Acordão do Tribunal Central Administrativo

Acórdãos TCAS	Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul
Processo:	1345/11.0BELRS

Secção:	CT


Data do Acordão:	04/30/2025

Relator:	SUSANA BARRETO

Descritores:	OPOSIÇÃO REVERSÃO GERÊNCIA DE FACTO ÓNUS DA PROVA

Sumário:	I- A responsabilidade dos gerentes das sociedades pelas dívidas sociais nasce aquando do respetivo facto tributário, e rege-se pela lei ao tempo vigente. II- Para a responsabilização do gerente/administrador pelas dívidas da sociedade importa verificar se o revertido exerceu efetivamente as funções de gestor da sociedade, gerindo a empresa e exteriorizando a vontade da mesma perante terceiros. III- O ónus da prova do exercício efetivo de funções de gerente por parte do revertido, recai sobre a Fazenda Pública.


Votação:	Voto de vencido


Indicações Eventuais:	Subsecção de Execução Fiscal e de Recursos Contraordenacionais


Aditamento:

Decisão Texto Integral:

Acordam, em conferência, os juízes que constituem a Subsecção de Execução Fiscal e de Recursos Contraordenacionais da Secção do Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Sul:

I - Relatório

A Autoridade Tributária e Aduaneira, veio recorrer do despacho que julgou tempestiva a oposição apresentada e da sentença proferida pelo Tribunal Tributário de Lisboa que julgou procedente a mesma oposição apresentada por A…., no âmbito da execução fiscal nº 3298200601061356 e apensos que corre termos no Serviço de Finanças de Vila Franca de Xira-2, por reversão de dívidas de IVA, IRC, IRS e coimas fiscais, da devedora originária A… – Produção de Audiovisuais, Lda., dela veio recorrer para este Tribunal Central Administrativo Sul.

Nas alegações do recurso primeiramente apresentado, a Recorrente Autoridade Tributária e Aduaneira, formula as seguintes conclusões:

«34- Recorre a Fazenda Publica do D. Despacho proferido pela M. Juiz do Tribunal a quo de 28-10-2020, no qual considerou que, no caso vertente, a p. i. da presente oposição, enviada em 20 de Dezembro de 2010, se afigura tempestiva, o que determina a improcedência da exceção da caducidade do direito de ação suscitada pela Fazenda Pública na contestação.
35- A questão subjacente ao presente recurso e com a qual discorda esta Representação da Fazenda Publica prende-se com o facto de a M. Juiz do Tribunal a quo julgar improcedente a exceção da caducidade do direito de ação, sem antes notificar o oponente para efetuar o pagamento da devida multa processual (art.º 139º, nº 6, do CPC ex vi art. 2º, al. e), do CPPT), tal como o Digníssimo Procurador do Ministério Publico o havia promovido no seu Parecer de 13 de Outubro de 2013.
36- Para fundamentar a referida decisão deu como assente o facto de o Oponente ter sido citado em 17 de novembro de 2010 e ter deduzido a presente oposição em 20 de dezembro de 2010.
37- Entende a Fazenda Publica que deve ser acrescentado o seguinte facto à matéria assente: C. Aquando da apresentação da Petição Inicial o oponente apresentou a emissão de DUC com a referência 702 380 013 610 538, no montante de € 204,00 (cfr. folhas 44 do SITAF).
38- De acordo com o disposto no artigo 203.º, n.º 1, alínea a) do CPPT, a oposição à execução deve ser deduzida no prazo de 30 dias a contar da citação pessoal, sendo este prazo de natureza judicial e por isso suspende-se em férias judiciais, transferindo-se o seu termo para o primeiro dia útil seguinte quando terminar em dia em que os tribunais estejam encerrados.
39- Todavia o nº 5 do art.º 139º do CPC possibilita que o ato possa ser praticado por quem o aproveite dentro dos três primeiros dias uteis subsequentes ao termo do prazo, mediante as condições dispostas nas alíneas a) a c) do referido nº 5.
40- Todavia, a validade de tal ato depende do imediato pagamento de uma multa descrita nas diversas alíneas supra referidas.
41- Na ausência da notificação pela secretaria deveria ter sido o tribunal a quo a emitir despacho competente para suprir a referida irregularidade, tal como foi solicitado pelo Digníssimo Magistrado do Ministério Publico no seu Parecer.
42- Ao que acresce o facto da taxa de justiça autoliquidada pelo oponente se afigurar incorretamente calculada ao abrigo da Tabela II anexa ao Regulamento das Custas Processuais.
43- Ao não o fazer, decidindo simplesmente julgar a exceção deduzida pela Fazenda Publica improcedente, violou o disposto nos artigos 139º nº 5 do CPC e 203º, nº 1 do CPPT.
44- Mais ainda se requer subida imediata e efeito suspensivo nos termos do art.º 282º, nº 2 do CPPT, pois, salvo o devido respeito, a RFP considera que, se o presente recurso apenas subisse com o recurso da decisão final, tal recurso seria completamente esvaziado de qualquer efeito útil.
Porém V. Exas., Senhores Juízes Desembargadores, apreciarão e farão a costumada JUSTIÇA. »

O Recorrido não apresentou contra-alegações.

O recurso foi admitido com subida diferida e efeito meramente devolutivo.

Nas alegações de recurso da sentença, a Recorrente, formula as seguintes conclusões:

A. «O ora recorrido, A…, veio deduzir oposição à execução fiscal, no âmbito do processo de execução fiscal n.º 3298200601061356 e apensos, que correu termos no Serviço de Finanças de Lisboa 1, para cobrança da quantia exequenda de €153.614,73, proveniente de dívidas de I.V.A., I.R.C. e I.R.S. e coimas, das quais é devedora originária a sociedade A… – Produção de Audiovisuais, Lda.
B. Discorda a Fazenda Publica, com o devido respeito, do entendimento sufragado na douta sentença, e com o mesmo não se conforma, porquanto padece, a douta sentença, de erro de julgamento de facto [por ter errado na valoração da prova] e de direito [por não ter feito uma correta interpretação e aplicação das normas estabelecidas quanto prova do exercício da gerência ínsito na alínea b) do n.1 do art.º 24.º da LGT e nº 1 do art.º 8º do RGIT].
C. Neste âmbito, o thema decidendum, assenta em saber se os autos de oposição contêm prova do exercício da gerência, também denominada ou comummente conhecida como gerência de facto, por parte da revertida, ora oponente.
D. Ora, resulta tanto do art.º 8º do RGIT como do art.º 24º da LGT que não basta, para se verificar a responsabilidade subsidiária que o gerente / administrador, que este tenha sido apenas gerente de direito. É, pois, fundamental que se prove que aquele gerente nomeado tenha, de facto exercido essa gerência.
E. No caso dos presentes autos, é certo que o oponente, tal como resulta da certidão do registo comercial, assumiu a gerência da sociedade devedora originária, encontrando-se desde logo, provada a gerência de direito. Mais resulta dos factos não provados que este alguma vez tenha renunciado à dita gerência.
F. Cremos que “o facto de não existir uma presunção legal sobre esta matéria, não tem como corolário que o Tribunal com poderes para fixar a matéria de facto, no exercício dos seus poderes de cognição nessa área, não possa utilizar as presunções judiciais que entender, com base nas regras da experiência comum”. [acórdão do STA de 10-12-2008, proc. n.º 861/08]
G. O douto Tribunal a quo entendeu que, a prova da efetiva gerência de facto por parte do ora recorrido só ocorreu em sede de contestação e não à data da prolação do despacho de reversão, pois que analisado o teor da informação e do despacho de reversão resulta que a AT assumiu que, sendo o oponente gerente de direito da sociedade o seria também de facto.
H. Ora, salvo o devido respeito, não andou o tribunal bem na sua decisão não fazendo a acostumada justiça, pois, contendo os autos prova do exercício efetivo da gerência por parte do revertido, deveria o tribunal a quo, por razoes de justiça material, ter decidido de forma inversa. Ao não se entender assim, estar-se-á a abrir caminho para a despenalização de condutas ilícitas pelos sujeitos passivos que com alguma facilidade conseguem contornar o sistema judicial. E isto porque,
I. O despacho de reversão foi proferido no ano de 2010, a sentença da qual se apresenta o presente recurso data de julho de 2022, analisar os requisitos daquele despacho cerca de 12 anos mais tarde desconsiderando toda a prova carreada para o processo pela Administração Tributária é, por si só, inglório para a AT.
J. Sabemos que, a decisão de reversão deve obedecer a todos os requisitos das decisões administrativas, designadamente, às exigências de fundamentação impostas pelo artigo 268.º, n.º 3, da Constituição da República Portuguesa, pelo artigo 77.º da LGT.
K. E que, o despacho de reversão, enquanto ato administrativo tributário, deve, em termos de fundamentação formal, incluir a indicação das normas legais que determinam a imputação da responsabilidade subsidiária ao revertido, por forma a permitir-lhe o eventual exercício esclarecido do direito de defesa, e deve incluir, igualmente, a declaração daqueles pressupostos e referir a extensão temporal da responsabilidade [art.º 8º do RGIT e art.º 24º da LGT]. Daí que, em consonância com este normativo, se tenha afirmado, no acórdão do Pleno do STA, proferido em 16/10/13, 0458/13, que a fundamentação formal do despacho de reversão se basta com a alegação dos pressupostos e com a referência à extensão temporal da responsabilidade subsidiária que está a ser efetivada, “não se impondo, porém, que dele constem os factos concretos nos quais a AT fundamenta a alegação relativa ao exercício efetivo das funções do gerente revertido”.
L. Quando na Informação que acompanha o despacho de reversão se alude no ponto 4.3.1 o OEF aprecia a conduta do ora revertido mais não faz do que apreciar o exercício efetivo da sua gerência.
M. Ainda que não se invoquem factos concretos do exercício dessa gerência, o órgão de execução fiscal, para a reversão das dívidas fiscais, não o fez apenas com base na presunção da gerência nominal.
N. Ora, dos documentos carreados aos autos pela Fazenda Publica, [factos provados na douta sentença B) a L)] ficou provado que o ora recorrido exercia funções de gerência ao tempo em que se verificou o facto tributário/nascimento da divida, como também ao período de cobrança voluntária em que os impostos deveriam ter sido pagos.
O. Por todo o exposto, o douto Tribunal a quo incorreu em erro de julgamento, por errónea aplicação da lei, mormente o disposto nos artigos 8º do RGIT e artigos 24º e 77º da LGT.

Termos em que, concedendo-se provimento ao recurso, deve a decisão ser revogada e substituída por acórdão que julgue a oposição judicial totalmente improcedente. PORÉM V. EX.AS DECIDINDO FARÃO A COSTUMADA
JUSTIÇA!

Não foram apresentadas contra-alegações.

O recurso foi admitido com subida imediata nos próprios autos e efeito meramente devolutivo.

O Excelentíssimo Procurador-Geral Adjunto emitiu douto parecer no sentido da improcedência do recurso.

As partes foram notificadas para, nos termos e para os efeitos do disposto no artigo 665.º n.º 2 e n.º 3 do CPC, se pronunciarem sobre o conhecimento em substituição das questões consideradas prejudicadas pelo Tribunal recorrido.

Nada disseram.

Colhidos os vistos legais e nada mais obstando, vêm os autos à conferência para decisão.

II – Fundamentação

Cumpre, pois, apreciar e decidir as questões colocadas pela Recorrente, as quais são delimitadas pelas conclusões das respetivas alegações, que fixam o objeto do recurso.

Assim, na falta de especificação no requerimento de interposição do recurso, nos termos do artigo 635/3 do Código de Processo Civil, deve-se entender que este abrange tudo o que na parte dispositiva da sentença for desfavorável ao Recorrente. O objeto, assim delimitado, pode vir a ser restringido (expressa ou tacitamente) nas conclusões da alegação (artigo 635/4 CPC). Assim, todas as questões de mérito que tenham sido objeto de julgamento na sentença recorrida e que não sejam abordadas nas conclusões da alegação da recorrente, mostrando-se objetiva e materialmente excluídas dessas conclusões e devem considerar-se definitivamente decididas e, consequentemente, delas não pode conhecer o Tribunal de recurso.

Cumpre apreciar e decidir as questões colocadas pela Recorrente, as quais são delimitadas pelas conclusões das respetivas alegações, sendo as de saber:

(a) Se se pode manter o despacho que julgou a oposição tempestiva;

Depois, saber se:

(b) Se a sentença recorrida padece de erro de julgamento na apreciação dos factos e aplicação do direito.

II.1- Dos Factos

II.1.A –No despacho recorrido foram dados como provados os seguintes factos e ocorrências processuais:

A. «O Oponente foi citado para a execução fiscal por carta registada com aviso de recepção por si assinado em 17 de Novembro de 2010 (cf. PEF apenso);
B. A p. i. da presente oposição à execução fiscal foi enviada via telecópia ao Serviço de Finanças de Lisboa 1 em 20 de Dezembro de 2010.

II.1.B – Na sentença o Tribunal recorrido considerou como provada a seguinte factualidade:

«Com relevância para a decisão da causa, consideram-se provados os seguintes factos:
A) Em 10 de Março de 1999 o Oponente foi nomeado gerente da sociedade A… – Produção de Audiovisuais, Lda. (Cfr. documento a fls. 29 do PEF)
B) No ano de 2003 e 2004 o Oponente assinou cheques em representação da sociedade A… – Produção de Audiovisuais, Lda. (Cfr. documentos juntos com a contestação a fls. 78 a 94 do processo físico)
C) Em 26 de Fevereiro de 2003 o Oponente apôs a sua assinatura em representação da sociedade A… – Produção de Audiovisuais, Lda. em documento de requisição de ordem de pagamento. (Cfr. documento junto com a contestação a fls. 100 do processo físico)
D) Em 23 de Maio de 2003 o Oponente apôs a sua assinatura em representação da sociedade A… – Produção de Audiovisuais, Lda. em ordem de transferência bancária. (Cfr. documento junto com a contestação a fls. 102 do processo físico)
E) Em 7 de Agosto de 2003 o Oponente apôs a sua assinatura no campo “Gerência/Administração” no termo de abertura e de encerramento do livro “Diário-Razão-Balancete” da sociedade A… – Produção de Audiovisuais, Lda. (Cfr. documento junto com a contestação a fls. 95 e 96 do processo físico)
F) Em 7 de Agosto de 2003 o Oponente apôs a sua assinatura no campo “Gerência/Administração” no termo de abertura e de encerramento do livro “Inventário/Balanço” da sociedade A… – Produção de Audiovisuais, Lda. (Cfr. documento junto com a contestação a fls. 97 e 98 do processo físico)
G) Em 21 de Agosto de 2003 o Oponente apôs a sua assinatura em representação da sociedade A… – Produção de Audiovisuais, Lda. em ofício no qual solicitava o pagamento de serviços. (Cfr. documento junto com a contestação a fls. 105 do processo físico)
H) Em 21 de Agosto de 2003 o Oponente apôs a sua assinatura em representação da sociedade A… – Produção de Audiovisuais, Lda. em contrato de locação financeira. (Cfr. documento junto com a contestação a fls. 110 a 119 do processo físico)
I) Em 10 de Novembro de 2003 o Oponente apôs a sua assinatura em representação da sociedade A… – Produção de Audiovisuais, Lda. em ordem de pagamento internacional. (Cfr. documento junto com a contestação a fls. 107 do processo físico)
J) Em 12 de Dezembro de 2003 o Oponente apôs a sua assinatura em representação da sociedade A… – Produção de Audiovisuais, Lda. em ordem de pagamento internacional. (Cfr. documento junto com a contestação a fls. 109 do processo físico)
K) Em 3 de Outubro de 2007 o Oponente apôs a sua assinatura em representação da sociedade A… – Produção de Audiovisuais, Lda. em requerimento dirigido à D.G.C.I. (Cfr. documento junto com a contestação a fls. 139 do processo físico)
L) Em 28 de Setembro de 2009 o Oponente apôs a sua assinatura em representação da sociedade A… – Produção de Audiovisuais, Lda. em declarações de retenções na fonte. (Cfr. documento junto com a contestação a fls. 142 a 147 do processo físico)
M) O Serviço de Finanças de Lisboa 5 instaurou contra a sociedade A… - Produção de Audiovisuais, Lda., os seguintes processos de execução fiscal, entretanto apensos:
1. Processo n.º 3298200601061356, instaurado em 5 de Dezembro de 2006, por dívidas de I.R.C. no valor de € 688,11, tendo como data limite de pagamento voluntário o dia 20 de Outubro de 2006;
2. Processo n.º 3298200801000160, instaurado em 3 de Janeiro de 2008, por dívidas de I.R.C. e I.R.S. (retenções na fonte) no valor de € 65.336,45, tendo como data limite de pagamento voluntário o dia 12 de Dezembro de 2007;
3. Processo n.º 3298200701047159, instaurado em 22 de Outubro de 2007, por dívidas de coimas no valor de € 780,00, tendo como data limite de pagamento voluntário o dia 30 de Setembro de 2007;
4. Processo n.º 3298200801004476, instaurado em 7 de Janeiro de 2008, por dívidas de I.R.S., do mês de Outubro de 2007, no valor de € 39,90, tendo como data limite de pagamento voluntário o dia 20 de Novembro;
5. Processo n.º 3298200801004883, instaurado em 19 de Janeiro de 2008, por dívidas de I.R.S. no valor de € 8.791,12, tendo como data limite de pagamento voluntário o dia 26 de Dezembro de 2007;
6. Processo n.º 3298200801007327, instaurado em 4 de Março de 2008, por dívidas de I.V.A. do ano de 2003, no valor de € 46.141,93, tendo como data limite de pagamento voluntário o dia 31 de Janeiro de 2008;
7. Processo n.º 32982006801006355, instaurado em 4 de Fevereiro de 2008, por dívidas de I.R.S. do mês de Novembro de 2007, no valor de € 39,90, tendo como data limite de pagamento voluntário o dia 20 de Dezembro de 2007;
8. Processo n.º 3298200801007874, instaurado em 7 de Março de 2008, por dívidas de I.R.S. no valor de € 39,90, tendo como data limite de pagamento voluntário o dia 20 de Janeiro de 2008;
9. Processo n.º 3298200701027450, instaurado em 5 de Junho de 2007, por dívidas de I.V.A. do ano de 2005, no valor de € 4.503,00, tendo como data limite de pagamento voluntário o dia 3 de Maio de 2007;
10. Processo n.º 3298200701008617, instaurado em 7 de Março de 2007, por dívidas de coimas no valor de € 148,00, tendo como data limite de pagamento voluntário o dia 5 de Fevereiro de 2007;
11. Processo n.º 3298200801012495, instaurado em 13 de Abril de 2008, por dívidas de coimas no valor de € 26.452,42, tendo como data limite de pagamento voluntário o dia 20 de Janeiro de 2008;
12. Processo n.º 3298200701028987, instaurado em 7 de Junho de 2007, por dívidas de coimas no valor de € 148,00, tendo como data limite de pagamento voluntário o dia 8 de Maio de 2007;
13. Processo n.º 3298200701043315, instaurado em 28 de Setembro de 2007, por dívidas de coimas no valor de € 253,00, tendo como data limite de pagamento voluntário o dia 12 de Agosto de 2007;
14. Processo n.º 3298200701063502, instaurado em 21 de Dezembro de 2007, por dívidas de coimas no valor de € 253,00, tendo como data limite de pagamento voluntário o dia 20 de Novembro de 2007.
(Cfr. certidões de dívida a fls. 97 a 157 do PEF)
N) Em data não apurada foi remetida ao Oponente, comunicação denominada “notificação audição prévia (reversão)”, concedendo-lhe prazo para exercer direito de audição prévia sobre a reversão. (Cfr. documento a fls. 59 do PEF)
O) Em data não apurada foi recebida pelo Serviço de Finanças de Lisboa 5, na sequência da comunicação referida na alínea anterior, a defesa escrita do Oponente. (Cfr. documento a fls. 64 e 65 dos autos)
P) Em 12 de Novembro de 2010 foi emitida informação pelo Serviço de Finanças de Lisboa 1 da qual se extrai, nomeadamente, que do exercício do direito de audição do Oponente não resultaram factos novos que conduzam à extinção do procedimento, considerando que as dívidas devem ser revertidas contra o mesmo. (Cfr. documento a fls. 84 a 88 do PEF)
Q) Em 12 de Novembro de 2010 foi proferido despacho de reversão do qual consta, nomeadamente, o seguinte teor:
“(…)
Da audição prévia do gerente A…, não forma apresentados quaisquer novos factos que levem à anulação do procedimento de reversão em causa, conforme consta da informação que imediatamente antecede, pelo que decido prosseguir com o referido procedimento.
Nestes termos e por todos o exposto, estando concretizada a audição prevista no n.º 4 do art.º 23.º e do artº 60.º da LGT, cite-se A… NIF 1…, na qualidade de responsável subsidiário, nos termos do artº 160º do Código do Procedimento e Processo Tributário, para no prazo de 30 (trinta) dias, a quantia que contra si reverteu sem juros de ora nem custas (…)” (Cfr. documento a fls. 85 do PEF)
R) Por ofício datado de 15 de Novembro de 2010 foi remetida ao Oponente, comunicação denominada “Citação (reversão)” da qual consta, nomeadamente, o seguinte teor:
“(…)
Fundamentos da Reversão
Inexistência ou insuficiência dos bens penhoráveis do devedor principal e responsáveis solidários, sem prejuízo do benefício da execução (art.º 23.º/n.º 2 LGT):
Dos administradores, directores, ou gerentes e outras pessoas que exerçam, ainda que somente de facto, funções de administração ou gestão em pessoas colectivas e entidades fiscalmente equiparadas, por ter sido feita prova da culpa destes pela insuficiência do património da pessoa colectiva e entidades fiscalmente equiparadas para o pagamento, quando o facto constitutivo da dívida se verificou no período de exercício do cargo (art. 24.º/n.º 1/a) LGT).
Não terem provado não lhes ser imputável a falta de pagamento da dívida, quando o prazo legal de pagamento/entrega da mesma terminou no período do exercício do cargo (art. 24.º/n.º 1/b) LGT). (…)” (Cfr. documento a fls. 90 do PEF)
S) Em 17 de Novembro de 2010 o Oponente recebeu a comunicação constante na alínea anterior. (Cfr. documento a fls. 95 do PEF)

II.1.C - Quanto a factos não provados, na sentença exarou-se o seguinte:

1. O Oponente renunciou à gerência da sociedade A… – Produção de Audiovisuais, Lda. (Ausência de meio de prova)

II.1.D - E quanto à Motivação da Decisão de Facto, consignou-se:

«A decisão sobre a matéria de facto realizou-se com base na análise do teor dos documentos constantes nos autos, não impugnados, conforme referido a propósito de cada uma das alíneas do probatório.
O facto constante no n.º 1 dos factos não provados foi assim considerado, em virtude de não existir meio de prova junto aos autos que demonstre o mesmo.»

II.1.E - Por se entender relevante à decisão a proferir, na medida em que documentalmente demonstrada, ao abrigo do preceituado no artigo 662/1, do Código de Processo Civil (CPC), aplicável ex vi artigo 281º do Código de Procedimento e Processo Tributário (CPPT), adita-se ao probatório os seguintes factos e ocorrências processuais:

T) Em 2 de dezembro de 2021, foi proferido despacho que ordenou a notificação do Oponente para “no prazo de 10 dias, proceder ao pagamento da taxa de justiça em falta, no valor de € 408,00, bem como demonstrar paga a multa devida pela entrega da petição de oposição, ao abrigo do disposto no n.º 5 do artigo 139.º do C.P.C., sob pena de a mesma ser considerada intempestiva.”
U) Em 2021.12.07, foi emitida a “Guia de Multa” constante de fls. 324 dos autos e que aqui se dá por integralmente reproduzida, com data limite de pagamento de 2021.12.20;
V) Em 21 de dezembro de 2021, deu entrada requerimento do Opoente e ora Recorrido através do qual juntou «o comprovativo de pagamento de multa devida pela entrega da petição de oposição e, ainda, taxa de justiça em falta, no valor de € 408,00». Desta transcreve-se:

W) Em 2022.01.31, foi proferido despacho, constante de fls. 242 dos autos e que aqui se dá por reproduzido, que julgou regularizado o pagamento da taxa de justiça e da multa.

II.2 Do Direito

Vem a ora Recorrente recorrer do despacho que julgou tempestiva a oposição apresentada, recurso admitido com subida diferida, e da sentença que julgou procedente essa mesma oposição.

Nos presentes autos foi, assim, interposto recurso da sentença que julgou procedente a oposição mas tinha já sido interposto recurso do despacho que julgou tempestiva a oposição.

Vejamos, pois, em primeiro lugar quanto ao recurso do despacho que julgou tempestiva a oposição, porquanto a eventual procedência deste recurso seria em abstrato suscetível, por si só, de afetar o juízo de mérito proferido na sentença recorrida.

A decisão recorrida, após concluir que a oposição deveria ter sido deduzida até ao dia 17 de dezembro de 2010 (sexta-feira), e que só foi enviada ao Serviço de Finanças no dia útil seguinte, 20 de dezembro de 2010, considerou a mesma tempestiva, porquanto o ato poderia ainda ser praticado nos três primeiros dias úteis subsequentes ao termo do prazo, desde que paga a multa respetiva, quer por iniciativa do apresentante, quer na sequência de notificação da secretaria.

E, apesar de não estar ainda paga a multa devida julgou a oposição tempestiva e, consequentemente, improcedente a exceção da caducidade do direito de ação suscitada pela Fazenda Pública na contestação.

Desde já diremos que quando foi apresentado o recurso este era fundado.

Com efeito, e tal como anteriormente promovido pelo Ministério Público, o Opoente e ora Recorrido deveria ter sido notificado para efetuar o pagamento da multa devida e também para regularizar de imediato a taxa de justiça, que tinha sido paga em valor inferior ao devido.

Assim e como defende a ora Recorrente, até à regularização dos encargos tabelares, não poderia ter sido julgado, como foi, que a oposição apresentada era tempestiva.

O despacho recorrido, que considerou que a oposição foi apresentada no primeiro dia útil seguinte ao termo do prazo para de seguida validar a pratica do ato, sem que a multa por apresentação se mostrasse paga, não se pode manter e deveria ser revogado.

Em face do juízo de revogação do despacho recorrido, cumpriria conhecer em substituição, acaso os autos forneçam os elementos suficientes, para o efeito.

Mas será que ainda se justifica ordenar agora o pagamento da multa e do remanescente da taxa de justiça, que tinha sido inicialmente satisfeita em valor inferior ao devido?

Estando a situação já regularizada nesta fase do processo, cremos que a resposta terá de ser negativa. Com efeito foi já praticado o ato processual omitido: está já validada a entrega da oposição no primeiro dia útil seguinte ao termo do prazo: a oposição é, pois, tempestiva.

O recurso interposto do despacho perdeu, pois, o seu objeto.

Prosseguindo:

Vejamos agora se a sentença padece do alegado erro de julgamento.

Alega a Recorrente que a sentença recorrida que julgou procedente a oposição judicial, incorreu em erro de julgamento na apreciação da matéria de facto e na aplicação do direito, por a Autoridade Tributária e Aduaneira ter reunido indícios a seu ver suficientes para se concluir pela verificação dos pressupostos de que depende reversão, tendo demonstrado, nomeadamente, o exercício da gerência de facto da sociedade por parte do revertido.

Nas conclusões das alegações de recurso, a ora Recorrente não impugna a matéria de facto fixada na sentença.

Vejamos então quanto ao alegado erro de julgamento de facto e na aplicação do direito.

Na sentença recorrida e com a qual não se conforma a ora Recorrente, o Tribunal a quo considerou que o órgão de execução fiscal não cumpriu o ónus de demonstrar a gerência de facto do Opoente e ora Recorrido no período temporal das dívidas revertidas «aquando da prolação do despacho de reversão» e pelo não preenchimento, no caso concreto em análise, deste requisito de reversão e, logo, pela sua ilegitimidade.

É jurisprudência firme dos Tribunais Superiores que a responsabilidade dos gerentes das sociedades pelas dívidas sociais nasce aquando do respetivo facto tributário, e rege-se pela lei ao tempo vigente Ac. STA, 2ª Secção, Proc nº 022598, de 1999.06.02, disponível em www.dgsi. pt.

As dívidas em cobrança coerciva são relativas a IVA, IRC, IRS e coimas fiscais, dos anos de 2003 a 2008, pelo que o regime de responsabilidade subsidiária dos gerentes e administradores aplicável será o do artigo 24º da Lei Geral Tributária (LGT), que entrou em vigor em 1 de janeiro de 1999.

Dizia o nº 1 do artigo 24º da LGT, que tem por epígrafe Responsabilidade dos membros de corpos sociais e responsáveis técnicos

1 - Os administradores, diretores e gerentes e outras pessoas que exerçam, ainda que somente de facto, funções de administração ou gestão em pessoas coletivas e entes fiscalmente equiparados são subsidiariamente responsáveis em relação a estas e solidariamente entre si:
a) Pelas dívidas tributárias cujo facto constitutivo se tenha verificado no período de exercício do seu cargo ou cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado depois deste, quando, em qualquer dos casos, tiver sido por culpa sua que o património da pessoa coletiva ou ente fiscalmente equiparado se tornou insuficiente para a sua satisfação;
b) Pelas dívidas tributárias cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado no período do exercício do seu cargo, quando não provem que não lhes foi imputável a falta de pagamento.

Assim, nos termos do nº 1 do artigo 24º da Lei Geral Tributária (LGT) para acionar a responsabilidade subsidiária não é suficiente a mera gerência ou administração de direito, mas sim o exercício da gestão de facto.

Prevê ainda, esta norma, dois regimes de responsabilidade subsidiária dos administradores ou gerentes: relativamente a dívidas cujo facto constitutivo tenha ocorrido no período do exercício do seu cargo ou cujo prazo legal de pagamento tenha terminado depois deste exercício [alínea a) do nº 1 do citado artigo 24º LGT] ou vencidas no período do seu mandato [alínea b)].

Como tem salientado a jurisprudência dos Tribunais Superiores, da qual se cita aqui apenas o Acórdão do STA, de 2013.10.16, Proc. nº 0458/13, disponível em www.dgsi.pt, de acordo com as regras de repartição do ónus da prova: (i) incumbe em qualquer dos casos à AT comprovar a alegação de exercício efetivo do cargo e a culpa do revertido na insuficiência do património da pessoa coletiva ou ente fiscalmente equiparado para a satisfação da dívida tributária, quando esta se tenha constituído no período de exercício do cargo ou cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado após aquele exercício [alínea a) do nº 1 do artigo 24º da LGT]; (ii) incumbe ao revertido comprovar que não lhe é imputável a falta de pagamento pelas dívidas tributárias cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado no período de exercício do cargo [alínea b) do nº 1 do artigo 24º da LGT].

Assim, para a responsabilização do gerente pelas dívidas da sociedade importa, pois, verificar se o revertido exerceu efetivamente as funções de gerente da sociedade, gerindo a empresa e exteriorizando a vontade da mesma perante terceiros, condições que cumpre averiguar casuisticamente, i. é, em cada caso concreto.

Ora, no caso em análise não é facto controvertido, nem vem posto em causa, que o Opoente e ora Recorrido foi nomeado gerente da sociedade devedora originária em março de 1999. Anote-se que foi dado como não provado que o Opoente e ora Recorrido tenha posteriormente renunciado à gerência da sociedade.

Cumpria então averiguar sobre se o Opoente e ora Recorrido exerceu a administração de forma efetiva, com tudo o que isso implica de assunção dos destinos da sociedade, praticando os atos de disposição e administração inerentes ao cargo, sendo certo que o ónus da prova dos pressupostos da responsabilidade subsidiária do gerente, compete à Fazenda Pública e deve contra si ser valorada a falta de prova sobre o efetivo exercício da gerência. (cf. Ac. do Pleno da Secção do CT do STA, de 2007.02.28, Proc. nº 01132/06, disponível em www.dgsi.pt).

Prossegue o já citado acórdão do Pleno:

“Quando, em casos como os tratados pelos arestos aqui em apreciação, a Fazenda Pública pretende efectivar a responsabilidade subsidiária do gerente, exigindo o cumprimento coercivo da obrigação na execução fiscal inicialmente instaurada contra a originária devedora, deve, de acordo com as regras de repartição do ónus da prova, provar os factos que legitimam tal exigência.
(…)
[N]ada a dispensa de provar os demais factos, designadamente, que o revertido geriu a sociedade principal devedora. Deste modo, provada que seja a gerência de direito, continua a caber-lhe provar que à designação correspondeu o efetivo exercício da função, posto que a lei se não basta, para responsabilizar o gerente, com a mera designação, desacompanhada de qualquer concretização”

Cabe, assim, à Autoridade Tributária e Aduaneira demonstrar que o revertido exerceu, efetivas funções de gerência, entendidas estas como de gestão e representação da sociedade.

E é a esta questão que na sentença recorrida se procurou dar resposta, decisão com a qual a Recorrente se não conformou e de que vem interposto o presente recurso.

Como vimos já, a Recorrente não impugna a matéria de facto dada como provada mas insurge-se sim contra a valoração (ou falta dela) que lhe foi dada na decisão recorrida, defendendo nas conclusões das alegações de recurso que em seu entender a Autoridade Tributária e Aduaneira reuniu elementos bastantes e suficientes para se dar como provado o exercício efetivo ou a gestão de facto da sociedade por parte do Opoente e ora Recorrido e de que este praticou atos de representação da empresa perante terceiros. Alega, pois, que a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento, estando demonstrado o exercício da gerência efetiva ou de facto do Opoente e ora Recorrido.

Vejamos então se a ora Recorrente conseguiu demonstrar que o Opoente era gerente/administrador efetivo da empresa, desde já se dizendo que para o efeito teria de ter demonstrado a prática de atos com caráter de continuidade, efetividade, durabilidade, regularidade, com poder de decisão e com independência das funções exercidas.

Na sentença recorrida foi dado por provado que o Opoente e ora Recorrido:

-Em 10 de Março de 1999, foi nomeado gerente da sociedade A… – Produção de Audiovisuais, Lda. [cf. alínea A) dos factos provados];

- Nos anos de 2003 e 2004 o Opoente assinou cheques em representação da sociedade A… – Produção de Audiovisuais, Lda. [cf. alínea B) dos factos provados];

- Em 26 de Fevereiro de 2003 o Oponente apôs a sua assinatura em representação da sociedade em documento de requisição de ordem de pagamento [cf. alínea C) dos factos provados];

- Em 23 de Maio de 2003 o Oponente apôs a sua assinatura em representação da sociedade em ordem de transferência bancária. [cf. alínea D) dos factos provados];

- Em 7 de Agosto de 2003 o Oponente apôs a sua assinatura no campo “Gerência/Administração” no termo de abertura e de encerramento do livro “Diário-Razão-Balancete” da sociedade [cf. alínea E) dos factos provados];

- Em 7 de Agosto de 2003 o Oponente apôs a sua assinatura no campo “Gerência/Administração” no termo de abertura e de encerramento do livro “Inventário/Balanço” da sociedade [cf. alínea F) dos factos provados];

- Em 21 de Agosto de 2003 o Oponente apôs a sua assinatura em representação da sociedade em ofício no qual solicitava o pagamento de serviços. [cf. alínea G) dos factos provados];

- Em 21 de Agosto de 2003 o Oponente apôs a sua assinatura em representação da sociedade em contrato de locação financeira. [cf. alínea H) dos factos provados];

- Em 10 de Novembro de 2003 o Oponente apôs a sua assinatura em representação da sociedade em ordem de pagamento internacional. [cf. alínea I) dos factos provados];

- Em 12 de Dezembro de 2003 o Oponente apôs a sua assinatura em representação da sociedade em ordem de pagamento internacional. [cf. alínea J) dos factos provados];

- Em 3 de Outubro de 2007 o Oponente apôs a sua assinatura em representação da sociedade em requerimento dirigido à D.G.C.I. [cf. alínea K) dos factos provados];

- Em 28 de Setembro de 2009 o Oponente apôs a sua assinatura em representação da sociedade em declarações de retenções na fonte [cf. alínea L) dos factos provados];

Em face do quadro factual ainda assim, na sentença recorrida decidiu-se que não se encontravam reunidos os pressupostos da responsabilização subsidiária do Opoente. Diz no segmento que aqui interessa:

(…)
O Oponente alega, porém, que não exerceu, de facto, a gerência da sociedade devedora originária.
Assim, cabe apreciar se a Administração Tributária cumpriu o referido ónus probatório, de demonstrar que o Oponente exerceu, de facto, a gerência da sociedade devedora originária.
Apesar de a lei não fornecer uma noção clara de gerência, a partir dos artigos 259.º e 260.º do Código das Sociedades Comerciais (C.S.C.), consegue retirar-se que se consideram actos de gerência os que se consubstanciam na representação da sociedade perante terceiros, os que vinculam a sociedade e os que sejam coincidentes com o seu objecto social.
A Administração Tributária alega que o Oponente exerceu, de facto, a gerência da sociedade suportando tal entendimento, conforme decorre da informação que antecedeu a decisão de reversão, bem como esta, constantes nas alíneas P) e Q) do probatório, na circunstância de o Oponente ter exercido de facto e de direito a gerência da sociedade devedora originária, e em virtude de os prazos de pagamento voluntário da dívida terem findado durante o período em que exercia o cargo de gerente.
Analisado o teor da informação e do despacho de reversão supra referidos, dos mesmos resulta que a Administração Tributária assumiu que, sendo o Oponente gerente de direito da sociedade, o seria também de facto.
Porém, não poderia a Administração Tributária ter presumido que o Oponente exerceu a gerência de facto da sociedade, pelo facto de constar como gerente de direito da mesma.
Sobre esta questão, veio o acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul de 21 de Maio de 2020, referente ao processo 1953/11.9BELRS, pronunciar-se sumarizando, em entendimento que se acolhe, que: “I – É pacífico o entendimento de que não existe no ordenamento jurídico português uma presunção legal da gerência de facto que se possa inferir a partir da gerência de direito. II - Na falta desta presunção legal exige-se a demonstração, pela AT, do exercício de facto das funções de administração pelos gerentes designados, enquanto pressuposto da responsabilidade subsidiária. (…)”
Na verdade, a Administração Tributária em sede de despacho de reversão não carreou qualquer documento que pudesse demonstrar o exercício da gerente de facto pelo Oponente.
Ora, a supra citada alínea a) do n.º 1 do artigo 8.º do R.G.I.T. obriga a Administração Tributária a demonstrar que à data da aplicação de coima, o Oponente exercia funções como gerente de facto da sociedade devedora originária.
Sucede, porém, que tal não aconteceu, uma vez que do processo de execução fiscal junto aos autos, não consta qualquer documento que demonstre a efectiva gerência de facto do Oponente.
Porém, a Fazenda Pública, em sede de contestação, veio apresentar vários documentos, contantes nas alíneas B) a L) da matéria de facto provada, que poderiam configurar actos de gerência praticados pelo Oponente.
Sucede, porém, que é à data de prolação de despacho de reversão, que a Administração Tributária tem que demonstrar verificado o pressuposto exigido pelo n.º 1 do artigo 24.º da L.G.T. e que se materializada no exercício, de facto, da gerência por parte do revertido.
Sem a verificação de tal pressuposto, não poderia sequer a Administração Tributária emitir despacho de reversão contra o Oponente, porquanto não se encontravam reunidos os respectivos pressupostos para accionar a reversão.
Assim, a junção de documentação em sede de contestação ainda que, em abstracto apta a demonstrar o exercício da gerência de facto do Oponente, não pode servir para colmatar a deficiência do despacho de reversão, que na devida altura não cuidou de demonstrar, provando, os actos de gerência do Oponente.
Sem tal demonstração, não poderia o despacho de reversão ter sido emitido.
Com efeito, a fundamentação do acto de reversão, que no âmbito da responsabilidade subsidiária, como aqui sucede, se materializa na apresentação de documentos, ou outros meios de prova, que demonstrem a prática de actos de gestão pelo gerente, tem que se apresentar contemporânea ao acto, não podendo vir a Fazenda Pública fundamentar o despacho de reversão em sede de contestação, tentando suprir a falha do Serviço de Finanças.
No mesmo sentido já decidiram os acórdãos do Tribunal Central Administrativo Sul de 3 de Dezembro de 2020, referente ao processo 400/14.9BELLE, de 16 de Dezembro de 2020, no âmbito do processo 1398/12 e de 14 de Janeiro de 2021 no âmbito do processo 1879/11, sumarizando o primeiro, em entendimento que se companha que: “Em matéria de responsabilidade subsidiária a Fazenda Pública não pode produzir em tribunal prova destinada a demonstrar os pressupostos da sua atuação (fundamentação substantiva), porque a fundamentação do despacho de reversão, enquanto ato administrativo, deve ser anterior (por remissão) ou contemporânea ao ato de reversão.”
Do supra exposto, decorre, que a Administração Tributária não logrou demonstrar que o Oponente exerceu a gerência de facto da sociedade devedora originária, no momento em que proferiu despacho de reversão, antes tendo assumido tal exercício da circunstância de o Oponente ser gerente de direito da referida sociedade.
Nestes termos, considerando que a Administração Tributária não logrou provar, concomitantemente ao despacho de reversão, que o Oponente exerceu, de facto, a gerência, forçoso é concluir pela sua ilegitimidade na execução fiscal.
(…)

Entendeu-se, pois, na sentença recorrida que a Fazenda Pública não cumpriu o ónus de demonstrar, antes de ordenar a reversão operada, que o Opoente e ora Recorrido, exerceu efetivas funções de gerência ou a gerência de facto da sociedade.

Todavia, é também entendimento jurisprudencialmente consolidado, do qual citamos apenas o Acórdão do Pleno da Secção de Contencioso Tributário do STA, de 2013.10.16, proferido no Processo: 0458/13 (disponível em www.dgsi.pt), não ser necessário que do despacho de reversão constem todos os factos em que o órgão de execução fiscal se baseou para efeitos de considerar o gerente como sendo gestor de facto.

Por mais recente, chamamos ainda à colação o decidido no Ac. STA de 2022.10.12, proferido no processo nº 02278/12.8BELRS (disponível em www.dgsi.pt): (…) foram os elementos carreados para o processo pela Administração tributária que fundaram a convicção do julgador de que o efetivo exercício de funções se verificou, e foi por isso que se julgou improcedente a oposição. Ou seja, a gerência de facto tem de ser provada e demonstrada pela AT sempre que em processo de oposição à execução fiscal o Revertido questiona esse facto, uma vez que o n.º 4 do artigo 23.º da LGT não permite presumir esse exercício da mera condição de gerente de direito, nem a lei permite que a reversão possa ter lugar contra o mero gerente de direito. Porém, esse requisito – o da prova do exercício efetivo da gerência, ou seja, o de que o revertido exerceu a gerência de facto – é apreciado e valorado pelo tribunal segundo os elementos constantes do processo e a omissão dessas referências no despacho de reversão não consubstanciam fundamento bastante para determinar a invalidade do ato de reversão. (…)

Volvendo ao caso concreto, verifica-se que ficou provada a prática de um conjunto de atos que traduzem a prática de funções de gerência por parte do Opoente e ora Recorrido, nos anos de 2003, 2004, 2007 e 2008, maioritariamente apuradas durante o procedimento de inspeção tributária que incidiu sobre o exercício de 2003 e que decorreu durante o ano de 2007.

As dívidas em cobrança coerciva são relativas a coimas e impostos e foram constituídas nos anos de 2003, 2005, 2006, 2007, 2008, que deveriam ter dado entrada nos cofres do Estado nos anos de 2006 (IRC), 2007 e 2008.

Verifica-se, assim, que quanto às dívidas de impostos, com exceção da dívida de IRC que está a ser exigida no PEF nº 3298200601061356 [cf. alínea M).1 dos factos provados], que o prazo de pagamento ou entrega decorreu durante o período em que o Opoente e ora Recorrido praticou atos de gestão e representação da sociedade, ou seja exerceu de modo efetivo a gerência de facto da empresa.

Provada a gerência de facto, recai sobre o Opoente e ora Revertido o ónus de provar a não culpa pela falta de pagamento dos tributos em causa.

Todavia, o Opoente e ora Recorrido, limitou-se a afirmar de forma conclusiva, não ter tido culpa na falta de pagamento dos tributos e que a Fazenda Pública não fez qualquer prova de que se locupletou e/ou apropriou dos bens da sociedade no período em causa, sem mais densificar ou justificar.

E, da matéria de facto dada como provada, constata-se que o Opoente e ora Recorrido, não conseguiu afastar a presunção de culpa que sobre si recaía.

Procedem, pois, nesta parte as alegações de recurso.

O mesmo não se verifica, porém, quanto às dívidas de coimas aplicadas à sociedade, em que o ónus da prova dos pressupostos de culpa ou imputabilidade recai sobre a Fazenda Pública.

Em rigor, no despacho de reversão notificado ao Opoente nem sequer é feita qualquer referência ao artigo 8º do RGIT, que prevê o regime da responsabilidade civil pelas multas e coimas [cf. alínea R) dos factos provados].

Não tendo assim sido alegada ou feita qualquer prova da culpa do revertido na insuficiência patrimonial da sociedade para satisfação das dívidas de coimas o recurso, nesta parte está fadado ao insucesso.

Nesse sentido chamamos à colação o decidido no Ac. STA de 2019.03.13, proferido no processo nº 0447/13.2BEVIS 038/18, com o qual concordamos e para cuja fundamentação remetemos aqui.

Assim sendo e sem necessidade de mais, improcede nesta parte o recurso.

Relativamente à condenação em custas importa considerar que nos termos dos artigos 527/1 CPC: a decisão que julgue a ação ou algum dos seus incidentes ou recursos condena em custas a parte que a elas houver dado causa (…).

Assim, atento o princípio da causalidade, consagrado no artigo 527/2, do CPC, aplicável por força do artigo 2º, alínea e), do CPPT, as custas são pelas partes na proporção do decaimento que se fixa em 18.1% para a Fazenda Pública e em 71.99% para o Recorrido, com dispensa do remanescente da taxa de justiça por não ter apresentado contra-alegações.

Sumário/Conclusões:

I- A responsabilidade dos gerentes das sociedades pelas dívidas sociais nasce aquando do respetivo facto tributário, e rege-se pela lei ao tempo vigente.
II- Para a responsabilização do gerente/administrador pelas dívidas da sociedade importa verificar se o revertido exerceu efetivamente as funções de gestor da sociedade, gerindo a empresa e exteriorizando a vontade da mesma perante terceiros.
III- O ónus da prova do exercício efetivo de funções de gerente por parte do revertido, recai sobre a Fazenda Pública.

III - Decisão

Termos em que, face ao exposto, acordam em conferência os juízes da Subsecção de Execução Fiscal e de Recursos Contraordenacionais deste Tribunal Central Administrativo Sul, conceder parcial provimento ao recurso jurisdicional, revogar parcialmente a sentença recorrida e julgar a oposição procedente quanto às dívidas de coimas e de IRC que está a ser exigido no processo de execução fiscal 3298200601061356, e improcedente quanto aos demais.

Custas pelas partes, na proporção do decaimento nos termos expostos.

Lisboa, 30 de abril de 2025

Susana Barreto

Filipe Carvalho das Neves
(vencido, conforme declaração junta)

Lurdes Toscano

*

Voto de vencido

Salvo o devido respeito, não acompanho a decisão do presente acórdão no que respeita à conclusão quanto ao exercício da gerência de facto da executada originária por parte do oponente.

Do meu ponto de vista, deveria ter sido, nesta parte, negado provimento ao recurso e mantida a sentença recorrida na ordem jurídica.

Vejamos, então, porquê.

Em primeiro lugar, porque do despacho de reversão que se encontra transcrito na alínea Q) do probatório nada consta no sentido de evidenciar o efetivo exercício de funções de gerente da executada originária por parte do oponente. E tal como é bem apontado nesta parte da motivação da sentença recorrida, é no despacho de reversão que deve constar a evidenciação jurídico-material desse requisito da reversão, não sendo viável a sua fundamentação a posteriori.

Depois, porque também nada ficou provado nos presentes autos no sentido de demonstrar que no âmbito do procedimento de reversão ficou comprovado o efetivo exercício de funções de gerente da executada originária por parte do oponente.

Em terceiro lugar, porque entendo que da prova produzida nos autos também não se pode retirar a conclusão de que o oponente exerceu a gerência de facto da executada originária quando terminou o prazo legal de pagamento dos créditos exequendos. Contrariamente ao mencionado nas páginas 16 e 25 do presente acórdão (em que se faz referência a dívidas dos anos de 2003 a 2008), o que consta da alínea M) do probatório é que o fim do prazo legal de pagamento das dívidas exequendas ocorreu em 2006, 2007 e 2008. E, na verdade, o «prazo legal de pagamento», para efeitos de aplicação do disposto no n.º1 do art.º 24.º da Lei Geral Tributária, deve in casu ser determinado, nos termos dos arts.º 84.º e 85.º, n.ºs 1 e 2 do CPPT, em função da data de «pagamento voluntário» das dívidas exequendas, e não com referência aos exercícios a que as mesmas respeitam.

Ora, nos anos em que terminou o prazo legal de pagamento das dívidas exequendas (2006 a 2008 – cf. ponto M) do probatório) não ficou provado que o oponente tivesse, com habitualidade e imbuído do necessário animus de gerente, praticado atos de gerência da executada originária. Com relevância para o caso que agora nos ocupa apenas ficou provada a assinatura de um requerimento em 2007 por parte do oponente – cf. alínea K) do probatório –, o que é manifestamente insuficiente para se concluir pelo exercício de facto de funções de gerente de facto da sociedade devedora originária.

Por conseguinte, entendo que da prova produzida nos autos também não se pode extrair a conclusão de que o oponente exerceu a gerência de facto da executada originária nos exercícios em que terminou o prazo legal de pagamento das dívidas exequendas.

Por último, na minha perspetiva, considero que deve ser feita a destrinça entre a fundamentação formal e material do despacho de reversão, enquanto ato administrativo em matéria tributária, dado que a análise da conformidade legal de cada uma destas dimensões da motivação reclama a aplicação de critérios de exame distintos, pois no primeiro caso estaremos no domínio da externalização da posição da Administração e no segundo estará antes em causa a análise material da verificação e comprovação dos requisitos legais deste instituto. E parece ser isso mesmo que dimana do ponto II do sumário do aresto do Supremo Tribunal Administrativo que vem mencionado na pág. 24 do acórdão de cuja conclusão ora nos afastamos, no qual se indica «II - Não será, contudo, necessário, que constem do despacho de reversão os factos concretos nos quais a Administração fiscal fundamenta a sua alegação relativa ao exercício efectivo das funções do gestor, pois que um “non liquet” relativamente a essa questão será necessariamente valorado contra a administração tributária, dada a inexistência de presunção legal relativa a tal exercício».

Em suma, pelas razões apontadas, decidiria em sentido coincidente com o da sentença recorrida.

Lisboa, 30/04/2025

Filipe Carvalho das Neves