1.1 "AJ..., L.da", devidamente identificada nos autos, vem interpor recurso jurisdicional da sentença do Tribunal Tributário de l.a Instância de Coimbra, de 21-6-2002, que «nega provimento ao recurso» da coima que lhe foi aplicada - cf. fls. 166 e seguintes.

1.2 Em alegação, a recorrente formula conclusões que se apresentam do seguinte modo -cf. fls. 170 a 178. a) A decisão de aplicação da coima é nula nos termos dos artigos 195.°, n.° 1, alínea d), e 212.°, n.° 1, alínea b), do Código de Processo Tributário. b) Pois não descreve, sumariamente que seja, quais os factos dentre os constantes do auto de notícia que considerou provados e qual ou quais as disposições que considerou violadas. c) O artigo 212.° do Código de Processo Tributário obriga a que a decisão de aplicação de coima contenha, entre outros requisitos, a indicação da coima, as sanções acessórias e os elementos que contribuíram para a sua fixação.

1.3 Não houve contra-alegação.

1.4 O Ministério Público neste Tribunal emitiu o parecer de que o recurso merece provimento - cf. fls. 183.

1.5 Colhidos os vistos, cumpre decidir, em conferência.

Atento o teor das conclusões da alegação, a questão que aqui se põe - ficando prejudicado o conhecimento de qualquer outra, em caso de resposta afirmativa a esta - é a de saber se a decisão da autoridade administrativa que aplicou as coimas sofre, ou não, da nulidade insuprível prevista na alínea d) do n.° 1 do artigo 195.° do Código de Processo Tributário.

2. A decisão de aplicação das coimas - dizem as várias alíneas do n.° 1 do artigo 212.° do Código de Processo Tributário (aplicável ao caso) - conterá a identificação do arguido e eventuais comparticipantes; a descrição sumária dos factos e indicação das normas violadas e punitivas; a coima e as sanções acessórias, com indicação dos elementos que contribuíram para a sua fixação; indicação de que não vigora o princípio da reformatio in pejus; e a condenação em custas.

A falta dos requisitos legais da decisão de aplicação das coimas - reza a alínea d) do n.° 1 do artigo 195.° do Código de Processo Tributário - constitui nulidade insuprível no processo de contra-ordenação fiscal.

Para além de outros elementos consignados nas várias alíneas do n.° 1 do artigo 212.° do Código de Processo Tributário - como a identificação do arguido e eventuais comparticipantes, a coima e as sanções acessórias, com indicação dos elementos que contribuíram para a sua fixação, a indicação de que não vigora o princípio da reformatio in pejus, e a condenação em custas - a descrição sumária dos factos e indicação das normas violadas e punitivas constitui, verdadeiramente, um dos requisitos legais da decisão de aplicação de coimas em processo de contra-ordenação fiscal.

Estamos claramente no campo de uma fundamentação de natureza meramente formal, que não substancial - cf. neste sentido, por todos, o acórdão desta Secção deste Tribunal Central Administrativo, de 1-2-2000, publicado na Antologia de Acórdãos do Supremo Tribunal Administrativo e Tribunal Central Administrativo, ano III, n.° 2, pp. 271 e seguintes.

Se a decisão de aplicação de coimas fez subsunção ou interpretação incompleta ou incorrecta dos factos realmente descritos de forma sumária; ou desajustada aplicação das normas que realmente indica, cometeu, não um vício de forma, mas laborou em erro substancial de apreciação ou de julgamento, que deve ser corrigido pelo Tribunal, não podendo, porém, em tal caso, essa decisão ser sancionada com a nulidade cominada na alínea d) do n.° 1 do artigo 195.° do Código de Processo Tributário, prevista para vícios in procedendo.

Com efeito, saber se a argumentação constante do conteúdo declarado é ou não suficiente para que o Tribunal a aceite como capaz de suportar materialmente a decisão é uma questão que não tem a ver com a fundamentação formal, respeitando exclusivamente à validade substancial do acto (fundamentação substancial) - cf. a este respeito o parecer da Procuradoria Geral da República n.° 76/84, de 11-10-1984, no Boletim do Ministério da Justiça n.° 230, p. 91 e seguintes; e o acórdão do Pleno da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo de 11-11-1998 proferido no recurso n.° 20 168.

Como é sabido, o conceito de fundamentação é, evidentemente, um conceito relativo, variando em função do tipo concreto de acto a fundamentar.

Para conduzir a um vício de forma equivalente à falta de fundamentação -defende José Carlos Vieira de Andrade, em O Dever da Fundamentação Expressa de Actos Administrativos, particularmente nas pp. 13, 231, 243, 251, 254, e 320 e 321 -a insuficiência de fundamentação há-de ser manifesta, no sentido de ser tal que fiquem por determinar os factos ou as considerações que levaram o órgão a agir ou a tomar a decisão que tomou.

Acresce que a fundamentação, como se sabe, pode ser feita por remissão, sendo necessário então que a indicação para onde a fundamentação do acto remeta seja feita, de forma expressa, concretizada e individualizadamente, para anterior parecer, informação, ou outra peça processual.

A falta dos requisitos legais da decisão de aplicação das coimas - reza a alínea d) do n.° 1 do artigo 195.° do Código de Processo Tributário - constitui nulidade insuprível no processo de contra-ordenação fiscal.

Estamos patentemente em face de uma sanção prevista para vícios in procedendo, que não para erros in judicando.

De resto, como se vê, o artigo 212.° do Código de Processo Tributário basta-se com uma simples referência, indicação, ou mera nomeação dos elementos que contribuíram para a fixação da coima aplicada.

Se a decisão de aplicação de coimas faz em concreto uma incorrecta indicação dos elementos legais apontados, ou uma subsunção, interpretação e aplicação desajustadas ao caso, isso releva, não de vício de forma, mas sim de erro de julgamento ou de apreciação - erro que, sendo de natureza substantiva, deve ser substantivamente corrigido pelo Tribunal, mas nunca, obviamente, por meio de aplicação da sanção da nulidade cominada na alínea d) do n.° 1 do artigo 195.° do Código de Processo Tributário, prevista para vícios formais in procedendo.

No caso sub judicio - e conforme se vê da decisão de aplicação de coima, de 21-11-2000, a fls. 118 dos autos - a fixação da coima foi operada nomeadamente, diz a autoridade decidente, «baseando-me nos elementos constantes do auto de notícia e na informação prestada nos termos do artigo 190.° do Código de Processo Tributário».

Ora, não concretizando a decisão de aplicação da coima, como não concretiza, os «elementos constantes do auto de notícia» e da «informação prestada nos termos do artigo 190.° do Código de Processo Tributário», em que se baseou a autoridade administrativa para a graduação da coima, fácil é conceder razão à ora recorrente, quando alega que a decisão de aplicação da coima «não descreve, sumariamente que seja, quais os factos dentre os constantes do auto de notícia que considerou provados».

Bastava uma mera indicação, ou uma simples referência aos concretos e individualizáveis elementos ou factores constantes do auto de notícia.

Mas a autoridade administrativa nada especifica quanto aos «elementos constantes do auto de notícia» e da «informação prestada nos termos do artigo 190.° do Código de Processo Tributário» que basearam a decisão de aplicação da coima.

Assim, por falta do requisito legal da decisão de aplicação de coima, de indicação dos elementos que contribuíram para a fixação da coima aplicada, resta-nos concluir que no presente caso ocorre a nulidade insuprível prevista na alínea d) do n.° 1 do artigo 195.° do Código de Processo Tributário.

Pelo que deve ser revogada a sentença recorrida que assim o não decretou.

Do exposto podemos extrair, entre outras, as seguintes proposições, que se alinham em súmula.

I. A descrição sumária dos factos é um dos requisitos legais da decisão de aplicação de coimas em processo de contra-ordenação fiscal - de acordo com a alínea b) do artigo 212.° do Código de Processo Tributário.

II. A lei basta-se, no entanto, com uma mera indicação ou referência aos elementos que a decisão administrativa tenha realmente ponderado na fixação da coima que resolveu aplicar (fundamentação formal).

III. A falta de requisitos legais da decisão de aplicação de coimas constitui nulidade insuprível - nos termos da alínea d) do n.° 1 do artigo 195.° do Código de Processo Tributário.

IV. A decisão de aplicação de coima que, para a fixação desta, menciona, sem concretizar, os «elementos constantes do auto de notícia» e da «informação prestada nos termos do artigo 190.° do Código de Processo Tributário», está manifestamente inquinada da nulidade prevista na alínea d) do n.° 1 do artigo 195.° do Código de Processo Tributário, por falta de indicação dos elementos que contribuíram para a fixação da coima.

Termos em que se decide:

- conceder provimento ao recurso;
- e, em consequência, revogar a sentença recorrida;
- e anular a decisão administrativa de aplicação da coima.

Sem custas.

Lisboa, 7 de Outubro de 2003

ass) Jorge Lino Ribeiro Alves de Sousa

ass) José Ascensão Nunes Lopes

ass) José Gomes Correia (voto com a declaração de voto quer anexo)

DECLARAÇÃO DE VOTO (Dr. José Gomes Correia)

Com a declaração de que, na disciplina processual e no que tange à fundamentação fáctica, o acórdão não tem pura e simplesmente probatório contendo os factos com base nos quais decidiu. Com todo o respeito por diverso entendimento, é para nós inquestionável a relevância e, por isso, a utilidade da indagação sobre todas as questões factuais incluso das que sejam suscitadas no presente recurso.

Afigura-se-nos, pois, que este TCA, até porque tem competência para julgar de facto e de direito, poderá e deverá indagar de todas as questões factuais tendentes à fixação do probatório formalmente autonomizado e prévio à fundamentarão de direito.

Eventualmente, votaria a decisão caso o acórdão contivesse a matéria de facto discriminada nos termos supra aludidos.

ass) José Gomes Correia