, assegurada, pela direito de audição, mas pela responsabilidade subsidiária, verificada nos termos da lei.
IX - No regime da responsabilidade subsidiária prevista no art. 13.º do CPT, a lei não se basta com a mera gerência nominal ou de direito, fazendo depender a responsabilidade subsidiária da gerência efectiva ou de facto.
X - É à Fazenda Pública, como titular do direito de reversão da execução contra o responsável subsidiário, que cumpre fazer prova da gerência como pressuposto da obrigação de responsabilidade subsidiária.
XI - A gerência de direito faz presumir a gerência de facto, mas, porque se trata de mera presunção judicial, admite-se a sua ilisão por qualquer meio de prova, bastando para o efeito a contraprova, não sendo exigível a prova do contrário (cfr. arts. 350.º e 351.º do CC).
XII - Demonstrado que ficou que o Oponente foi nomeado gerente da sociedade originária, que manteve essa qualidade no período temporal a que se reportam as dívidas exequendas, que ele e outro sócio eram os únicos gerentes da sociedade e que esta só se obrigava com a assinatura de ambos, havendo mesmo prova de um acto de representação da sociedade, o depoimento de duas testemunhas arroladas pelo Oponente e que, de outiva, referiram que este raras vezes se encontrava nas instalações da sociedade, não basta para ilidir a presunção de gerência de facto dita em XI.
XIII - A falta de notificação da liquidação do tributo dentro do prazo de caducidade, porque contende com a eficácia do acto e, consequentemente, com a exigibilidade da obrigação por ele constituída, constitui fundamento de oposição à execução fiscal, previsto na alínea e) do art. 204.º, n.º 1, do CPPT.
XIV - No entanto, a falta de citação do responsável subsidiário dentro daquele prazo não tem qualquer relevância, nem para efeitos de caducidade nem como fundamento de oposição à execução fiscal, pois a notificação que releva para esse efeito é a do sujeito passivo originário do tributo e não a de outros responsáveis.
XV - A responsabilidade subsidiária dos gerentes prevista no art. 13.º do CPT é uma responsabilidade subsidiária relativamente à originária devedora, mas solidária entre os diversos responsáveis subsidiários, motivo por que cada um destes responde pela prestação integral (cfr. art. 512.º, n.º 1, do CC).

Custas pelo Recorrido, mas apenas em 1.ª instância, pois não contra-alegou no presente recurso.