Acordão do Tribunal Central Administrativo

Acórdãos TCAS	Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul
Processo:	00908/03

Secção:	1.º JUÍZO LIQUIDATÁRIO


Data do Acordão:	06/27/2006

Relator:	CASIMIRO GONÇALVES

Descritores:	IVA REGIME ESPECIAL DE TRIBUTAÇÃO DOS BENS EM SEGUNDA MÃO OBJECTOS DE ARTE DE COLECÇÃO E ANTIGUIDADES

Sumário:	Só com a entrada em vigor do DL 199/96 de 18/10 (que aprovou o Regime Especial de Tributação dos Bens em Segunda Mão, Objectos de Arte, de Colecção e Antiguidades, visando transpor para o ordenamento jurídico interno a Directiva 94/5/CE, de 14/2/1994), de que faz parte, integrante o Regime Especial de Tributação de Bens em Segunda Mão, deixaram de estar sujeitas a IVA as aquisições intracomunitárias de bens em segunda mão, desde que satisfeitas as condições fixadas no art. 14° nº l do citado Regime.






Aditamento:

Decisão Texto Integral:

RELATÓRIO
1.1. V..., residente na Rua ..., ..., recorre da sentença que, proferida pelo M. Juiz do TT de Santarém, lhe julgou improcedente a impugnação deduzida contra as liquidações adicionais de IVA e juros compensatórios, referentes ao ano de 1995, no montante total de 1.954.878$00.

1.2. O recorrente alegou o recurso e termina formulando as Conclusões seguintes:
1ª. O id. adquiriu os carros a pessoas particulares no ano de 1995, num país da comunidade, nem o id. nem os vendedores agiram como sujeitos passivos.
2ª. De acordo com o RITI e instruções para aquele período, estas aquisições estão fora do campo de aplicação do IVA.
3ª. A tributação é devida no momento da transmissão dos carros, já em território nacional, aplicando-se o DL 504-G/85 (vulgo, margem).
4ª. Assim, o valor justo do imposto a liquidar, será o resultado da aplicação da respectiva taxa, pelo ganho na transacção (margem).
5ª. Estando fora do âmbito do RITI, o valor cobrado pela administração fiscal, além de não ser justo, não se enquadra em nenhum preceito legal.
Foram pois violadas, entre outras as seguintes disposições legais, alínea f) do nº 2 do Art. 16° do CIVA, DL 504-G/85 de 30/12, DL 290/92 de 28/12 e Arts. 103° e 104° da Constituição.
Pede a revogação da sentença e a procedência da impugnação.

1.3. Não foram apresentadas contra-alegações.

1.4. O MP emite Parecer no qual se pronuncia pelo não provimento do recurso.

1.5. Corridos os Vistos legais, cabe decidir.

FUNDAMENTOS
2.1. A sentença julgou provados os factos seguintes:
1. Ao abrigo da ordem de serviço nº 10.670 de 2/7/1997 da DF de Santarém, o impugnante, com relação ao ano de 1995, foi sujeito a exame externo de fiscalização, no seguimento do qual, com data de 29/9/1997, se produziu o relatório de fls. 14 a 18, que aqui se tem por reproduzido.
2. Os serviços de Fiscalização Tributária do Distrito de Santarém, após tal exame, concluíram, em sede de I VA, que:
- no ano de 1995, o impugnante havia adquirido três veículos automóveis ligeiros de passageiros usados, marca Mercedes - identif. a fls. 16 v., originários de Itália, tendo utilizado na passagem pela Alfândega (de Alverca) o estatuto de particular;
- no decurso desse mesmo ano de 1995, o impugnante vendeu os mesmos três veículos a “pessoas amigas”;
- o impugnante nunca se registou em sede de IVA ou IRS (categoria C), não possuindo, à data da fiscalização, quaisquer elementos de escrita.
3. No seguimento, tendo sido considerado estar-se perante uma aquisição intracomunitária, com base no conteúdo da respectiva nota de apuramento mod. 382, posto o valor aduaneiro dos veículos e o montante das vendas declaradas pelo impugnante, foi apurado em falta IVA no montante total de 1.436.281$00, para os 1°, 3° e 4° trimestres do ano de 1995.
4. Notificado do teor desta fixação de imposto em falta, apresentou, o impugnante, reclamação dirigida ao Sr. Presidente da Comissão Distrital de Revisão, nos termos e para os efeitos do art. 84° CPT, a qual, por decisão proferida a 10/8/1998, foi desatendida na totalidade, com a inerente manutenção do valor (1.436.281$00) anteriormente apurado e reputado em falta.
5. Com data de 20/10/1998, os competentes serviços da AF/AT efectuaram a liquidação adicional de IVA, nº 98302927, relativa ao ano de 1995, no montante de 1.436.281$00, bem como as de JC, dos 1°, 3° e 4° trimestres de 1995, nas importâncias de, respectivamente, 367.053$00, 92.433$00 e 59.111$00.
6. Os montantes das liquidações identificadas em 5., com termo do prazo de cobrança voluntária em 31/12/1998, foram pagos nesta data.
7. Em 12/11/1998, o impugnante apresentou reclamação graciosa versando estas mesmas liquidações adicionais de IVA e JC, a qual foi indeferida, por decisão notificada àquele a 20/7/1999.
8. Em 6/7/1998, o impugnante exercia funções no estabelecimento de Fátima do Banco Totta & Açores, sendo empregado da mesma instituição desde 1/3/1982.
9. Por declarações prestadas em 30/7/1997 ao agente de fiscalização, o impugnante indicou que vendeu as três viaturas em apreço após ter obtido a respectiva legalização e que as havia adquirido “para comercialização”. Mais referiu que não possuía os livros referidos no art. 50° do CIVA e que não tinha emitido qualquer documento aquando da venda das viaturas.

2.2. Quanto a factos não provados a sentença exarou:
«FACTOS NÃO PROVADOS:
Em ordem à decisão da causa nada mais se provou, sem prejuízo das conclusões e alegações jurídicas, vertidas na p.i.»

2.3. E em sede de fundamentação dos factos provados e não provados, a sentença exarou:
«Estes factos foram assumidos a partir do teor da informação de fls. 28/29 do apenso processo de reclamação graciosa e dos documentos disponíveis nestes autos, alguns supra, circunstancialmente, coligidos.»

3.1. Enunciando como questão a decidir (em face da alegação do impugnante no sentido de que só devia ter lugar a liquidação do IVA se as viaturas fossem novas ou este fosse sujeito passivo para efeitos de IVA), a de saber se, no caso, havia ou não lugar a tal liquidação, a sentença respondeu afirmativamente e julgou improcedente a impugnação.
Para tanto, fundamenta-se em que:
1) Quanto à sujeição a IVA:
Nos termos do art. 1° al. a) do DL 290/92 de 28/12 (vulgo, RITI), estão sujeitas a IVA “as aquisições intracomunitárias de bens efectuadas no território nacional, a título oneroso, por um sujeito passivo (...), agindo como tal, quando o vendedor for um sujeito passivo, agindo como tal, registado para efeitos de IVA noutro Estado membro (...)”. E tendo presente a expressão “território nacional”, do disposto no art. 8° do mesmo RITI, desde logo ressalta, da análise da coligida al. a), não ser feita aí qualquer distinção entre bens novos e bens em 2ª mão - cfr. Ac. STA de 7.6.2000, rec. 24.828.
- Só com a entrada em vigor do DL 199/96 de 18/10., de que faz parte, integrante o Regime Especial de Tributação de Bens em Segunda Mão (...), deixaram de estar sujeitas a IVA as aquisições intracomunitárias de bens em segunda mão, desde que satisfeitas as condições fixadas no art. 14° nº 1 do citado Regime.
- Ora, pela singela razão de que a aquisição das três viaturas usadas, levada a cabo pelo impugnante, ocorreu no ano de 1995 (bem como a sequente alienação), estava a mesma, na qualidade e condição de intracomunitária, sujeita a IVA.
- Com respeito à alegação de que o “regime especial de bens em segunda mão” não contempla qualquer penalidade pelo incumprimento de obrigações acessórias, o vindo de expender resolve as questões suscitadas pelo impugnante nos arts. 27° a 33° da p.i.
2) Quanto ao cálculo do imposto (uma vez que o impugnante não aceita o “cálculo” que está na origem das liquidações impugnadas):
Embora o impugnante sustente que, tendo lucrado com a venda das três viaturas o montante total de 704.509$00, esta seria a “verba correcta e justa do valor tributável”, não existe qualquer prova nos autos ou elementos que permitam aceitar tal montante como o do lucro auferido. Em todo o caso, na medida em que o impugnante, aquando da fiscalização, não possuía qualquer tipo de documentação idónea e relativa à venda das três versadas viaturas, só era possível determinar o valor tributável com recurso aos elementos disponíveis, na circunstância, o valor das respectivas compras, indicado na alfândega interveniente - cfr. fls. 16 v., bem como os montantes que o impugnante apontou para a venda de cada um dos veículos - cfr. fls. 17 v.
A ter ocorrido, como competia, no ano de 1995, para a liquidação do IVA devido, a determinação do valor tributável teria de fazer-se a coberto do disposto no art. 16° CIVA, ex vi do art. 17° nº 1 do RITI. Deste modo, nos termos do nº 1 do aplicável art. 16° o valor tributável corresponderia “ao valor da contraprestação obtida ou a obter do adquirente, do destinatário ou de terceiro”, sendo que, por virtude de o impugnante não ser à data - 1995 - sujeito passivo de IVA, inaplicável lhe era o disposto na al. f) do nº 2 do mesmo art. 16° (considerada a redacção anterior à que lhe foi conferida pelo art. 1° do DL. 199/96 de 18/10) e que mandava atender à diferença entre o preço de venda e o preço de compra.
E assim tendo procedido os serviços da AT - cfr. anexo 3 disponível nos autos de reclamação graciosa a seguir a fls. 11, nenhuma ofensa, nomeadamente, à Constituição foi feita. O que sucede e perturba o impugnante é o facto de, por não haver considerada a liquidação do IVA, ter praticado, na alienação das viaturas, um preço inferior ao que exigiria se ponderasse a necessidade de pagar este tributo. Porém, tal constitui uma mera incidência do negócio que poderá levar a eventual confrontação dos adquirentes das viaturas com o lapso e solicitar a sua compreensão para uma eventual comparticipação no acréscimo que deveria ter sido repercutido no preço dos carros.

3.2. Do assim decidido discorda o recorrente sustentando, como se viu, que nem ele nem os vendedores agiram como sujeitos passivos e, de acordo com o RITI e instruções para aquele período (1995), estas aquisições estão fora do campo de aplicação do IVA, sendo que a tributação é devida no momento da transmissão dos carros, já em território nacional, aplicando-se o DL 504-G/85 (vulgo, margem) e, assim, o valor justo do imposto a liquidar, será o resultado da aplicação da respectiva taxa, pelo ganho na transacção (margem).
Vejamos.

4.1. Nas Conclusões 1ª a 3ª o recorrente sustenta que adquiriu os carros a pessoas particulares e nem ele nem os vendedores agiram como sujeitos passivos, pelo que de acordo com o RITI e instruções para aquele período, estas aquisições estão fora do campo de aplicação do IVA.
Ora, perante os factos que vêm provados, o recorrente carece, salvo o devido respeito, de razãolegal.
Na verdade, tal como ele reconhece, a partir de 1/1/1993, o regime do IVA aplicável às aquisições noutros Estados membros e às subsequentes transmissões no mercado nacional de viaturas usadas passou a resultar da conjugação das regras constantes do RITI (aprovado pelo DL nº 290/92, de 28/12), com o disposto no DL nº 504-G/85, de 30/12.
E como refere a sentença, só com a entrada em vigor do DL. 199/96 de 18/10 (que aprovou o Regime Especial de Tributação dos Bens em Segunda Mão, Objectos de Arte, de Colecção e Antiguidades, visando transpor para o ordenamento jurídico interno a Directiva 94/5/CE, de 14/2/1994), de que faz parte, integrante o Regime Especial de Tributação de Bens em Segunda Mão, deixaram de estar sujeitas a IVA as aquisições intracomunitárias de bens em segunda mão, desde que satisfeitas as condições fixadas no art. 14° nº l do citado Regime.
No caso, como vem provado, o recorrente foi sujeito a acção inspectiva por parte da AT, tendo-se apurado que, em 1995, introduziu no território nacional, pelo menos três viaturas automóveis, adquiridas em Estado Membro da CE (Itália), tendo, na passagem alfandegária, utilizado o estatuto de particulares.
Vem, igualmente, provado que a partir desta constatação e também da constatação de que o recorrente, além de nunca se ter registado em sede de IVA ou IRS (categoria C), também não possuia, à data da fiscalização, quaisquer elementos de escrita e revendera tais veículos, a AT, considerando que não se trata de acto de comércio isolado dado que foi praticada mais do que uma operação tributável, procedeu à elaboração do B.A.O. para enquadramento do recorrente como sujeito passivo no regime normal trimestral do IVA, a partir de 11/1/95 e, no seguimento, foram feitas as liquidações adicionais impugnadas.
Na Petição Inicial da reclamação (apensa) que o recorrente interpôs nos termos do art. 84º do CPT, este tinha alegado (no respectivo art. 2º) que adquiriu as viaturas usadas a particulares – não sujeitos passivos de IVA; e tal alegação é retomada no art. 24º da Petição Inicial da presente impugnação.
Ora, para efeitos de IVA o conceito de sujeito passivo é bastante amplo e delimita-se em função do exercício de actividades económicas, não se estabelecendo uma ligação com o princípio da capacidade contributiva, dado que o que se procura tributar é o acto de consumo final.
E segundo as regras de incidência subjectiva constantes do art. 2º do CIVA são, além do mais, sujeitos passivos do IVA as pessoas singulares ou colectivas que exerçam com habitualidade uma actividade económica ou que, de modo independente, pratiquem uma só operação, enquadrável numa das actividades referidas no código, sejam ou não estas exercidas no território nacional, ou, ainda, que realizem importações de bens, sendo que, de acordo com as regras do CIVA, se adquire a qualidade de sujeito passivo do imposto pela prática de uma única importação, ou seja, não é necessário aqui o requisito da habitualidade, o sujeito passivo não tem que se dedicar à actividade económica de importação (cfr. Clotilde Celorico Palma, Introdução ao Imposto sobre o Valor Acrescentado, Almedina, 2005, pags. 63 e sgts.).
No caso, sendo certo que, como acima se disse, o recorrente alegou que adquiriu as viaturas usadas a particulares – não sujeitos passivos de IVA, o que é verdade é que, conforme resulta da factualidade julgada provada na sentença, não fez prova desses factos.
É certo que arrolou prova testemunhal. Porém, conforme despacho de fls. 62, foi decidido não se proceder á inquirição das testemunhas, com fundamento em que, compulsado o teor da PI se concluiu não estar aí alegada factualidade relevante e com interesse para a decisão, susceptível de demonstração por produção da dita prova testemunhal.
E, a nosso ver, este juízo probatório mostra-se adequado, dado que a qualidade, ou não, de sujeitos passivos dos vendedores italianos não se nos afigura susceptível de ser provada com recurso apenas à prova testemunhal, tanto mais que o recorrente também nem sequer identificou os ditos vendedores, nem juntou quaisquer facturas de compra dos ditos veículos.
Acresce que a AT também fundamenta as correcções na circunstância de o recorrente ter praticado mais do que uma operação tributável (cfr. o relatório de fls. 14 a 18, dado por reproduzido no nº 1 do Probatório).
Assim sendo, tendo em atenção que as aquisições e as subsequentes alienações aqui em causa ocorreram em 1995, e tendo em atenção o disposto no art. 8º do RITI, estamos, para efeitos deste normativo, como se diz na sentença, perante aquisições intracomunitárias de bens [cfr. o ac. do STA, de 7/6/2000, rec. nº 024828, citado na sentença] (1) tidas como efectuadas no território nacional e, por isso, a aquisição das três viaturas usadas, levada a cabo pelo recorrente, estava sujeita a IVA.

4.2. Nas Conclusões 4ª e 5ª o recorrente sustenta que o valor justo do imposto a liquidar será o resultado da aplicação da respectiva taxa, pelo ganho na transacção (margem) e que, estando fora do âmbito do RITI, o valor cobrado pela AT, além de não ser justo, não se enquadra em nenhum preceito legal.
Mas, tal como se diz na sentença recorrida, carece de razão de legal.
Com efeito, como ali se diz, para a liquidação do IVA, a determinação do valor tributável teria de fazer-se nos termos do disposto no art. 16° do CIVA, por força do art. 17° nº 1 do RITI e, assim, o valor tributável corresponderia “ao valor da contraprestação obtida ou a obter do adquirente, do destinatário ou de terceiro”, não sendo. ao caso, aplicável o disposto na al. f) do nº 2 daquele art. 16º. E, na medida em que o impugnante, aquando da fiscalização, não possuía qualquer tipo de documentação idónea e relativa à venda das três viaturas, só era possível determinar o valor tributável com recurso aos elementos disponíveis: na circunstância, o valor das respectivas compras, indicado na alfândega interveniente - cfr. fls. 16 v., bem como os montantes que ele recorrente apontou para a venda de cada um dos veículos - cfr. fls. 17 v..
E como, relativamente aos juros compensatórios, estes se integram na própria dívida do imposto por cujo atraso na liquidação são conjuntamente liquidados (art. 35º nº 8 da LGT), também a liquidação destes não enferma de ilegalidade.
Conclui-se, pois, que a sentença não violou o disposto na al. f) do nº 2 do Art. 16° do CIVA, no DL 504-G/85, de 30/12, no DL 290/92, de 28/12 (RITI) e nos arts. 103° e 104° da CRP, improcedendo todas as Conclusões do recurso.

DECISÃO
Termos em que acordam, em conferência, os juizes da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo em, negando provimento ao recurso, confirmar a decisão recorrida.
Custas pelo recorrente, com taxa de justiça que se fixa em 3 (três) UC.

Lisboa, 27/06/2006

CASIMIRO GONÇALVES
ASCENSÃO LOPES
PEREIRA GAMEIRO

(1) Embora este acórdão do STA seja, como o recorrente alega (no nº 1 das alegações de recurso) de data posterior à dos acontecimentos, reporta-se, todavia, a liquidações de IVA por aquisições de veículos automóveis usados, ocorridas em 1994, 1995 e 1996.