Acordão do Tribunal Central Administrativo

Acórdãos TCAS	Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul
Processo:	00888/03

Secção:	CT- 1.º Juízo Liquidatário


Data do Acordão:	11/09/2004

Relator:	Joaquim Casimiro Gonçalves

Descritores:	IMPUGNAÇÃO JUDICIAL LIQUIDAÇÃO ADICIONAL DE IRS CUSTOS DO EXERCÍCIO ART.º23.º DO CIRC INDISPENSABILIDADE PARA A REALIZAÇÃO DOS PROVEITOS ENCARGOS DEVIDAMENTE DOCUMENTADOS DETERMINAÇÃO DO LUCRO TRIBUTÁVEL

Sumário:	Nos termos do disposto no art. 23º do CIRC só se consideram custos do exercício os que comprovadamente foram indispensáveis para a realização dos proveitos e só os encargos devidamente documentados são dedutíveis para efeitos de determinação do lucro tributável (al. g) do nº 1 do art. 42º do CIRC).






Aditamento:

Decisão Texto Integral:

RELATÓRIO

1.1. A ...- Comércio e Indústria de Produtos Alimentares, SA., com os demais sinais dos autos, recorre da sentença proferida pelo Mmo. Juiz da 1ª secção do 3º Juízo do TT de 1ª Instância de Lisboa, na qual foi julgada improcedente a impugnação que ali correu termos sob o nº ../98, deduzida contra a liquidação adicional de IRC do ano de 1990, no montante de 48.506.888$00.

1.2. A recorrente alega e termina formulando as Conclusões seguintes:
1 - A A ... foi declarada falida em 1992 e os seus documentos contabilísticos foram apreendidos pelo liquidatário judicial de falência juntamente com os documentos da ora recorrente, que tinha sede social no mesmo local e era dominada em 95% por aquela.
2 - Consequentemente, foram perdidos muitos documentos contabilísticos da ora recorrente.
3 - A esta situação acresceu o facto de não ter sido possível encontrar o antigo gerente das duas sociedades.
4 - Apesar de várias diligências no sentido de obter a documentação, não foi possível à ora recorrente o acesso a tais documentos.
5 - Facto este que consubstancia um impedimento resultante de um caso de força maior.
6 - Esta situação de força maior deveria ter sido ponderada na decisão recorrida e prevalecido sobre exigências contabilísticas, de cariz formal.
7 - É a própria sentença "a quo" que afirma que foram apresentados documentos referentes a financiamentos por parte da A... à recorrente nos termos descritos na impugnação.
8 - Estes documentos, não são mais do que os "documentos externos", que a sentença recorrida exige para que seja conferida a presunção de autenticidade de que valem, como documentos justificativos do lançamento contabilístico efectuado.
9 - A prova testemunhal produzida permitiu confirmar esta tese da impugnante.
10 - A sentença não valorou devidamente, nem os documentos apresentados, nem os depoimentos testemunhais, nem a situação de força maior, enfermando de erro na apreciação da prova produzida, a qual conduziria inevitavelmente a uma decisão diferente daquela que foi efectivamente tomada.
11 - Da prova produzida nos presentes autos, quer por via documental, quer via testemunhal, devia o tribunal "a quo" ter retirado, necessariamente, uma conclusão factual diferente da tomada, tendo havido assim erro na apreciação da matéria de facto, o que invalida a sentença recorrida.
12 - Nestes termos, deve a sentença recorrida ser substituída por outra que considere e valore adequadamente a prova produzida.

1.3. Não foram apresentadas contra-alegações.

1.4. O EMMP emite Parecer no qual, dizendo aderir à fundamentação e argumentação aduzidas na sentença recorrida, se pronuncia pelo não provimento do recurso.

1.5. Correram os vistos legais e cabe decidir.

FUNDAMENTOS

2. A sentença recorrida julgou provados os factos seguintes:
A) A impugnante foi alvo de uma fiscalização externa ao exercício de 1991 em cujo relatório, elaborado em 25/2/93, foi vertido o seguinte:
«3.475 - conta 68102 - 1990
Em 1990 o sujeito passivo contabilizou na conta 68102 o Aviso de Lançamento 396/90 de 31/12/90 emitido pela empresa A... - Transportes e Navegações, Lda. no valor de 87.657.887$00.
O Aviso de lançamento refere V/ comparticipação nos custos e perdas financeiras suportadas pela A... em 1990, conforme documentos anexos, que corresponde a uma percentagem inferior à acordada de 12% S/ o V/ total de facturação.
Em 31/12/91 a empresa A ... - Comércio e Indústria de Produtos Alimentares, Lda. emite o Aviso de Lançamento 419/91 no valor de 87.657.888$00.
O aviso de lançamento 419/91 foi contabilizado na conta 787 - correcções relativas a exercícios anteriores.
A A... - Transportes e Navegação, Lda. detém até Julho de 1991 95% do capital social da A ...- Comércio e Indústria de Produtos Alimentares, Lda..
Solicitei a exibição do acordo entre as partes.
Em auto de declarações o Sr. Engenheiro S... declarou não o poder exibir porque não se encontrava na empresa e mais declarou que pessoalmente não tem conhecimento desse acordo.
A contabilidade não merece crédito conforme referido no ponto 3.1, 3.2, 3.3, 3.4.7.2 e 3.4.7.3 os valores contabilizados não são valores contabilizados à actividade da A... - Comércio e Indústria de Produtos Alimentares, Lda.
Conforme já citado a A... deteve 95% do capital da A... - Comércio e Indústria de Produtos Alimentares, Lda. até Julho de 1991.
A anulação do aviso de lançamento 396/90 em Dezembro de 1991 pela nova administração constitui prova de que o documento emitido (AL 396/90) é um documento de favor.
Por esse facto a contabilização das notas de débito referidas não são aceites.
Valor a acrescer em 1990 - 87.657.887$00
Valor a deduzir em 1991 - 87.657.887$00.»
(Relatório de fls. 70 a 91 da reclamação apensa).
B) Os Serviços de Prevenção Tributária em análise interna em 19/4/93 à declaração Mod. 22 de IRC da impugnante referente ao exercício de 1990 efectuaram as seguintes correcções:
«Linha 21 Quadro 18 - Acresceu-se o montante de 88.341.862$00 (...) referente a contabilização pelo contribuinte de "juros suportados" que justificou como comparticipação nos custos e perdas financeiras suportados pela A... - Transportes e Navegação, Lda. em 1990, no montante de 87.657.887$00 e o restante não justificou porque não tinha documentos para o efeito, não merecendo por isso considerar este custo como indispensável à realização dos proveitos, resultando no presente caso correcção ao abrigo do art. 23º do Código do IRC.»
(doc. 18 a 20 da reclamação apensa).
C) Na informação dos Serviços de Inspecção Tributária Oriental de 2/6/95 consta que foi constatado que os documentos anexos ao aviso de lançamento nº 396/90 se referem a encargos bancários debitados à sociedade A..., não tendo sido apresentados elementos que permitam comprovar o contrato relativo ao financiamento (fls. 27 a 31 da reclamação apensa).
D) Mais consta nesta informação que, observando a declaração de IRC de 1990 da A..., na tentativa de verificar se o valor em apreço constitui proveito nesta sociedade, constatou-se não evidenciar esse proveito na rubrica "Proveitos e Ganhos Extraordinários". Em relação à rubrica Proveitos Suplementares não foi possível verificar a sua discriminação devido à situação de falência (idem).
E) Em resultado destas correcções foi efectuada em 24/2/94 a liquidação nº ... de IRC de 1990, no montante de 48.506.888$00, cuja data limite de pagamento ocorreu em 3/6/94 (doc. de fls. 21 e 22 da reclamação apensa).
F) Em 16/5/94 a impugnante apresentou reclamação graciosa, a qual foi indeferida por despacho de 28/11/96, notificado à impugnante em 11/12/96 (reclamação apensa).
G) A presente impugnação foi deduzida em 19/12/96 (fls. 5).
H) Dão-se aqui por reproduzidos os documentos de fls. 29 a 91.

3.1. Com base nesta factualidade a sentença julgou a impugnação improcedente.
Para tanto, fundamenta-se, em síntese, no seguinte:
a) Quanto à invocada falta de fundamentação (também alegada na PI como fundamento da impugnação), ela não se verifica dado que, conforme se vê do Probatório, tal fundamentação consta não só do relatório da Fiscalização, como também da própria Declaração DC 22.
b) Quanto à também invocada ilegalidade por violação do disposto no art. 23º do CIRC, também não se verifica, porque:
- O valor probatório de uma contabilidade assenta essencialmente nos respectivos documentos justificativos, sendo regra legal a de que os documentos de suporte dos lançamentos contabilísticos sejam de origem externa, sendo essa origem que lhes confere a presunção de autenticidade (arts. 23º nº 1 e 98º, nº 3, al. a) do CIRC).
- Um documento de origem interna só pode substituir um documento de origem externa quando sejam reunidas provas adicionais que confirmem a autenticidade dos movimentos nele reflectidos; e a falta de um documento externo também só pode ser suprida por outros meios de prova que demonstrem de forma inequívoca a justeza do lançamento efectuado, sendo que estes elementos de prova devem incidir não só sobre a materialidade da operação em si mesma mas também sobre "demais elementos indispensáveis à quantificação dos respectivos reflexos".
- Mas, no caso dos autos, embora a impugnante alegue que o questionado montante de 87.657.887$00 respeita a um financiamento obtido junto da sua sócia A..., Lda., através de empréstimos por esta tomados junto da banca (sócia com a qual a impugnante acordou pagar àquela encargos financeiros calculados num valor equivalente a 12% da sua facturação, desde que aquela tivesse despesas financeiras comprovadas até esse valor), não logrou demonstrar esta factualidade, porque:
1) não apresentou o documento externo justificativo da operação referente ao lançamento em causa, isto é, o documento de onde constasse o acordo de pagamento dos encargos financeiros que estava obrigada a pagar à A... em consequência dos financiamentos que esta lhe proporcionava.
2) embora tenham sido apresentados documentos referentes a financiamentos por parte da A... à impugnante; embora se tenha constatado que os documentos anexos ao lançamento em análise se referem a encargos bancários debitados à sociedade A...; e embora as testemunhas inquiridas confirmem a tese da impugnante no sentido da existência do referido acordo de financiamento,
3) toda esta prova documental leva apenas à conclusão genérica de que houve financiamentos à impugnante e a prova testemunhal também não chega para demonstrar a inequívoca existência da materialidade da operação, pagamento de encargos financeiros relativos a esses financiamento e do seu exacto quantum (era necessário provar que houve um acordo de financiamento da impugnante por parte da A... mediante o pagamento de uma determinada quantia que correspondia precisamente ao montante do lançamento em questão).

3.2. Do assim decidido discorda a recorrente sustentando, como se viu, que:
- Em primeiro lugar, apesar de várias diligências no sentido de obter a documentação necessária, não lhe foi possível o acesso a tal documentação dado se terem perdido muitos documentos contabilísticos da sua contabilidade (a A..., Lda. foi declarada falida em 1992 e os seus documentos contabilísticos foram apreendidos pelo liquidatário judicial de falência juntamente com os documentos da própria recorrente, que tinha sede social no mesmo local e era dominada em 95% por aquela) e sustentando que, por outro lado, também não foi possível encontrar o antigo gerente das duas sociedades.
E estas circunstâncias consubstanciam impedimento resultante de um caso de força maior, situação que deveria ter sido ponderada na decisão recorrida e prevalecido sobre exigências contabilísticas, de cariz formal (cfr. Conclusões 1ª a 6ª).
- Em segundo lugar, a própria sentença afirma que foram apresentados documentos referentes a financiamentos por parte da A..., Lda., à recorrente e estes documentos não são mais do que os "documentos externos" que a sentença exige para que seja conferida a presunção de autenticidade de que valem, como documentos justificativos do lançamento contabilístico efectuado, tanto mais que a prova testemunhal também permitiu confirmar esta tese da impugnante.
Pelo que a sentença sofre de erro de julgamento na apreciação da prova produzida, dado que não valorou devidamente, nem os documentos apresentados, nem os depoimentos testemunhais, nem a situação de força maior (cfr. Conclusões 7ª a 12ª).
De acordo com o teor destas Conclusões do recurso, a questão a decidir é, pois, a de saber se a sentença enferma do alegado erro de julgamento de facto e consequente erro de direito.

4. Vejamos:
- Com a PI da impugnação, a recorrente juntou os docs. de fls. 21 a 108, que se consubstanciam: em cópia da declaração modelo 22 de IRC do ano de 1990; em cópias de diversas notas de lançamento emitidas pela A..., Lda., pelo BCP e pela A..., Lda, relativas a transferências várias para a conta DO nº...da A..., Lda., junto do mesmo BCP; em cópia de uma carta, datada de 10/9/90, dirigida ao BCP para autorização de fundos da conta da A... para a conta da A..., sempre que esta estivesse necessitada de fundos; em cópia de extractos da contabilidade da A..., relativos ao exercício de 1990; em cópia de uma carta dirigida pela A... aos Serviços de Fiscalização informando as razões pelas quais não lhe era possível apresentar todos os elementos da contabilidade; e em cópia de notificações feitas pela AF à A..., no âmbito da reclamação que esta apresentou.
- Por sua vez a AT instruiu os autos com os elementos apurados através do exame feito à escrita da impugnante, nomeadamente com o respectivo Relatório e elementos documentais então recolhidos.
- Na PI da impugnação a impugnante arrolou, igualmente, prova testemunhal e requereu o depoimento de parte, quanto aos seus administradores.
Ora, a testemunha F... (que aponta como razão de ciência o ter trabalhado na contabilidade da A...), afirma que a A... se apresentou à falência em finais de 1991, que esta empresa adquiria produtos à impugnante e procedia à sua exportação e que quando se deslocou aos escritórios da A... em Lisboa (que funcionavam no mesmo local onde funcionavam os escritórios da A...), não encontrou alguns documentos necessários para preencher a declaração de IRC da A..., do ano de 1991.
A testemunha G... (que como razão de ciência aponta a circunstância de ter exercido funções na A...) afirmou que a A... detinha em 1990 um volume de negócios na ordem de centenas de milhares de contos e, por isso, tinha facilidades em contratar empréstimos na praça, razão pela qual a A... contraía empréstimos através daquela. Afirma, ainda, que em 1990 a impugnante teve como objectivos comprar a "Campanha de Tomate" da Sociedade Industrial de Concentrados ... na Golegã, para engarrafamento da polpa e venda no mercado interno, assim como a compra de "tiradas" de cortiça para transformação em rolhas destinadas à exportação e, por isso, a mesma A... teve que se financiar para suportar o custo das matérias primas, recorrendo à A.... Os empréstimos processavam-se por meio de depósitos bancários (cheque ou transferência) e como a A... se financiava junto da Banca, havia um acordo para pagamento dos respectivos encargos, embora a testemunha desconheça os termos concretos desse acordo.
Afirmou, ainda, quanto ao débito em causa nos autos, não saber se a A... contabilizou como proveitos a respectiva verba e que o sr. S... lhe perguntou, bastante antes, de 1993 como aparecia o débito dos encargos suportados pela A..., tendo a testemunha respondido que tal débito (referente aos encargos financeiros e efectuado de uma só vez - mas que desconhece como foi calculado) tinha sido ordenado pelo senhor V....
Por sua vez o administrador da impugnante ( S... ), afirmou, no respectivo depoimento de parte, que quem o informou de que a nota de débito da A... à A..., no montante de 87.657.887$00 dizia respeito a custos financeiros dos empréstimos feitos pela A... à A... em 1990, foi, em Fevereiro ou Março de 1993, o outro administrador J.... Antes de 1993 andou à procura de documentos que esclarecessem a origem da nota de débito, mas não os encontrou. E a partir do momento em que a A... se apresentou à falência nunca mais viu o senhor V..., pelo que ficou impossibilitado de o questionar sobre os termos do acordo entre esta e a A.... Inicialmente procedeu à anulação da nota de débito questionada já que na altura não encontrou explicação para a mesma, mas, depois da explicação fornecida pelo senhor F... sobre a origem da nota de débito, concordou em manter a mesma nota de débito, tendo dado ordem para não ser considerada a ordem de anulação.
Já o administrador J..., afirmou ter tomado conhecimento, através do sr. V... de que a A... era financiada pela A... e de que a A... debitava à A... os encargos financeiros que ia suportando com os financiamentos contratados e que entretanto canalizava para a A... até um limite máximo equivalente até 12% de facturação da A... o qual poderia ou não vir a ser atingido.
Confirmou, ainda, que a pedido do sr. F..., o informou de que a nota de débito referida dizia efectivamente respeito aos encargos financeiros suportados pela A... em consequência dos financiamentos efectuados por esta à A....

5. Perante a globalidade desta prova documental, testemunhal e de parte produzida nos autos, vejamos, então, os alegados erros de julgamento imputados à sentença recorrida.

5.1. Quanto ao apelidado impedimento por «caso de força maior», sustenta a recorrente que, no caso, se verifica essa situação, dado que, apesar de várias diligências a que procedeu, não lhe foi possível o acesso à documentação suporte da sua contabilidade nem foi possível encontrar o antigo gerente da sociedade impugnante e da A..., Lda..
Mas, a nosso ver, adianta-se já, não pode ter-se como provada a factualidade integradora de qualquer caso de força maior.
É que, por um lado, o conceito de «caso de força maior» está ligado à ideia de imprevisibilidade e inevitabilidade da ocorrência de causas, na maioria das vezes, naturais. Tanto que a dicotomia distintiva entre os conceitos de caso fortuito e caso de força maior radica na consideração de que aquele é imprevisível mas seria evitável se previsto (por exemplo, em termos de responsabilidade civil rodoviária, fala-se em quebra da direcção do veículo, rebentamento de um pneu, etc.), enquanto que o caso de força maior tem ínsita aquela ideia de imprevisibilidade e inevitabilidade (ciclone, enxurrada, etc.) - cfr. Prof. Almeida Costa, Direito das Obrigações, pag. 419).
Ora, como parece claro, não cabe no campo de aplicação das referidas imprevisibilidade e inevitabilidade a eventual apresentação de uma empresa (que não a impugnante) à falência e a circunstância de, por isso e por aquela ter os escritórios no mesmo local da impugnante, alegadamente não ter sido possível aceder, mesmo apesar de várias diligências nesse sentido, à documentação suporte da contabilidade da recorrente, nem a circunstância de não ter sido possível encontrar o antigo gerente da sociedade impugnante e da A..., Lda..
Mas, por outro lado, da prova produzida também não resulta sequer o alegado impedimento imprevisível e inevitável de a recorrente aceder aos seus elementos de contabilidade.
Na verdade, o que a tal respeito afirma a testemunha F... (a que trabalhava na contabilidade da A...), é apenas e tão só que a A... se apresentou à falência em finais de 1991 e que quando se deslocou aos escritórios da A... em Lisboa (que funcionavam no mesmo local onde funcionavam os escritórios da A...), não encontrou alguns documentos necessários para preencher a declaração de IRC da A..., do ano de 1991. E o administrador F... apenas disse que, antes de 1993, andou à procura de documentos que esclarecessem a origem da nota de débito, mas não os encontrou e que a partir do momento em que a A... se apresentou à falência nunca mais viu o senhor V....
Ora, se não se vê que se possa concluir destas afirmações o que a recorrente pretende (ou seja, a conclusão de que se provou que apesar de várias diligências no sentido de obter a documentação necessária, não foi possível à recorrente o acesso a tal documentação dado se terem perdido muitos documentos contabilísticos da sua contabilidade, por a A..., Lda. ter sido declarada falida em 1992 e os seus documentos contabilísticos terem sido apreendidos pelo liquidatário judicial de falência juntamente com os documentos da própria recorrente, que tinha sede social no mesmo local) menos de vê, ainda, que das ditas afirmações se possa retirar a conclusão de que o facto de o F... não ter encontrado encontrou alguns documentos necessários para preencher a declaração de IRC da A..., do ano de 1991 e o facto de o administrador S... não ter encontrado documentos que esclarecessem a origem da nota de débito questionada e não ter visto o sr. V..., depois da falência da A..., Lda., se deveram a impedimento resultante de um caso de força maior.
E, assim sendo, também a sentença recorrida não poderia ponderar e fazer prevalecer este alegado impedimento por caso de força maior, sobre as exigências contabilísticas previstas na lei.
Improcedem, portanto, as Conclusões 1ª a 6ª.

5.2. Quanto à questão do alegado erro de julgamento na apreciação da prova por errada valoração dos documentos apresentados e dos depoimentos testemunhais.

5.2.1. Em matéria de provas o regime aplicável é o que decorre dos arts. 341º a 396º do CCivil.
Assim, a apreciação da prova testemunhal e pericial está, como é sabido, sujeita à livre convicção do Tribunal (cfr. arts. 391º e 396º do CCivil), o mesmo se passando em relação à prova documental, excepto, nos casos em que a lei lhe confira força plena (arts. 371º e 376º do CCivil). Mas, mesmo nesses casos, o juiz pode entender que os documentos são absolutamente irrelevantes para a decisão.
Vejamos o que sucede no caso dos autos.

5.2.2. Do teor dos documentos juntos pela impugnante (que a sentença deu, em parte - os de fls. 29 a 91 - como reproduzidos - cfr. al. H) do Probatório), prova-se, no essencial, que a A... procedeu, durante o ano de 1990, à transferência de várias quantias para a conta da A....
Dos elementos documentais colhidos pela AT prova-se a factualidade que a sentença especificou sob as alíneas A) a F) do Probatório.
E dos depoimentos das testemunhas e depoimentos de parte resulta a confirmação da tese da impugnante no sentido da existência de um acordo de financiamento entre a A... e a A....

5.2.3. A sentença afirma (como alega a recorrente) que foram apresentados documentos referentes a financiamentos por parte da A..., Lda., à recorrente. E também refere, em sede de fundamentação, que foram apresentados documentos referentes a financiamentos por parte da A... à impugnante, que se constatou que os documentos anexos ao lançamento em análise se referem a encargos bancários debitados à sociedade A... e que as testemunhas inquiridas confirmam a tese da impugnante no sentido da existência do referido acordo de financiamento.
Mas o que já não é verdade é que a sentença devesse, perante essa factualidade, concluir que aqueles documentos «não são mais do que os "documentos externos"» exigíveis «para que seja conferida a presunção de autenticidade de que valem, como documentos justificativos do lançamento contabilístico efectuado».

5.2.4. Por outro lado, como também se diz na sentença, a liquidação adicional impugnada resulta de a AT não ter aceite como custo fiscal da impugnante do exercício de 1990 o montante de 87.657.887$00 suportado pelo aviso de lançamento nº .../90, de 31/12/90 emitido pela empresa A... - Transportes e Navegação, Lda. onde é referido «V/ comparticipação nos custos e perdas financeiras suportados pela A... em 1990, conforme documentos anexos, que corresponde a uma percentagem inferior à acordada de 12% S/ V/ total de facturação».
Este aviso de lançamento veio a ser anulado em Dezembro de 1991 pela nova administração (em 31/12/91 foi emitido o aviso de lançamento nº ... no valor de 87.657.888$00 que foi contabilizado na conta 787 - correcções relativas a exercícios anteriores).
E não foi exibido o acordo que serviu de base à emissão do referido aviso de lançamento.

5.2.5. Ora, é sabido que à Fazenda Pública cabe o ónus da prova da existência dos pressupostos do acto de liquidação oficiosa (normalmente constantes do relatório dos serviços de fiscalização), sendo que as informações prestadas pela inspecção tributária fazem fé quando fundamentadas e se basearem em critérios objectivos, nos termos da lei (cfr. art. 76º da LGT) e que ao contribuinte cabe o ónus de provar que, no ano a que respeita o imposto liquidado oficiosamente, deu cumprimento às obrigações de natureza contabilística impostas na lei comercial e fiscal.
A regularidade formal da escrita apenas constitui presunção da sua veracidade e esta presunção de veracidade das declarações dos contribuintes só é estendida aos seus elementos de apoio (art. 78° do CPT, 75º da LGT e nº 2 do art. 59º do CPPT) se estes estiverem organizados de acordo com a lei comercial e fiscal e com as regras de normalização contabilística e se aqueles mesmos elementos de apoio permitirem o apuramento e controlo da matéria tributável efectivamente obtida reflectindo correctamente o lucro líquido do exercício e as operações realizadas. Significa isto que, a verificarem-se erros ou omissões, ficará destruída a credibilidade dos próprios elementos da escrita a que digam respeito e a credibilidade da própria escrita.
No caso, a AT comprovou (sem que a recorrente tenha infirmado esta prova) que na respectiva escrita constam registadas as operações especificadas na al. A) do Probatório; que, apesar de os documentos anexos ao aviso de lançamento nº 396/90 se referirem a encargos bancários debitados à sociedade A..., não foram apresentados elementos comprovativos do contrato relativo a financiamento (cfr. al. C) do Probatório); e que a declaração de IRC de 1990 da A... não evidencia como proveito o valor relativo àquele aviso de lançamento na rubrica "Proveitos e Ganhos Extraordinários", sendo que em relação à rubrica "Proveitos Suplementares" não foi possível verificar a sua discriminação devido à situação de falência da A....
Perante estas evidências, a recorrente além de não ter logrado, através da prova testemunhal produzida ou por qualquer outro meio, provar que a sua escrita não contém aquelas irregularidades e omissões também, por outro lado ainda, face à desconsideração como custo daquele montante (por via da desqualificação probatória dos respectivos elementos de suporte) não logrou provar que ocorreu a operação a eles subjacente nem que, os lançamentos contabilísticos das importâncias em questão se reportam, como alega, aos falados encargos bancários debitados à sociedade A... (veja-se que a testemunha F... afirma que a A... também adquiria produtos à A... e procedia à sua exportação). E, não tendo sido encontrados outros elementos documentais sobre esta situação anómala (nem a recorrente os tendo fornecido, apesar de lhe terem sido solicitados pela Fiscalização - veja-se que do relatório da Fiscalização consta até que foi pedida a exibição do acordo entre as partes e, na altura, o sr. Eng. S... declarou não ter conhecimento desse acordo - cfr. al. A) do Probatório), só pode concluir-se que a AT agiu de acordo com a lei ao proceder às correcções em causa.
É que, segundo dispõe o art. 23º do CIRC, só se consideram custos do exercício os que comprovadamente foram indispensáveis para a realização dos proveitos e só os encargos devidamente documentados são dedutíveis para efeitos de determinação do lucro tributável (al. g) do nº 1 do art. 42º do CIRC).
E, como também refere a sentença, citando o Parecer do CEF (CTF 365, pags. 343 e 352) do Dr. FP..., o valor probatório da contabilidade assenta essencialmente nos respectivos documentos justificativos, sendo regra legal a de que os documentos de suporte dos lançamentos contabilísticos sejam de origem externa. É esta origem que lhes confere a eles e à escrita presunção de autenticidade (arts. 23º nº 1 e 98º, nº 3, al. a) do CIRC e 75º da LGT, acima citado). E um documento de origem interna só pode substituir um documento de origem externa quando sejam reunidas provas adicionais que confirmem a autenticidade dos movimentos nele reflectidos, sendo que a falta de um documento externo também só pode ser suprida por outros meios de prova que demonstrem de forma inequívoca a justeza do lançamento efectuado e sendo, ainda, que estes elementos de prova devem incidir não só sobre a materialidade da operação em si mesma mas também sobre "demais elementos indispensáveis à quantificação dos respectivos reflexos".
Por isso é que não releva a alegação da recorrente de que do citado Parecer também resulta que «a falta de um documento externo pode ser suprida por outros meios de prova que demonstrem de forma inequívoca a justeza do lançamento efectuado». É que, no caso, como a sentença expressa, embora os documentos juntos se refiram a financiamentos por parte da A... à impugnante, embora se tenha constatado que os documentos anexos ao lançamento em análise se referem a encargos bancários debitados à sociedade A... e embora as testemunhas inquiridas confirmem a tese da impugnante no sentido da existência do referido acordo de financiamento, toda esta prova documental e testemunhal leva apenas à conclusão genérica de que houve financiamentos à impugnante.
Mas não se prova a inequívoca existência da materialidade da operação, pagamento de encargos financeiros relativos a esses financiamento e do seu exacto quantum (era necessário provar que houve um acordo de financiamento da impugnante por parte da A... mediante o pagamento de uma determinada quantia que correspondia precisamente ao montante do lançamento em questão).

5.2.6. A AT fundadamente demonstrou - e este é o ónus que lhe compete - a legalidade da desconsideração da verba aqui em causa, pelo que a correcção operada foi feita de acordo com a lei. E, assim, impendia sobre a impugnante demonstrar que tal verba se reconduz ao alegado pagamento de encargos financeiros com os empréstimos feitos pela A..., ao abrigo do contrato de empréstimo invocado. Mas, como se viu, não logrou fazer essa prova.
E, assim sendo, a sentença não sofre do alegado erro de julgamento na apreciação da prova produzida, nomeadamente por indevida valoração dos documentos apresentados ou dos depoimentos prestados, improcedendo, portanto, também as Conclusões 7ª a 12ª do recurso.

DECISÃO

Termos em que acordam, em conferência, os juizes da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo em, negando provimento ao recurso, confirmar a sentença recorrida.
Custas pela recorrente com taxa de justiça que se fixa em 5 (cinco) UC.
Lisboa, 9 de Novembro de 2004

Ass: Joaquim Casimiro Gonçalves
Ass: Ascensão Lopes
Ass: Lucas Martins