O DIGNO REPRESENTANTE DA FAZENDA PÚBLICA (IRFP) veio interpor recurso jurisdicional da sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Almada, que julgou procedente a impugnação apresentada por B…, tendo por objeto a decisão de indeferimento da Reclamação Graciosa, apresentada relativamente à liquidação adicional n.º 2012.4334490214, referente ao Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares (IRS), do ano de 2008, no valor global de € 4.230,78.

“I. Não concorda a Representação da Fazenda Pública com a, aliás, Douta Sentença, na qual se decidiu pela procedência da presente Impugnação, ordenando a anulação do ato tributário-liquidação de IRS referente ao ano de 2008 -, por ter considerado que a Administração Tributária não logrou demonstrar que as quantias pagas como ajudas de custo excediam as despesas normalmente suportadas com tais deslocações, em termos de integrarem o conceito de retribuição;

II. Não se coloca em dúvida que, como afirma o Tribunal recorrido, “só serão considerados como rendimentos do trabalho dependente na parte que excedam os correspondentes valores atribuídos aos servidores do Estado”. Mas é também verdade que a lei não exclui do conceito de rendimentos da categoria A os rendimentos pagos pela entidade patronal que não revistam natureza de ajudas de custo e, in casu, está precisamente em discussão a qualificação dos pagamentos realizados pela sociedade M… como ajudas de custo, pois só assim se poderá proceder à aplicação da alínea d) do n.º 3 do art.º 2.º do CIRS;

III. Caso se conclua que os pagamentos realizados não têm caráter compensatório, mas meramente remuneratório, não há sequer que ir para aquela alínea d) do n.º 3 do artigo, pois trata-se apenas de aplicar a regra geral prevista nos n.os 1 e 2, dos quais se subsume que os pagamentos realizados pela entidade patronal ao seu trabalhador (independentemente da forma que revistam) se enquadram na categoria de rendimentos de trabalho. Pelo que, salvo melhor opinião, caberia sempre a quem paga os rendimentos e quem os recebe fazer prova de que os mesmos não revestem natureza remuneratória, mas antes compensatória;

IV. Seguindo a regra geral do ónus da prova que percorre todo o direito português, com expressão no art.º 342.º do Código Civil (CC), e tendo em atenção o regime fixado no CIRS, não existem quaisquer dúvidas que, como referido no Douto Acórdão do STA de 08.11.2006, proc.º 01082/04, utilizado como fundamento pela Sentença aqui recorrida, cabe à Administração Tributária provar o excesso dos pagamentos de carater compensatório, os quais passam então a ser tributados como se revestissem natureza remuneratória;

V. Cabe, no entanto ao sujeito passivo da relação tributária fazer prova necessária e logicamente anterior – a de que os pagamentos realizados revestem a natureza de ajudas de custo. E parece que é curto fundamentar o caráter remuneratório dos pagamentos realizados na mera qualificação feita pelas partes, sem mais.

VI. Ainda que tendo verdadeira natureza compensatória, os pagamentos, a partir de determinados limites, passam a ser tributados como se de natureza remuneratória se tratassem. Mas se os rendimentos têm natureza remuneratória ab initio são sempre tratados tendo em conta essa natureza, e portanto tributados;

VII. Por outro lado, e trata-se de diferente requisito, a alínea d) do n.º 3 do art.º 2.º do CIRS, aplicável apenas nas situações de pagamento de ajudas de custo, faz depender a sua tributação, não apenas do cumprimento dos limites legais, mas também da observação dos pressupostos da sua atribuição aos servidores do Estado;

VIII. Autoridade Tributária em sede Inspetiva para fundamentar as suas correções assenta não só, no facto de se tratarem de pagamentos regulares muito menos os qualifica como ajudas de custo – e caberia ao contribuinte fazer essa prova. Não pode também deixar de se relevar o facto de, mensalmente, os valores pagos pela empresa ao seu trabalhador e qualificados como ajudas de custo serem em montante bastante superior ao rendimento do trabalho – o que será sempre de estranhar utilizando um argumento de normalidade social (ou laboral) – o qual, se por si só vale o que vale, juntamente com os demais argumentos que fundamentaram as correções não pode deixar de revestir força probatória;

IX. Quanto ao conceito de domicílio necessário, como previsto no DL n.º 106/98, de 24.04, considera-se domicílio necessário, nos termos no art. 2º do mesmo diploma:

“a) A localidade onde o funcionário aceitou o lugar ou cargo, se aí ficar a prestar serviço;

b) A localidade onde exerce funções, se for colocado em localidade diversa da referida na alínea anterior;

c) A localidade onde se situa o centro da sua atividade funcional, quando não haja local certo para o exercício de funções.”

X. Ora, vislumbra-se que num dos contratos de trabalho celebrado, na sua cláusula terceira, foi designado como local de trabalho as obras citas em A… em Bilbao, Espanha, tendo o mesmo início a 29 de Outubro de 2008 e durará por todo tempo necessário à conclusão de contratos de empreitada celebrado com a I… -Industrial d… S.A-clausula 5ª do referido contrato de trabalho.

XI. A única interpretação possível a fazer do articulado do contrato – junto e fundamento do Relatório Inspetivo, repete-se - é a de que o domicílio necessário do Impugnante localizou-se em A…, em Bilbao, Espanha.

XII. Pelo que, não pode deixar de se considerar como domicílio necessário do Impugnante o local no qual ficou acordado que iria exercer funções, e durante o tempo em que tais funções durassem.

XIII. Quanto ao facto de o tribunal “a quo” afirmar que a Administração Tributária não só não invocou, como fundamento do seu procedimento, o excesso (…), cabe dizer que, com todo o respeito devido, não ficando provada a natureza compensatória dos pagamentos/recebimentos, não cabe à Autoridade Tributária analisar sobre o eventual excesso de tais pagamentos;

XIV. Razão pela qual não poderia ser fundamento das correções realizadas qualquer excesso de pagamento de ajudas de custo, quanto não existiu pagamento de ajudas de custo cujo excesso importasse tributar;

XV. Por fim, cabe questionar como poderia a Autoridade Tributária trazer algo aos Autos que pudesse assegurar que o valor pago fosse superior ao das despesas efetivamente suportadas pelo Impugnante – como exigido na Douta Sentença –, quando o próprio Impugnante não faz prova de ter efetivamente suportado qualquer despesa. Algo que o Tribunal “a quo”, com o devido respeito, parece olvidar;

XVI. Ao decidir, como decidiu, a Douta Sentença fez errada apreciação dos factos apurados – erro de julgamento de facto - e errada aplicação do direito – erro de julgamento de Direito, tendo violado o disposto nos n.os 1, 2 e 3 do art.º 2.º do CIRS e Decreto-Lei n.º 106/98, de 24.04, assim como o disposto no art.º 342.º do CC.

Nestes termos e nos mais de Direito aplicável, requer-se a V.as Ex.as se dignem julgar PROCEDENTE o presente recurso, por totalmente provado e em consequência ser a douta Sentença ora recorrida, revogada e substituída por douto Acórdão que julgue a Impugnação totalmente improcedente.”

A sentença recorrida julgou provada a seguinte matéria de facto:

A) O ora impugnante foi objeto de uma ação de inspeção no âmbito da Ordem de Serviço nº OI201200543 tendo decorrido entre 16 de março e 23 maio de 2012 e “com a finalidade de tributar rendimentos auferidos a título de ajudas de custo que não assumem natureza compensatória mas sim remuneratória, sujeitas a IRS nos termos do art. 2º, nº 1 alínea a) do CIRS tendo por base os elementos recolhidos no procedimento de inspeção à empresa M…, S… Civil, Lda” (cfr. teor de fls. 69/verso do processo administrativo em apenso).

B) No âmbito da inspeção referida na alínea anterior os serviços procederam à correção dos rendimentos de trabalho dependente em sede de IRS tendo apurado o valor de € 24.695,08 (cfr. fls. 69 do apenso).

C) E fundamentaram a correção nos seguintes termos:

(cfr. fls. 71/73 verso do apenso).

D) Na sequência da correção acima mencionada foi efetuada a liquidação de IRS do ano de 2008 de que resultou o valor a pagar de € 4.230,75 (cfr. fls. 20 do apenso).

E) Em 06/11/2012 foi apresentada em nome do impugnante reclamação graciosa contra a liquidação adicional de IRS de 2008 tendo dado origem ao processo de reclamação graciosa nº 2224201204001826 (cfr. consta de fls. 1/10 do processo de reclamação graciosa em apenso).

F) Por despacho de 28/11/2012 do Chefe de Finanças de Seixal 1 foi indeferida a reclamação graciosa (cfr. fls. 31 do apenso).

G) A decisão mencionada na alínea anterior foi notificada à mandatária do impugnante em 03/12/2012 como consta de fls. 33/34 do apenso.

H) A presente impugnação judicial foi enviada ao Tribunal Administrativo e Fiscal de Almada em 18/12/2012 (cfr. fls. 1).

“Não existem factos relevantes para a decisão, que importe destacar como não provados.”

I) No ano de 2008, foram elaborados boletins itinerários epigrafados de “ajudas de custo”, patenteando, designadamente, a descrição do serviço efetuado, a localidade, a hora de saída e de chegada, a percentagem a abonar, o valor final, e a assinatura do beneficiário B… (facto não controvertido; facto que se extrai do teor do RIT e cfr. doc. de fls. 85 a 89 do PAT apenso);

In casu, a Recorrente não se conforma com a decisão proferida pelo Tribunal Administrativo e fiscal de Almada, que julgou procedente a impugnação judicial deduzida contra o ato de liquidação de IRS, referente ao ano de 2008, tendo sentenciado a sua anulação.

Importa, desde logo, ter presente que, em ordem ao consignado no artigo 639.º, do CPC e em consonância com o disposto no artigo 282.º, do CPPT, as conclusões das alegações do recurso definem o respetivo objeto e consequentemente delimitam a área de intervenção do Tribunal ad quem, ressalvando-se as questões de conhecimento oficioso.

Assim, ponderando o teor das conclusões de recurso cumpre aferir se a sentença padece de erro de julgamento, por errónea interpretação dos pressupostos de facto e de direito, por ter julgado que não se verifica o pressuposto da norma de incidência, porquanto a AT não logrou demonstrar os pressupostos que legitimam a qualificação das verbas auferidas como remunerações de trabalho dependente, donde para efeitos de incidência na categoria A, de IRS.

Apreciando.

Alega a Recorrente que o Tribunal a quo, incorreu em erro de julgamento, na medida em que caberia ao Impugnante, ora Recorrido, provar que a tributação das quantias por si auferidas e qualificadas como ajudas de custo era ilegal, demonstrando que as mesmas não correspondiam a um complemento de remuneração, contemplando antes um fim compensatório, realidade que não foi realizada no caso vertente.

Com efeito, densifica em termos de ónus probatório que competia à AT provar o excesso dos pagamentos de caráter compensatório, os quais passam então a ser tributados como se revestissem natureza remuneratória, competindo, ao invés, ao sujeito passivo, ora Recorrido, fazer prova necessária e logicamente anterior de que os pagamentos realizados revestem a natureza de ajudas de custo.

Mais sustenta que, as correções se encontram devidamente fundamentadas, de facto e de direito, não tendo, contudo, o Tribunal a quo valorado, adequadamente, todas as razões externadas para fundamentar as correções sub judice. Concretiza, neste particular, que no Relatório de Inspeção Tributária se convoca não só a regularidade dos pagamentos, mas também a circunstância dos mesmos ascenderem a montante bastante superior ao do rendimento do trabalho, e outrossim, o correspondente domicílio necessário que se infere de um dos contratos de trabalho celebrados, realidades essas que não foram, devidamente, valoradas na decisão recorrida.

O Tribunal a quo fundamentou a procedência relevando, desde logo, que as razões que fundaram as correções sindicadas não são de molde a qualificar as importâncias auferidas pelas deslocações ao serviço da entidade patronal, como rendimento de trabalho dependente, e nessa medida, legitimar as correções realizadas.

Sustenta, neste âmbito, que “recaindo sobre a administração tributária o ónus da prova da natureza remuneratória de tais pagamentos e não tendo sido efetuada essa prova como resulta da fundamentação vertida na alínea C) do probatório e acima transcrita, temos de concluir que a liquidação de IRS ora impugnada padece de vício de violação de lei devendo ser anulada.”

Advogando, adicionalmente, que “por outro lado da fundamentação da correção ao rendimento do trabalho dependente em sede de IRS e transcrita na alínea C) do probatório verifica-se que a fundamentação se revela vaga e genérica e sem referência à situação laboral concreta do ora impugnante não explicitando a sua situação individual nem enunciando de forma precisa e concreta os factos que suportaram a correção do rendimento(…).”

Ora, atentando nas razões expendidas na sentença, nenhuma censura merece o aludido entendimento, visto que interpretou adequada e acertadamente o regime jurídico vigente com a devida transposição para o acervo fático dos autos, sendo de relevar, neste particular, que não se vislumbra que tenha existido qualquer errónea valoração pelo Tribunal a quo no atinente ao acervo documental constante dos autos. Sendo, outrossim, de sublinhar que a Recorrente não procedeu à impugnação da matéria de facto, nada requerendo em termos de aditamento por complementação, alteração ou mesmo supressão do probatório, e ao abrigo dos requisitos consignados no artigo 640.º do CPC.

Mas, explicitemos, então, porque assim o entendemos, começando por convocar o regime jurídico e estabelecer os considerandos de direito que se reputam de relevantes para o caso vertente.

Dispunha o então n.º 2, do artigo 2.º, do Código do IRS (CIRS), que:

“[a]s remunerações referidas no número anterior compreendem, designadamente, ordenados, salários, vencimentos, gratificações, percentagens, comissões, participações, subsídios ou prémios, senhas de presença, emolumentos, participações em multas e outras remunerações acessórias, ainda que periódicas, fixas ou variáveis, de natureza contratual ou não”.

Mais dispondo a alínea d), do nº3, do citado normativo que:

“d) As ajudas de custo e as importâncias auferidas pela utilização de automóvel próprio em serviço da entidade patronal, na parte em que ambas excedam os limites legais ou quando não sejam observados os pressupostos da sua atribuição aos servidores do Estado, e as verbas para despesas de deslocação, viagens ou representação de que não tenham sido prestadas contas até ao termo do exercício”.

As ajudas de custo e as importâncias auferidas pela utilização de automóvel próprio em serviço da entidade patronal, à data, eram consideradas como remuneração, a partir do valor que excedesse os limites legais. O mesmo sucedia com as verbas para despesas de deslocação, viagens ou representação de que não tivessem sido prestadas contas até ao termo do exercício.

Daí que, os valores pagos a título de ajudas de custo e as importâncias auferidas pela utilização de automóvel próprio em serviço da entidade patronal, dado o carácter compensatório que lhes é reconhecido (compensação por despesas que o trabalhador é obrigado a suportar, designadamente por motivo de deslocações), não se integram no conceito de remuneração, para efeitos de IRS (1-cfr. José Guilherme Xavier de Basto, IRS – Incidência Real e Determinação dos Rendimentos Líquidos, Coimbra Editora, Coimbra, 2007, pp. 128 e 129).

O mesmo é dizer, na esteira do entendimento doutrinado no Acórdão do STA, proferido no processo nº 0901/14, datado de 28 de janeiro de 2015, e demais jurisprudência no mesmo citada:

“Resulta daqui claro que as ajudas de custo só têm natureza remuneratória na parte em que excederem os apontados limites, tendo natureza compensatória na parte que os não exceda.

A tributação das ajudas de custo como rendimentos do trabalho, pode ainda decorrer da inobservância dos pressupostos da sua atribuição aos servidores do Estado, ou da não prestação de contas até ao termo do exercício”.

Afirmando, igualmente, o Acórdão do Pleno da Secção de Contencioso Tributário do STA, proferido no processo nº 01082/04, de 8 de novembro de 2006, que apenas nos casos em que lhes seja conferido carácter remuneratório, referido no então artigo 2.º, n.º 3, alínea d), do CIRS, as mesmas são tributadas enquanto rendimento de trabalho dependente.

Neste particular, convoque-se o entendimento expendido por João Ricardo Catarino no sentido de que“[s]endo claro que o pagamento de ajudas de custo é susceptível de constituir um rendimento, no quadro da consagração do conceito de rendimento acréscimo, a lei não as considera como tal sem mais, adotando antes, uma postura pela qual só é de considerar rendimento o quantitativo pago a título de ajuda de custo se o seu montante exceder certo limite anualmente atualizado…” (2-Ajudas de Custo – algumas notas sobre o regime substantivo e fiscal», Fisco, 97/98, p. 79.).

Quanto ao ónus da prova, e em ordem, desde logo, ao artigo 74.º da LGT, em sede de procedimento administrativo tributário incumbe à AT a prova dos factos constitutivos do ato administrativo.

Sendo ainda de ressalvar, neste concreto particular, o princípio da verdade declarativa, plasmado no artigo 75.º da LGT, segundo o qual:

“1 - Presumem-se verdadeiras e de boa-fé as declarações dos contribuintes apresentadas nos termos previstos na lei, bem como os dados e apuramentos inscritos na sua contabilidade ou escrita, quando estas estiverem organizadas de acordo com a legislação comercial e fiscal.

2 - A presunção referida no número anterior não se verifica quando:

a) As declarações, contabilidade ou escrita revelarem omissões, erros, inexatidões ou indícios fundados de que não refletem ou impeçam o conhecimento da matéria tributável real do sujeito passivo…”.

Caberá, portanto, nestas situações, em primeira linha, à AT pôr em causa, de forma sustentada, esta presunção de veracidade das declarações apresentadas pelos contribuintes. Afastada que seja tal presunção, passa a competir ao contribuinte o ónus da prova de que o declarado corresponde à realidade.

E por assim ser, no caso vertente, caberia à AT demonstrar o quid da qualificação efetuada, sendo que dos elementos constantes do Relatório de Inspeção Tributária não se podem extrair, nem do ponto de vista fáctico, nem consequentemente do ponto de vista legal, pressupostos para a qualificação efetuada pela entidade fiscalizadora, não permitindo inferir no sentido remuneratório das verbas auferidas pelo Recorrido, conforme sentenciado pelo Tribunal a quo.

Senão vejamos.

Ponderando o teor do Relatório de Inspeção Tributária, que constitui, como é consabido, a base fundamentadora das correções efetuadas, verificamos que os fundamentos contemporâneos do ato assentam no seguinte:

- A empresa pagou, com caráter de regularidade, uma importância a título de ajudas de custo, que no ano de 2008, ascendeu a €20.357,16, os quais não foram objeto de retenção na fonte, nem de englobamento;
- Para se considerar o pagamento das ajudas de custo, além de ter de verificar os pressupostos legais e documentais da sua atribuição, é condição necessária que o trabalhador seja deslocado ocasionalmente para local diferente daquele para o qual foi contratado.
- Da análise de diversos contratos celebrados pela empresa, conclui-se que os trabalhadores foram contratados para exercer funções em diversos locais distintos de Portugal, como sucede na presente situação;
- A retribuição supera o valor da remuneração e apesar de existir suporte documental os mesmos foram elaborados pela empresa.
- Face às informações recolhidas na empresa, no ano em análise, os trabalhadores estiveram envolvidos na prestação de serviços de “serralharia, soldadura, decapagem, e pintura de barcos” em diversos países da União Europeia, designadamente, Holanda, Espanha e França.
- A Empresa recrutava trabalhadores em Portugal e contabilizava esses montantes como ajudas de custo.

Concluindo, assim, que tais montantes respeitam a rendimentos de trabalho dependente, subsumíveis no artigo 2.º do CIRS.

Ora, no sentido propugnado pelo Tribunal a quo entendemos que tais elementos não permitem, per se, legitimar a correção efetuada pela AT, sendo que inversamente ao advogado pela Recorrente o ónus probatório atinente à natureza remuneratória das verbas compete, como vimos, primeiramente à AT, tendo esta de demonstrar que os montantes auferidos pelo Recorrido são rendimento resultante da sua atividade laboral, logo tributáveis enquanto rendimento de trabalho dependente, subsumível na Categoria A, só depois competindo ao Recorrido demonstrar que não assumem esse qualificativo.

De notar e ressalvar, desde já, que atentando no aludido Relatório de Inspeção Tributária, a AT não ensaiou uma referência sequer à ultrapassagem dos apontados limites legais, sendo que quanto à não observância dos pressupostos de atribuição destas importâncias aos servidores do Estado, a mesma é absolutamente genérica, carecendo, conforme veremos, da competente análise casuística inerente ao ora Recorrido, e de ponderada substanciação, inferindo-se, assim, que a AT não fez a melhor aplicação da lei.

Mais importa ter presente que, a Entidade Inspetiva não coloca em causa a efetividade dos gastos, ou seja das deslocações, relevando, inclusive, que os trabalhadores “estiveram envolvidos na prestação de serviços de serralharia, soldadura, decapagem e pintura de barcos” mormente, em Espanha, sendo que o recrutamento era realizado em Portugal.

Por outro lado, é manifestamente insuficiente, neste e para este efeito, a alusão, absolutamente conclusiva, de que os boletins itinerários foram elaborados pela empresa, sem que daí se possa inferir o que quer que seja quanto ao alegado caráter remuneratório das verbas auferidas. De resto, nunca foi sindicado que através desses boletins fosse possível controlar as deslocações a que respeitam as despesas. Ademais, conforme resulta do probatório, tal suporte documental patenteia a descrição do serviço efetuado, a localidade, a hora de saída e de chegada, a percentagem a abonar, o valor final, a data, estando, devidamente, assinados pelo beneficiário, ora, Recorrido.

Acresce que, a lei não exige a elaboração de boletins de itinerário semelhantes aos previstos para os funcionários do Estado para que as prestações efetuadas a trabalhadores por conta de outrem assumam a natureza de ajudas de custo ou, sequer, para que seja feita a prova da natureza dessas prestações, sendo admissível qualquer meio de prova em conformidade com o preceituado nos artigos 72.º da LGT e 115.º do CPPT.

Por outro prisma, há que salientar que nada releva, neste e para este efeito, a circunstância de, alegadamente, as verbas terem caráter regular, sendo que, quanto à alegada regularidade e constância do seu recebimento é jurisprudência unânime que (3-In Ac. TCAN, proferido no processo nº 00237/06.9 BEBRG, de 13.02.2014; Vide, no mesmo sentido, designadamente, Arestos do TCAN proferidos nos processos 00272/06.7 BEPNF, de 08.05.2008 e 00083/02 Porto, de 16.11.2006.) “[d]o facto de a quantia paga aos trabalhadores a esse título ser «fixa e regular» não decorre em si mesmo que seja retribuição. Circunstâncias relacionadas com a dificuldade de estimar a natureza e os montantes das despesas adicionais a que se sujeita quem está deslocado no estrangeiro, com a inexistência de estruturas administrativas para as processar ou com idiossincrasias desses países (como a dimensão da economia informal) estão entre muitas possíveis razões para que entre a entidade patronal e os trabalhadores seja fixado um valor constante, correspondente aos custos que presumivelmente irão suportar.”

No mesmo sentido se expendeu, designadamente, no Acórdão do STA, proferido no processo nº0901/14, de 28 de janeiro de 2018:

II – Tratando-se, como se trata, no artº 2º do CIRS de uma verdadeira norma de delimitação negativa de incidência ou de exclusão de tributação de IRS, competia à Administração Tributária alegar, para poder provar em seguida, ou, que as quantias pagas a título de ajudas de custo não se destinaram a reembolsar os recorridos de despesas decorrentes da sua deslocação, porque elas não tinham tido lugar ou não ocorreram com a extensão apresentada, ou, que ultrapassaram os limites legais estabelecidos para a exclusão da respectiva tributação, dado que estes elementos são ainda factos fundamentadores ou enformadores do ato tributário.
III – Não se pode concluir pelo carácter remuneratório de certas ajudas de custo apenas da verificação de que o seu valor se repete ao longo dos meses, ou é pago a todos os funcionários.
IV – Recai sobre a Administração Tributária o ónus de prova quer de o valor das ajudas de custo exceder os limites legais, quer da verificação da falta dos pressupostos da sua atribuição.”

Mais importando sublinhar que, não pode relevar em abono da requalificação das ajudas de custo em remunerações de trabalho dependente a circunstância das mesmas superarem o valor das remunerações mensais, desde logo, porque do preceituado no artigo 2.º, n.º 3, alínea d), do Código do IRS, não resulta qualquer valor limite que permita descaracterizar as verbas auferidas como ajudas de custo e qualificá-las como remuneração. O que se encontra consignado é que ultrapassados os montantes legais deve ser tributada a importância correspondente ao excesso.

Dir-se-á, portanto, que do aludido normativo não se infere, de todo, qualquer teto limitativo e com esse desiderato. Com efeito, para além da ultrapassagem dos aludidos montantes legais, mais nenhuma é, expressamente, consignada, sendo que mesmo essa estipulação não tem, de todo, como fito desqualificar as ajudas de custo, mas, tão-só, tributar a importância correspondente ao excesso (4-Vide, designadamente, Aresto do TCA Norte, proferido no processo nº 00272/06.7BEPNF, de 08.05.2008.).

É certo que a Recorrente advoga, outrossim, que se infere que o domicílio necessário não era a sede da empresa, mas sim as próprias obras e os locais onde as mesmas se realizavam, contudo do teor do Relatório de Inspeção Tributária nada se retira, de forma clara, inequívoca, e devidamente alocada e particularmente substanciada à situação do Recorrido e que permita retirar que o mesmo não havia sido contratado para a sede da empresa no Carregado, e objeto de ulterior destacamento.

Note-se, ademais, e na esteira de entendimento da decisão recorrida, que de uma leitura atenta do Relatório de Inspeção Tributária constante em C), resulta que a AT fundamenta as correções de forma conclusiva e genérica, pois ainda que convoque o contrato de trabalho celebrado pelo Impugnante, não corporiza qualquer densificação e análise.

Com efeito, todas as menções que estribam o seu íter cognoscitivo revestem caráter genérico, sem a devida e exigida particularização, abrangendo este e demais trabalhadores da empresa, bastando para o efeito atentar no uso das seguintes expressões “[d]a análise de diversos contratos celebrados”, “[c]omo relativamente a outros trabalhadores da empresa”, “[t]endo presente informações recolhidas na empresa”, “[a]empresa recrutava trabalhadores em Portugal.” Dir-se-á, portanto, que quanto a esses suportes documentais inexiste qualquer apreciação casuística, sendo, como visto, genérica e absolutamente conclusiva.

É certo que, nas suas alegações de recurso, a Recorrente faz uma densificação mais substanciada, mas a verdade é que tal não pode lograr efeito útil por redundar em fundamentação não contemporânea do ato. Sem embargo, sempre se dirá que a própria argumentação da Recorrente revela debilidades, patenteando uma abordagem manifestamente insuficiente e redutora, na medida em que convoca “um dos contratos”, ficando a dúvida quanto à pluralidade da outorga, a sua concreta extensão e o seu teor. Ressalvando-se, in fine, a concreta data da sua celebração, ou seja, no termo do ano de 2008 quando, de resto, o facto tributário em contenda remonta, justamente, a esse período temporal congregando toda a sua extensão.

Como aduzido no Aresto deste TCAS, proferido no processo nº 98/09, de 11 de março de 2021:

“[I]n casu, não se trata situação de presunção inilidível de que os valores em causa não se tratam de rendimentos da categoria A. Trata-se, sim, de situação em que cabe à AT o ónus da prova de que se verificam os pressupostos da tributação, ónus da prova esse que exige circunstancialismo e c0ncretização das situações, o que não ocorreu in casu, onde a AT se limitou a socorrer-se de observações gerais, não especificadas quanto ao Recorrido e que de modo algum evidenciam o caráter remuneratório dos valores pagos. Portanto, não tendo a AT cumprido o seu ónus da prova, cai por terra tudo o alegado pela Recorrente a propósito do ónus da prova que impenderia sobre o Recorrido, uma vez que tal só seria pertinente se tivesse sido afastada a presunção de veracidade da declaração apresentada.”

De sublinhar, in fine, que é não controvertido resultando, aliás, do Relatório de Inspeção Tributária que o Impugnante, ora Recorrido, prestou serviço à sua entidade patronal, sediada em Portugal, em obras sitas em Espanha, donde, que se encontrava deslocado do seu local de trabalho, tendo todas as verbas em contenda sido objeto de processamento enquanto ajudas de custo, contabilizadas enquanto tal pela entidade patronal, e sem que a sua efetividade tivesse, de todo, sido colocada em causa.

Note-se, ademais, que não resulta patenteado no Relatório de Inspeção Tributária, nem tão-pouco alegado, que tenha existido alguma diligência instrutória e de esclarecimento com os visados clientes não podendo, assim, entender-se, conforme avançado pela Recorrente, que foi afastada a presunção de verdade declarativa.

Com efeito, competiria à AT reunir outros indicadores que, por si só ou conjugadamente, suportassem a conclusão de que as quantias em causa são consideradas remuneração de trabalho, em cumprimento do ónus probatório que sobre si impende, como decorre do artigo 74.º da LGT. [Vide, neste sentido, designadamente, Acórdão do TCAN, de 10.11.2016 (Processo: 00764/13.1BEPNF); Acórdão do TCAS, de 28.09.2017 (Processo: 578/13.9BEALM); Acórdão do TCAS, de 17.05.2018 (Processo: 696/13.3BEALM); Acórdão do TCAS, de 31.10.2019 (Processo: 588/13.6BEALM); Acórdão do TCAS, de 30.09.2020 (Processo: 766/13.8BEALM); Acórdão do TCAS, de 16.12.2020 (Processo: 803/13.6BEALM); Acórdão do TCAS, de 14.01.2021 (Processo: 583/13.5BEALM); Acórdão do TCAS, de 25.02.2021 (Processo: 623/13.8BEALM); Acórdão do TCAS, de 27.05.2021 (Processo: 1484/14.5BESNT); Acórdão do TCAS, de 11.11.2021 (Processo: 14/14.3BEALM); Acórdão do TCAS, de 29.02.2024 (Processo: 1642/13.0BESNT)].

Nesta conformidade, concluímos que o ato impugnado enferma, efetivamente, de ilegalidade pelo que a sentença que assim o decidiu não padece de qualquer erro de julgamento, devendo, por conseguinte, ser confirmada.

Face ao exposto, ACORDAM, EM CONFERÊNCIA, OS JUÍZES DA SECÇÃO DE CONTENCIOSO TRIBUTÁRIO, SUBSECÇÃO COMUM, deste Tribunal Central Administrativo Sul em:

-NEGAR PROVIMENTO AO RECURSO E CONFIRMAR A DECISÃO RECORRIDA, a qual, em consequência, se mantém na ordem jurídica.
Custas pela Recorrente.
Registe. Notifique.