Acordão do Tribunal Central Administrativo

Acórdãos TCAS	Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul
Processo:	1833/08.5BELRS

Secção:	CT


Data do Acordão:	09/17/2020

Relator:	JORGE CORTÊS

Descritores:	NULIDADE DO ACÓRDÃO.

Sumário:	A decisão do tribunal recorrido de não reenvio prejudicial para o TJUE não constitui nulidade processual, dado que depende de juízos de caráter material sobre a pertinência e a necessidade do mesmo, os quais contendem com o julgamento do mérito da causa.


Votação:	UNANIMIDADE




Aditamento:

Decisão Texto Integral:

Acórdão

I - RELATÓRIO

M……………., A.C.E, não se conformando com o Acórdão proferido por este TCAS (fls. 325/343), que negou provimento ao recurso jurisdicional interposto contra a sentença que havia julgado improcedente a impugnação judicial da liquidação de IVA relativo ao ano de 2001, no montante de 8.068.502,08€, e de juros compensatórios no montante de 1.989.935,77€, vem interpor recurso de revista para o Supremo Tribunal Administrativo.
Nas alegações de recurso, o recorrente formula as conclusões seguintes:
a. A falta de notificação do Recorrente (e da Fazenda Pública) para se pronunciar antes da prolação do Acórdão emanado pelo Tribunal Central Administrativo Sul, nos termos do número 3 do artigo 665.° do Código de Processo Civil, ex vi alínea e) do artigo 2.° do Código de Procedimento e de Processo Tributário, comprometeu a discussão do mérito da causa, na medida em que impossibilitou o Recorrente de, oportunamente, nesta instância (Tribunal superior), expor, aditar ou complementar, as razões de facto e de Direito sobre a questão (substantiva) que veio a ser apreciada pelo Acórdão recorrido, desde logo porque o ponto aditado à matéria de facto veio a revelar-se central na decisão final que veio a ser proferida;
b. Constatando-se que a omissão de notificação das partes (in casu, do Recorrente), nos termos e para os efeitos do número 3 do artigo 665.° do Código de Processo Civil, ex vi alínea e) do artigo 2.° do Código de Procedimento e de Processo Tributário, influiu no exame e na decisão da causa, na medida em que na mesma não se atenderam aos potenciais argumentos dos intervenientes processuais relativos à inserção de um novo facto à matéria dada como provada, numa ótica de contraditório, conclui-se que o Acórdão recorrido padece de irregularidade grave, configuradora de uma nulidade processual, com consequências anulatórias dos termos subsequentes a tal omissão e dela absolutamente dependentes, nos termos dos artigos 195.° e 199.° do Código de Processo Civil (ex vi artigo 2.°, alínea e) do Código de Procedimento e de Processo Tributário);
c. Da análise da Acórdão recorrido verifica-se a existência de uma contradição entre os fundamentos da decisão - designadamente os constantes da sentença de 1^a Instância e adotados pelo Acórdão recorrido, porquanto considerando-se que apenas em 2001 o Recorrente tratou as operações como tributáveis (razão pela qual anulou a faturação emitida em 1999, emitiu as respetivas notas de crédito e emitiu novas faturas), jamais poderia considerar-se que o montante deduzido em 2000 já o tinha sido em relação ao exercício de 1999 - e a própria decisão, razão pela qual o Acórdão recorrido padece do vício de nulidade, nos termos da alínea c) do número 1 do artigo 615.° do Código de Processo Civil, ex vi número 1 do artigo 666 ^o do Código de Processo Civil e alínea e) do artigo 2.° do Código de Procedimento e de Processo Tributário;;
d. Ou seja, se se provou que apenas “em 2001” o Recorrente passou a tratar as operações em análise como “tributáveis”, passando a liquidar o IVA inerente, tal significa que até a essa data, mormente em 1999, as operações não eram tratadas como tal e, portanto, não haveria imposto a deduzir, pelo que, ao concluir que “o montante do imposto deduzido em 2001, já o tinha sido em relação ao exercício de 1999”, o Acórdão recorrido mostra uma clara contradição com o fundamento que ele próprio vai buscar à sentença do Tribunal de 1.ª instância e do próprio relatório de inspeção, constante do P.A.T.;
e. A falta de reenvio prejudicial para o Tribunal de Justiça da União Europeia antes da prolação da decisão, determina que o Acórdão recorrido padeça de irregularidade grave, configuradora de uma nulidade processual, com consequências anulatórias dos termos subsequentes a tal omissão e dela absolutamente dependentes, nos termos do artigo 195.° do Código de Processo Civil (ex vi alínea e) do artigo 2.° do Código de Procedimento e de Processo Tributário) e, ainda, viole manifestamente o artigo 267.° do Tratado de Funcionamento da União Europeia e do artigo 8.° da Constituição da República Portuguesa, o qual consagra o princípio do primado do direito internacional sobre o direito interno;
f. De acordo com a interpretação do Supremo Tribunal Administrativo quanto a cada um dos requisitos legais previstos número 1 do artigo 285.° do Código de Procedimento e de Processo Tributário para a admissão do Recurso de Revista quanto a uma decisão de mérito emanada pelo Tribunal Central Administrativo, verifica-se que, revestindo as questões em apreço nos autos uma relevância manifestamente prática, em atenção à suscetibilidade da questão controvertida de se expandir para além dos limites da situação singular, independentemente da sua relevância teórica, resultando da mesma a possibilidade de repetição da questão noutros casos e da necessidade de garantir a uniformização do direito pela instância de cúpula do sistema judicial tributário, estão reunidos os pressupostos para o conhecimento do mérito do presente Recurso de Revista;
g. No que concerne à questão da caducidade do direito à liquidação de IVA e dos juros compensatórios, por ilegal (e inconstitucional) a aplicação ao caso concreto do número 4 do artigo 45.° da Lei Geral Tributária, na redação da Lei n.° 32-B/2002, de 30 de dezembro, o Recorrente entende que a redação conferida pela Lei n.° 32-B/2002, de 30 de dezembro, ao número 4 do artigo 45.° da Lei Geral Tributária apenas se aplica aos factos tributários que ocorram após 1 de janeiro de 2003, inclusive e, nunca, a factos tributários anteriores àquela data, quer porque é este o regime que decorre da lei ordinária aplicável, quer porque, ainda que outro fosse tal regime, se verificaria a inconstitucionalidade resultante da violação do princípio de proibição da retroatividade, previsto nos números 2 e 3 do artigo 103.° da Constituição da República Portuguesa, e do princípio da segurança jurídica implícito no artigo 2.° da Constituição da República Portuguesa;
h. Ao aplicar a um prazo em curso uma lei fiscal nova - que, por ser desfavorável ao contribuinte, apenas terá efeitos para o futuro - o Acórdão recorrido viola, de forma intolerável, os citados preceitos constitucionais supra mencionados, concluindo-se que “as instâncias [trataram] a matéria de forma ostensivamente errada ou juridicamente insustentável, sendo objectivamente útil a intervenção do STA na qualidade de órgão de regulação do sistema”, verificando-se, assim, estar preenchido o segundo requisito a que alude a 2^a parte do número 1 do artigo 285.° do Código de Procedimento e de Processo Tributário (necessidade de garantir a melhor aplicação do direito) para efeito de admissão do Recurso de Revista;
i. A questão subjacente ao presente recurso - para além de pôr em confronto decisões do próprio Supremo Tribunal Administrativo - não tem uma natureza meramente casuística, sendo previsível que a sua solução tenha, ou possa vir a ter, repercussões noutras situações, dada a sua abrangência, que de facto é extensível a todas as situações em que a Autoridade Tributária emanou liquidações de IVA, relativas a períodos anteriores a 1 de janeiro de 2003, aproveitando o “novo” prazo de caducidade instituído no número 4 do artigo 45.° da Lei Geral Tributária, pela n.° 32-B/2002, de 30 de dezembro, estando, portanto, verificado o requisito da relevância social fundamental da referida questão a que alude a 1“ parte do número 1 do artigo 285.° do Código de Procedimento e de Processo Tributário, pelo que, estando preenchidos, in casu, os pressupostos legais para a admissão do presente Recurso de Revista, deverá o mesmo ser admitido por Vossas Excelências;
j. No que respeita à fixação da força probatória do Relatório de Inspeção Tributária e à necessidade de apreciação da prova produzida nos autos, cumpre referir que, não obstante o Relatório de Inspeção Tributária seja um documento autêntico e, portanto, prove a verdade dos factos que nele são atestados com base nas próprias perceções do documentador (cfr. 2.“ parte do número 1 do artigo 371.° do Código Civil), a realidade é que não garante - nem podia jamais garantir - que tais factos correspondem à realidade, uma vez que o documentador (in casu, os funcionários da inspeção tributária) não estiveram envolvidos na operação em causa, tendo-se limitado à sua análise, a posteriori;
k. O ponto C. da matéria dada como provada da sentença de 1.ª Instância, apenas permitiria ao Tribunal recorrido extrair que o mesmo havia dado como provado que “aquele” é o teor conclusivo do Relatório de Inspeção - e não outro qualquer. Mas não permitiria concluir que aquelas conclusões são uma verdade universal e insofismável, desde logo porque ao longo do seu petitório o aqui Recorrente a impugnou em toda a linha, constatando-se, portanto que, não poderia o Tribunal a quo concluir como fez, de que a Recorrente aceitou o que havia sido alegado no Relatório. Uma coisa é não impugnar o facto de que “aquele” é o teor do Relatório (pois caso contrário restaria a arguição da falsidade do documento - que não se concebe neste caso); coisa distinta é daqui extrair que se aceitam os factos relatados no mesmo documento;
l. No caso em apreço e atenta a alegação (e prova) efetuada nos presentes autos, é por demais evidente que não se verificou qualquer duplicação de dedução de IVA, pelo que ao dar relevância apenas e tão só ao teor material do Relatório de Inspeção - fixando-lhe uma força probatória (plena) que o mesmo não tem e não valorizando a alegação e prova produzidas em sentido contrário pelo Recorrente -, ignorando completamente a alegação e prova junta aos autos pelo Recorrente, o Tribunal recorrido incorreu numa violação de lei processual (i.e., a obrigação de apreciar toda a prova que lhe é submetida pelas partes);
m. No caso em análise, está-se perante uma questão em que se denota a manifesta necessidade e utilidade de intervenção do Supremo Tribunal Administrativo, dada a evidente forma errada e juridicamente insustentável com que o Tribunal a quo tratou a relevante matéria aqui em apreço - relacionada com a apreciação da prova submetida a escrutínio judicial e, ainda, com a força probatória (plena) fixada quanto ao teor e conclusões do Relatório de Inspeção Tributária, temas cuja importância é manifesta para a boa aplicação do direito, neste e noutros casos -, verificando-se estar preenchido o segundo requisito a que alude a 2.^a parte do número 1 do artigo 285.° do Código de Procedimento e de Processo Tributário (necessidade de garantir a melhor aplicação do direito) para efeito de admissão do Recurso de Revista, interposto para o Supremo Tribunal Administrativo;
n. A questão decidenda apresenta, igualmente, “contornos indiciadores de que a solução pode constituir uma orientação para a apreciação de outros casos, (...) [pelo] que a utilidade da decisão extravasa os limites do caso concreto das partes envolvidas no litígio’, sendo que “não se conhece pronúncia do STA sobre a matéria”, concluindo-se, assim, estar-se perante uma questão que pela sua relevância jurídica se reveste de importância fundamental, verificando-se estar preenchido o requisito a que alude a 1“ parte do número 1 do artigo 285.° do Código de Procedimento e de Processo Tributário para efeito de admissão do Recurso de Revista, pelo que deverá o mesmo ser admitido por Vossas Excelências;
o. No que concerne à obrigatoriedade de o Tribunal Central Administrativo Sul proceder ao reenvio prejudicial para o Tribunal de Justiça da União Europeia, nos termos do § 3 do artigo 267.° do Tratado de Funcionamento da União Europeia, verifica-se, uma vez mais que se está perante uma questão que apresenta “contornos indiciadores de que a solução pode constituir uma orientação para a apreciação de outros casos, (...) [pelo] que a utilidade da decisão extravasa os limites do caso concreto das partes envolvidas no litígio" e em que “não se conhece pronúncia do STA sobre a matéria”, pelo que, mais uma vez mais, se está perante uma questão que, pela sua relevância jurídica se reveste de importância fundamental, concluindo-se estar preenchido o requisito a que alude a 1.^aparte do número 1 do artigo 285.° do Código de Procedimento e de Processo Tributário para efeito de admissão do Recurso de Revista, pelo que deverá o mesmo ser admitido por Vossas Excelências;
p. Quanto aos fundamentos do presente Recurso, pretende o Recorrente demonstrar, com o presente recurso, que o Acórdão recorrido falece quanto ao seu mérito, com base nos seguintes argumentos:
(a) A caducidade do direito à liquidação de IVA e dos juros compensatórios, por referência ao período de fevereiro de 2001, em virtude de não ser aplicável ao caso em análise o número 4 do artigo 45.° da Lei Geral Tributária, na redação da Lei n.° 32-B/2002, de 30 de dezembro;
(b) A violação de lei processual, por parte do Tribunal recorrido, ao fixar indevidamente a força probatória do Relatório de Inspeção Tributária e ao não apreciar a prova produzida nos autos pelo Recorrente;
(c) A obrigatoriedade de o Tribunal Central Administrativo Sul proceder ao reenvio prejudicial para o Tribunal de Justiça da União Europeia, nos termos do § 3 do artigo 267.° do Tratado de Funcionamento da União Europeia.
q. O IVA é um imposto de obrigação única, pelo que no caso concreto é aplicável, quanto à contagem do prazo de caducidade, o disposto no artigo 45.°, número 4 da Lei Geral Tributária, na redação anterior à entrada em vigor da alteração introduzida pela Lei n.° 32-B/2002, de 30 de Dezembro, verificando-se que o termo inicial para a contagem do referido prazo ocorreu no primeiro dia seguinte ao termo do período tributário em referência, i.e., em 1 de março de 2001;
r. Verificando-se que as liquidações de IVA e dos respetivos juros compensatórios foram emanadas em 16 de dezembro de 2005, tendo sido notificadas ao Recorrente após essa data (em 28 de dezembro de 2005), conclui-se que à data da notificação se encontrava já caducado o respetivo direito à liquidação, facto ocorrido em 28 de fevereiro de 2005, quatro anos contados da referida data (1 de março de 2001);
s. De acordo com o princípio geral traduzido no número 1 do artigo 12.° da Lei Geral Tributária e no artigo 12.° do Código Civil, a lei nova não se aplica a factos passados. A aplicação do novo prazo de caducidade a factos tributários ocorridos antes do início da vigência da nova lei traduziria assim a retroatividade de normas, proibida pelo número 1 do artigo 12.° da Lei Geral Tributária e no artigo 12.° do Código Civil;
t. O artigo 43.° da Lei n.° 32-B/2002, de 30 de dezembro, ao alterar a redação e o regime constante do artigo 45.° da Lei Geral Tributária (preceito que estabelece o regime da caducidade das dívidas tributárias), sem estabelecer normas transitórias relativamente à aplicação do número 4 do referido artigo (introduzido por esta nova Lei) aos prazos de caducidade em curso, viola o princípio da proibição da aplicação retroativa da lei fiscal, consagrado no artigo 103.° da Constituição da República Portuguesa.
u. Ainda que se entenda que da lei decorre que o novo prazo de caducidade é aplicável a factos tributários ocorridos em momento anterior ao do início da sua vigência, ainda assim as liquidações contestadas seriam ilegais, por, sendo a norma constante do artigo 45.° da Lei Geral Tributária uma norma sobre garantias dos contribuintes - pois limita no tempo o direito da administração tributária à liquidação de tributos -, a sua alteração com efeitos retroativos sempre seria proibida, sob pena de manifesta violação do princípio da não da retroatividade de lei fiscal previsto nos números 2 e 3 do artigo 103.° da Constituição da República Portuguesa, violando igualmente o princípio da segurança jurídica implícito no artigo 2.° da Constituição da República Portuguesa;
v. Qualquer interpretação normativa do número 4 do artigo 45.° da Lei Geral Tributária, na redação da Lei n.° 32-B/2002, de 30 de dezembro, no sentido de que o mesmo se aplica a factos tributários anteriores à data da sua entrada em vigor é inconstitucional por conter, nos termos acima enunciados, com o artigo 2.° e com os números 2 e 3 do artigo 103.° da Constituição da República Portuguesa, o que desde já se suscita nos termos e para os efeitos do número 2 do artigo 72.° da Lei do Tribunal Constitucional;
w. A utilização de uma doutrina de matriz civilista, sem prejuízo do respeito merece o Autor citado no Acórdão recorrido (BAPTISTA MACHADO) para justificar a aplicação do número 4 do artigo 45.° da Lei Geral Tributária, na redação da Lei n.° 32-B/2002, de 30 de dezembro, a factos tributários anteriores à data da sua entrada em vigor, não colhe em sede tributária e não deve ser aplicada ao caso sub judice, na medida em que, não só não se verifica qualquer vazio legal em sede tributária (que urja suprir com regras de outros ramos de direito), como, ainda que se mostrasse necessário recorrer ao direito civil, a referida doutrina ignora os princípios constitucionais da não retroactividade da lei fiscal e da segurança jurídica consagrados no artigo 2.° e nos números 2 e 3 do artigo 103.°, da Constituição da República Portuguesa;
x. Ao aplicar a um prazo em curso uma lei fiscal nova - que, por ser desfavorável ao contribuinte, apenas terá efeitos para o futuro - o Acórdão recorrido viola, de forma intolerável, os citados preceitos constitucionais supra mencionados, devendo a posição sufragada pelo Tribunal a quo ser revogada e ser substituída por nova decisão que reconheça que o número 4 do artigo 45.° da Lei Geral Tributária, na redação preconizada pela Lei n.° 32-B/2002, de 30 de dezembro não é aplicada a factos tributários anteriores à sua entrada em vigor (1 de janeiro de 2003) e, em consequência, declarar a caducidade das liquidações de IVA e respetivos juros compensatórios, referentes ao período de fevereiro de 2001, por não terem sido notificadas até ao dia 28 de fevereiro de 2005;
y. Contrariamente ao decidido pelo Tribunal recorrido, ficou cabalmente demonstrado que que não ocorreu qualquer duplicação do IVA deduzido pelo Recorrente, uma vez que aquela duplicação só poderia ter ocorrido se, do erro cometido pelo Recorrente no preenchimento da declaração apresentada por referência a fevereiro de 2001 tivesse resultado simultaneamente a utilização do crédito cujo direito lhe foi reconhecido e a duplicação do IVA deduzido, o que não aconteceu;
z. O erro declarativo cometido pelo Recorrente na declaração de fevereiro de 2001 não determinou a entrega nos cofres do Estado de qualquer montante de imposto inferior ao devido, antes determinando que a utilização aí efetuada não tivesse sido reconhecida com tal pela Autoridade Tributária do que resultou (i) a (devida) caducidade de créditos num valor global de € 8.065.019,92, por em termos declarativos o valor do crédito não ter sido inscrito (utilizado) no campo correto (campo 81), e (ii) a (pelo exposto, indevida) correção e emissão das liquidação de IVA impugnada, no valor de € 8.065.019,92, por em termos declarativos ter sido incorretamente inscrito (deduzido) como um valor de IVA relativo a operações do período;
aa. Ao contrário do invocado pelo Tribunal recorrido - de que “[o] recorrente não impugna a matéria de facto assente. Do probatório resulta o que o IVA deduzido na declaração de 2001 já havia sido deduzido na declaração de 1999 (RIT, ponto 1.31.1.3.)" (cfr. página 14 da decisão recorrida) - verifica-se que Recorrente impugnou, ao longo de todo o processo, as conclusões subjacentes ao Relatório de Inspeção Tributária, o que, aliás, decorre da natureza do próprio processo impugnatório, porquanto, ao impugnar um ato tributário (in casu, as liquidações de IVA) que tem subjacente uma fundamentação e um iter cognoscitivo da Autoridade Tributária, se está, igualmente, a impugnar todos os atos subjacentes (e que determinaram) ao referido ato tributário, onde, naturalmente, se inclui o Relatório de Inspeção Tributária;
bb. Ao reproduzir na íntegra as conclusões da Autoridade Tributária constantes do Relatório de Inspeção, o Tribunal de 1.^a Instância apenas deu como provado que foram aquelas (e não outras) as conclusões, i.e. os motivos subjacentes às correções propostas - as quais estiveram na origem das liquidações adicionais de IVA emanadas pela Autoridade Tributária e contestadas pelo Recorrente - e não a veracidade das mesmas, pelo que o ponto C. da matéria dada como provada da sentença de 1^a Instância, apenas permitiria ao Tribunal recorrido extrair que o mesmo havia dado como provado que “aquele” é o teor conclusivo do Relatório de Inspeção - e não outro qualquer;
cc. Não obstante o Relatório de Inspeção Tributária seja um documento autêntico e, portanto, prove a verdade dos factos que nele são atestados com base nas próprias perceções do documentador (cfr. 2 ^a parte do número 1 do artigo 371.° do Código Civil), a realidade é que não garante - nem podia jamais garantir - que tais factos correspondem à realidade, uma vez que o documentador (in casu, os funcionários da inspeção tributária) não estiveram envolvidos na operação em causa, tendo-se limitado à sua análise, a posteriori;
dd. No caso em apreço e atenta a alegação (e prova) efetuada nos presentes autos, é por demais evidente que não se verificou qualquer duplicação de dedução de IVA, pelo que ao dar relevância apenas e tão só ao teor do Relatório de Inspeção - fixando-lhe uma força probatória (plena) que o mesmo não tem e não valorizando a alegação e prova produzidas em sentido contrário pelo Recorrente -, ignorando-as, o Tribunal recorrido, sem prejuízo do disposto no do número 5 do artigo 607.° do Código de Processo Civil, aplicável ex vi pela alínea e) do artigo 2.° do Código de Procedimento e de Processo Tributário, incorreu numa violação de lei processual (i.e., a obrigação de apreciar toda a prova que lhe é submetida pelas partes);
ee. Na apreciação da questão decidenda não pode (nem deve) o Tribunal dar prevalência às conclusões da Autoridade Tributária, constantes do Relatório de Inspeção Tributária, em detrimento da alegação (e prova) efetuada pelos sujeitos passivos, sob pena de fixar (indevidamente) uma força probatória plena que o mesmo não tem e, desta forma, impedir a prova (por qualquer meio em Direito admitido) de que as conclusões ali retiradas por parte dos funcionários da Autoridade Tributária não correspondem à realidade factual;
ff. Com exceção das situações em que a Lei exige a prova plena, verifica-se que a prova pode ser realizada - e complementada - de diversas formas, pelo que, não considerar tout court a prova e alegação apresentada pelo Recorrente para demonstrar que não se verificou, no caso em análise, qualquer duplicação da dedução do IVA, determinou que o Tribunal recorrido incorresse na violação de lei processual, situação que teve uma repercussão direta na decisão do pleito e, em consequência, conduziu à improcedência da Impugnação Judicial deduzida pelo Recorrente, com todas as consequências legais daí decorrentes;
gg. Nessa medida, deve a posição sufragada pelo Tribunal a quo ser revogada e substituída por nova decisão que reconheça que aquele Tribunal, ao fixar indevidamente uma força probatória (plena) ao teor do Relatório de Inspeção Tributária e ao desconsiderar em absoluto a prova produzida nos autos pelo Recorrente para atestar a inexistência de qualquer duplicação da dedução do IVA, incorreu numa violação de lei processual, no que concerne à força probatória de determinado documento e à obrigação de o Tribunal apreciar criticamente toda a prova que lhe é submetida pelas partes, como acima alegado;
hh. Verificando-se que Relatório de Inspeção Tributária não tem a força probatória plena que o Tribunal a quo lhe deu e, bem assim, que não se verificou qualquer duplicação da dedução do IVA - pelos motivos supra expostos - não poderá ser limitado o direito à dedução do IVA;
ii. Ao impedir-se a dedução do IVA com base numa alegada duplicação da dedução - que, como se viu, não se verificou, na medida em que um erro formal declarativo determinou que a utilização do crédito do IVA, inicialmente concedida pela Autoridade Tributária, não fosse, posteriormente reconhecida, determinando a (devida) caducidade de créditos num valor global de € 8.065.019,92, por em termos declarativos o valor do crédito não ter sido inscrito (utilizado) no campo correto (campo 81) -, está-se, na realidade, a denegar o direito material ao crédito de imposto, por via de uma sobrevalorização de um erro formal, o que é inadmissível à luz do direito interno (incluindo a Constituição da República Portuguesa) e do direito da União Europeia;
jj. À luz da jurisprudência referida no presente Recurso, que aplica o direito da União Europeia que, nos termos do artigo 8.° da Constituição da República Portuguesa, prevalece sobre a legislação infraconstitucional, materializando-se na esfera do Recorrente um crédito de IVA emergente da dedução, válida e tempestiva, de IVA incorrido no ano 1999 - o que, de resto, não foi questionado pela Autoridade Tributária - assiste-lhe, concomitantemente, o direito à respetiva utilização, independentemente de questões formais associadas ao procedimento declarativo na prática seguido;
kk. Nessa medida, deve a posição sufragada pelo Tribunal a quo ser revogada e substituída por nova decisão que reconheça existir na esfera do Recorrente um crédito de IVA emergente da dedução, válida e tempestiva, de IVA incorrido no ano 1999 e, em consequência, ser procedente a Impugnação Judicial apresentada;
ll. As decisões proferidas pelo Tribunal Central Administrativo apenas são impugnáveis para o Supremo Tribunal Administrativo através de Recurso de Revista, cuja admissão depende de apreciação preliminar e sumária de caráter qualitativo (questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental ou necessidade de melhor aplicação do direito), configurada nos números 1 e 5 do artigo 285.° do Código de Procedimento e de Processo Tributário, como decisão discricionária de aceitação da competência pelo Supremo Tribunal Administrativo;
mm. O Recorrente entende que o facto de a admissão do Recurso de Revista depender de uma apreciação a efetuar pelo Supremo Tribunal Administrativo - que, como é sobejamente conhecido tem um crivo muito rigoroso, pelo que há uma percentagem ínfima de admissões de Recurso de Revista -, limita a possibilidade (efetiva) de Recurso, pelo que o reenvio prejudicial é obrigatório, nestes casos, para o Tribunal Central Administrativo, nos termos do § 3° do artigo 267.° do Tratado de Funcionamento da União Europeia;
nn. Também a eventual impossibilidade de o Supremo Tribunal Administrativo conhecer do mérito da factualidade subjacente ao presente processo - e, sem prejuízo das situações em que esse conhecimento é admitido, no caso concreto, com vista à aplicação de uma melhor solução de direito e nas situações o Tribunal a quo fixou indevidamente a força de determinado meio de prova -, determina uma forte limitação da possibilidade do Recurso quanto a essa matéria de facto (muitas vezes relevante), pelo que, na ótica do Recorrente, o Tribunal Central Administrativo Sul - que veio a indeferir a pretensão do Recorrente - estava adstrito a ordenar o reenvio prejudicial para o Tribunal de Justiça da União Europeia (cfr. § 3° do artigo 267.° do Tratado de Funcionamento da União Europeia);
oo. Nessa medida, deve a posição sufragada pelo Tribunal a quo ser revogada e substituída por nova decisão que reconheça que, em face da limitação (legal) da possibilidade de interposição de recurso para o Supremo Tribunal Administrativo e, nas situações em que, estando em causa matérias de direito europeu, o Tribunal Central Administrativo Sul indefere a pretensão do Recorrente, deverá este Tribunal ser adstrito a ordenar o reenvio prejudicial para o Tribunal de Justiça da União Europeia, nos termos do § 3° do artigo 267.° do Tratado de Funcionamento da União Europeia;
pp. Para o caso de subsistirem dúvidas na esfera do Tribunal sobre a interpretação das normas por esta invocadas nesta ação ou, ainda, se entenda que, em face dos poderes cognoscitivos do Supremo Tribunal Administrativo, o presente Recurso, não poderá ser conhecido nesta sede, solicita-se, ad cautelem, a suspensão da instância e o correspondente reenvio prejudicial ao Tribunal de Justiça da União Europeia, nos termos do artigo 267.° do Tratado de Funcionamento da União Europeia, por forma a que esta instância europeia se pronuncie sobre a compatibilidade da interpretação proposta pela Autoridade Tributária portuguesa com os princípios e normas que constituem o sistema comum do IVA, designadamente se:
- A recusa por parte da Autoridade Tributária do direito à utilização do crédito de IVA pelo sujeito passivo, em virtude de incorreção cometida nos campos preenchidos, para o efeito, na declaração periódica de IVA, sem que, todavia, tal procedimento tenha suscitado qualquer alteração, em termos aritméticos, do valor da prestação tributária devida ao Estado, derivando esse crédito de IVA do exercício tempestivo do direito à dedução, reconhecido na conta corrente do sujeito passivo e constante do sistema informático da Autoridade, põe em causa o exercício do direito à dedução previsto nos artigos 17.° e 18.° da Sexta Diretiva do IVA (77/388/CEE, do Conselho, de 17 de maio de 1977) ou torna excessivamente difícil esse exercício, em violação do princípio geral de direito europeu da proporcionalidade?»
As Conclusões terminam com o pedido de que o recurso seja julgado procedente, por provado, “sendo anulado o Acórdão recorrido, por ilegal, e substituído por outro que julgue totalmente procedente a Impugnação Judicial apresentada pelo Recorrente”. É ainda requerido que seja ordenada «a dispensa do pagamento do remanescente da taxa de justiça, nos termos do número 7 do artigo 6.° do Regulamento das Custas Processuais (e dos princípios constitucionais da proporcionalidade, da igualdade, do acesso ao direito e da garantia da tutela jurisdicional efetiva), em todas as Instâncias, tudo com as legais consequências».

A Fazenda Pública não contra-alegou.

II – Enquadramento
2.1. Está em causa recurso de revista do acórdão proferido por este TCAS que negou provimento ao recurso jurisdicional interposto contra a sentença que havia julgado improcedente a impugnação judicial.
Uma vez que são suscitadas nulidades em relação ao Acórdão em crise, cumpre das mesmas conhecer e decidir.
2.2. O recorrente invoca contra o Acórdão sob censura as nulidades seguintes:
i) nulidade processual, por preterição do princípio do contraditório, porquanto o tribunal recorrido procedeu à determinação da matéria de facto, sem ouvir a partes, em sede de alegações complementares (artigo 665.º/3, do CPC).
ii) nulidade por contradição entre os fundamentos e a decisão, porquanto considerando-se que apenas em 2001 o Recorrente tratou as operações como tributáveis (razão pela qual anulou a faturação emitida em 1999, emitiu as respetivas notas de crédito e emitiu novas faturas), jamais poderia considerar-se que o montante deduzido em 2001 já o tinha sido em relação ao exercício de 1999.
iii) Nulidade processual, por falta de reenvio prejudicial para o Tribunal de Justiça da União Europeia.
2.3. No que respeita à nulidade processual referida em i), o recorrente considera que o tribunal recorrido devia ter observado o contraditório prévio, antes de proceder ao aditamento à matéria de facto. Está em causa o aditamento correspondente à alínea J), da qual consta o seguinte: «As liquidações referidas em D), foram notificadas por meio de ofício de 20.12.2005 – fls. 30/31». Invoca o disposto nos artigos 665.º, 195 e 199.º do CPC.
Apreciação. A este propósito, cumpre referir que o preceito do artigo 665.º, n.º 2, do CPC, determina que, «[s]e o tribunal recorrido tiver deixado de conhecer certas questões, designadamente por as considerar prejudicadas pela solução dada ao litígio, a Relação, se entender que a apelação procede e nada obsta à apreciação daquelas, delas conhece no mesmo acórdão em que revogar a decisão recorrida, sempre que disponha dos elementos necessários». O n.º 3 estatui que «[o] relator, antes de ser proferida decisão, ouve cada uma das partes, pelo prazo de 10 dias».
Cumpre referir que o aditamento à matéria de facto em apreço resulta dos documentos constantes dos autos e indicados na alínea do probatório e que a posição assumida pelo recorrente, no decurso dos autos, confirma a veracidade do quesito aditado.
No artigo 42.º da petição inicial da impugnação (reiterado nas alegações de recurso jurisdicional interposto junto deste TCAS – ponto 2), o recorrente afirma que «as liquidações foram emanadas em 16.12.2005 (conforme consta do documento) e, em consequência, notificadas ao impugnante após essa data (apenas em 28.12.2005), ou seja, após 28.02.2005».
Estatui o artigo 5.º, n.º 3, do CPC, que «[o] juiz deve observar e fazer cumprir, ao longo de todo o processo, o princípio do contraditório, não lhe sendo lícito, salvo caso de manifesta desnecessidade, decidir questões de direito e de facto, mesmo que de conhecimento oficioso, sem que as partes tenham tido a possibilidade de sobre elas se pronunciarem». O princípio do contraditório é de entender como «garantia da participação efectiva das partes no desenvolvimento do litígio, mediante a possibilidade de, em plena igualdade, influírem em todos os elementos (factos, provas, questões de direito) que se encontrem em ligação com o objecto da causa e que em qualquer fase do processo apareçam como potencialmente relevantes para a decisão» José Lebre de Freitas, Introdução ao Processo Civil, Conceitos e Princípios…. cit., pp. 108/109. . O princípio do contraditório implica, pois, «não apenas o direito ao conhecimento e pronúncia sobre todos os elementos susceptíveis de influenciar a decisão, carreados para o processo pela contraparte (contraditório horizontal), mas ainda que ambas as partes possam influenciar a decisão da causa, pronunciando-se sobre todos os elementos (factuais, probatórios) e sobre todas as questões de direito implicados no juízo decisório, também quando o seu relevo decorra da actividade oficiosa do tribunal (contraditório vertical)» Lucinda D. Dias da Silva, Processo Cautelar Comum, Princípio do contraditório e dispensa de audição prévia do requerido…, cit., p. 84..
No caso em apreço, o tribunal recorrido aditou ao probatório o quesito em referência, atendendo aos elementos constantes dos autos, bem como à posição assumida pelas partes nos autos e que não é objecto de contestação pelas mesmas. Recorde-se que o recorrente afirmou que as liquidações foram emanadas em 16.12.2005 (conforme consta do documento) e, em consequência, notificadas ao impugnante/recorrente após essa data (apenas em 28.12.2005), ou seja, após 28.02.2005. Ideia retomada na asserção constante do elemento aditado de que «as liquidações foram notificadas por meio de ofício de 20.12.2005». Nesta medida, a audição prévia das partes sobre questão já dirimida pelas mesmas nos autos ficou devidamente assegurada nos autos.
Em face do exposto, impõe-se concluir que o aresto impugnado não incorreu na invocada preterição do princípio do contraditório.
Motivo porque se julgar improcedente a presente imputação.
2.4. O recorrente impugna o acórdão em apreço, invocando o desvalor da nulidade, por vício de contradição entre os fundamentos e a decisão. Afirma que «se se provou que apenas “em 2001” o Recorrente passou a tratar as operações em análise como “tributáveis”, passando a liquidar o IVA inerente, tal significa que até a essa data, mormente em 1999, as operações não eram tratadas como tal e, portanto, não haveria imposto a deduzir, pelo que, ao concluir que “o montante do imposto deduzido em 2001, já o tinha sido em relação ao exercício de 1999”, o Acórdão recorrido mostra uma clara contradição com o fundamento que ele próprio vai buscar à sentença do Tribunal de 1.ª instância e do próprio relatório de inspeção, constante do P.A.T.».
Apreciação. Nos termos do artigo 615.º/1/c), do CPC, «É nula a sentença quando: // Os fundamentos estejam em oposição com a decisão ou ocorra alguma ambiguidade ou obscuridade que torne a decisão ininteligível».
«A oposição (entre os fundamentos e a decisão) referida na alínea c) do n.º 1 do [artigo 615.º] do Código do Processo Civil só existe quando há contradição real entre os fundamentos e a decisão e não às hipóteses de contradição aparente, ou seja, quando existe um vício real no raciocínio do julgador: a fundamentação aponta num sentido; a decisão segue caminho oposto ou, pelo menos, direcção diferente» Acórdão do STJ, de 06.05.2004, P. 04B1409.. «O vício de nulidade a que se reporta a alínea c) do nº 1 do artigo 668º e o artigo 716º, n.º 1, do Código de Processo Civil é o que ocorre quanto os fundamentos de facto e de direito invocados conduzirem logicamente ao resultado oposto àquele que integra o respectivo segmento decisório» Acórdão do STJ, de 30.09.2004, P. 04B2894.
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No acórdão questionado afirma-se o seguinte:
«Do probatório resulta que o IVA deduzido na declaração de 2001 já havia sido deduzido na declaração de 1999 (RIT, ponto I.31.1.3.).
O recorrente invoca o direito à dedução do imposto suportado como trave mestra do sistema de crédito do imposto, no plano do direito europeu. Sucede, porém, que tal argumentação não é de julgar procedente. É que o direito à dedução pressupõe que o mesmo tenha sido suportado pelo sujeito passivo na aquisição de bens ou serviços necessários à formação da base tributária em IVA (artigo 20.º do CIVA). O que manifestamente não é o caso dos autos, dado que o montante do imposto deduzido em 2001, já o tinha sido em relação ao exercício de 1999».
Em face do exposto, o alegado vício lógico do acórdão em causa não se comprova. O acórdão concluiu no sentido de que a liquidação impugnada não enferma do erro nos pressupostos que lhe é assacado, considerando os factos dados como provados. Pelo que não existe a imputada contradição entre os fundamentos e a conclusão.
Motivo porque se impõe julgar improcedente a presente imputação.
2.5. O recorrente invoca que o acórdão em referência incorreu em nulidade processual, por alegada preterição da obrigação de reenvio prejudicial para o Tribunal de Justiça da União Europeia. Considera violados os preceitos do artigo 195.º do CPC, 267.º do Tratado sobre o Funcionamento da União Europeia e 8.º da Constituição da República Portuguesa.
Apreciação. O artigo 267.º (ex artigo 234.º) Publicado no JOUE, 26.10.2012, https://eur-lex.europa.eu/legal-content/PT/TXT/?uri=celex%3A12012E%2FTXT do Tratado sobre o Funcionamento da União Europeia [TFUE] estabelece que «[s]empre que uma questão [sobre a interpretação do Direito Europeu] seja suscitada em processo pendente perante um órgão jurisdicional nacional cujas decisões não sejam suscetíveis de recurso judicial previsto no direito interno, esse órgão é obrigado a submeter a questão ao Tribunal».
Sobre a obrigação do reenvio prejudicial, o TJUE, no Acórdão de 09.09.2015, proferido no Processo n.º C-160/14, teve ocasião de sublinhar que: «a verdade é que, quando não exista recurso judicial de direito interno da decisão de um órgão jurisdicional nacional, este é, em princípio, obrigado a submeter uma questão ao Tribunal de Justiça, em conformidade com o artigo 267.°, terceiro parágrafo, TFUE, quando uma questão relativa à interpretação do direito da União seja suscitada perante esse órgão jurisdicional. // Quanto ao alcance da referida obrigação, decorre de jurisprudência consolidada desde a prolação do acórdão Cilfit e o. (283/81, EU:C:1982:335) que um órgão jurisdicional cujas decisões não sejam suscetíveis de recurso judicial de direito interno é obrigado, sempre que uma questão de direito da União seja suscitada perante si, a cumprir a sua obrigação de reenvio, a menos que conclua que a questão suscitada não é pertinente ou que a disposição do direito da União em causa foi já objeto de interpretação por parte do Tribunal de Justiça ou que a correta aplicação do direito da União se impõe com tal evidência que não dê lugar a qualquer dúvida razoável. // O Tribunal de Justiça precisou ainda que a existência de tal eventualidade deve ser avaliada em função das características próprias do direito da União, das dificuldades particulares de que a sua interpretação se reveste e do risco de surgirem divergências jurisprudenciais no interior da União (acórdão Intermodal Transports, C-495/03, EU:C:2005:552, n.°33)» Acórdão do TJUE, de 09.12.2015, P. C-160/14, §§37 a 39..
O alegado incumprimento da obrigação de reenvio para o TJUE dos presentes autos não constitui preterição de formalidade processual dado que depende de juízos de caráter material sobre a pertinência e a necessidade do mesmo, os quais contendem com o julgamento do mérito da causa. Pelo que a norma relativa às nulidades processuais do artigo 195.º do CPC não tem aplicação nesta sede. A invocada interpretação reiterada do Direito da União Europeia foi apreciada no ponto 2.2.5. do Acórdão recorrido. Mais se refere que a eventual preterição da obrigação de reenvio em exame será sempre sindicável através dos recursos jurisdicionais a interpor junto do STA, como sucede com presente recurso jurisdicional de revista.
Em face do exposto, impõe-se julgar improcedente a presente imputação.

DISPOSITIVO

Face ao exposto, acordam, em conferência, os juízes da secção de contencioso tributário deste Tribunal Central Administrativo Sul em julgar improcedente o presente incidente de nulidade de Acórdão.
Custas pelo recorrente, com taxa de justiça que se fixa em 2UC.
Registe.
Notifique.

Lisboa, 17/09/2020

(Jorge Cortês - Relator)

(1º. Adjunto)

(2º. Adjunto)