Acordão do Tribunal Central Administrativo

AUTORIDADE TRIBUTÁRIA E ADUANEIRA (doravante Impugnante), deduziu impugnação ao abrigo dos artigos 27.º, e 28.º, do Regime Jurídico da Arbitragem em Matéria Tributária (“RJAT”), dirigida a este Tribunal, visando a decisão proferida no processo 543/2014-T, que correu termos no Centro de Arbitragem Administrativa (CAAD), deduzida por G……………… - EMPREENDIMENTOS ………………. S.A, que julgou procedente o pedido principal de anulação dos atos tributários de liquidação de Imposto de selo (IS), referentes aos prédios identificados na matriz predial urbana sob os artigos ……… e …….da freguesia de A………. e ………. e . da freguesia de O…………….. e respeitantes ao ano de 2013.

“a) Constitui objecto da presente impugnação a decisão final proferida em 06 de Abril de 2015 e concomitantemente o despacho arbitral proferido em 18 de Novembro de 2014, por Tribunal Arbitral Singular em matéria tributária constituído sob a égide do Centro de Arbitragem Administrativa (CAAD) em 02 de Outubro de 2014, na sequência de pedido de constituição do Tribunal Arbitral aceite em 28 de Julho de 2014, ao abrigo do regime aprovado pelo Decreto-Lei n.° 10/2011, de 20 de Janeiro (RJAT) e que correu termos sob o n ° 543/2014-T.

b) O despacho arbitral ordenou “a rectificação do erro", admitindo os elementos apresentados pela Requerente em 11 de Novembro de 2014, e a notificação da "entidade Requerida para, apresentar, caso queira e no prazo de 10 dias, a contestação quanto à matéria controvertida no processo”.

c) A decisão final julgou (i) procedente o pedido de pronúncia arbitral, (ii) declarou a ilegalidade dos actos de liquidação n.° ………..163, n.° …………, n ° ……….120 e n ° ……….126, correspondentes às primeiras prestações de Imposto do Selo de 2013, assim como a ilegalidade das liquidações correspondentes às seguintes prestações referentes ao Imposto do Selo de 2013, anulou as liquidações de Imposto do Selo referidas, (iii) condenou a AT no pagamento de juros indemnizatórios, nos termos do art ° 43 °, n ° 1, da LGT e do art.° 61 º do CPPT, calculados sobre a quantia que pagou indevidamente à data do pedido de constituição do tribunal arbitral ou sobre a quantia relativa às seguintes prestações que tenham sido pagas posteriormente desde que relativas ao ano de 2013, à taxa dos juros legais prevista no art0 559º do C Civil e, actualmente, na Portaria n0 291/2003, de 8 de Abril (artigos 43 °, nº 4, e 35.°, n,° 10, da LGT), desde a data em que efectuou o pagamento até integral pagamento, (iv) condenou a AT no pagamento de custas no valor de € 1 530,00.

d) No caso dos autos, salvo o devido respeito, a entidade Recorrente não concorda, nem se pode conformar com a decisão proferida pelo Tribunal Arbitral quanto à "rectificação do erro" e consequente admissibilidade do pedido de pronúncia arbitral, porquanto entende que a mesma padece do vicio de falta de especificação dos fundamentos de direito, do vício de pronúncia indevida, bem como do vício de omissão de pronúncia, fundamentos expressamente previstos nas alíneas a) e c) do n.° 1 do artigo 28.° do RJAT, como de seguida se demonstrará;

e) Os segmentos decisórios que se apontam enquadram-se no disposto no artigo 28.º , nº 1 alíneas a) e c) do RJAT, no que respeita à admissão do pedido de pronúncia arbitral, na medida em que não se apreendem os seus fundamentos de direito, condenam para além do pedido, violando, dessa forma, o principio do dispositivo, e omitem pronúncia sobre questões que integram a fundamentação aduzida pala AT, padecendo, por isso, a decisão arbitral em apreço de vícios susceptíveis de conduzir à sua anulação.

f) Consta do douto despacho e da douta decisão arbitral o seguinte: Após análise dos requerimentos apresentados pelas partes em 19 de Novembro e em 01 de Dezembro p.p, considera o tribunal nos termos do artigo 16 ° alíneas c) e f) do RJAT que o processo deve prosseguires seus termos normais.

Nos termos gerais de Direito há erro material quando existe uma divergência entre o que foi escrito e aquilo que se queria ter escrito, entre a vontade real e a declarada. No erro de na junção de documentos - no nosso caso, no erro de inserção de documentos - o que se inseriu no requerimento electrónico, não era o que se queria ter inserido, nem tão pouco o que se identificou no pedido de pronúncia arbitral, tal como se veio posteriormente a reconhecer. Assim, no caso em apreço, estamos perante um erro material susceptivel portanto de correcção. Neste sentido são várias as decisões jurisprudências quer dos tribunais da Relação quer do Supremo Tribunal de Justiça e Administrativo.

Outra decisão que não esta seria afirmar, no limite, que cabe à Secretaria do CAAD a analise de mérito dos elementos de prova juntos pelas partes no pedido de constituição do tribunal Arbitral Uma conclusão como esta seria portanto ilegal. Cabe ao tribunal arbitral analisar o mérito da questão controvertida cabendo-lhe, naturalmente, a análise da bondade dos documentos para provarem os factos alegados.

Caso os documentos juntos ao processo não correspondam aos factos alegados então a consequência será a de não se darem os referidos factos como provados Não será naturalmente o indeferimento do pedido de constituição do Tribunal Arbitral.

g) Em sede de resposta, invocou a AT que a petição inicial, e os elementos que a acompanhavam, subjacente à constituição do Tribunal Singular de 02 de Outubro de 2014 consubstanciava um pedido de constituição de tribunal Arbitral e um pedido de pronúncia arbitral, referentes ao sujeito passivo Vila ……… - Edificações …………, Lda, NIPC …………….., cujos actos objecto desse pedido de pronúncia arbitral, já se encontravam em discussão no âmbito do processo n0 531/2014-T.

h) A Requerente solicitou, ao abrigo do disposto no artº 18º do RJAT, a correcção "dos erros materiais” de junção de documentos, alegando entre outras questões que o Tribunal arbitral pode "convidar as partes a corrigir as suas peças processuais, quando necessário “.

i) Em resposta a esta posição da Requerente, a AT defendeu que os fundamentos invocados pela Requerente eram-lhe inoponíveis, que a junção da petição de pronúncia arbitral e respectivos documentos não consubstanciava uma mera correcção de pequenas omissões ou de meras imprecisões ou insuficiências na alegação da matéria de facto mas sim a apresentação de um novo pedido, completamente alheio ao pedido inicial.

j) A apresentação do pedido de pronúncia arbitral e dos elementos que devem acompanhar o pedido de constituição de Tribunal arbitral, no momento em que a Requerente o fez, coloca em causa a disciplina do artº 10° do RJAT, nomeadamente a caducidade do direito de acção.

k) A posição da AT fundamenta-se no entendimento de que, se mostrava ultrapassado o prazo legal definido para a impugnação daqueles actos de liquidação em sede arbitral, atento o disposto no artº 10° do RJAT, que estabelece que o prazo para apresentar o pedido de constituição do Tribunal arbitral e do pedido de pronúncia arbitral é de 90 (noventa) dias, por remissão, quanto ao momento do inicio de contagem, para o disposto no art0 102 °, n.°s1 e 2 do CPPT.

l) No presente processo, o termo do prazo para pagamento voluntário corresponde ao dia 30 de Abril de 2014.

m) O prazo para a Requerente sindicar a legalidade dos actos de liquidação n.° ………….163, ……………169; ……………..120 e ……………..126 teve o seu inicio em 0105-2014 e terminou no dia 29-07-2014.

n) Tendo a Requerente apresentado o pedido de pronúncia arbitral no dia 11 de Novembro de 2014, verifica-se a excepção da intempestividade, que leva à absolvição da Requerida da instância, nos termos dos artigos 576.°, 577.º e 278.° do Código de Processo Civil.

o) O pedido de pronúncia arbitral, admitido pelo Tribunal arbitral em 11 de Novembro de 2014 não consubstanciava um aperfeiçoamento de um articulado de pronúncia arbitral apresentado pela Requerente, uma vez que esta não apresentou nenhum pedido de pronúncia arbitral, mas a apresentação do pedido de pronúncia arbitral para além do prazo estabelecido no artº 10º do RJAT.

p) Motivo pelo qual o requerimento de pedido de pronúncia arbitral deveria ter sido liminarmente indeferido, pois é mais do que evidente que a sua apresentação foi muito para além do termo do prazo legal aplicável, cfr artº 89 °, n.° 1, h) do CPTA.

q) Admitir que a petição apresentada em 28 de Julho de 2014 correspondia a um pedido de pronúncia arbitral apresentado pela Requerente, evidencia desde logo que a Requerente não tinha legitimidade para discutir a legalidade daqueles actos de liquidação - a qual se encontrava em discussão no âmbito do processo arbitral n0 531/2014-T - o que, também, consubstancia um fundamento de rejeição liminar do pedido de pronúncia, cfr artº 89º nº 1, d) do CPTA.

r) O artigo 578.° do Código de Processo Civil determina que, “O tribunal deve conhecer oficiosamente das exceções dilatórias, salvo da incompetência absoluta decorrente da violação de pacto privativo de jurisdição ou da preterição de tribunal arbitral voluntário e da incompetência relativa nos casos não abrangidos pelo disposto no artigo 104.º.”

s) Ou seja, "para que o tribunal possa chegar a pronunciar-se sobre o mérito da causa (…) exige-se a verificação de determinados requisitos processuais, exigência essa que se destina "a garantir a idoneidade e a utilidade da decisão da causa" (Francisco Manuel Lucas Ferreira de Almeida, Direito Processual Civil, Volume I, Almedina, 2010, pág. 307).

t) "Esses requisitos, necessários à apreciação do mérito, são "impostos, em regra, pelo interesse público da correta administração da justiça" e dizem respeito (diversamente das condições da ação, que são requisitos indispensáveis para que a ação possa ser julgada procedente") à "relação jurídica processual (António Júlio Cunha, Direito Processual Civil Declarativo à luz do Novo Código de Processo Civil, Quid Juris, 2013, Págs 73/74).

u) O Tribunal arbitral não só não conheceu das excepções dilatórias como admitiu o pedido de pronúncia arbitral apresentado em 11 de Novembro de 2014 em evidente violação da disciplina dos artigos 11 °, 13.ºe 17.º do RJAT.

v) Não estava em causa o aperfeiçoamento do articulado de pronúncia arbitral, com vista ao suprimento de pequenas omissões, ou meras imprecisões ou insuficiências na alegação da matéria de facto, mas a apresentação de um pedido de pronúncia arbitral, ex novo, de que o Tribunal Arbitral não podia conhecer.

w) A posição da AT fundamenta-se no entendimento de que não pode a Requerente apresentar uma correcção do articulado de pronúncia arbitral que acompanhou o seu pedido de constituição arbitral que conduza a uma alteração do pedido ou da causa de pedir, não sendo admissível, por esta via, a convolação para uma causa de pedir diferente da inicialmente invocada - ademais porque a Requerente não tinha legitimidade.

x) O pedido de pronúncia arbitral, traduz-se assim na pretensão do autor da acção, na exposição das suas questões de facto e de direito, ou seja, o pedido de pronúncia arbitral corresponde a uma petição inicial.

y) Na situação dos autos, em bom rigor, não há qualquer pedido de pronuncia arbitral da Requerente a considerar, porquanto, relembre-se o teor do artigo 10.º do RJAT, o pedido de constituição do tribunal arbitral deve ser acompanhado da identificação do sujeito passivo, da identificação do acto ou actos tributários objecto do pedido de pronúncia arbitral, da identificação do pedido de pronúncia arbitral (constituindo Fundamentos deste pedido os previstos no artigo 99° do Código de Procedimento e de Processo Tributário e, bem assim, a exposição das questões de facto e de direito objecto do referido pedido); dos elementos de prova dos factos indicados e a indicação dos meios de prova a produzir.

z) No âmbito do processo arbitral, é, como não poderia deixar de ser, permitido às partes corrigir eventuais erros das peças processuais, cfr se retira do artigo 18.° do RJAT.

aa) Com o normativo em questão, afigura-se que o legislador pretendeu permitir às partes o aperfeiçoamento das peças processuais que hajam apresentado, nomeadamente no que diz respeito a inexactidões na matéria de facto alegada, a simples erros de escrita.

bb) A decisão recorrida, considerando estarmos na presença de um erro material, permitiu, a coberto da figura da “rectificação", que fossem juntos aos autos nova petição inicial, novos documentos probatórios e inclusive nova procuração.

cc) Nesta senda, foram violadas as regras procedimentais e processuais previstas no RJAT, o que gerou uma pronúncia indevida por parte do tribunal arbitral.

dd) A propósito da recepção do requerimento de pronúncia arbitral o Ilustre Conselheiro Jorge Lopes de Sousa, no Comentário ao RJAT escreve, a pág 193 e 194 que: (…) antes de receber o requerimento, o tribunal arbitral deverá apreciar se ele enferma de deficiências ou irregularidades sanáveis, designadamente se satisfaz todos os requisitos indicados no n.° 2 do artigo 10° do RJAT, devendo providenciar para que sejam sanadas as deficiências ou irregularidades que o possam ser (n° 2 do artigo 110° do CPPT, subsidiariamente aplicável (...).

Por outro lado, esta possibilidade de intervenção inicial do tribunal arbitral na receção do requerimento, parece implicar também a possibilidade de indeferimento liminar. (...) De harmonia com o preceituado no artigo 89° do CPTA, ...o pedido de pronúncia arbitral deve ser liminarmente indeferido quando for manifesto: -que falte legitimidade ao requerente ou à entidade demandada [ artigo 89°, n° 1, alínea d), do CPTA; -que o requerimento foi apresentado depois do termo do prazo legal aplicável [ artigo 89°, n° 1, alínea h), do CPTA];- que ocorre litispendência ou existe caso julgado [ artigo 89°, n° 1, alínea i), do CPTA];

ee) Um dos efeitos do pedido de constituição do tribunal arbitral é a possibilidade de o dirigente máximo do serviço da administração tributária, no prazo de 30 dias, proceder à revogação, ratificação, reforma ou conversão do acto tributário cuja ilegalidade foi suscitada, praticando, quando necessário, acto tributário substitutivo, atente-se ao disposto no n 0 1 do artigo 13.° do RJAT

ff) Na situação dos autos, não foi verificado, por parte do centro de arbitragem, o cumprimento dos requisitos previstos no n º 2 do artigo 10.° do RJAT, logo a Administração Fiscal, no prazo dos 30 dias analisou os actos inerentes ao pedido de pronúncia arbitral, cuja ilegalidade se encontrava em discussão arbitral, relativas ao sujeito passivo Vila ……………….. Imobiliárias, Lda, nunca se tendo pronunciado relativamente aos actos tributários da Requerente - porque não decorria do pedido de pronúncia.

gg) Quando o tribunal arbitral admite a aludida "correcção" das peças processuais e se substitui o sujeito passivo, subverte-se toda a disciplina procedimental e processual do RJAT.

hh) Com efeito, o tribunal admite a coberto da "retificação" do erro, a apreciação da legalidade de novos actos tributários sobre os quais a administração fiscal não foi chamada a pronunciar-se, como deveria, nos termos e para os efeitos do nº 1 do artigo 13.º do RJAT.

ii) Com a admissão da discussão da legalidade de novos actos tributários de um diferente sujejto passivo, em momento posterior ao procedimento arbitral, já em fase de processo arbitral, o tribunal arbitral substituiu-se ao dirigente máximo do serviço da administração tributária e manteve na ordem jurídica tais actos de liquidação de imposto, dando a Administração Fiscal apenas a possibilidade de no prazo de 10 dias apresentar contestação!

ii) Ainda que à Administração Fiscal fosse dada a possibilidade de exercer o disposto o nº 1 do artigo 13.º do RJAT, o que não se concede, sempre o processo estaria adulterado, porquanto nem o tribunal arbitral tem competência para, em sede procedimental, notificar a Administração nos termos do n.° 3 do artigo 10° do RJTA, e, por outro lado, estaria embargada a possibilidade de a Administração praticar novo acto tributário, conforme resulta do n.°3 do artigo 13.º do RJTA.

kk) O tribunal pronunciou-se indevidamente, substituindo-se à Administração Fiscal mantendo na ordem jurídica, um acto, sem que a Administração Fiscal sobre o mesmo se tenha pronunciado e decidido quanto à sua manutenção ou extinção na ordem jurídica, o que constitui fundamento de impugnação nos termos do artigo 28º, nº 1, alínea c) do RJAT.

II) O Tribunal Arbitral entendeu que, “Após análise dos requerimentos apresentados pelas partes em 19 de Novembro e em 01 de Dezembro p.p., considera o tribunal nos termos do artigo 16.° alíneas c) e f) do RJAT que o processo deve prosseguir os seus termos normais."

mm) A propósito do principio da autonomia do tribunal arbitral na condução do processo e na determinação das regras a observar escreve o Ilustre Conselheiro Jorge Lopes de Sousa, no Comentário ao RJAT, o seguinte:

“ A alínea c) do artigo 16.º do RJAT enuncia o principio da autonomia do tribunal arbitral na condução do processo e na determinação das regras a observar com vista à obtenção, em prazo razoável, de uma pronúncia de mérito sobre as pretensões formuladas.

Permite-se nesta norma que o tribunal arbitral fixe regras diferentes das que estão previstas no RJAT para a tramitação do processo, o que está em sintonia com o principio da adequação formal, enunciado no art.° 265°-A do CPC (…)

nn) Parece-nos forçoso, ao abrigo deste princípio, a autonomia do tribunal arbitral na condução do processo e na determinação das regras a observar se estenda ao ponto de o tribunal arbitral não conhecer das questões que se lhe impunham oficiosamente como era a questão da ilegitimidade da Requerente relativamente ao pedido de pronúncia arbitral apresentado em 28 de Julho de 2014 e a intempestividade do pedido de pronúncia arbitral apresentado em 11 de Novembro de 2014 e ainda, desrespeite a disciplina vertida nos artigos 11.°, 130 e 17.° do RJAT.

oo) Entende a entidade Recorrente que esta interpretação do principio da autonomia do tribunal arbitral na condução do processo e na determinação das regras a observar é francamente ilegal.

pp) Os poderes de cognição do Tribunal estão limitados pelo pedido, e não o podendo exceder, ficaria o Tribunal arbitral Impedido de apreciar e declarar o que quer que fosse relativamente ao Requerente do pedido de constituição de tribunal arbitral

qq) A respeito do disposto nos artigos 680.º, n.º 2 e 661.º, nº1 do Código de Processo Civil (artigos 608º, nº 2 e 609, n.º 1 do CPC vigente) refere Jorge Lopes de Sousa, Código de Procedimento e de Processo Tributário. Anotado e Comentado, Áreas Editora, 6» Edição Volume II. 2011, pág. 319/319 que para além de questões de conhecimento oficioso, o JUIZ não pode conhecer na sentença de questões não suscitadas pelas partes, nem condenar em objecto ou em quantidade superior ao que tiver sido pedido.''.

rr) Sobre o mesmo artigo 661º, n.º 1, do CPC (actual 609.º, n.º1 ), refere José Lebre de Freitas Código de Processo Civil Anotado, Coimbra Editora, Volume 2ª, Edição, pág. 681 “Limitado pelos pedidos das partes, o juiz não pode, na sentença, deles extravasar a decisão, seja condenatória, seja absolutória, não pode pronunciar-se mais do que o que foi pedido ou sobre coisa diversa daquela que foi pedida“ acrescentando o autor (obra citada).

Pág 682) “O objecto da sentença coincide assim com o objecto do processo. não podendo o juiz ficar aquém nem ir além do que lhe foi pedido".

ss) Disposições efectivamente violadas na decisão proferida pelo Tribunal arbitral a qual condenou a AT para além do pedido, ultrapassando os seus poderes de cognição, o que consubstancia o vício de pronúncia indevida, previsto no artigo 28.º, nº 1 alínea c) do RJAT.

tt) Por outro lado, tal julgamento foi efectuado omitindo o Tribunal a apreciação das questões essenciais.

uu) Com efeito, tal como afirmou a AT estava em causa a apresentação de um pedido de pronúncia para além do prazo estabelecido no art ° 10.º do RJAT, e consequentemente a caducidade do direito de acção.

w) Como fundamento do pedido de absolvição da instância, invocou a AT duas questões essenciais:

• A existência de um pedido de pronúncia arbitral, apresentado em 28 de Julho de 2014, em nome de Vila ……… - …………………Imobiliárias, Lda., cujo objecto já se encontrava em discussão no âmbito do processo arbitral n0 531/2014-T e portanto estranho à Requerente do presente pedido de constituição arbitral;

• A apresentação de um pedido de pronúncia arbitral em 11 de Novembro de 2014, ou seja, para lá do prazo estabelecido pelo art ° 10.° do RJAT

ww) Sendo certo que, sobre estas questões não consta do discurso fundamentador da decisão ora impugnada uma só palavra, nem foi declarado expressamente que o seu conhecimento estava prejudicado pela solução dada a outras questões, donde resulta claríssimo que a mesma incorreu, também, no vicio de omissão de pronúncia (cfr. Manual de Processo Civil, Antunes Varela, Coimbra Editora, 2a Edição, 1985, pág. 669)

xx) Por outro lado, invocou a AT, na resposta, a existência de jurisprudência, pacífica, coincidente com a sua pretensão, designadamente a decisão do Tribunal da Relação de Coimbra, de 2011-01-11, proferida no processo n.° 506/09 6T2ILHC1, referindo que:

O aperfeiçoamento do articulado apenas pode ter por objecto o suprimento de pequenas omissões, ou meras imprecisões ou insuficiências na alegação da matéria de facto, sob pena de completa subversão do princípio do dispositivo, o que justifica as limitações restritivas, imperativamente impostas pelo n ° 5 do artigo 508 ° do CPC.

yy) De acordo com aquele arresto (...) não pode o autor apresentar um aditamento ou correcção do seu articulado inicial, que conduza a uma alteração do pedido ou da causa de pedir, não sendo admissível, por este via, o suprimento de uma petição inepta, nem a convolação para uma cause de pedir diferente da inicialmente invocada.

zz) A decisão em apreciação alheou-se totalmente da jurisprudência, limitando-se a avançar o argumento, pouco consistente, no sentido de que “são várias as decisões jurisprudenciais quer dos tribunais da Relação quer do Supremo Tribunal de Justiça e Administrativo- sem elucidar a entidade Requerida de que decisões se socorreu para fundamentar a sua decisão.

aaa) Assim, caso se considerasse, por mera hipótese, que a decisão arbitral não padece de omissão de pronúncia, ocorreria nulidade por deficiente fundamentação de facto e de direito, nos termos do artigo 28.°, n.°1 alínea a) do RJAT, o que desde já se invoca.

bbb) Sendo que a interpretação do artigo 20.º da CRP, no sentido de que o mesmo permite ao tribunal o conhecimento de vícios de actos lesivos da Administração, nomeadamente de actos de liquidação de imposto, em situações de caducidade do direito de acção é não só ilegal mas manifestamente inconstitucional, por violação dos princípios constitucionais do Estado de direito e da separação dos poderes (cfr. artigos 2.° e 111,°, ambos da CRP), bem como o princípio da legalidade (cfr. artigos 3.°, n.° 2, 202.° e 203.° da CRP) e ainda o artigo 266.°, n.° 2, da CRP, no seu corolário do princípio da indisponibilidade dos créditos tributários ínsito no artigo 30.°, n.º 2 da LGT, que vinculam o legislador e toda a actividade da AT.

ccc) Nestes termos e atentos os poderes que cabem a esse douto Tribunal, sendo procedente a impugnação da decisão arbitral, nos termos das disposições legais invocadas, tal determina a anulação desta decisão e a consequente devolução do processo arbitral para proferir outra que tenha em consideração o decidido (regime de recurso de cassação)

Nos termos supra expostos, e nos demais de Direito que V. Exas. doutamente suprirão, deve a presente impugnação ser julgada procedente, com as devidas consequências legais.”

“a) Funda a Impugnante a sua pretensão na pretensa violação pelo Tribunal Arbitral Singular em matéria tributária do disposto nas alíneas a) e c), do artigo 28.° do Regime Jurídico da Arbitragem Tributária (doravante RJAT), constante na decisão impugnada.

b) O artigo 28.° do RJAT determina, taxativamente, que “A decisão arbitral é impugnável com fundamento na:

a) não especificação dos fundamentos de facto e de direito que justificam a decisão;

d) violação dos princípios do contraditório e da igualdade das partes, nos termos em que estes são estabelecidos no artigo 16.°”,

c) Sendo certo que, a decisão posta em crise não enferma de qualquer um dos vícios previstos no artigo 28.° do RJAT. Vejamos:

d) Relativamente à suscitada pronúncia indevida ou na omissão de pronúncia da decisão sub judice, alega a Impugnante que a mesma, por um lado não se pronuncia quanto a uma exceção dilatória que havia suscitado - mormente, a caducidade do direito de ação - e, por outro, que a decisão em crise viola o disposto no número 1, do artigo 13.° do RJAT

e) Sucede que, a exceção suscitada pela Impugnante foi decidida improcedente pelo Tribunal Arbitral singular, por requerimento datado de 9 de Dezembro de 2014, pois, aquele tribunal decidindo que havia um erro material passível de correção resultante da errada junção dos documentos que instruíam o pedido, convidou a ora contra-alegante a proceder à respetiva correção.

f) Em concreto, o pedido de constituição de tribunal arbitral foi efetuado em 28 de Julho de 2014 por requerimento do qual consta a identificação do sujeito passivo, bem como a identificação do seu representante legal, foram devidamente identificados os atos de liquidação objeto do pedido de pronúncia arbitral pelo seu número e ano a que se referem, foram exaustivamente identificados e descritos os fundamentos de pedido, como também foram expostas as questões de facto e de direito objeto do mesmo, foi identificado o valor da utilidade económica do pedido e, foi efetuado o pagamento da taxa de arbitragem inicial,

g) Pelo que a contra-alegante defendeu - e o tribunal arbitral deu-lhe razão - que a supra descrita imperfeição no ato material de junção de documentos, não prejudicou, de modo algum, a apreciação do pedido de pronúncia arbitral relativamente aos átos de liquidação perfeitamente identificados no formulário destinado para o efeito que haviam sido praticados pela própria Impugnante, tendo, a 11 de Novembro de 2014 procedido à junção aos autos dos documentos que havia pretendido juntar aquando do pedido de constituição do Tribunal Arbitral.

h) Deste modo, no dia 11 de Novembro de 2014, não foi apresentado novo pedido de pronúncia arbitral, mas uma mera correção de erros materiais do pedido apresentado no dia 28 de Julho de 2014, pelo que resulta claro que a exceção suscitada pela Impugnante havia sido decidida pelo Tribunal.

i) Ora, ainda que a peça processual não carecesse de correções (porquanto as informações introduzidas no formulário do pedido prevalecem sobre aquelas que, em desconformidade com as primeiras, constem nos documentos anexos), os documentos anexos ao formulário do pedido de pronúncia arbitral continham pequenas imprecisões que podem ser corrigidas, facilitando a boa decisão da questão sub judice e o próprio bom andamento do processo, circunstância que tem total cabimento no âmbito do aperfeiçoamento do articulado, prevista no artigo 18.° do RJAT.

j) Face ao exposto, na data da prolação da decisão que pôs termo ao processo, restava apenas ao Tribunal apreciar e julgar a legalidade ou não das liquidações postas em crise, não lhe cabendo julgar uma segunda vez a invocada excepção em Dezembro de 2014.

k) Sendo certo que, ainda que a Impugnante não concorde com a decisão proferida pelo Tribunal Arbitral relativamente à exceção por aquela suscitada, no limite, poderia alegar erro de julgamento, o que, nos termos do artigo 28.° do RJAT, não constitui fundamento para a impugnação da decisão arbitral.

l) Alega igualmente a impugnante que a decisão em crise viola o disposto no artigo 13.° do RJAT porquanto não ter sido dada a oportunidade ao dirigente máximo da proceder à revogação, ratificação, reforma ou conversão do ato tributário cuja ilegalidade foi suscitada, não concedendo, por isso, à Impugnante, o que é apelidada pela doutrina como “prazo para o «arrependimento» da administração tributária.

m) Sabida que é a posição perfilhada pela Impugnante, relativamente à legalidade dos atos tributários em crise - que decorre da posição por esta assumida no decurso dos múltiplos processos que versam sobre liquidações análogas às dos presentes autos -, a aludida notificação teria apenas como efeito a sustação do processo por 30 dias, visto que, nos casos análogos ao dos presentes autos, o dirigente máximo da AT, nunca procedeu à revogação, ratificação, reforma ou conversão dos atos tributários em crise.

n) Ora, o processo arbitral é fundado, entre outros, nos princípios da celeridade e da autonomia, sendo que este vem consagrado na alínea c), do artigo 16.° do RJAT que estatui: “a autonomia do tribunal arbitral na condução do processo e na determinação das regras a observar com vista à obtenção, em prazo razoável, de uma pronúncia de mérito sobre as pretensões formuladas, depreendendo-se, como tal, do supra transcrito preceito legal que estamos perante um processo sem formalidades especiais e cuja condução cabe, em exclusivo, ao tribunal arbitral.

o) Razão pela qual, o tribunal arbitral, ao abrigo dos princípios da celeridade e da flexibilidade do processo arbitral, decidiu - e diga-se, bem - não efetuar a aludida notificação nos termos supra expostos, que teria como efeito prático o protelar de um processo que assenta no princípio da celeridade.

p) Face ao exposto, resulta claro que, mais uma vez, não assiste razão à impugnante.

q) Por último, alegou a Impugnante que a decisão em crise padeceria do vício de não especificação dos fundamentos de facto e de direito que justificam a decisão e consequente nulidade da mesma, constitui nova falácia argumentativa.

r) Da intelecção das Alegações apresentadas a juízo pela Impugnante, apenas se identifica uma mera menção à expressão ínsita na decisão arbitral impugnada: “são várias as decisões jurisprudendais dos tribunais da Relação quer do Supremo Tribunal Administrativo" que segundo a tese daquela corporiza a não especificação dos fundamentos de facto e de direito que justificam a decisão.

s) Sucede que, constitui entendimento pacífica da jurisprudência e doutrina nacionais que a nulidade da sentença por falta de fundamentação de facto ou de direito só abrange a falta absoluta de motivação da própria decisão e não já a falta de justificação dos respetivos fundamentos e

t) que a insuficiência ou mediocridade da motivação é espécie diferente, que afeta o valor doutrinal da sentença, sujeita-a ao risco de ser revogada ou alterada em recurso, mas não produz nulidade.

u) Ora analisando a decisão arbitral sub judice, por um lado, constata-se que esta discrimina os factos que se entenderam relevantes para a decisão, autonomizando-os.

v) Por outro lado, ao longo da exposição de direito surge também a motivação factual da decisão - o que considerou provado e não provado - foi invocada para sustentar o direito aplicável, pelo que não se poderá dizer que se verifica uma omissão absoluta dos fundamentos de facto, e por conseguinte, que sustente a nulidade da decisão.

w) Relativamente à específica falta de identificação expressa das decisões proferidas pela jurisprudência que fundaram a decisão impugnada, sempre se diga que a Impugnante foi parte nos respetivos processos, constituindo a posição perfilhada pelos nosso tribunais para aquela um facto notório que não necessita de qualquer elucidação.

x) Pelo exposto, também não se verifica o fundamento de impugnação previsto na alínea a) do n.° 1 do art. 28.° do RJAT,

y) Sendo certo que, com a presente impetrância, a Impugnante visa, sem fundamento, obter a manutenção na ordem jurídica de liquidações que bem sabe serem ilegais, numa profunda e reprovável manifestação de má-fé,

z) Todavia, face aos argumentos supra aduzidos, razão não lhe assiste, devendo a presente Impugnação ser julgada totalmente improcedente, com as devidas consequência legais.

Nestes termos, e nos melhores de direito, deverá a presente Impugnação ser julgada improcedente, com as devidas consequência legais, fazendo-se JUSTIÇA

Em 28 de Julho de 2014, G…………-EMPREENDIMENTOS I………. S.A. número de pessoa colectiva ………., com domicílio fiscal na Avenida …………, Vila …………., apresentou pedido de pronúncia arbitral, ao abrigo do disposto na alínea b) do n.° 2 do artigo 5.° do Regime Jurídico da Arbitragem em Matéria Tributária (decreto-lei n.° 10/2011, de 20 de janeiro), para apreciação da legalidade dos actos tributários de liquidação do Imposto de Selo previstos na Verba 28 da Tabela Geral com a redacção introduzida pela Lei n.° 83-C/2013, de 31 de Dezembro, referentes aos prédios identificados na matriz predial urbana sob os artigos …….e …… da freguesia de A……… e ……….. e …… da freguesia de O ………….. e ao ano de 2013.

Foram, portanto geradoras de uma colecta no valor de 25.746,50 €, tendo, à data da constituição do presente tribunal, sido pagas as primeiras prestações abaixo melhor identificadas:

– Liquidação n.º ………………163, com o montante a pagar de 2.196,98 €;

- Liquidação n.º ………………169, com o montante a pagar de 2.196,98 €;

- Liquidação n.º ………………120, com o montante a pagar de 2.306,34 €; e

- Liquidação n.º ……………….126, com o montante a pagar de 1.881,90 €.

O âmbito do pedido não se circunscreve às prestações pagas – as primeiras – mas sim às liquidações referentes a todo o ano de 2013 umas já pagas – as primeiras -, e as outras a serem pagas decorrer do ano de 2014.

Não se conformando com as referidas liquidações de imposto, a Requerente solicitou a constituição de tribunal arbitral, formulando os seguintes pedidos:

c) Condenação da Administração tributária no pagamento de juros indemnizatórios, nos termos do artigo 43.°, n.° 1, da LGT.

Como a Requerente optou pela não designação de árbitro, nos termos do disposto na alínea a) do n.º 2 do artigo 6.º e da alínea b) do n.º 1 do artigo 11.º do Regime Jurídico da Arbitragem Tributária, na redacção introduzida pelo artigo 228.º da Lei n.º 66-B/2012, de 31 de Dezembro, o Conselho Deontológico designou como árbitra do tribunal arbitral singular a Dra. Carla …………….. que comunicou a aceitação do encargo em prazo.

As partes foram notificadas dessa designação, não tendo sido apresentado qualquer pedido de recusa da designação como árbitro da Dra. Carla ……………. .

Assim, em conformidade com o preceituado na alínea c) do n.º 1 do artigo 11.º do Regime Jurídico da Arbitragem Tributária, na redacção introduzida pelo artigo 228.º da Lei n.º 66-B/2012, de 31 de Dezembro, o tribunal arbitral singular foi constituído em 2 de Outubro de 2014.

Em 7 de Novembro de 2014, a Autoridade Tributária e Aduaneira (doravante “Requerida”) apresentou resposta em que defendeu que a acção em causa não teria objecto devendo portanto ser declarada extinta a instância, por inutilidade, de acordo com o disposto no artigo 277.° do Código de Processo Civil. Com efeito, considerou a Administração tributária que o documento indicado pela Requerida como petição inicial, consubstanciava, na verdade, um pedido de constituição de tribunal arbitral e um pedido de pronúncia arbitral, referentes ao sujeito passivo B… - Edificações ………………, Lda., NIPC ….

Em 19 de Novembro de 2014, a Requerente apresentou ao Tribunal um Requerimento de resposta no qual defende, em resumo, que se tratou de um erro material na junção dos documentos ao pedido de pronúncia arbitral não tendo a entidade Requerida contestado este despacho.

Nessa mesma data o Tribunal proferiu, a este propósito, um despacho cujo teor em síntese referia que:

“(…) Após análise dos requerimentos apresentados pelas partes em 19 de Novembro e em 01 de Dezembro p.p., considera o tribunal nos termos do artigo 16.º alíneas c) e f) do RJAT que o processo deve prosseguir os seus termos normais.

Nos termos gerais de Direito há erro material quando existe uma divergência entre o que foi escrito e aquilo que se queria ter escrito, entre a vontade real e a declarada. No erro de na junção de documentos - no nosso caso, no erro de inserção de documentos - o que se inseriu no requerimento electrónico, não era o que se queria ter inserido, nem tão pouco o que se identificou no pedido de pronúncia arbitral, tal como se veio posteriormente a reconhecer. Assim, no caso em apreço, estamos perante um erro material susceptível portanto de correcção. Neste sentido são várias as decisões jurisprudenciais quer dos tribunais da Relação quer do Supremo Tribunal de Justiça e Administrativo.

Outra decisão que não esta seria afirmar, no limite, que cabe à Secretaria do CAAD a análise de mérito dos elementos de prova juntos pelas partes no pedido de constituição do Tribunal Arbitral. Uma conclusão como esta seria portanto ilegal. Cabe ao tribunal arbitral analisar o mérito da questão controvertida cabendo-lhe, naturalmente, a análise da bondade dos documentos para provarem os factos alegados.

Caso os documentos juntos ao processo não correspondam aos factos alegados então a consequência será a de não se darem os referidos factos como provados. Não será naturalmente o “indeferimento do pedido de constituição do Tribunal Arbitral”. (…)

Em face do exposto, aceitando-se a rectificação do erro notifica-se a entidade Requerida para, apresentar, caso queira e no prazo de 10 dias, a contestação quanto à matéria controvertida no processo uma vez que aquando da contestação alegou inexistência do pedido de constituição do Tribunal Arbitral e do Pedido de Pronúncia Arbitral, não se tendo manifestado quanto à questão controvertida.”
Em 6 de Janeiro de 2015, a Requerida apresentou resposta em que defendeu a improcedência total do pedido de pronúncia arbitral.
Por despacho de 16 de Janeiro de 2015 o tribunal decidiu não realizar a reunião prevista no artigo 18.º do RJAT.
Por sugestão do Tribunal foram apresentadas alegações.
A Requerente concluiu a sua alegação dizendo que termina como no Requerimento Arbitral, devendo haver a integral procedência do aí peticionado.
A Autoridade Tributária e Aduaneira contra-alegou, reiterando o pedido de total improcedência do presente pedido de pronúncia arbitral, por não provado, com as demais consequências legais
II. SANEAMENTO
O tribunal arbitral foi regularmente constituído e é materialmente competente.
O processo não enferma de nulidades e não foram suscitadas quaisquer questões que possam obstar ao conhecimento do mérito da causa além da questão relativa ao erro na junção de documentos. Quanto a esta questão ela foi sanada pelo tribunal logo em 19 de Novembro de 2014, ao qualificar o sucedido como um erro material do Requerente.
As partes gozam de personalidade e de capacidade judiciárias e são legítimas.
Tudo visto, cumpre decidir.
III. DE FACTO
III.1. FACTOS PROVADOS
Relativamente à matéria de facto, importa, antes de mais, salientar que o tribunal não tem que se pronunciar sobre tudo o que foi alegado pelas partes, cabendo-lhe, sim, o dever de seleccionar os factos que importam para a decisão e distinguir a matéria provada da não provada. Tudo conforme o artigo 123.º, n.º 2, do Código de Procedimento e de Processo Tributário e o artigo 607.º, n.º 2, 3 e 4 do Código de Processo Civil, aplicáveis ex vi artigo 29.º, n.º 1, alíneas a) e e), do Regime Jurídico da Arbitragem Tributária. Deste modo, os factos pertinentes para o julgamento da causa são escolhidos e recortados em função da sua relevância jurídica, a qual é estabelecida em atenção às várias soluções plausíveis da(s) questão(ões) de Direito (cfr. anterior artigo 511.º, n.º 1, do Código de Processo Civil, correspondente ao actual artigo 596.º, aplicável ex vi do artigo 29.º, n.º 1, alínea e), do Regime Jurídico da Arbitragem Tributária).
Ora, atendendo às posições assumidas pelas partes, à prova documental, ao facto de não ter sido junto Processo Administrativo aos autos nem, tão pouco, sido apresentada prova testemunhal e atendendo especialmente ao facto de a Administração não ter contestado nenhum dos factos alegados pela Requerida, consideram-se provados os seguintes factos com relevo para a decisão:
2. A Requerente é titular da propriedade plena dos prédios urbanos da espécie "terreno para construção", inscritos na matriz predial urbana, sob o artigo U ..., U ..., U ... e U, ....
3. Os prédios urbanos em causa têm um valor patrimonial tributário de:
a. Prédio A……….... U – 1.318.180,00€;
b. Prédio A………. ... U – 1.318.180,00€;
c. Prédio O……………... U – 1.383.800,00€; e
d. Prédio O…………….... U – 1.129.140,00€;
4. A descrição do prédio urbano é feita da seguinte forma: “Tipo de prédio: terreno para construção”;
5. A Requerente foi notificada das primeiras prestações das liquidações de Imposto do Selo da verba 28.1 da Tabela Geral de Imposto do Selo, do ano de 2013.
6. O imposto foi sempre liquidado apenas com fundamento na verba 28.1 da Tabela Geral de Imposto do Selo.
7. Em 30 de Abril de 2014, a Requerente pagou as primeiras prestações do imposto liquidado, no montante de:
a. Prédio A……….. ………..8 U – 2.196,98,00€;
b. Prédio A…………... …….9 U – 2.196,98,00€;
c. Prédio O…………….. …….2 U – 2.306,34€; e
d. Prédio O……………… ……..5 U – 1.881,90€;
III.2. FACTOS NÃO PROVADOS
Como referido, relativamente à matéria de facto dada como assente, o tribunal não tem que se pronunciar sobre tudo o que foi alegado pelas partes, cabendo-lhe, sim, o dever de selecionar os factos que importam para a decisão e discriminar a matéria provada da não provada (cfr. artigo 123.º, n.º 2, do Código de Procedimento e de Processo Tributário aplicável ex vi artigo 29.º, n.º 1, alíneas a) e e), do Regime Jurídico da Arbitragem Tributária).
Deste modo, os factos pertinentes para o julgamento da causa foram escolhidos e recortados em função da sua relevância jurídica, a qual é estabelecida em atenção às várias soluções plausíveis da(s) questão(ões) de Direito (cfr. anterior artigo 511.º, n.º 1, do CPC, correspondente ao atual artigo 596.º, aplicável ex vi do artigo 29.º, n.º 1, alínea e), do Regime Jurídico da Arbitragem Tributária).
Assim, não existe outra factualidade alegada que seja relevante para a correcta composição da lide processual desde logo porque não se colocou em causa a valoração probatória dos documentos juntos ao processo pela Requerente.
IV. DA MATÉRIA DE DIREITO
Atendendo às posições das partes assumidas nos articulados apresentados, a questão central a dirimir pelo presente tribunal arbitral consiste em apreciar a legalidade dos actos de liquidação de Imposto do Selo.
Tendo a Requerente imputado diversos vícios aos actos tributários impugnados há que determinar a ordem do conhecimento dos mesmos, devendo ser observada a ordem do artigo 124.º do CPPT, aplicável por força do artigo 29.º, nº 1, alínea a) do Regime Jurídico da Arbitragem Tributária[1].
A procedência de qualquer dos vícios invocados pela Requerente conduzirá à anulação dos actos tributários. Analisar-se-á em primeiro lugar o vício de violação de lei por erro quanto aos pressupostos na medida em que é aquele que conduzirá à “mais estável ou eficaz tutela dos interesses ofendidos” na medida em que a sua eventual procedência impedirá a renovação do acto, o que não sucede com a anulação decorrente dos demais vícios.
Em conformidade, o tribunal irá apreciar em primeiro lugar o vício de violação de lei.
A este propósito, a questão a apreciar, independentemente da posição das partes e ao abrigo do princípio do inquisitório, consiste em determinar se a norma de incidência de Imposto do Selo, tal como se encontra redigida, na versão em vigor à data dos factos tributários, comporta na sua previsão “prédios urbanos … com afectação habitacional” a realidade jurídico-fiscal definida na lei como “terrenos para construção”.
Erro quanto aos pressupostos
Sem grandes delongas, porque não se afigura de grande complexidade a questão da aplicação da lei no tempo ao caso em apreço, o tribunal ir-se-á pronunciar sobre a mesma na medida em que a sua resolução é pressuposto para as conclusões seguintes.
A liquidação do imposto em apreço deverá ser regulada pelo regime consagrado na Tabela Geral do Imposto de Selo com a redacção introduzida pela Lei 55-A/2012, dado que os factos tributários se verificaram no período da sua vigência.
Com efeito, não há dúvidas que os factos tributários em causa – propriedade dos terrenos para construção -, tendo ocorrido em 31 de Dezembro de 2013, ocorreu na vigência da redacção anterior da verba 28.1 da Tabela Geral de Imposto do Selo, pelo que a actual redacção que lhe foi dada pelo artigo 194.º da Lei n.º 83-C/2013, de 31 de Dezembro (Orçamento do Estado para 2014), não é aqui aplicável, uma vez que só vigora para os factos tributários ocorridos a partir de 1 de Janeiro de 2014.
O que cumpre portanto saber é se, à luz da verba 28 da Tabela Geral de Imposto do Selo na redacção em vigor à data dos factos, se poderia considerar que os terrenos para construção estavam também abrangidos pela norma de incidência ou se, ao invés, só o vieram a ficar pós 2014.
Estamos assim, e só, no âmbito da actividade de interpretação e aplicação das normas, ou seja, na tarefa de delimitar as situações jurídico-factuais que devem haver-se por comportadas na norma de incidência deste novo tributo e que resulta da conjugação das verbas 28 e 28-1 da Tabela Geral de Imposto do Selo que na redacção em vigor à data dos factos tributários estabelecia que estão sujeitos a Imposto do Selo:
“28 – Propriedade, usufruto ou direito de superfície de prédios urbanos cujo valor patrimonial tributário constante da matriz, nos termos do Código do Imposto Municipal sobre Imóveis (CIMI), seja igual ou superior a € 1 000 000 – sobre o valor patrimonial tributário utilizado para efeito de IMI:
28-1 – Por prédio com afectação habitacional- 1%;
28-2 – Por prédio, quando os sujeitos passivos que não sejam pessoas singulares sejam residentes em país, território ou região sujeito a um regime fiscal claramente mais favorável, constante da lista aprovada por portaria do Ministro das Finanças – 7,5%.”
Terá a Administração tributária razão quando defende que na norma de incidência cabe automaticamente para além da espécie de prédios urbanos “habitacionais”, a espécie “terrenos para construção”?
Ou caberá razão ao Requerente quando defende que “norma de incidência real apenas sujeita a tributação em Imposto de Selo os prédios urbanos com afectação habitacional e sempre por referência à sua identificação matricial e que o conceito de prédio com afectação habitacional será o que literalmente resulta do artigo 6o n.°s 1 e 2 do CIMI e, como tal, a “Afectação Habitacional” impõe que o imóvel que gera o imposto de selo da Verba 28 esteja habilitado com uma licença destinada à habitação ou tenha como destino normal a “habitação”, neste segmento se enquadrando os imóveis que pela sua configuração física - independentemente da licença camarária - possam ser utilizados efectivamente como habitação”?
A este propósito muitas têm sido as decisões do CAAD em considerar que não cabe razão à Administração tributária.
Porém, e no entendimento deste tribunal só assim é porque o objectivo do legislador em 2013 foi o de só abranger a segunda realidade – prédios urbanos habitacionais -, vindo só no ano seguinte a alargar a norma de incidência também a terrenos para construção.
A este propósito, transcrevemos, visando a simplificação e uniformização, o que é referido na decisão arbitral CAAD Processo 48/2013-T (a título exemplificativo), na parte a que aderimos:
“Relativamente às situações tipificadas na verba 28.1 só estão sujeitos os prédios com afectação habitacional.
A Lei nº 55-A/2012, de 29 de Outubro, em nenhum lugar clarifica o que são prédios com afectação habitacional. No entanto, no nº 2 do artigo 67º do Código do Imposto do Selo, aditado pelo referido diploma legal, foi estipulado que “às matérias não reguladas no presente Código respeitantes à verba 28 da Tabela Geral aplica-se, subsidiariamente, o CIMI”.
O CIMI também não clarifica o que são prédios com afectação habitacional, mas apenas o que são os diversos tipos de prédios, qualificando o nº 2 do artigo 6º como “habitacionais, comerciais, industriais ou para serviços os edifícios como tal licenciados ou, na falta de licença, que tenham como destino normal cada um destes fins”.
Ou seja, para o CIMI, tanto são habitacionais os imóveis licenciados para habitação, mesmo que não estejam a ter essa utilização, como, no caso de falta de licença, que tenham como destino normal esse fim.
Já quanto aos terrenos para construção, que interessam no presente caso, face à liquidação efectuada e impugnada sobre terreno para construção, o CIMI, no nº 3 do artigo 6º, diz-nos que “são os situados dentro ou fora de um aglomerado urbano, para os quais tenha sido concedida licença ou autorização de operação de loteamento ou de construção, e ainda aqueles que assim tenham sido declarados no título aquisitivo, exceptuando-se, os terrenos em que as entidades competentes vedem qualquer daquelas operações, designadamente os localizados em zonas verdes, áreas protegidas ou que, de acordo com os planos municipais de ordenamento do território, estejam afectos a espaços, infra-estruturas ou a equipamentos públicos”.
Das duas normas atrás transcritas não é possível extrair o que o legislador pretendeu dizer quando fala em prédios com afectação habitacional.
A Lei nº 55-A/2012, de 29/10, não tem qualquer preâmbulo, daí que da mesma não é possível retirar a intenção do legislador.
Tal lei da Assembleia da República teve origem na proposta de lei nº 96/XII (2ª), a qual, na exposição de motivos fala na introdução de medidas fiscais inseridas num conjunto mais vasto de medidas de combate ao défice orçamental.
Na exposição de motivos da referida proposta de lei, é dito que, “estas medidas são fundamentais para reforçar o princípio da equidade social na austeridade, garantindo uma efectiva repartição dos sacrifícios necessários ao cumprimento do programa de ajustamento. O Governo está fortemente empenhado em garantir que a repartição desses sacrifícios será feita por todos e não apenas por aqueles que vivem do rendimento do seu trabalho. Em conformidade com esse desiderato, este diploma alarga a tributação do capital e da propriedade, abrangendo equitativamente um conjunto alargado de sectores da sociedade portuguesa”.
Nessa exposição de motivos é ainda dito que, além do agravamento da tributação dos rendimentos de capitais e das mais-valias mobiliárias, é criada uma taxa em sede de imposto do selo incidente sobre os prédios urbanos de afectação habitacional cujo valor patrimonial tributário seja igual ou superior a um milhão de euros.
Ou seja, em tal exposição de motivos, também não é clarificado o que se entende por prédios urbanos com afectação habitacional.
Na sua intervenção na Assembleia da República, na apresentação e discussão da referida proposta de lei, o Secretário de Estado dos Assuntos Fiscais afirmou o seguinte:
“O Governo elegeu como princípio prioritário da sua política fiscal a equidade social. Esta é ainda mais importante em tempos de rigor como forma de garantir a justa repartição do esforço fiscal.
No período exigente que o país atravessa, durante o qual se encontra obrigado a cumprir o programa de assistência económica e financeira, torna-se ainda mais premente afirmar o princípio da equidade. Não podem ser sempre os mesmos - os trabalhadores por conta de outrem e os pensionistas, a suportar os encargos fiscais.
Para que o sistema fiscal seja mais justo é decisivo promover o alargamento da base tributável exigindo um esforço acrescido aos contribuintes com rendimentos mais elevados e protegendo dessa forma as famílias portuguesas com menores rendimentos.
Para que o sistema fiscal promova mais igualdade é fundamental que o esforço de consolidação orçamental seja repartido por todos os tipos de rendimentos abrangendo com especial ênfase os rendimentos de capital e as propriedades de elevado valor. Esta matéria, recorde-se, foi amplamente abordada no acórdão do Tribunal Constitucional.
Finalmente, para que o sistema fiscal seja mais equitativo, é crucial que todos sejam chamados a contribuir de acordo com a sua capacidade contributiva, conferindo à administração tributária poderes reforçados para controlar e fiscalizar as situações de fraude e evasões fiscais.
Neste sentido o Governo apresenta, hoje, um conjunto de medidas que reforçam efectivamente uma justa e equitativa distribuição do esforço de ajustamento por um conjunto alargado e abrangente de setores da sociedade portuguesa.
Esta proposta tem três pilares essenciais: a criação de uma tributação especial sobre prédios urbanos de valor superior a 1 milhão de euros; o agravamento da tributação sobre rendimentos de capital e sobre as mais-valias mobiliárias e o reforço das regras de combate à fraude e evasão fiscais.
Em primeiro lugar o Governo propõe a criação de uma taxa especial sobre os prédios urbanos habitacionais de mais elevado valor. É a primeira vez que em Portugal é criada uma tributação especial sobre propriedades de elevado valor destinadas à habitação. Esta taxa será de 0,5% a 0,8% em 2012, e de 1%, em 2013, e incidirá sobre as casas de valor igual ou superior a 1 milhão de euros. Com a criação desta taxa adicional o esforço fiscal exigido a estes proprietários será significativamente aumentado em 2012 e 2013”.
Nas suas intervenções, na discussão de tal proposta de lei, os deputados Pedro Filipe Soares, do BE, e Paulo Sá, do PCP, falam na tributação do património imobiliário de luxo, chegando a ser feitas alusões a anteriores propostas de lei sobre o mesmo assunto que não vieram a ser aprovadas.” (negrito nossos)
A ratio legis foi então a de criar um imposto que incidisse sobre, nas palavras do Senhor Secretário de Estado, “casas de valor igual ou superior a 1 milhão de euros” e não sobre terrenos de construção. Haveria fundamento para o ter feito, até porque as razões que justificam o pagamento de imposto sobre bens de “luxo” por um proprietário de um bem superior a 1 milhão de euros se justificam, nas palavras da Administração tributária, indistintamente nos casos de prédios urbanos “habitacionais” e de “terrenos para construção”. Porém não foi esse o objectivo do legislador. E tanto assim é que no ano a seguir, seguramente por perceber a lacuna da redacção original, altera a lei acrescentando portanto claramente esta realidade.
Bem compreendendo os argumentos da Administração tributária esta não pode porém fazer-se substituir ao legislador, mais, não nos parece possível através de interpretação extensiva, utilizando o raciocínio por paridade de razão com as edificações consideradas prédios urbanos habitacionais, concluir, sem mais, que a espécie de prédios urbanos considerados “terrenos para construção” cabem “ope legis” na norma de incidência fiscal, bastando alegar-se a qualificação jurídico-formal e os elementos da matriz, posto que, percute-se, haverá que demonstrar a sua “afectação habitacional” em concreto.
Em resumo, conclui-se, pois, que as liquidações de Imposto do Selo são ilegais por vício de violação de lei por erro sobre os pressupostos de direito, que justifica sua anulação nos termos do artigo 135.º do Código do Procedimento Administrativo, aplicável nos termos do artigo 29.º, n.º 1, alínea d), do Regime Jurídico da Arbitragem Tributária e 2.º, alínea c) da LGT.
Procede, assim totalmente o pedido de pronúncia arbitral.
Do vício de fundamentação
Tal como já anteriormente decidido em sede arbitral em sede do Processo n.º 91/2012-T – CAAD: “A procedência integral dos vícios de violação de lei prejudica o conhecimento dos vícios de forma e procedimentais, como decorre da ordem do conhecimento de vícios prevista no n.º 2 do artigo 124.º do CPPT, subsidiariamente aplicável por força do disposto na alínea a) do n.º 1 do artigo 29.º do Regime Jurídico da Arbitragem Tributária”.
Na verdade, o estabelecimento de uma ordem de conhecimento de vícios só se justifica pela eventual procedência dos vícios de conhecimento prioritários tornar desnecessário o conhecimento dos restantes, pois, se fosse sempre necessário conhecer todos os vícios seria irrelevante a ordem do seu conhecimento.
Pelo exposto, procedendo os vícios de violação de lei, fica prejudicado o conhecimento do vício de fundamentação.
Juros indemnizatórios
A Requerente pede ainda que seja determinado o pagamento de juros indemnizatórios, nos termos do artigo 43.º, n.º 1, da LGT, relativamente às quantias de 2.196,98 €, de 2.196,98 €, de 2.306,34 €, e de 1.881,90 € já pagas e, bem assim, relativamente às quantias que tenham sido pagas após a constituição do presente tribunal.
De harmonia com o disposto na alínea b) do artigo 24.º do Regime Jurídico da Arbitragem Tributária a decisão arbitral sobre o mérito da pretensão de que não caiba recurso ou impugnação vincula a Administração tributária a partir do termo do prazo previsto para o recurso ou impugnação, devendo esta, nos exactos termos da procedência da decisão arbitral a favor do sujeito passivo e até ao termo do prazo previsto para a execução espontânea das sentenças dos tribunais judiciais tributários, “restabelecer a situação que existiria se o acto tributário objecto da decisão arbitral não tivesse sido praticado, adoptando os actos e operações necessários para o efeito”, o que está em sintonia com o preceituado no artigo 100.º da LGT, aplicável por força do disposto na alínea a) do n.º 1 do artigo 29.º do Regime Jurídico da Arbitragem Tributária[2].
Já nos termos do n.º 5 do artigo 24.º do Regime Jurídico da Arbitragem Tributária ao dizer que “é devido o pagamento de juros, independentemente da sua natureza, nos termos previstos na Lei Geral Tributária e no Código de Procedimento e de Processo Tributário” mais não é do que o reconhecimento do direito a juros indemnizatórios no processo arbitral.
Nos termos do artigo 43.º da LGT, na parte aqui aplicável, “são devidos juros indemnizatórios quando se determine, em reclamação graciosa ou impugnação judicial, que houve erro imputável aos serviços de que resulte pagamento da dívida tributária em montante superior ao legalmente devido”.
Cumpre a este propósito esclarecer que o pedido de pronúncia versa não só sobre as primeiras prestações do Imposto do Selo pagas à data da entrega do pedido no CAAD, mas também sobre as seguintes prestações que terão estado a pagamento no ano de 2014.
Assim, caso as mesmas tenham sido pagas haverá igualmente lugar a juros indemnizatórios pois a ilegalidade de ambas as prestações, das primeiras e das remanescentes, é imputável à Administração tributária.
Em conclusão, no caso em apreço, é manifesto que, na sequência da declaração de ilegalidade dos actos de liquidação de Imposto do Selo, há lugar ao pagamento de juros indemnizatórios pois a ilegalidade daqueles actos é imputável à Administração tributária, que, por sua iniciativa, os praticou sem suporte legal.
Está-se perante violação de lei substantiva, consubstanciado em erro nos pressupostos de direito, imputável à Administração tributária.
Consequentemente, a Requerente tem direito a juros indemnizatórios, nos termos do artigo 43.º, n.º 1, da LGT e do artigo 61.º do CPPT, calculados sobre a quantia que pagou indevidamente na data do pedido de constituição do tribunal arbitral ou no decorrer do ano de 2014, à taxa dos juros legais prevista no artigo 559.º do Código Civil e, actualmente, na Portaria n.º 291/2003, de 8 de Abril (artigos 43.º, n.º 4, e 35.º, n.º 10, da LGT).***
V. DECISÃO
Termos em que se decide neste tribunal arbitral:
a) Julgar procedente o pedido de pronúncia arbitral;
b) Declarar a ilegalidade dos seguintes actos:
– Liquidação n.º ………………163, com o montante a pagar de 2.196,98 €, liquidação n.º …………….169, com o montante a pagar de 2.196,98 €, liquidação n.º …………..120, com o montante a pagar de 2.306,34 €, e liquidação n.º ..........................126, com o montante a pagar de 1.881,90 € todas correspondentes às primeiras prestações de Imposto do Selo de 2013;
– Liquidações correspondentes às seguintes prestações referentes ao Imposto do Selo de 2013;
c) Anular as liquidações de Imposto do Selo referidas;
e) Condenar a Autoridade Tributária e Aduaneira a pagar à Requerente juros
indemnizatórios, nos termos do artigo 43.º, n.º 1, da LGT e do artigo 61.º do CPPT,
calculados sobre a quantia que pagou indevidamente à data do pedido de constituição do tribunal arbitral ou sobre a quantia relativa às seguintes prestações que tenham sido pagas posteriormente desde que relativas ao ano de 2013, à taxa dos juros legais prevista no artigo 559.º do Código Civil e, actualmente, na Portaria n.º 291/2003, de 8 de Abril (artigos 43.º, n.º 4, e 35.º, n.º 10, da LGT), desde a data em que efectuou o pagamento até integral pagamento.
VI. VALOR DO PROCESSO
Fixa-se o valor do processo em € 25.746,50, nos termos do artigo 97.º-A, n.º 1, a), do Código de Procedimento e de Processo Tributário, aplicável por força das alíneas a) e b) do n.º 1 do artigo 29.º do Regime Jurídico da Arbitragem Tributária e do n.º 2 do artigo 3.º do Regulamento de Custas nos Processos de Arbitragem Tributária.
VII. CUSTAS
Fixa-se o valor da taxa de arbitragem em € 1.530,00 nos termos da Tabela I do Regulamento das Custas dos Processos de Arbitragem Tributária, a pagar pela Autoridade Tributária, uma vez que o pedido foi integralmente procedente, nos termos dos artigos 12.º, n.º 2, e 22.º, n.º 4, ambos do Regime Jurídico da Arbitragem Tributária, e artigo 4.º, n.º 4, do citado Regulamento.”

A) A 28.07.2014, a ora Impugnada apresentou junto do CAAD pedido de constituição de Tribunal Arbitral, da qual resulta a apresentação do seguinte formulário:

(cfr. fls. 1 a 29 da certidão do processo em formato PDF, constante de CD apenso, a que correspondem futuras referências sem menção de origem).

B) A 17 de setembro de 2014, é realizada a comunicação ao abrigo do artigo 13.º, nº1, do RJAT, e ulterior designação de jurista, extratando-se o seguinte teor:

C) Na mesma data, a Impugnante é notificada do referido em B), dele constando, o seguinte teor:

D) Na sequência do referido em A), foi constituído Tribunal Arbitral singular, tendo dado origem ao processo n.º 543/2014-T (cfr. fls. 77 e 78).

E) À Impugnada, nos autos referidos em D), foi remetida comunicação pelo CAAD, no sentido de a mesma apresentar resposta, solicitar a produção de prova adicional e juntar o processo administrativo (cfr. fls.86).

F) Na sequência do referido em E), a 07.11.2014, foi apresentada resposta pela Impugnada, na qual peticiona a extinção por inutilidade, porquanto:

G) Na sequência da resposta referida em F), a Impugnante apresenta articulado no qual reconhece a existência de erro material, e solicita a sua supressão, dele se extratando, designadamente, o seguinte:

H) Em resultado da notificação para apresentação do Processo Administrativo Instrutor, a 28.11.2014, a Impugnada apresenta a seguinte resposta:

I) A 01.12.2014, a ATA apresentou requerimento que apelida ao abrigo do contraditório e no qual peticiona que não seja relevado o erro material referido na alínea antecedente (cfr. fls. 158 a 166);

J) Na sequência da apresentação do requerimento da AT, mediante o qual requereu a inexistência de pedido de constituição de tribunal arbitral referido em F), e ulterior resposta da Impugnante evidenciada em G), foi prolatado a 09.12.2014, despacho com o teor que infra se transcreve:

“Após análise dos requerimentos apresentados pelas partes em 19 de Novembro e em 01 de Dezembro p.p., considera o tribunal nos termos do artigo 16.º alíneas c) e f) do RJAT que o processo deve prosseguir os seus termos normais.

Neste sentido, deve a entidade Requerida apresentar, caso nisso veja interesse e no prazo de 10 dias, a contestação quanto à matéria controvertida no processo na medida em que o erro da Requerente na junção de documentos é qualificado por este Tribunal como um erro material e portanto rectificável. Nos termos gerais de Direito há erro material quando existe uma divergência entre o que foi escrito e aquilo que se queria ter escrito, entre a vontade real e a declarada. No erro de na junção de documentos - no nosso caso, no erro de inserção de documentos - o que se inseriu no requerimento electrónico, não era o que se queria ter inserido, nem tão pouco o que se identificou no pedido de pronúncia arbitral, tal como se veio posteriormente a reconhecer. Assim, no caso em apreço, estamos perante um erro material susceptível portanto de correcção. Neste sentido são várias as decisões jurisprudências quer dos tribunais da Relação quer do Supremo Tribunal de Justiça e Administrativo. Outra decisão que não esta seria afirmar, no limite, que cabe à Secretaria do CAAD a análise de mérito dos elementos de prova juntos pelas partes no pedido de constituição do Tribunal Arbitral. Uma conclusão como esta seria portanto ilegal. Cabe ao tribunal arbitral analisar o mérito da questão controvertida cabendo-lhe, naturalmente, a análise da bondade dos documentos para provarem os factos alegados.

Acresce que no caso em juízo os documentos em falta no pedido de constituição do Tribunal Arbitral até eram documentos da própria Administração tributária. É aliás a entidade Requerida que, em resposta a este Tribunal de 28 de Novembro p.p., refere que o procedimento Administrativo não foi junto ”(…) porquanto, não tendo decorrido fase graciosa, aquele é constituído, unicamente, pelas liquidações e pela caderneta predial já juntas (pela Requerente com o pedido de pronúncia arbitral)”.

Parece portanto que a própria entidade Requerida assume a junção (errada) dos documentos como um erro material considerando como válidos aqueles que deveriam ter sido juntos, ou seja, aqueles que vêm identificados no pedido do pronúncia arbitral e que são, como não poderiam deixar de o ser, do seu conhecimento.

K) Na sequência do despacho referido na alínea antecedente, foi apresentada resposta pela ATA, pugnando pela improcedência do pedido de pronúncia arbitral e pela manutenção das liquidações (cfr. fls. 178 a 185 ).

M) A Impugnante e a Impugnada apresentaram alegações escritas, a 02.02.2015 e 12.02.2015, reiterando o teor da pronúncia arbitral e da resposta, respetivamente (cfr. fls. 199 a 205 e 211 a 217 dos autos).

N) No âmbito do processo referido em B), foi proferida decisão arbitral, a 06.04.2015 (cfr. fls. 222 a 240).

In casu, a Impugnante não se conforma com a decisão arbitral proferida no âmbito do processo nº 543/2014-T, que julgou procedente o pedido principal de anulação dos atos tributários de liquidação de IS respeitantes ao ano de 2013.

Em termos de delimitação objetiva da presente lide e, não obstante a Impugnante convoque, igualmente, enquanto objeto o despacho datado de 09 de dezembro de 2014, certo é que se infere do teor literal do normativo 27.º do RJAT, e da sua ratio legis, que a expressão “decisão arbitral” visa, tão-só, integrar a decisão final e não uma decisão interlocutória, razão pela qual o objeto da mesma se restringe à sua análise (1). Sem embargo do exposto, sempre se dirá que o mesmo será lateral e incidentalmente apreciado, quando se justifique, ou seja, na exata medida da sua conexão com as arguidas nulidades.

Mais importa ter presente que, em ordem ao consignado no artigo 639.º, do CPC e em consonância com o disposto, no artigo 282.º, do CPPT, as conclusões das alegações da impugnação definem o respetivo objeto e consequentemente delimitam a área de intervenção do Tribunal ad quem, ressalvando-se as questões de conhecimento oficioso.

Assim, ponderando o teor das conclusões da impugnação cumpre apreciar se a decisão arbitral padece de nulidade por:

Em termos de regime da arbitragem voluntária em direito tributário, introduzido pelo Decreto-Lei nº 10/2011, de 20 de janeiro (RJAT), o expediente processual de reação à decisão dos Tribunais Arbitrais para os Tribunais Centrais Administrativos, consiste na dedução de impugnação, consagrada no artigo 27.º, com os fundamentos enunciados, taxativamente, no artigo 28.º, nº 1 e que infra se enumeram:

a-Não especificação dos fundamentos de facto e de direito que justificam a decisão;

d-Violação dos princípios do contraditório e da igualdade das partes, nos termos em que estes são estabelecidos no artigo 16.º, nº 2 .

Ora, subsumindo-se as arguidas nulidades, no citado normativo, concretamente, nas alíneas b), e c), vejamos, então, se as mesmas procedem.

A Impugnante advoga, desde logo, vício de omissão de pronúncia, na medida em que arguiu a extemporaneidade da dedução da pronúncia arbitral, e a mesma não foi objeto de qualquer apreciação, nem, tão-pouco, existe expressa menção de que a mesma tenha resultado prejudicada.

Densifica, neste âmbito, que o pedido de pronúncia arbitral, admitido pelo Tribunal arbitral, em 11 de novembro de 2014, não consubstanciava um aperfeiçoamento de um articulado de pronúncia arbitral apresentado pela Requerente, mas a apresentação do pedido de pronúncia arbitral para além do prazo estabelecido no artigo 10.º do RJAT.

Logo, o requerimento de pedido de pronúncia arbitral deveria ter sido liminarmente indeferido, pois é mais do que evidente que a sua apresentação foi muito para além do termo do prazo legal aplicável, conforme preceituado no artigo 89 °, n.° 1, h) do CPTA.

Dissente a Impugnada, advogando, para o efeito, que inversamente ao propugnado pela Impugnante, a exceção foi julgada improcedente pelo Tribunal Arbitral singular, por despacho de 9 de dezembro de 2014, na medida em que decidiu que havia um erro material passível de correção resultante da errada junção dos documentos que instruíam o pedido, convidando, portanto, a ora impugnada a proceder à respetiva correção.

Mais concretiza que, se o tribunal arbitral conferiu razão à imperfeição no ato material de junção de documentos, e que o mesmo não prejudicou, de modo algum, a apreciação do pedido de pronúncia arbitral relativamente aos atos de liquidação perfeitamente identificados no formulário destinado para o efeito, tal acarreta que no dia 11 de novembro de 2014, não foi apresentado novo pedido de pronúncia arbitral, consubstanciando-se numa mera correção de erros materiais do pedido apresentado no dia 28 de julho de 2014.

Conclui, assim, que resulta claro que a exceção suscitada pela Impugnante foi decidida pelo Tribunal Arbitral, sendo que quanto à bondade da mesma ela corporiza erro de julgamento, insuscetível de apreciação nesta sede.

A propósito da omissão de pronúncia dispõe o artigo 125.º do CPPT, nº1, do CPPT que constitui nulidade a falta de pronúncia sobre questões que o juiz deva apreciar.

Preceituando, por seu turno, a primeira parte da alínea d), do nº 1, do artigo 615.º do CPC, que a decisão é nula, quando “o juiz deixe de pronunciar-se sobre questões que devesse apreciar ou conheça de questões de que não podia tomar conhecimento”.

Na verdade, a nulidade da decisão por omissão de pronúncia sucede apenas quando a mesma deixe de decidir alguma das questões suscitadas pelas partes, salvo se a decisão tiver ficado prejudicada pela solução dada a outra questão submetida à apreciação do Tribunal.

Dir-se-á, neste particular e em abono da verdade que, as questões submetidas à apreciação do tribunal identificam-se com os pedidos formulados, com a causa de pedir ou com as exceções invocadas, desde que não prejudicadas pela solução de mérito encontrada para o litígio. De notar para o efeito que, as questões não são passíveis de qualquer confusão conceptual com as razões jurídicas invocadas pelas partes em defesa do seu juízo de valoração, porquanto as mesmas correspondem a simples argumentos e não constituem questões na dimensão valorativa preceituada no citado normativo 615.º, nº 1, alínea d), do CPC.

Conforme doutrinado por ALBERTO DOS REIS (2) “[s]ão, na verdade, coisas diferentes: deixar de conhecer de questão de que devia conhecer-se, e deixar de apreciar qualquer consideração, argumento ou razão produzida pela parte. Quando as partes põem ao tribunal determinada questão, socorrem-se, a cada passo, de várias razões ou fundamentos para fazer valer o seu ponto de vista; o que importa é que o tribunal decida a questão posta; não lhe incumbe apreciar todos os fundamentos ou razões em que elas se apoiam para sustentar a sua pretensão”.

Ora, tendo presente o alegado pela Impugnante e compulsadas as respostas apresentadas ao pedido de pronúncia arbitral, verifica-se, desde logo, e inversamente ao por si propugnado que a mesma nunca arguiu a extemporaneidade da petição de pronúncia, convocando apenas a inexistência do pedido arbitral.

Com efeito, na primeira resposta apresentada argui a inexistência do pedido de constituição de tribunal arbitral, e a nulidade de todos os atos consequentes, mormente, do despacho de constituição do Tribunal Arbitral, com a extinção da instância por inutilidade, e numa segunda resposta, em contraditório ao pedido de reconhecimento e supressão de erro material por parte da, ora, Impugnada propugna pela inexistência desse erro, reiterando o expendido na anterior contestação.

Logo, inexiste qualquer arguição expressa de caducidade do pedido de pronúncia arbitral. De todo o modo, sempre se dirá que mesmo que se equacionasse uma inferência ainda que implícita, nesse sentido, a verdade é que, ainda assim, a arguida nulidade não se verificaria, atento o decidido no despacho de 09 de dezembro, e secundado na decisão impugnada.

Na sequência das pretensões manifestadas pelas partes, e supra descritas, foi prolatado despacho que após descrever o dissenso entre as partes, ajuíza “[q]ue o processo deve prosseguir os seus termos normais (…) deve a entidade Requerida apresentar, caso nisso veja interesse e no prazo de 10 dias, a contestação quanto à matéria controvertida no processo na medida em que o erro da Requerente na junção de documentos é qualificado por este Tribunal como um erro material e portanto rectificável.”

Explicitando, depois, as razões atinentes à qualificação enquanto erro material, relevando, para o efeito, que “[n]os termos gerais de Direito há erro material quando existe uma divergência entre o que foi escrito e aquilo que se queria ter escrito, entre a vontade real e a declarada. No erro de na junção de documentos - no nosso caso, no erro de inserção de documentos - o que se inseriu no requerimento electrónico, não era o que se queria ter inserido, nem tão pouco o que se identificou no pedido de pronúncia arbitral, tal como se veio posteriormente a reconhecer. Assim, no caso em apreço, estamos perante um erro material susceptível portanto de correcção. Neste sentido são várias as decisões jurisprudências quer dos tribunais da Relação quer do Supremo Tribunal de Justiça e Administrativo. Outra decisão que não esta seria afirmar, no limite, que cabe à Secretaria do CAAD a análise de mérito dos elementos de prova juntos pelas partes no pedido de constituição do Tribunal Arbitral. Uma conclusão como esta seria portanto ilegal. Cabe ao tribunal arbitral analisar o mérito da questão controvertida cabendo-lhe, naturalmente, a análise da bondade dos documentos para provarem os factos alegados.”

Sublinhando, adicionalmente, que “[c]aso os documentos juntos ao processo não correspondam aos factos alegados então a consequência será a de não se darem os referidos factos como provados. Não será naturalmente o “indeferimento do pedido de constituição do Tribunal Arbitral”.”

Adensando, ainda, que “[n]o caso em juízo os documentos em falta no pedido de constituição do Tribunal Arbitral até eram documentos da própria Administração tributária. É aliás a entidade Requerida que, em resposta a este Tribunal de 28 de Novembro p.p., refere que o procedimento Administrativo não foi junto ”(…) porquanto, não tendo decorrido fase graciosa, aquele é constituído, unicamente, pelas liquidações e pela caderneta predial já juntas (pela Requerente com o pedido de pronúncia arbitral)”.Parece portanto que a própria entidade Requerida assume a junção (errada) dos documentos como um erro material considerando como válidos aqueles que deveriam ter sido juntos, ou seja, aqueles que vêm identificados no pedido do pronúncia arbitral e que são, como não poderiam deixar de o ser, do seu conhecimento.”

Conclui, assim, que “[e]m face do exposto, aceitando-se a rectificação do erro notifica-se a entidade Requerida para, apresentar, caso queira e no prazo de 10 dias, a contestação quanto à matéria controvertida no processo uma vez que aquando da contestação alegou inexistência do pedido de constituição do Tribunal Arbitral e do Pedido de Pronúncia Arbitral, não se tendo manifestado quanto à questão controvertida.”

Ora, o supra decidido acarreta que o Tribunal Arbitral entendeu que existiu um mero erro material que foi, integralmente, suprido, logo a petição inicial apresentada a 28 de julho de 2014 foi inteiramente regular e tempestiva, pronunciando-se, portanto, de forma expressa sobre todos os pedidos peticionados pela Impugnante, e que acarretavam, per se, a regularidade do pedido de pronúncia apresentado.

Aliás, há que evidenciar que na contestação, a ora Impugnante, limitou-se a fazer uma defesa por impugnação, nada arguindo a título de exceções, mormente, de caducidade do direito de ação.

Por outro lado, importa ressalvar que a decisão arbitral, volta a evidenciar no item atinente ao relatório toda esta tramitação, particularmente, o dirimido no aludido despacho, para depois expressar, claramente, no saneamento que: “O tribunal arbitral foi regularmente constituído e é materialmente competente. O processo não enferma de nulidades e não foram suscitadas quaisquer questões que possam obstar ao conhecimento do mérito da causa além da questão relativa ao erro na junção de documentos. Quanto a esta questão ela foi sanada pelo tribunal logo em 19 de Novembro de 2014, ao qualificar o sucedido como um erro material do Requerente.As partes gozam de personalidade e de capacidade judiciárias e são legítimas.”

Daí resulta, portanto, que as questões que foram arguidas, foram, expressamente, analisadas, sendo que inversamente ao propugnado pela Impugnante, qualquer questão que resulte prejudicada não carece de qualquer enunciação expressa nesse e para esse efeito, ou seja, não é exigível que esteja expressamente indicado que a questão se encontra prejudicada, pois tal é uma decorrência lógica da solução dada aos autos.

De relevar, ainda neste particular, que não obstante a Impugnante convoque um conjunto de ilegalidades, erradas apreciações do âmbito e extensão do erro material à luz do caso vertente, suas concretas implicações nos autos, mormente, na apreciação de inerentes vícios e cominações jurídicas, a verdade é que tais alegações mais não representam que erro de julgamento, o qual, como é consabido, se encontra vedado de apreciação nos presentes autos.

Com efeito, se a fundamentação jurídica é ou não acertada, mormente, por errada interpretação do erro em questão, sua concreta qualificação como material, e inerente admissão do pedido arbitral, e se o Tribunal Arbitral analisou com a devida propriedade e com acerto o litígio, já não integra nulidade da decisão, mas, tão-só, erro de julgamento o qual, como é consabido, não pode ser analisado por este Tribunal.

Com efeito, a propositura da impugnação da decisão arbitral não confere a este órgão jurisdicional o poder de se pronunciar sobre o objeto do litígio, e isto porque a ação de anulação tem efeitos puramente cassatórios ou rescisórios, não atribuindo competência substitutiva ao tribunal, dado que o objeto da ação é, tão-só, a decisão arbitral e não a situação material litigada, ela mesma. (3).

Neste âmbito, sufraga a Impugnante que a decisão recorrida, ao entender que existe um erro material, permitiu, a coberto da figura da “retificação", que fosse junta aos autos nova petição inicial, novos documentos probatórios e inclusive nova procuração, violando-se, assim, regras procedimentais e processuais previstas no RJAT, o que gerou uma pronúncia indevida por parte do tribunal arbitral.

Sendo que, nessa decorrência e com base nesse entendimento, o Tribunal permitiu a apreciação da legalidade de novos atos tributários sobre os quais a ATA não foi chamada a pronunciar-se, como deveria, nos termos e para os efeitos do nº 1 do artigo 13.º do RJAT.

Mais advoga que, mesmo equacionando-se o cumprimento dessa formalidade, sempre o processo estaria adulterado, porquanto nem o tribunal arbitral tem competência para, em sede procedimental, notificar a ATA nos termos do n.° 3 do artigo 10.° do RJTA, e, por outro lado, estaria embargada a possibilidade de a Administração praticar novo ato tributário, conforme resulta do n.°3 do artigo 13.º do RJTA.

Conclui, assim, que o Tribunal se pronunciou indevidamente, substituindo-se à AT mantendo na ordem jurídica um ato, sem que a mesma se tenha pronunciado e decidido quanto à sua manutenção ou extinção na ordem jurídica, o que constitui fundamento de impugnação nos termos do artigo 28.º, n.º1, alínea c), do RJAT.

Em sentido dissonante, defende a Impugnada que inexiste qualquer pronúncia indevida e que todas as alegações da Impugnante, subvertem a própria tramitação processual, tendo a ATA tido a oportunidade de se pronunciar sobre os atos de liquidação objeto de pronúncia arbitral, e que há que ter presente que são princípios basilares e norteadores na arbitragem os princípios da celeridade e da flexibilidade.

Como visto, a aludida nulidade integra o elenco taxativo constante no artigo 28.º, nº1, alínea c), do RJAT, sendo que a mesma se encontra, igualmente, contemplada no artigo 125.º do CPPT, sob a epígrafe de “nulidades da sentença” do qual resulta que: “ Constituem causas de nulidade da sentença (…) a pronúncia sobre questões que não deva conhecer.”

Sendo, outrossim, de convocar o plasmado no artigo 615.º alíneas d) e e) do CPC, em obediência ao preceituado no n.º 2 do artigo 608.º do CPC, o qual dispõe que é nula a sentença quando: “o juiz deixe de pronunciar-se sobre questões que devesse apreciar ou conheça de questões de que não podia tomar conhecimento” e bem assim quando “o juiz condene em quantidade superior ou objeto diverso do pedido”.

Neste conspecto, importa, desde logo, relevar que a nulidade por excesso de pronúncia ocorre sempre que a causa do julgado não se identifique com a causa de pedir ou o julgado não coincida com o pedido, ou seja, ela ocorre sempre que o julgador vai além do conhecimento que lhe foi pedido pelas partes, quando o tribunal condene ou absolva num pedido não formulado, bem como quando conheça de pedido em excesso parcial ou qualitativo, mormente, quando, utilizando fundamentos admissíveis, aprecie de um pedido que é quantitativa ou qualitativamente distinto daquele que foi formulado pela parte, condenando em quantidade superior ou em objeto diverso do pedido (4).

Nessa medida, se o juiz conhece de questão, que o Autor e Réu não lhe submeteram, ou condena em objeto diverso do pedido, a decisão enferma de vício, por excesso, pois o juiz exorbitou a sua atividade indo para além do seu pedido de parte (extra petitum).

Note-se que, não obstante o Tribunal não estar sujeito às alegações das partes, no que diz respeito à indagação, interpretação e aplicação das regras de direito (cfr. artigo 5.º, nº 3, do CPC), a verdade é que em ordem ao consignado no artigo 609.º, nº1 do CPC, a sentença não pode condenar em quantidade superior ou em objeto diverso do que se pedir.

Neste particular, importa, ainda, relevar que o conceito de pronúncia indevida previsto na primeira parte da alínea c), do nº1, do artigo 28.º do RJAT como fundamento de impugnação da decisão arbitral é mais abrangente que o excesso de pronúncia previsto no citado artigo 615.º, e bem assim do normativo 125.º do CPPT. Com efeito, no aludido regime jurídico o legislador pretendeu abranger duas situações, uma primeira que compreende as situações em que o tribunal arbitral conhece de questões de que não podia conhecer, ou seja, ultrapassando os limites do princípio do dispositivo a nível decisório, condenando além do pedido-excesso de pronúncia- e outra sempre que o Tribunal Arbitral conhece sem o poder ter feito, por existir um vício que inquinou a sua constituição ou porque decidiu fora das suas competências(5).

Feitos estes considerandos, importa apreciar da bondade da pretensão da Impugnante, antecipando-se, desde já, que in casu, a decisão incorrida não incorreu na arguida nulidade, visto que em nada ultrapassou os seus poderes de cognição.

Ab initio, importa evidenciar que as alegações da Impugnante redundam, na sua maioria, em errada interpretação jurídica, acarretando, na sua óptica, uma errónea anulabilidade dos atos impugnados, logo erro de julgamento, como visto e ora se reitera, cerceado aos poderes de cognição deste Tribunal.

Por outro lado, e inversamente ao por si propugnado inexiste uma pronúncia indevida e substitutiva, tendo a AT sido chamada a pronunciar-se em todos atos processuais e ao longo de toda a tramitação, como nos dá conta a tramitação processual descrita no probatório supra.

Senão vejamos, mediante convocação do respetivo probatório, e da tramitação processual que do mesmo dimana.

A Impugnante, ora Impugnada, apresentou junto do CAAD pedido de constituição de Tribunal Arbitral, mediante apresentação do correspondente formulário, e que nessa sequência foi concretizada pela ATA, a comunicação ao abrigo do artigo 13.º, nº1, do RJAT, e ulterior designação de jurista, na qual, expressamente, evidenciava que mantinha o ato impugnado, e ulterior notificação à sociedade Impugnante.

Nessa decorrência, foi constituído Tribunal arbitral singular, tendo dado origem ao processo n.º 543/2014-T.

Por seu turno, e em resultado da notificação para a ATA apresentar resposta, solicitar a produção de prova adicional e juntar o processo administrativo, a mesma veio arguir a extinção por inutilidade, por inexistência de pedido de pronúncia arbitral relativamente à sociedade G…………………, realidade que foi apartada pela mesma, reconhecendo um erro material de inserção, e requerendo a sua supressão.

Realidade de facto e de direito que, como visto, foi assentida no despacho prolatado pelo Tribunal Arbitral Singular, o qual determinou a validade e legitimidade desse mesmo pedido, e a subsequente tramitação dos autos. Sendo esta formalizada, ulteriormente, mediante notificação para contestar, faculdade que foi usada pela ATA, e na qual se defendeu, exclusivamente, por impugnação.

E bem assim, nessa decorrência e aquando da notificação para apresentação do PA, veio a ATA evidenciar, expressamente, que o mesmo não seria anexado na medida em que inexistindo processo gracioso, o mesmo seria composto única e exclusivamente pelas liquidações e caderneta predial, elementos que assumiu -de forma clara- que já haviam sido juntos aquando do pedido de pronúncia arbitral.

Ulteriormente, mediante convocação dos artigos 16.º, alínea c) e 19.º ambos do RJAT e bem assim dos princípios da economia processual e da proibição de atos inúteis, foi dispensada a reunião a que alude o artigo 18.º do aludido diploma legal, e as partes foram notificadas para apresentação de alegações escritas, faculdade que ambas usaram, reiterando a Impugnante e a ATA o teor da petição e da resposta, respetivamente.

Ora, como é bom de ver, para além da pronúncia indevida não ter o alcance, como visto, por si alegado, a verdade é que em nada se subverteu a disciplina procedimental e processual do RJAT, mormente, dos enunciados artigos 10.º a 13.º que foram integralmente cumpridos, daí não advindo qualquer pronúncia substitutiva.

De relevar, in fine, que inversamente ao propugnado pela Impugnante e face a todo o exposto anteriormente, a propósito da omissão de pronúncia, e que se dá por integralmente reproduzido, em nada se vislumbra que o Tribunal Arbitral tenha excedido as suas competências, em nada se podendo alvitrar, bem pelo contrário, que o Árbitro não tinha competências para ordenar as notificações dos autos.

Sublinhe-se e reitere-se que, foi decidida a existência de um mero lapso material, e nessa decorrência assumida a validade, idoneidade e legitimidade do pedido de pronúncia arbitral, razão pela qual a ATA foi notificada para contestar, em nada podendo, portanto, ser sindicada a constituição do tribunal arbitral, com os fundamentos que aduz.

Por outro lado, em nada se poderia advogar, face a todo o expendido, qualquer necessidade de repetição do processado constante no artigo 13.º do RJAT, quando, ademais, a ATA continua a propugnar na sua contestação pela total improcedência, e bem assim, quando advoga que não carece da junção de qualquer PA na medida em que o mesmo seria constituído por elementos já juntos em sede pronúncia arbitral.

Volta a frisar-se, se foi bem ou mal decidida a existência de um erro material, e o concreto alcance jurídico desse erro, a forma como o mesmo impacta na presente decisão, tal em nada pode traduzir uma nulidade da decisão, quando muito erro de julgamento.

Conclui-se, assim, que o Tribunal em nada se pronunciou, indevidamente, em nada se substituindo à ATA, tendo esta sido, aliás, convocada em todas as fases previstas no RJAT.

Face a todo o exposto, improcede, na íntegra, a arguida nulidade por pronúncia indevida.

Subsiste, apenas, por apreciar a arguida nulidade por falta de especificação de fundamentos de facto e de direito.

Alega a Impugnante que, no limite, a decisão padeceria de falta de especificação de fundamentos de facto e de direito, na medida em que a decisão em apreciação alheou-se totalmente da jurisprudência, limitando-se a avançar o argumento, pouco consistente, no sentido de que “são várias as decisões jurisprudenciais quer dos tribunais da Relação quer do Supremo Tribunal de Justiça e Administrativo” sem elucidar a entidade Requerida de que decisões se socorreu para fundamentar a sua decisão.

Em sentido dissonante, sustenta a Impugnada que, mais uma vez, não assiste razão à Impugnada, na medida em que, só a falta absoluta de motivação da própria decisão e não já a falta de justificação dos respetivos fundamentos inquinam a mesma de nulidade.

O que, significa, portanto, que mediante uma leitura clara da mesma se verifica que no caso vertente estão concretizados todos os fundamentos de facto e de direito, sendo, assim, irrelevante, conforme pretende fazer crer a Impugnante que a insuficiência da motivação a possa inquinar de nulidade.

Preceitua o artigo 125.º do CPPT, que constitui causa de nulidade da sentença a não especificação dos fundamentos de facto e de direito da decisão.

O que corresponde ao regulamentado no normativo 615.º, nº1, alínea b), do CPC, segundo o qual “é nula a sentença quando não especifique os fundamentos de facto e direito que justifiquem a decisão”.

De convocar, ainda neste particular, o comando constitucional contemplado no artigo 205.º da CRP o qual prevê que: “As decisões dos tribunais que não sejam de mero expediente são fundamentadas na forma prevista na lei”.

Estatui, por seu turno, o artigo 28.º, nº1, alínea a) do RJAT que é fundamento de impugnação da decisão arbitral a não especificação dos fundamentos de facto e de direito que justificam a decisão.

Quanto à falta de fundamentação de facto, a Doutrina (6) tem entendido que o vício em análise apenas se verifica quando ocorre falta absoluta de especificação dos fundamentos de facto ou dos fundamentos de direito, o mesmo sucedendo com a Jurisprudência dos Tribunais Superiores a qual aduz que “[P]ara que a sentença padeça do vício que consubstancia esta nulidade é necessário que a falta de fundamentação seja absoluta, não bastando que a justificação da decisão se mostre deficiente, incompleta ou não convincente. Por outras palavras, o que a lei considera nulidade é a falta absoluta de motivação, tanto de facto, como de direito. Já a mera insuficiência ou mediocridade da motivação é espécie diferente, podendo afectar o valor doutrinal da sentença, sujeitando-a ao risco de ser revogada em recurso, mas não produz nulidade. Igualmente não sendo a eventual falta de exame crítico da prova produzida (cfr.artº.607, nº.4, do C.P.Civil) que preenche a nulidade sob apreciação. No processo judicial tributário o vício de não especificação dos fundamentos de facto e de direito da decisão, como causa de nulidade da sentença, está previsto no artº.125, nº.1, do C.P.P.Tributário (7)”.

Ora, no caso em apreço, compulsado o teor da decisão recorrida verifica-se que vêm discriminados os fundamentos de facto, expressando-se, outrossim, quais os que reputa provados e os não provados e os inerentes meios probatórios, com expressa menção dos motivos atinentes à decisão da matéria de facto.

Logo, face ao supra aludido não assiste qualquer razão à Impugnante quando aduz que a decisão recorrida padece de nulidade por falta de fundamentação, porquanto, como visto, ao nível da fundamentação de facto e de direito da sentença, para que ocorra esta nulidade “não basta que a justificação da decisão seja deficiente, incompleta, não convincente; é preciso que haja falta absoluta, embora esta se possa referir só aos fundamentos de facto ou só aos fundamentos de direito (8)”.

Com efeito, se bem atentarmos nas alegações da Impugnante, a arguição desta nulidade está concatenada com uma, alegada, deficiente fundamentação e não com uma ausência de fundamentação, o que face a todo o exposto faz claudicar, por completo, a arguida nulidade.

Conclui-se, assim, que do teor da decisão recorrida é perfeitamente possível alcançar o quadro factual e jurídico subjacente ao sentido decisório contido na mesma decisão, tendo sido definida a matéria de facto relevante para a decisão da causa, convocando e apreciando os meios probatórios produzidos.

Subsequentemente, essa mesma decisão, subsumiu a factualidade assente ao quadro jurídico que entendeu relevante para o efeito, fundamentando juridicamente a decisão em causa, permitindo aos respetivos destinatários exercer, de forma efetiva e cabal, a sua análise e a sua crítica.

E por assim ser não pode, pois, sustentar-se que a decisão em crise seja nula por falta de fundamentação de facto e de direito, pois que os pressupostos de facto e de direito que conduziram ao sentido decisório acolhido na decisão recorrida se mostram nele evidenciados de forma objetiva, lógica e racional, em nada podendo relevar, neste e para este efeito, uma deficiente convocação de Jurisprudência.

Destarte, improcedem, na íntegra, todas as alegações, mantendo-se, na íntegra, a presente decisão.

Face ao exposto, ACORDAM, EM CONFERÊNCIA, OS JUÍZES DA SECÇÃO DE CONTENCIOSO TRIBUTÁRIO, SUBSECÇÃO COMUM, deste Tribunal Central Administrativo Sul em JULGAR IMPROCEDENTE A PRESENTE IMPUGNAÇÃO.

Lisboa, 20 de março de 2025

(Patrícia Manuel Pires)

(Maria da Luz Cardoso)

(Sara Diegas loureiro)

Acórdãos TCAS	Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul
Processo:	8669/15.5BCLSB

Secção:	CT


Data do Acordão:	03/20/2025

Relator:	PATRÍCIA MANUEL PIRES

Descritores:	DECISÃO ARBITRAL OMISSÃO DE PRONÚNCIA PRONÚNCIA INDEVIDA FALTA DE ESPECIFICAÇÃO DOS FUNDAMENTOS DE FACTO E DE DIREITO

Sumário:	I-A nulidade da decisão por omissão de pronúncia sucede quando a mesma deixe de decidir alguma das questões suscitadas pelas partes, salvo se a decisão tiver ficado prejudicada pela solução dada a outra questão submetida à apreciação do Tribunal. II-Se a Impugnante, sob a invocação de nulidade por omissão de pronúncia, argui um erro de julgamento, assente numa desconformidade com o sentido jurídico adotado na decisão impugnada, tal questão já radica no mérito e nessa medida está cerceada a este Tribunal no âmbito dos seus poderes de cognição. III-A nulidade por não especificação dos fundamentos de facto e de direito abrange as situações de falta absoluta de fundamentação de facto ou de direito. IV-Se a decisão em crise densifica os pressupostos de facto e de direito que conduziram ao sentido decisório acolhido na decisão recorrida, e se os mesmos se mostram nele evidenciados de forma objetiva, lógica e racional, inexiste qualquer nulidade por falta de fundamentação.




Indicações Eventuais:	Subsecção Tributária Comum


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