“Nestes termos e em conclusão:

a) A presente Impugnação Judicial refere-se a SISA de 2002 decorrente da informação n.º..., prestada pela DSIMT, e de acção inspectiva, efectuada pela DF do ..., ao abrigo da Ordem de Serviço n.º... e Despacho n.º....

b) Foi entendido pela AT, posição esta que se mantém atenta a aplicação das normas jurídicas aos factos apurados, que a isenção de SISA que abrangeu a aquisição do prédio urbano, inscrito na matriz predial da freguesia de ... sob o artigo ..., denominado “...”, efectuada através de escritura pública de 24/05/2001, caducou de acordo com o disposto no art. 16º n.º 1 do CIMSISSD, uma vez que foi dado destino diferente ao prédio, pela Recorrida.

c) A ocorrência da caducidade da isenção de SISA, por ter sido dado destino diferente ao prédio adquirido para revenda, verificou-se por duas ordens de razão: As obras efectuadas no imóvel e a cessão de exploração turística.

d) Por contrato celebrado em 30/11/2001 (decorridos apenas 6 meses da aquisição), a sociedade Recorrida cedeu à ..., S.A. a exploração turística do Hotel, pelo valor de € 2.500.000,00/ano, pelo período de 12 anos, com início em 01/06/2002.

e) A celebração deste contrato de longa duração não se coaduna com a intenção de revenda do hotel, antes de decorridos 3 anos da data da sua aquisição, declarada pela Recorrida.

f) Assim, a partir de 01/06/2002, a Recorrida passou a receber rendimentos derivados da cessão de exploração turística à ordem de €2.500.000,00 ao ano, o que previa acontecer durante os referidos 12 anos. Este facto não consta do probatório da douta sentença, pelo que deve ser acrescido por se mostrar da maior relevância para a boa decisão da causa.

g) Isto porque, a partir deste momento foi dado destino diferente ao prédio adquirido para revenda: o destino da exploração turística. E deixou a Recorrida de poder usufruir da isenção de SISA na sua aquisição.

h) Ou seja, com a celebração do contrato de cessão de exploração e efectiva exploração, a Recorrida demonstrou afinal outra finalidade/destino na aquisição do imóvel. Se inicialmente declarou a compra como uma simples aquisição para revenda isenta de SISA, a Recorrida pretendeu, pelo contrário, explorar o Hotel que havia adquirido, recebendo proveitos dessa exploração.

i) A celebração do dito contrato significou, na prática, que, mesmo tendo acabado por vender o Hotel no prazo de 3 anos, em duas fases (23/12/2003 e 21/05/2004), a Recorrida auferisse rendimentos decorrentes dessa cessão de exploração à ordem de € 2.500.000,00/ano como já se disse.

j) Mais, o novo destino dado ao imóvel, adquirido pela Recorrida, é igualmente demonstrado pelas obras entretanto efectuadas no mesmo.

k) Após a escritura de aquisição (24/05/2001) bem como da celebração do contrato de cessão de exploração (30/11/2001), mas antes do início da exploração turística pela B... (01/06/2002), a Recorrida apresentou, em 17/01/2002, junto da Câmara Municipal de ..., um projecto de remodelação/alteração. O projecto de alterações do Hotel foi igualmente apresentado, em 28/01/2002, na Direcção Geral do Turismo.

l) As obras efectuadas no prédio, não tiveram apenas o intuito de o conservar até à sua revenda, alterando, antes, a sua estrutura, configuração, fisionomia e disposição. E foram feitas no contexto de uma maior rentabilização do Hotel face à exploração contratada.

m) Não integram, por isso, o conceito de simples reparação ou beneficiação indispensáveis à sua conservação. Estas obras alteraram substancialmente a estrutura do prédio.

n) O Hotel estava classificado com a categoria de 4 estrelas, com um total de 292 unidades de alojamento, a que corresponde uma capacidade de 734 camas. Com o pedido apresentado passou para 371 unidades de alojamento (um acréscimo de 79 unidades de alojamento) e 800 camas (um acréscimo de 66 camas).

o) Analisado o projecto de arquitectura foi emitido parecer favorável do Subdirector-Geral da Direcção Geral do Turismo, o qual é necessário quando se tratem de obras que alterem a capacidade máxima do empreendimento, como foi o caso.

p) Tal como descrito no RIT a suas fls. 17 e 18, o valor imputável ao Hotel foi crescendo à medida que foram efectuadas obras de melhoramento.

q) Ainda, no RIT, a fls. 27, é possível verificar que foi apurado que o imóvel alienado pelo sujeito passivo resulta da transformação de um imóvel preparado para a actividade hoteleira, tendo sido realizadas grandes obras de beneficiação e avultados investimentos em equipamento, ou seja, embora não se tratando de um Hotel novo foi completamente remodelado em termos de estruturas de equipamento, conforme resulta do Projecto de Remodelação/Alteração apresentado em 17/01/2002 na Câmara Municipal de VRSA.

r) Sobre esta matéria foi claro o depoimento da testemunha D..., Eng.º Civil, responsável pela obra, que descreveu, com algum detalhe, as alterações efectuadas no imóvel, iniciadas em Outubro de 2001, ano da aquisição, como sejam:

O tratamento de fissuras nas paredes exteriores e interiores;

A alteração das ferragens das varandas;

Alterações significativas nos elevadores de clientes quanto à velocidade, capacidade e, inclusivamente, a abertura de um fosso para o piso da recepção;

A aquisição e montagem de um novo gerador;

A colocação de portas corta-fogo, escadarias de emergência e construção de rampas de acesso a deficientes;

O alargamento significativo da zona de recepção a clientes;

Mudança de todas as loiças de casa de banho dos quartos, torneiras, azulejos, pavimento;

Alteração da tubagem de esgotos e da sua forma de colocação;

Alteração do sistema de aquecimento de água, de cilindros, para aquecimento central a gás;

A colocação de pladur nos quartos;

Aumento da área do 16º piso;

Vários apartamentos foram desdobrados, nomeadamente um T5 que deu lugar a 4 apartamentos;

Aliás, em todos os pisos se procedeu ao desdobramento de quartos;

No piso zero, o anterior restaurante foi ocupado pela cozinha;

Foi criada uma sala de restaurante no R/C;

A discoteca, que durante cerca de 20 anos serviu clientes exteriores, foi desmantelada;

Foi apenas mantida a discoteca mais calma, embora remodelada.

s) Esta testemunha referiu, inclusivamente, que as obras foram de tal importância que um antigo cliente do Hotel quase não o reconhecia após as alterações efectuadas.

t) Adiantou, também, que o número de trabalhadores na obra chegou a ser de 200 por mês e que a mesma foi efectuada num tempo recorde de cerca de 8 meses, ou seja, a terminar em Junho de 2002, precisamente a data do início da exploração do Hotel pela sociedade B....

u) Confirmou, igualmente, que o valor gasto na obra foi bastante avultado, de uma grandiosidade invulgar.

v) Através do depoimento da segunda testemunha inquirida, E..., contabilista da sociedade Recorrida, é possível, ainda, comprovar, mais uma vez, que a obra efectuada no Hotel envolveu montantes avultados e que a Recorrida foi recebendo proveitos respeitantes à exploração turística contratada com a B....

w) Justificou a celebração do contrato de cessão de exploração do Hotel com a descoberta de uma penhora que onerava o imóvel, explicação que a nosso ver não colhe já que a venda foi concretizada ainda com o prédio onerado.

x) Os factos ora descritos, provados por forma documental e testemunhal, não constam do probatório da douta sentença, pelo que devem ser acrescidos.

y) Em resumo, ambas as situações aqui explanadas e ainda para mais conjugadas e interdependentes (cessão de exploração e obras de alteração) pressupõem a perda do direito de isenção de imposto de SISA, tal como preceituado no art. 16º n.º 1 do CIMSISSD.

z) No caso em análise, apesar de o prédio ter sido revendido dentro do prazo de 3 anos e não o tendo sido novamente para revenda, encontra-se verificada a primeira situação prevista no referido art. 16º n.º 1 – ao prédio adquirido para revenda foi dado destino diferente – a qual é adequada ao efeito da caducidade de isenção de SISA de que havia beneficiado a sua aquisição.

aa) A douta sentença recorrida não valorou devidamente os factos anteriormente descritos, violando consequentemente as normas legais supra referidas, com especial relevância o art. 16 n.º 1 do CIMSISSD, pelo que, salvo o devido respeito, incorreu em erro de julgamento de facto e de direito.

Pelo exposto, deve ser dado provimento ao presente recurso e consequentemente revogada a sentença recorrida, que deverá ser substituída por acórdão que julgue improcedente a presente Impugnação Judicial, mantendo os actos de indeferimento do recurso hierárquico e reclamação graciosa impugnados e a liquidação de SISA, como é de JUSTIÇA.”

“III.CONCLUSÕES

A) Está em causa nos presentes autos a decisão do Tribunal a quo de 18.02.2016 que “julgou a presente impugnação procedente” e, em consequência, anulou as liquidações impugnadas.

B) Em síntese entendeu a sentença recorrida que o contrato de cessão de exploração foi uma forma de rentabilizar o imóvel, e que não impediu que o mesmo fosse revendido;

C) E que, apesar das obras efectuadas sempre foi propósito da Recorrida revender o imóvel, o que se veio a concretizar no prazo de 3 anos

D) Nesta conformidade, sustentou que “outra não poderá ser a conclusão de que não operou a caducidade da isenção a que se referem aos artigos 11.º, n.º 3 e 13.º - A do CIMSISSD ”.

E) A sentença recorrida decidiu de forma exemplar, tendo feito uma correcta valoração dos factos e uma correcta aplicação do direito aos factos, pelo que não merece qualquer censura ou reparo, devendo ser mantida na ordem jurídica com todas as consequências legais.

F) Por não se conformar com a mesma a AT interpôs recurso alegando a caducidade da isenção de SISA com base em duas ordens de razões: as obras efectuadas no imóvel e a cessão de exploração turística

G) Salvo o devido respeito não assiste razão à pretensão da Recorrente Fazenda Pública.

H) Porquanto não corresponde à verdade que a Recorrida tenha dado destino diferente ao imóvel em causa.

I)Tanto assim é que, constitui facto assente que o imóvel foi efectivamente revendido no prazo de 3 anos após a sua aquisição.

J) Também constitui matéria assente que, em termos contabilísticos, o imóvel nunca saiu da conta de existências.

K) Por outro lado, ficou devidamente demonstrado que não é pelo simples facto de ter sido celebrado um contrato de cessão de exploração que se pode afirmar, sem mais, sem olhar à realidade dos factos, que foi dado um destino diferente da revenda.

L) E, por último, as obras que a Recorrida aceita que realizou - que são aquelas que surgem elencadas na sua petição inicial e que foram testemunhadas pelo Eng.° D... - não fizeram do prédio um imóvel diferente do que era.

M) Assim sendo, bem decidiu a douta sentença em recurso, manifestando uma correcta valoração da matéria de facto com interesse para a decisão e uma correspondente subsunção da mesma na matéria de direito aplicável, devendo, por conseguinte, ser integralmente mantida na ordem jurídica.

N) Refira-se, além do mais, que as razões formuladas pela Fazenda Pública em sede de recurso não são suficientes para alteração do entendimento sufragado na douta sentença da primeira instância recorrida, como se passará a comprovar de seguida.

Termos em que, em face da fundamentação exposta e
PORQUE A DOUTA SENTENÇA BEM DECIDIU, DEVE A MESMA SER MANTIDA E NEGADO PROVIMENTO AO PRESENTE RECURSO APRESENTADO PELA FAZENDA PÚBLICA, ASSIM FAZENDO V.
Exas. a costumada Justiça.”

Em ordem ao consignado no artigo 639º do CPC e em consonância com o disposto no artigo 282º do CPPT, as conclusões das alegações do recurso definem o respetivo objeto e consequentemente delimitam a área de intervenção do Tribunal ad quem, ressalvando-se as questões de conhecimento oficioso.

Assim, ponderando o teor das conclusões de recurso cumpre aferir se:

- a sentença incorreu em erro de julgamento de facto;

- a sentença recorrida padece de erro de julgamento de direito, violando as normas legais, em especial o artigo 16º, n. º1 do CIMSISSD.

A sentença recorrida julgou provada a seguinte matéria de facto:

“2. MATÉRIA DE FACTO:

2.1. FACTOS PROVADOS:

1) A Impugnante é uma sociedade comercial que exerce a sua atividade no setor imobiliário, incluindo a compra de imóveis para revenda

(Conforme resulta de fls. 61 e segs).

2) Por escritura de compra e venda exarada no Cartório Notarial de ..., em 24 de maio de 2001, de folhas ... a ... do Livro ..., a Impugnante adquiriu à “F... S.A. em Liquidação”, pelo preço de 2.532.000$00 (12.619.586,80 €), um prédio urbano, composto de edifício com cave, rés do chão, primeiro, segundo, terceiro, quarto, quinto, sexto, sétimo, oitavo, nono, décimo, décimo primeiro, décimo segundo, décimo terceiro, décimo quarto, décimo quinto e décimo sexto andares, destinado a hotel, sito na Avenida ..., Freguesia de ..., inscrito sob o artigo n.º ....

(Conforme resulta de fls. 35 e segs da reclamação graciosa em apenso).

3) Para a aquisição a que se refere a alínea anterior, não foi efetuada a liquidação de Sisa, porquanto a Impugnante se encontrava coletada pela atividade de compra e venda de bens imobiliários é revenda dos adquiridos para esse fim, tendo exercido normal e habitualmente essa atividade durante o ano de 2000 pelo que referida compra estava isenta do Pagamento do Imposto Municipal de Sisa.

(Conforme resulta de fls. 35 e segs da reclamação graciosa em apenso).

4) A Administração Fiscal procedeu a inspeção à atividade da Impugnante e elaborou o relatório de inspeção de fls. 47 e segs. do processo de reclamação graciosa em apenso, que aqui se dá por integralmente reproduzido.

5) Nos exercícios de 2002 a 2004 a Impugnante realizou obras de remodelações de um hotel que havia adquirido (“...”) e cedência de exploração do mesmo a uma empresa do ramo hoteleiro.

(Conforme resulta de fls. 9 do relatório de inspeção).

6) Resulta do relatório de inspeção que:

«Em 24-05-2001, a C... adquiriu a sociedade F..., S. A., contribuinte n°..., pelo valor 2.530.000.000$00, um prédio urbano que se encontrava preparado para exploração hoteleira e composto por dezasseis andares.

Este imóvel estava inscrito na matriz predial sob o artigo ..., freguesia de ..., concelho de ..., com o valor patrimonial de 2.662.245.018$00

A aquisição do imóvel foi isenta do pagamento de SISA nos termos do n°3 do art.º 11.º do respetivo código aquisição de prédio para revenda.

A partir de julho de 2001, a C... iniciou a realização de obras de remodelação para as quais subcontratou outras empresas.»

(…)

«Em 30-11-2001, foi celebrado entre as empresa B..., S A. e a C... um contrato de cessão para exploração turística da totalidade do empreendimento, pelo período de 12 anos, sendo atribuída a designação de “... ficando estabelecido o seu inicio para 1 de junho de 2002.

Através deste contrato, a B... pagaria à C... uma retribuição anual de 2.500.000,00€.:

7) Entre a data da sua aquisição e a data da sua venda, em 21-05-2004, o Hotel esteve registado na contabilidade da empresa na conta contabilística 32-Mercadorias.

(Conforme resulta de fls. 17 do relatório de inspeção).

8) Por ofício de 27/04/2004 a Câmara Municipal de ..., relativamente ao “PROJETO DE ALTERAÇÕES/AMPLIAÇÃO – HOTEL APARTAMENTO AVENIDA ... EM ...” comunicou à Impugnante que foi deferido o Projeto de Alterações/Ampliação por deliberação da Câmara Municipal de 2004/04/20.

(Conforme resulta de fls. 16 do processo de reclamação graciosa em apenso).

9) Mais resulta do ofício a que se refere a alínea anterior:

“…atualmente já viável a ampliação do 16º piso (+198,71m2) pelo que se propõe o deferimento do projeto de alterações/ampliação na sua globalidade, devendo apresentar os projetos das especialidades no prazo de 6 meses.

Relativamente ao valor de mais 670mn2 referido na nossa informação anterior, é esclarecido na informação da jurista datada de 25 de setembro de 2003, que esse valor já foi reclamado no âmbito do processo de falência a decorrer no tribunal pelo que haverá que contabilizar agora a área de 198,71m2 referente à ampliação do 16º piso.”

10) O valor imputável ao Hotel foi crescendo à medida que foram efetuadas obras de melhoramento, nos montantes inscritos quadro seguinte:

(Conforme resulta de fls. 17 e 18 do relatório de inspeção).

11) Em 23-12-2003, a Impugnante vendeu à sociedade G... SA, contribuinte n.º ..., 65 frações do hotel em causa, que se encontrava isento na matriz predial sob artigo n°...

(Conforme resulta de fls. 20 do relatório de inspeção).

12) Estas frações dizem respeito a garagens, discoteca, “squash”, lojas destinadas a comercio, escritórios, lavandaria, economato, “Health Club” “Snack Bar”, “Bar”, Restaurante e sala para realização de congressos

(Conforme resulta de fls. 20 do relatório de inspeção).

13) Em 21-05-2004, a Impugnante vendeu à G..., pelo valor de 19.371.900,00€, 330 frações que fazem parte do Hotel.

(Conforme resulta de fls. 21 do relatório de inspeção).

14) A compra destes imóveis foi isenta de IMT, nos termos do art°9° do CIMT, com exceção de 15 frações, dado que o valor destas ultrapassava o limite de isenção.

(Conforme resulta de fls. 21 do relatório de inspeção).

15) Esse imóvel foi adquirido em estado de uso sendo realizadas grandes obras de beneficiação e avultados investimentos em equipamento isto e, as transações dizem respeito a um hotel que não é novo mas foi completamente remodelado em termos de estruturas de equipamento conforme resulta do Projeto de Remodelação/Alteração apresentado em 17-01-2002 na Câmara Municipal de ....

(Conforme resulta de fls. 27 do relatório de inspeção).

16) Em 15/02/2008, foi a Impugnante notificada, através do oficio n.º ... do Serviço de Finanças de ..., Direção de Finanças de ..., datado de 14.02.2008, da demonstração de liquidação do IMS e dos respetivos juros compensatórios.

(Conforme resulta de fls. 57-59).

17) Estabelece aquele oficio que a Impugnante “(...) deverá solicitar neste Serviço de Finanças, guias para pagamento do imposto municipal de sisa, no valor de € 1327.922,22 (um milhão trezentos e vinte e sete mil novecentos e vinte e dois euros e vinte e dois cêntimos) acrescida dos respetivos juros compensatórios no valor de € 331.580,36 (trezentos e trinta e um mil quinhentos e oitenta euros e trinta e seis cêntimos), liquidação efetuada e conforme demonstração em anexo, em face do disposto no n.º 1 do artigo 16.º, no artigo 33. ° e artigo 45. ° todos do CIMSISSD, motivado por ter dado destino diferente da revenda, ao prédio urbano destinado a hotel (...), tendo na altura sido concedida isenção nos termos do n.° 3 do artigo 11.º do CIMSISSD.”

(Conforme resulta de fls. 57-59).

18) Acrescenta ainda que, “Mais informo que a isenção concedida, caducou em 01-06 2002 em virtude da cessão para exploração turística à B... celebrada em 30-11 2001, pelo valor de € 2.500.000,00/ano, com início em 01-06-2002, bem como a realização de obras que alteraram substancialmente a estrutura do prédio, implicando uma alteração na fisionomia, configuração disposição e equilíbrio arquitetónico do mesmo.

(Conforme resulta de fls. 57-59).

19) Em anexo ao citado oficio foi junta a demonstração da liquidação do IMS e dos respetivos juros compensatórios

(Conforme resulta de fls. 57-59).

20) A Impugnante, em 03.06.2008, deduziu Reclamação Graciosa

(Conforme resulta de fls. 67).

21) Em apreciação da reclamação graciosa, no Serviço de Finanças de ..., foi elaborada a informação de fls. 372 do processo de reclamação graciosa em apenso, que aqui se dá por integralmente reproduzida.

22) A reclamação graciosa foi indeferida por despacho de 29/05/2009, do Diretor de Finanças de ..., que constitui fls. 377 e 378 do processo administrativo apenso, que aqui se dá por integralmente reproduzida e donde resulta com interesse para a decisão:

«(…)

Em 24/05/2001 foi lavrada a escritura de compra e venda lavrada no Cartório Notarial de ..., na qual a sociedade reclamante adquiriu pelo preço de 12 619 586,80€ um prédio urbano com vários andares, destinado a hotel, sito na Avenida ..., na Vila e Freguesia de ..., Concelho de ..., inscrito na matriz sob o artigo ..., com o valor patrimonial de 13 279 222,16€, beneficiando da isenção prevista nos art° 11º n° 3 (aquisição de prédio para revenda) do CIMSISD.

Conforme consta a folhas 3 da informação prestada pela DSIMT, e do relatório da Inspeção Tributária da Direção de Finanças do ..., de 19 de julho de 2006, junto aos autos a fls. 27, após a aquisição do imóvel por parte da reclamante, foi o mesmo objeto de obras, que não consubstanciaram meras reparações ou beneficiações indispensáveis à conservação do Hotel ..., mas sim de grande beneficiação e avultados investimentos de equipamento, isto é, as transações dizem respeito a um hotel que não é novo, mas completamente remodelado em termos de estruturas de equipamento, conforme resulta do projeto de remodelação/alteração apresentado em 17/01/2002 na Câmara Municipal de ..., o qual também foi apresentado em 28/01/2002, na Direção Geral do Turismo (conforme informação de fls. 372).

O Imóvel em causa tinha um total de 292 unidades de alojamento, a que corresponde uma capacidade de 734 camas. Com o pedido apresentado a reclamante, pretendia que essa unidade aumentasse o número de unidades de alojamento para 317, aumentando igualmente o número de camas para 815.(cfr. fls. 351 a 368).

Em 30/11/2001, foi celebrado um contrato de cessão de exploração entre a reclamante e B... SA, para exploração turística da totalidade do empreendimento, pelo período de 12 anos, sendo atribuída a designação de ..., ficando estabelecido o seu início para 1 de junho de 2002.

O prédio em causa foi revendido efetivamente, sem ser novamente para revenda, em duas fases, em 23/1212003 a área comercial e em 21/05/2004 a área habitacional.

A reclamante foi notificada em 14/02/2008, através do oficio n° ..., para no prazo de 30 dias efetuar o pagamento do imposto municipal de sisa no valor de 1 327 922,22€ e juros compensatórios no valor de 331 580,36€, resultantes do facto de ter sido dado destino diferente da revenda, ao prédio em causa. Esta liquidação foi efetuada com base na informação n° 1092- N06, da Direção de Serviços do Imposto sobre as Transmissões Onerosas de Imóveis, e em cumprimento do despacho de 21/05)2007 do Sr. Diretor Geral da D.G.C.I, cuja cópia foi remetida ao Serviço de Finanças de ..., através do ofício n° ..., de 19/06/2007 (cfr. fls. 24 a 29).

Pelo exposto, conclui-se que na liquidação reclamada foram cumpridas as disposições legais em vigor (art° 16 n° 1 do CIMSISD) pelo que, no uso da competência que me é conferida pelo n° 1 do art° 75° do C.P.P.T., INDEFIRO, o pedido, dispensando a presente decisão da audição prévia a que se refere o art.º 60° da Lei Geral Tributária, de harmonia com o disposto na al. a) do n° 3, da Circular 13,de 08/07/1999, da Direção de Serviços de Justiça Tributária.

Notifique-se o reclamante nos termos do art° 36° do C.P.P.T., através de carta registada com aviso de receção, enviando-lhe cópia da decisão, comunicando-lhe que o presente ato é suscetível de impugnação judicial a interpor no prazo de 15 (quinze) dias (n° 2 do art° 102° do C.P.P.T.) ou de recurso hierárquico a interpor no prazo de 30 (trinta) dias (art° 76° do C.P.P.T).»

23) A Impugnante foi notificada, através do oficio n.° ..., datado de 29.05.2009, da autoria da Divisão de Justiça Tributária, da Direção de Finanças de ..., da decisão definitiva de indeferimento da Reclamação Graciosa.

(Conforme resulta de fls. 70).

24) Em face desta decisão, a Impugnante, em 01.07.2009, interpôs Recurso Hierárquico do despacho de indeferimento da Reclamação Graciosa.

(Conforme resulta de fls.74 e segs.).

25) Em apreciação do recurso hierárquico foi elaborada informação de 25/02/2011, que suporta o projeto de despacho de indeferimento, que aqui se dá por integralmente reproduzida.

26) Considerou a Administração Fiscal na informação a que se refere a alínea anterior:

«(…)

22. A isenção prevista no n.° 3, do art. 11°, do CIMSISSD está sujeita a condição resolutiva, caducando se ocorrerem as situações previstas no n.° 1, do art. 16°, daquele Diploma.

23. Trata-se de urna isenção de natureza real, dirigida a uma determinada situação de facto, que normalmente estaria sujeita a imposto, abstraindo-se da qualidade das pessoas, e condicionada.

24. Determinava a Lei, igualmente, que uma vez caducada a isenção, deveriam os sujeitos passivos, durante o decurso do prazo concedido de 30 (trinta) dias, solicitar a consequente liquidação da Sisa devida e efetuar o respetivo pagamento, nos termos do disposto, conjuntamente, nos art.°s 91° e 115°, n.° 5, do CIMSISSD.

25. O pagamento do imposto devido não pode ficar, apenas, dependente da vontade dos interessados/contribuintes, pelo que, por Lei, previram-se mecanismos em resultado dos quais a AF, no exercício do seu poder/dever de acatamento do princípio da legalidade, apurasse e cobrasse o imposto devido e não liquidado nem pago por motivo imputável aos sujeitos passivos, por não terem solicitado a respetiva liquidação e procedido ao inerente pagamento no prazo legal.

26. Determinava, assim, o art. 116º, do CIMSISSD, que, em tais casos de incumprimento, naquele dever de declaração e pagamento previsto nos art.s 91º e 115º, n.° 5, já referidos, dever-se-ia levantar o competente Auto de Notícia, para punição do infrator, e o Chefe do Serviço de Finanças deveria, ainda, notificar o contribuinte para pagar o imposto em dívida.

27. Por isso, a discussão da inverificação dos condicionalismos subjacentes à isenção será de relevar em sede penal/fiscal e não no âmbito da exigibilidade do imposto.

28. Face ao exposto, a fundamentação, ainda que obscura e desprovida de sentido, como defende a recorrente, não deixará, a existir (o que não concordamos, pois a descrição dos factos e das normas jurídicas constam da notificação efetuada), de se degradar numa mera irregularidade, na medida em que, não sendo ela (fundamentação) um fim em si mesmo, não deixou de cumprir a finalidade a que se destinava.

29. Ao adquirir o Hotel - ... a C... beneficiou da isenção de Sisa prevista no n.° 3, do artigo 11º, e art. 13°-A, do já revogado CIMSISSD, nos termos dos quais as aquisições de prédios para revenda, quando o comprador exerça normal e habitualmente a atividade de compra de prédios para revenda, estão isentas.

30. Este benefício caduca quando, nos termos do art. 16°, daquele Diploma, “.. aos prédios adquiridos para revenda foi dado destino diferente (i) ou .. os mesmos não foram revendidos dentro do prazo de três anos (il) ou novamente para revenda (III)”

31. A isenção caduca, assim, se os prédios revendidos não o forem no mesmo estado em que foram adquiridos.

32. Constitui, portanto, condição resolutiva do benefício concedido qualquer facto que evidencie um desvio em relação à finalidade que o justificou.

33. A regra é a de que o benefício só vigora se os prédios forem objeto de revenda, no prazo de três anos a contar da aquisição, não para revenda, e nas condições em que se encontravam no momento em que foram adquiridos.

34. Entende, no entanto, a AF, a título de exceção, que as simples obras de conservação e reparação, se não for alterada a estrutura externa, nem a disposição interna das divisões, não determina, por si só, a caducidade do direito à isenção.

35. No mesmo sentido se têm pronunciado os Tribunais.

36. Ora, no caso em epígrafe, por informação prestada pela C M V R S António - Divisão de Gestão Urbanística (Ofício n.° ..., de 2006106/07), constata-se que:

• Deu entrada, naqueles serviços, um Projeto de Alterações — Hotel Apartamento, da Avenida ..., em ..., subscrito/requerido pela C..., SA”, em 2002/01/17 (a aquisição foi em 2001/04/25);

Com Despacho favorável do presidente daquela edilidade, outorgado em 2003/07/15, foi elaborada uma avaliação técnica deste pedido, concluindo-se pelo deferimento parcial deste projeto (sem os três apartamentos do 16° piso), devendo o requerente apresentar os projetos das especialidades no prazo de seis meses;

• Em 2004/04/27 foi a recorrente notificada, pela C M V R S António (Ofício ..., daquela data), do deferimento, na sua globalidade, do Projeto de Alterações/Ampliação, bem como da competente avaliação técnica, no sentido de ser já viável a ampliação do 16° piso (+ 198.71m2).

• Da análise do Projeto, efetuada por aquela autarquia, concluiu-se que o USO pretendido é a manutenção da classificação efetuada em 1992 pela DGT (Direção geral do Turismo) — Hotel - ..., de 4 estrelas com a alteração da capacidade de 292 unidades e 734 camas para 371 unidades (+ 79) e 800 camas (+66) u.r;

• “O edifício mantém as características gerais exteriores, à exceção da área fronteiriça envidraçada do rés do chão, de ligação à receção, com 1 40m2, a que corresponde a retirada da cobertura do pátio interior, com a mesma área, e do 16° piso, que era destinado a Bar, solário e casa das máquinas, projetado agora para três apartamentos destinados à Administração, com mais 198.71 m2 que o Projeto aprovado em 1992”;

• “Interiormente a maior alteração é a eliminação do Centro Comercial existente, sendo criados somente três espaços comerciais, sendo as restantes áreas utilizadas para apoio à unidade hoteleira”.

37. Ou seja, as obras projetadas consubstanciam uma alteração na forma como é articulada a distribuição dos espaços interiores do Hotel, uma alteração à maneira como se encontram dispostos os respetivos compartimentos, o modo como as divisões se conjugam entre si.

38. Não integram, por isso, nem podem, o conceito de simples reparação ou beneficiação indispensáveis à sua conservação, tais como limpeza, reparos,

39. estas obras alteraram substancialmente a estrutura do prédio como se verifica, não foram meras “marquises” e implicaram, isso sim, uma alteração na fisionomia, configuração, disposição e equilíbrio do Hotel.

40. O verificado determina assim a perda do direito à isenção, de acordo com o preceituado art. 16°, n.° 1, do CIMSISSD.

41. Sem prejuízo de se ter igualmente verificado uma cessão à exploração daquele estabelecimento turístico, com início em 2002/06/01, por 12 (doze) anos, situação esta que pressupõe, também, a perda do direito à isenção.

V - CONCLUSÕES

42. Deste modo, face ao exposto e considerando que os fundamentos do presente Recurso Hierárquico em nada a alteram o sentido da decisão proferida, somos do parecer não se verificarem razões para revogar o ato recorrido, não devendo, assim, ser dado provimento ao pedido.

43. Nos termos da alínea b), do n.° 1, do art. 60º da LGT tem a recorrente o direito de audição prévia, antes do indeferimento total da presente petição.»

27) Em 16.03.2011 foi a Impugnante notificada, através do oficio n.° ..., de 11.03.2011, do projeto de indeferimento do Recurso Hierárquico

(Conforme resulta de fls. 92).

28) Em 28.03.2011 a Impugnante exerceu o seu direito de defesa em sede de audição prévia

(Conforme resulta de fls. 107 e segs.).

29) Em apreciação das razões da Impugnante na DSIMT, foi elaborada, em 08/04/2011, a informação que suporta a decisão do recurso hierárquico, que aqui se dá por integralmente reproduzida e donde resulta com interesse para a decisão:

«(…)

4. Ao dar como integralmente reproduzido o teor do RH, nesta petição relativa ao exercício do DA, nada de novo acrescenta ao já esgrimido em sede daquela primeira rogação, pelo que, não existindo elementos novos que nos permitam alterar o Projeto de decisão que lhe foi notificado, afigura-se-nos ser de não dar provimento ao recorrido.

5. Mas não deixaremos de prestar alguns esclarecimentos, ao adicionalmente aduzido pela recorrente, relativamente aos capítulos que a mesma defende, em sede do direito de audição.

6. A recorrente socorre-se do ponto 28. do Projeto de Decisão, para fundamentar a opinião de que nem a AF estará convencida de que se verificou uma fundamentação clara, concreta e completa.

7. Contudo não refuta o afirmado nos pontos 18. a 27., do mesmo Projeto, cuja análise permitiu, a título de conclusão, confluir no ponto 28., que mais não é que uma ultimação ao anteriormente exposto e nunca uma contradição.

8. O que, genericamente, se aplica aos juros compensatórios.

9. Até porque:

• Os juros compensatórios têm uma natureza indemnizatória e não sancionatória;

• Como liquidação autónoma que é, ainda que integrada na liquidação do imposto, tem de possuir um mínimo de fundamentação, desde logo a base de cálculo, a taxa a aplicar e o lapso de tempo em que correm, como a recorrente advoga em sede de DA;

• Estas condicionantes não são mais que as determinadas pelo ordenamento jurídico aplicável:

• Compulsados os elementos relativos à presente petição (pág. 23, do processo de RG), verificamos que a notificação efetuada pelo Ofício n.° ..., de 2008/02/14, do SE de ..., ao informar o montante a pagar, a título de juros compensatórios, de € 331 580,36, remete para a demonstração em anexo, demonstração essa com o título de “Cálculo dos Juros Compensatórios”, onde constam a base de cálculo, as taxas aplicadas, a legislação apropriada e os períodos de tempo (dias) utilizados.

10. A argumentação da recorrente, em que “não consta nem a taxa ou taxas aplicáveis, nem a quantificação, nem a referência aos diplomas legais aplicáveis”, cai, assim, por terra.

11. Só para concluir, nesta matéria de falta de fundamentação, refira-se o Acórdão do STA de 2000/05/30, Recurso 629/98, em que se refere, que “A impugnante vem alegar que o ato não estava fundamentado. Extrai-se da nota de liquidação do imposto e dos juros compensatórios que o ato estava fundamentado [...]. Pode dizer-se que um ato está fundamentado sempre que o administrado, colocado na sua posição de destinatário normal, fica devidamente esclarecido acerca das razões que o motivaram e, portanto, fica habilitado a impugná-lo. Ora, no caso sub Júdice, a impugnante deduziu a presente reclamação, onde demonstra haver compreendido o sentido e alcance do ato impugnado, ou, pelo menos, o essencial dele.”.

12. Por outro lado, contrariando o expedido pelo recorrente, se é verdade que os contratos de cessão de exploração são atos de mera gestão, também é verdade que, para ser revendido no prazo legal, o mesmo, no caso em epígrafe, deveria ter sido, quando muito, outorgado por um prazo nunca superior a dois anos, já que a cedência ocorreu em 2001/11/30, mas o seu início programou-se para 2002/06/01.

13. Porque, nesta matéria, os Despachos de 1981/11/04 e 1985/11/04, da Direção-Geral, doutrinam no sentido de considerar a cedência de prédio à exploração, a título precário e gratuito e desde que vendidos no prazo legal (idem), como não sendo impeditivo da isenção de Sisa.

14. O imóvel em causa, quando foi cedido à exploração, por € 2 500 000,00, foi o por um período de 12 anos, muito além, portanto, do prazo legal para revenda (3 anos), o que parece querer demonstrar não existir, desde o início, qualquer intenção, por parte da recorrente, de revender o mesmo, nas condições exigidas no Código da Sisa, para, assim, poder continuar a beneficiar da isenção que lhe foi concedida.

15. De relevar, mais uma vez, que a isenção prevista no n.° 3, do art. 11°, do Código da Sisa, justificava-se pela sujeição dos ganhos obtidos na atividade de revenda de prédios à disciplina do CIRS ou CIRC e não da Sisa.

16. Tal isenção não deixa de ser, como já se referiu no Projeto de Decisão, condicional, estando sujeita a caducidade caso se verifique a violação de qualquer um dos pressupostos que concorrem para a sua concessão.

17. E esta condição é resolutiva, pelo que a sua verificação superveniente faz desaparecer o direito retroactivamente.

18. Um dos pressupostos, para a isenção, é que os prédios sejam revendidos no estado em que foram adquiridos.

19. Sendo pacífico, doutrina e jurisdicionalmente falando, que a isenção caduca “ipso facto” se o prédio não é revendido no estado em que foi adquirido.

20. Tratando-se de um prédio, constituído por um edifício, o estado deste mantém-se o mesmo, se não é alterada, substancialmente, a sua estrutura externa, nem a disposição interna das divisões —Acórdão do STA (Pleno) de 1972/02/10, recurso 1970.

21. No caso, para além de se terem verificado avultados investimentos nas obras realizadas, que, inclusivamente, revalorizaram o valor do imóvel, conforme se demonstra a fls. 17 e 18 do RIT, verificou-se uma alteração na disposição interna das divisões (ponto 36. do Projeto de decisão), bem como uma ampliação do 16° piso.

22. Acrescentemos que, estas transações foram isentas de Sisa, nos termos do n.° 3, do art. 11°, e art. 13°-A do Código da Sisa, pelo facto da empresa ter adquirido estes terrenos para revenda e estar coletada pela atividade «Prédios, Revenda dos adquiridos para esse fim».

23. Deixando, todavia, as mesmas, de beneficiar da isenção se os prédios assim adquiridos não forem revendidos no prazo de três anos ou lhes for dado destino diferente — art. 16°, n.° 1, do mesmo texto legal.

24. Ou seja, o facto tributário gerador da obrigação de imposto é a transmissão (aquisição) do prédio.

25. Assim, a isenção deixa de verificar-se se não ocorrer o evento que a condiciona (revendido no estado em que foi adquirido), produzindo-se todos os efeitos fiscais, concretizados pela transmissão (aquisição) do prédio.

26. Tornando-se irrelevante saber em que partes foi o prédio “alterado”.

27. Tudo se passa como a liquidação tivesse ficado suspensa no momento da transmissão já que a esta data se deve reportar a não consolidação da referida isenção.

III

28. Face ao exposto e uma vez que estas alegações não trazem elementos novos ao processo, pois o próprio reafirma o já articulado em sede de petição de RH, como foi já referenciado, afigura-se-nos ser de negar provimento ao presente recurso hierárquico.»

(Conforme resulta do processo de recurso hierárquico em apenso).

30) Sobre a informação a que se refere a alínea anterior recaíram o parecer de 13/04/2011 e o despacho de indeferimento do recurso hierárquico, que aqui se dão por integralmente reproduzidos.

(Conforme resulta do processo de recurso hierárquico em apenso).

31) A Impugnante foi notificada do despacho de indeferimento do Recurso Hierárquico, através do ofício n.º ..., de 09.05.2011

(Conforme resulta de fls. 109 e segs.).

32) A petição inicial da presente impugnação foi apresentada em 17/08/2011.

(Conforme resulta de fls. 146).

33) Antes da aquisição, efetuada em 24/05/2001, o imóvel já funcionava como unidade hoteleira e encontrava-se bastante degradado e não tinha as condições mínimas para continuar no mercado.

(Conforme resulta dos depoimentos das testemunhas).

34) O maior problema do hotel era a sua dimensão e fissuração, quer no interior, quer no exterior.

(Conforme resulta do depoimento da 1.ª testemunha).

35) Para solucionar o problema optaram por revestir os tetos e as paredes com pladur, fixado com estruturas metálicas e com capacidade de absorver as oscilações naturais do prédio.

(Conforme resulta do depoimento da 1.ª testemunha).

36) O prédio é de construção antiga e menos robusta do que se fosse construído atualmente.

(Conforme resulta do depoimento da 1.ª testemunha).

37) A proximidade do mar levou à degradação das “guardas” metálicas das varandas.

(Conforme resulta do depoimento da 1.ª testemunha).

38) Houve a necessidade de em curto espaço de tempo dar aspeto digno ao edifício.

(Conforme resulta do depoimento da 1.ª testemunha).

39) Os quatro elevadores de clientes foram substituídos e os restantes foram afinados e retificados.

(Conforme resulta do depoimento da 1.ª testemunha).

40) Para as pessoas de mobilidade reduzida criaram-se rampas de acesso à receção e elevadores com acesso a todos os pisos.

(Conforme resulta do depoimento da 1.ª testemunha).

41) O gerador que estava no edifício era da marca ..., estava degradado, não funcionava e não havia peças de substituição, pelo que, foi substituído por outro.

(Conforme resulta do depoimento da 1.ª testemunha).

42) Em cumprimento do regulamento contra incêndios, foram obrigados a instalar portas corta-fogo, detetores de incêndios nos quartos e escadarias de emergências.

(Conforme resulta do depoimento da 1.ª testemunha).

43) A volumetria do edifício manteve-se, à exceção da receção e do 16.º andar onde foi feita uma ampliação.

(Conforme resulta do depoimento da 1.ª testemunha).

44) Os corredores do hotel são os mesmos de antigamente.

(Conforme resulta do depoimento da 1.ª testemunha).

45) A disposição dos quartos, na sua grande maioria, o limite das paredes é exatamente igual, mas forradas a pladur.

(Conforme resulta do depoimento da 1.ª testemunha).

46) Houve alteração em alguns apartamentos que de T 2 que foram divididos em um T 0 e um T 1.

(Conforme resulta do depoimento da 1.ª testemunha).

47) A receção foi mudada para uma zona mais ampla.

(Conforme resulta do depoimento da 1.ª testemunha).

48) Foram construídos com estruturas metálicas três apartamentos para a administração que as sentou numa laje de betão já existente.

(Conforme resulta do depoimento da 1.ª testemunha).

49) Foi uma obra que aproveitou um pedido de licenciamento feito anteriormente à aquisição do imóvel.

(Conforme resulta do depoimento da 1.ª testemunha).

50) A licença camarária apenas era necessária se fossem efetuadas alterações na estrutura ou obras de ampliação, apenas foi uma obra de conservação.

(Conforme resulta do depoimento da 1.ª testemunha).

51) Nos apartamentos as paredes foram forradas para ocultar as fissuras.

(Conforme resulta do depoimento da 1.ª testemunha).

52) Os técnicos da marca pladur referiram que foi a maior obra que executaram naquele ano, cerca de 140.000 m2 de pladur.

(Conforme resulta do depoimento da 1.ª testemunha).

53) Em relação às casas de banho foi aplicada cerâmica colada e no chão colaram vinílico para não aumentar muito o peso existente.

(Conforme resulta do depoimento da 1.ª testemunha).

54) As louças sanitárias foram substituídas.

(Conforme resulta do depoimento da 1.ª testemunha).

55) Manteve-se o ar condicionado, os alumínios das fachadas, as portas dos quartos, o ar condicionado;

(Conforme resulta do depoimento da 1.ª testemunha).

56) A coluna da água de esgotos é a mesma.

(Conforme resulta do depoimento da 1.ª testemunha).

57) O aquecimento individual cilíndrico foi substituído por aquecimento central com gás.

(Conforme resulta do depoimento da 1.ª testemunha).

58) No 16.º andar a área que foi aumentada não chegou aos 200 m2, sendo que o edifício tem uma área total de cerca de 45.000 m2.

(Conforme resulta do depoimento da 1.ª testemunha).

59) No piso nobre a área do bar foi anexada para escritórios.

(Conforme resulta do depoimento da 1.ª testemunha).

60) Havia um conjunto de pequenas lojas que deram lugar a uma sala que serve de restaurante.

(Conforme resulta do depoimento da 1.ª testemunha).

61) No piso zero houve ampliação da cozinha que consumiu o espaço onde se situava um restaurante.

(Conforme resulta do depoimento da 1.ª testemunha).

62) No piso zero havia também uma discoteca onde está agora um health Club e uma outra discoteca que se manteve.

(Conforme resulta do depoimento da 1.ª testemunha).

63) O hotel foi adquirido, para revenda, a um empresa que estava numa situação de falência.

(Conforme resulta do depoimento da 2.ª testemunha).

64) O imóvel foi revendido em duas partes antes de completar três anos.

(Conforme resulta do depoimento da 2.ª testemunha).

65) O imóvel foi inscrito no ativo circulante da Impugnante, permutável, portanto, nas existências e, depois, na rubrica mercadorias.

(Conforme resulta do depoimento da 2.ª testemunha).

66) É um bem que não foi objeto de grandes alterações e destinava-se a ser vendido. Se sofresse alterações ia para produtos acabados.

(Conforme resulta do depoimento da 2.ª testemunha).

67) A cessão de exploração não alterou a classificação contabilística, mantendo-se no ativo circulante.

(Conforme resulta do depoimento da 2.ª testemunha).

68) As obras foram de montante elevado, mas sem alterar a estrutura do prédio.

(Conforme resulta do depoimento da 2.ª testemunha).

69) O imóvel estava muito degradado e necessitou de pinturas, reparação de fissuras substituição das louças sanitárias, etc.

(Conforme resulta do depoimento da 2.ª testemunha).

70) As obras foram concluídas em cerca de oito meses.

(Conforme resulta do depoimento da 2.ª testemunha).

71) A atividade principal da Impugnante é a construção de edifícios de raiz.

(Conforme resulta do depoimento da 2.ª testemunha).

72) Também se dedica ao arrendamento urbano e à compra de imóveis para venda.

(Conforme resulta do depoimento da 2.ª testemunha).

73) As obras nos imóveis para revenda são objeto de uma prévia análise em função do seu estado: das fissuras, do estado da cozinha e casas de banho.

(Conforme resulta do depoimento da 2.ª testemunha).

74) A celebração do contrato de cessão de exploração veio na sequência da “descoberta” de que sobre um dos apartamentos existia uma penhora e de que o imóvel não estava livre de ónus ou encargos.

(Conforme resulta do depoimento da 2.ª testemunha).

75) A cessão de exploração foi uma forma de rentabilizar o imóvel, recebendo a Impugnante as rendas.

(Conforme resulta do depoimento da 2.ª testemunha).

A decisão da matéria de facto:

- quanto aos pontos 1 a 33 resultou do exame dos documentos e informações oficiais, não impugnados, que dos autos constam, tudo conforme referido a propósito de cada uma das alíneas do probatório.

- quanto aos pontos 34 a 75 resultou dos depoimentos das testemunhas inquiridas.

A primeira testemunha é funcionário da Impugnante desde há vinte anos acompanhou o desenvolvimento da obra que se iniciou no ano da aquisição do hotel até à conclusão das obras em 2002.

A segunda testemunha é contabilista da Impugnante.”

A Recorrente defende nas suas alegações e conclusões de recurso que a sentença padece de erro de julgamento de facto.

Para tanto alega que:

- Tal como descrito no RIT a suas fls. 17 e 18, o valor imputável ao Hotel foi crescendo à medida que foram efetuadas obras de melhoramento [conclusão p)];

-Ainda, no RIT, a fls. 27, é possível verificar que foi apurado que o imóvel alienado pelo sujeito passivo resulta da transformação de um imóvel preparado para a atividade hoteleira, tendo sido realizadas grandes obras de beneficiação e avultados investimentos em equipamento, ou seja, embora não se tratando de um Hotel novo foi completamente remodelado em termos de estruturas de equipamento, conforme resulta do Projecto de Remodelação/Alteração apresentado em 17/01/2002 na Câmara Municipal de VRSA [conclusão q)];.

- Sobre esta matéria foi claro o depoimento da testemunha D..., Eng.º Civil, responsável pela obra, que descreveu, com algum detalhe, as alterações efetuadas no imóvel, iniciadas em Outubro de 2001, ano da aquisição, como sejam:

O tratamento de fissuras nas paredes exteriores e interiores;

A alteração das ferragens das varandas;

Alterações significativas nos elevadores de clientes quanto à velocidade, capacidade e, inclusivamente, a abertura de um fosso para o piso da receção;

A aquisição e montagem de um novo gerador;

A colocação de portas corta-fogo, escadarias de emergência e construção de rampas de acesso a deficientes;

O alargamento significativo da zona de receção a clientes;

Mudança de todas as loiças de casa de banho dos quartos, torneiras, azulejos, pavimento;

Alteração da tubagem de esgotos e da sua forma de colocação;

Alteração do sistema de aquecimento de água, de cilindros, para aquecimento central a gás;

A colocação de pladur nos quartos;

Aumento da área do 16º piso;

Vários apartamentos foram desdobrados, nomeadamente um T5 que deu lugar a 4 apartamentos;

Aliás, em todos os pisos se procedeu ao desdobramento de quartos;

No piso zero, o anterior restaurante foi ocupado pela cozinha;

Foi criada uma sala de restaurante no R/C;

A discoteca, que durante cerca de 20 anos serviu clientes exteriores, foi desmantelada;

Foi apenas mantida a discoteca mais calma, embora remodelada. [conclusão r)];

- Esta testemunha referiu, inclusivamente, que as obras foram de tal importância que um antigo cliente do Hotel quase não o reconhecia após as alterações efetuadas [conclusão s)];

- Adiantou, também, que o número de trabalhadores na obra chegou a ser de 200 por mês e que a mesma foi efetuada num tempo recorde de cerca de 8 meses, ou seja, a terminar em Junho de 2002, precisamente a data do início da exploração do Hotel pela sociedade B... [conclusão t)];

- Confirmou, igualmente, que o valor gasto na obra foi bastante avultado, de uma grandiosidade invulgar [conclusão u)];

- Através do depoimento da segunda testemunha inquirida, E..., contabilista da sociedade Recorrida, é possível, ainda, comprovar, mais uma vez, que a obra efetuada no Hotel envolveu montantes avultados e que a Recorrida foi recebendo proveitos respeitantes à exploração turística contratada com a B... [conclusão v)];

- Justificou a celebração do contrato de cessão de exploração do Hotel com a descoberta de uma penhora que onerava o imóvel, explicação que a nosso ver não colhe já que a venda foi concretizada ainda com o prédio onerado [conclusão w)];

Considera a Recorrente que estes factos, provados por forma documental e testemunhal, não constam do probatório da sentença, pelo que devem ser acrescidos [conclusão X)].

Para a Recorrente, tais factos permitem concluir que apesar de o prédio ter sido revendido dentro do prazo de 3 anos e não o tendo sido novamente para revenda, encontra-se verificada a primeira situação prevista no referido artigo 16º n.º 1 – ao prédio adquirido para revenda foi dado destino diferente – a qual é adequada ao efeito da caducidade de isenção de SISA de que havia beneficiado a sua aquisição. [conclusão z)].

Mais alega, que a sentença recorrida não valorou devidamente os factos anteriormente descritos.

Vejamos.

Dispõe o artigo 640º n.º 1 do CPC que:

“Quando seja impugnada a decisão sobre a matéria de facto, deve o recorrente obrigatoriamente especificar, sob pena de rejeição:

a) Os concretos pontos de facto que considera incorretamente julgados;

b) Os concretos meios probatórios, constantes do processo ou de registo ou gravação nele realizada, que impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados diversa da recorrida;

c) A decisão que, no seu entender, deve ser proferida sobre as questões de facto impugnadas.”

2 - No caso previsto na alínea b) do número anterior, observa-se o seguinte:

a) Quando os meios probatórios invocados como fundamento do erro na apreciação das provas tenham sido gravados, incumbe ao recorrente, sob pena de imediata rejeição do recurso na respetiva parte, indicar com exatidão as passagens da gravação em que se funda o seu recurso, sem prejuízo de poder proceder à transcrição dos excertos que considere relevantes;

b) Independentemente dos poderes de investigação oficiosa do tribunal, incumbe ao recorrido designar os meios de prova que infirmem as conclusões do recorrente e, se os depoimentos tiverem sido gravados, indicar com exatidão as passagens da gravação em que se funda e proceder, querendo, à transcrição dos excertos que considere importantes.

3 - O disposto nos n.ºs 1 e 2 é aplicável ao caso de o recorrido pretender alargar o âmbito do recurso, nos termos do n.º 2 do artigo 636.º.”

Com efeito, no que diz respeito à disciplina da impugnação da decisão de 1ª. Instância relativa à matéria de facto, a lei processual civil impõe ao Recorrente um ónus rigoroso, cujo incumprimento implica a imediata rejeição do recurso, quanto ao fundamento em causa.

Ele tem de especificar, obrigatoriamente, na alegação de recurso, não só os pontos de facto que considera incorretamente julgados, mas também os concretos meios probatórios, constantes do processo ou do registo ou gravação nele realizadas, que, em sua opinião, impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados, diversa da adotada pela decisão recorrida.

Sendo que quanto à prova testemunhal tem de existir uma indicação exata das passagens de gravação dos depoimentos que se pretendem ver analisados, porquanto além de constituírem uma condição essencial para o exercício esclarecido do contraditório, servem sobretudo de parâmetro da amplitude com que o tribunal de recurso deve reapreciar a prova.

Tal ónus rigoroso ainda se pode considerar mais vincado no atual artigo 640º, nº.1, do CPC, na redação resultante da Lei 41/2013, de 26/6.

Por outras palavras, o recorrente apenas observa os ónus de impugnação legalmente exigidos, quando especifica os concretos meios de prova que impõem que, para cada um dos factos impugnados, fosse julgado não provado, quando indica qual a decisão que em concreto deve ser proferida sobre a matéria impugnada e menciona os documentos ou pontos da gravação com referência ao que ficou expresso na ata da audiência de discussão e julgamento ou, pelo menos, apresenta transcrições dos depoimentos das testemunhas que corroboram a sua pretensão (cfr.ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 31/10/2013, proc.6531/13; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 14/11/2013, proc.5555/12; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 10/04/2014, proc.7396/14; ac.T.R.Lisboa, 1/03/2018, proc.1770/06.8TVLSB-B.L1-2; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 25/10/2018, proc.6584/13; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 28/02/2019, proc. 118/18.3BELRS).

Como já deixámos antever a Recorrente não cumpriu o ónus a que estava adstrita, na medida em que, não obstante convoque o aditamento, por complementação, que pretende ver retratado no probatório, e apele aos depoimentos prestados, a verdade é que não procede à indicação exata das passagens de gravação dos depoimentos, nem, tão-pouco, transcreve os depoimentos nos excertos reputados de relevo para efeitos do requerido aditamento.

Com efeito, e como já evidenciado anteriormente, no caso da prova testemunhal, deve ser indicada não só a testemunha, mas também a específica passagem da gravação que funda o recurso para efeitos do aditamento ao probatório.

Acresce, que no que tange ao alegado quanto a factos que resultam do teor do RIT e que, no entender da Recorrente, deviam constar do probatório, os mesmos são apenas considerandos de ordem genérica e conclusiva:

A saber:

Tal como descrito no RIT a suas fls. 17 e 18, o valor imputável ao Hotel foi crescendo à medida que foram efectuadas obras de melhoramento [conclusão p)].

Ainda, no RIT, a fls. 27, é possível verificar que foi apurado que o imóvel alienado pelo sujeito passivo resulta da transformação de um imóvel preparado para a actividade hoteleira, tendo sido realizadas grandes obras de beneficiação e avultados investimentos em equipamento, ou seja, embora não se tratando de um Hotel novo foi completamente remodelado em termos de estruturas de equipamento, conforme resulta do Projecto de Remodelação/Alteração apresentado em 17/01/2002 na Câmara Municipal de VRSA. [conclusão q)].

Em suma, no que respeita à prova testemunhal e documental, a Recorrente não coloca em crise, a apreciação dos depoimentos prestados, contesta sim, as ilações que o Tribunal retirou da prova produzida.

Nesta conformidade, não tendo dado cumprimento do artigo 640º do CPC, o recurso terá de ser rejeitado nos termos do n.º 1 do mesmo preceito.

Foi entendido pela AT, que a isenção de SISA que abrangeu a aquisição do prédio urbano, inscrito na matriz predial da freguesia de ... sob o artigo ..., denominado “...”, efetuada através de escritura pública de 24.05.2001, caducou de acordo com o disposto no artigo 16º n.º 1 do CIMSISSD, uma vez que foi dado destino diferente ao prédio, pela ora Recorrida.

Para a Recorrente, a ocorrência da caducidade da isenção de SISA, por ter sido dado destino diferente ao prédio adquirido para revenda, verificou-se por duas ordens de razão: As obras efetuadas no imóvel e a cessão de exploração turística [conclusão c)].

Alega a Recorrente que a celebração do contrato de longa duração em 30.11.2001 (decorridos apenas 6 meses da aquisição), através do qual a sociedade Recorrida cedeu à B..., S.A., a exploração turística do Hotel, pelo valor de € 2.500.000,00/ano, pelo período de 12 anos, com início em 01.06.2002, não se coaduna com a intenção de revenda do hotel, antes de decorridos 3 anos da data da sua aquisição, declarada pela Recorrida [conclusão c) e d)].

Mais refere a Recorrente que a partir de 01.06.2002, a Recorrida passou a receber rendimentos derivados da cessão de exploração turística à ordem de €2.500.000,00 ao ano, o que previa acontecer durante os referidos 12 anos [conclusão f)].

Considera a Recorrente que a partir deste momento foi dado destino diferente ao prédio adquirido para revenda: o destino da exploração turística. Tendo deixado a Recorrida de poder usufruir da isenção de SISA na sua aquisição [conclusão g)].

Para a Recorrente, com a celebração do contrato de cessão de exploração e efectiva exploração, a Recorrida demonstrou afinal outra finalidade/destino na aquisição do imóvel. Se inicialmente declarou a compra como uma simples aquisição para revenda isenta de SISA, a Recorrida pretendeu, pelo contrário, explorar o Hotel que havia adquirido, recebendo proveitos dessa exploração [conclusão h)].

Mais aduz a Recorrente, que o novo destino dado ao imóvel, adquirido pela Recorrida, é igualmente demonstrado pelas obras entretanto efetuadas no mesmo [conclusão j)].

No entender da Recorrente, as obras efetuadas no prédio, não tiveram apenas o intuito de o conservar até à sua revenda, alterando, antes, a sua estrutura, configuração, fisionomia e disposição. E foram feitas no contexto de uma maior rentabilização do Hotel face à exploração contratada [conclusão l)].

Defende a Recorrente que a cessão de exploração e obras de alteração levadas a efeito no hotel, pressupõem a perda do direito de isenção de imposto de SISA, tal como preceituado no artigo 16º n.º 1 do CIMSISSD [conclusão y)].

Conclui a Recorrente in fine, que, no caso em análise, apesar de o prédio ter sido revendido dentro do prazo de 3 anos e não o tendo sido novamente para revenda, encontra-se verificada a primeira situação prevista no referido art. 16º n.º 1 – ao prédio adquirido para revenda foi dado destino diferente – a qual é adequada ao efeito da caducidade de isenção de SISA de que havia beneficiado a sua aquisição [conclusão z)].

O Tribunal a quo assim o não entendeu, porquanto ajuizou que contrariamente ao defendido pela AT não operou a caducidade da isenção a que se referem aos artigos 11º, n.º 3 e 13º-A do CIMSISSD.

Apreciando.

Atentemos, para o efeito, no quadro normativo e nos considerandos de direito que reputamos relevantes para o caso sub judice.

O Imposto Municipal de Sisa (o Decreto-Lei 308/91, de 17/8, alterou a designação do imposto de sisa para imposto municipal de sisa, tendo em vista a afetação das respetivas receitas aos municípios), criado pelo Decreto - Lei 41969, de 24/11/58 (diploma que aprovou o Código da Sisa e do Imposto sobre as Sucessões e Doações), podia definir-se como um imposto direto, de obrigação única, características reais e sobre o património, incidindo nas transmissões, a título oneroso, do direito de propriedade, ou de figuras parcelares desse direito, relativamente a bens imóveis (cfr. preâmbulo e artº.2, do C.IMSISSD; Pedro Soares Martinez, Direito Fiscal, Almedina, 1996, pág.588 e seg.; Nuno Sá Gomes, Manual de Direito Fiscal, I, Editora Rei dos Livros, 1996, pág.285 e seg.).

Dispunha o artigo 11º, n.º 3, do CIMSISSD:

Ficam isentas de SISA:

(…)

3.º As aquisições de prédios para revenda, nos termos nos termos do artigo 13.º-A, desde que se verifique ter sido apresentada antes da aquisição a declaração prevista no artigo 105 do Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares (IRS) ou na alínea a) do n.º 1 do artigo 94.º do Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas (IRC), consoante o caso, relativa ao exercício da atividade de comprador de prédios para revenda.

Resulta do artigo 13.º-A, § 1.º do CIMSISSD:

A isenção prevista no n.º 3 do artigo 11.º não prejudica a liquidação e pagamento de sisa, nos termos gerais, salvo se se reconhecer que o adquirente exerce normal e habitualmente a atividade de comprador de prédios para revenda.

§ 1.º Para efeitos do disposto na parte final do corpo deste artigo, considera-se que o contribuinte exerce normal e habitualmente a atividade quando comprove o seu exercício no ano anterior mediante certidão passada pela repartição de finanças competente, devendo constar sempre daquela certidão se, no ano anterior, foi adquirido para revenda ou revendido algum prédio antes adquirido para esse fim.

Estatui o artigo 16º, n.º 1, do CIMSISSD:

«As transmissões de que tratam os nºs. 3º, 8º, 9º e 12º, alínea a), e 21º, 26º, 30º e 31º do artigo 11º e nº 7º do artigo 12º deixarão de beneficiar de isenção logo que se verifique, respetivamente:

1º Que aos prédios adquiridos para revenda foi dado destino diferente ou que os mesmos não foram revendidos dentro do prazo de três anos ou o foram novamente para revenda; (…)».

A isenção em causa (verdadeiro benefício fiscal), é uma isenção real condicionada, a título resolutivo, na medida em que caducará se ao prédio adquirido for dado destino diferente, ou se a venda for efetuada para além do prazo fixado na lei ou se for, novamente, vendido para revenda (cfr. artigo 16º, 1º, do CIMSISSD).

Esta isenção do tributo apenas se mantém enquanto se verificarem os pressupostos que a lei consagrou para a sua atribuição, operando automaticamente e com efeitos "ex tunc" a citada caducidade, logo que apurado algum dos factos que a lei enumera como constituindo condição resolutiva deste benefício fiscal, mais cabendo, então, ao sujeito passivo solicitar a liquidação da sisa (cfr. artigo 91º, do CIMSISSD) no prazo de 30 dias, contados da data da referida ocorrência (cfr. Ac. STA-2ª.Secção, 16.02.2022, rec. 1604/11.1BELRS; F. Pinto Fernandes e N. Pinto Fernandes, CIMSISSD anotado e comentado, Rei dos Livros, 4ª. Edição, 1997, págs.194 e seg.).

Porque o benefício fiscal constitui um facto impeditivo da tributação-regra, a sua extinção ou falta de pressupostos de aplicação tem por efeito imediato a reposição automática dessa mesma tributação, como estabelece o artigo 14º, nº.1, do EBF (cfr. Nuno Sá Gomes, Teoria Geral dos Benefícios Fiscais, C.T.F. 359, pág.75 e seg.; Nuno Sá Gomes, Manual de Direito Fiscal, I, 1996, Editora Rei dos Livros, pág.323 e seg.).

Anotamos desde já que, quer a Administração Fiscal, quer a Impugnante, ora Recorrida, não questionam a verificação cumulativa dos pressupostos da isenção de SISA, à data da aquisição ao prédio.

Porém, já não estão de acordo quanto à sua manutenção da isenção, pois, a Administração Fiscal defende que a isenção caducou porque, por um lado, foi dado destino diferente ao imóvel com a celebração do contrato de cessão de exploração e, por outro, foram introduzidas alterações na estrutura do prédio com a realização das obras que se seguiram à aquisição.

Revertendo ao caso dos autos, o objeto do recurso consiste em indagar se a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento por errónea interpretação e aplicação da lei, concretamente dos artºs.11, nº.3, e 16, nº.1, ambos do CIMSISSD, ao decidir pela não verificação da caducidade de isenção da sisa, por referência à transmissão de prédio adquirido pela ora Recorrida para revenda.

Questão idêntica foi objeto de apreciação no Acórdão do STA de 23/5/07, in rec. n.º 165/07, tendo -se, então, aí escrito que “a Sisa é um imposto sobre a riqueza que pretende tributar a capacidade económica revelada pelo sujeito passivo - o seu enriquecimento - no momento da transmissão (aquisição).

No acórdão do STA, de 26/01/2005, prolatado no recuso n.º 0798/04, consultável em www.dgsi.pt, refere-se que «[p]ara efeitos do disposto nos arts. 11.º, n.º 3 e 16.º, n.° 1, do Código de Sisa, não importa a caducidade da respetiva isenção o acabamento de um prédio (edifício) adquirido em tosco e a posterior constituição da propriedade horizontal e revenda em frações autónomas.»

Na verdade, a tese de que os prédios têm de ser revendidos no exato estado em que foram adquiridos, não encontra o mais leve suporte no texto da lei. «Alusão alguma fez, pois, aqui a lei à coincidência entre o estado dos prédios no momento da aquisição e no ulterior momento da revenda (…). O que ele tem é de o revender no prazo de dois anos, independentemente do estado em que o prédio se encontrava quando o comprou e do estado em que se encontrava quando o revendeu”» - neste sentido o acórdão do STA, de 17/09/2014, recurso n.º 01626/13, consultável em www.dgsi.pt.

Para efeitos de caducidade de isenção de imposto não importa se o imóvel é ou não revendido no preciso e exato estado em que foi adquirido; o que importa é que não haja uma metamorfose ou alteração substancial do bem adquirido para revenda.

Note-se que, conforme bem evidenciado na decisão recorrida, ficou provado que, a cessão de exploração do prédio foi uma forma de rentabilizar o imóvel adquirido pela Impugnante destinado a hotel e funcionando como unidade hoteleira, meramente instrumental, temporária e acessória.

Pode assim dizer-se, que se tratou de um ato de natureza administrativa, que em nada alterou o destino do bem, revendido no prazo de 3 anos após a sua aquisição.

A celebração do aludido contrato em nada alterou os poderes de disposição que a ora Recorrida detinha sobre o imóvel, não tendo impedido a efetiva concretização da revenda.

Ademais, e como sufragado na sentença, e sem que tenha merecido uma contradita eficaz por parte da Recorrente, o hotel foi adquirido, para revenda, a uma empresa que estava numa situação de falência, apresentando-se muito degradado e carecido de pinturas, reparação de fissuras, substituição das louças sanitárias, etc..

Saliente-se, que as ampliações efetuadas representam menos de 1% da área total do prédio. Tratou-se de obras para repor as condições normais de uso do hotel, absolutamente necessárias, uma vez, que o prédio se encontrava em avançado estado de degradação.

Pode assim dizer-se, que as obras efetuadas foram essencialmente de reparação, conservação e manutenção do prédio, mantendo-se a sua estrutura essencial, aspeto exterior do imóvel, bem como a sua afetação económica.

As obras realizadas no imóvel não fizeram do prédio um imóvel diferente do que era.

Pode assim falar-se de uma preservação do mesmo bem.

Ficou igualmente provado que o prédio adquirido para revenda fazia parte do ativo permutável da empresa (mercadorias) e não do seu ativo imobilizado (capitais), o que aponta para uma tributação como rendimento e não como transmissão de capital.

Aí, a perspetiva correta não é tal enriquecimento - que pode até não se verificar - mas a do lucro real que da posterior transmissão poderá resultar, caso em que, consequentemente, a tributação será efectuada em sede de IRC, que não de Sisa, entrando -se, então, em linha de conta com os proveitos e os custos respectivos.

Daí que, nos termos do artigo 13º -A CIMSISD, nos casos em que se reconheça que o adquirente exerce normal e habitualmente a actividade do comprador de prédios para revenda, não há lugar a liquidação nem a pagamento do imposto. O que sucede no caso em análise.

O imóvel foi revendido no prazo de 3 anos após a sua aquisição.

Atendendo à factualidade que vem provada, a mesma consubstancia a conclusão a que chegou o Tribunal recorrido de que “…não operou a caducidade da isenção a que se referem os artigos 11.º, n.º3 e 13.º-A do CIMSISSD”.

Assim, da fundamentação da decisão objeto de recurso, resulta nenhuma censura merecer a decisão recorrida, porquanto realizou uma correta análise do regime jurídico vigente com a devida transposição para o caso vertente.

Pelo que, assim tendo decidido, a sentença recorrida decidiu de acordo com a lei aplicável.

Destarte, tudo visto e ponderado e sem necessidade de mais considerações, improcedem, na íntegra, as razões invocadas pela Recorrente.