| Decisão Texto Integral: | Acordam, em conferência, na Secção de Contencioso Tributário (2.ª Secção) do Tribunal Central Administrativo Sul:
A. O Relatório.
1. V... – Compra e Venda de Imóveis, Lda, identificada nos autos, dizendo-se inconformada com a sentença proferida pelo M. Juiz do Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra, que julgou improcedente a impugnação judicial deduzida, veio da mesma recorrer para este Tribunal formulando para tanto nas suas alegações as seguintes conclusões e que na íntegra se reproduzem:
1ª) Na data da liquidação do acto tributário já tinha
caducado o direito de liquidar o tributo;
2ª) Efectivamente, a liquidação não foi efectuada no prazo de 6 meses a contar do termo do prazo fixado para a conclusão da inspecção (6 meses), conforme o impunham as disposições legais em vigor à data em que foi realizada a inspecção;
3ª) Contrariamente ao decidido na douta sentença recorrida, no artº 46 n° 3 al. b) da LGT não se estabelece que a notificação da decisão de fixação da matéria colectável
interrompe o mencionado prazo especial de caducidade;
4ª) Aliás, se fosse essa a intenção do legislador, não
teria disposto que o prazo de caducidade de liquidação se conta do termo do prazo de conclusão da inspecção, mas sim da própria conclusão da inspecção;
5ª) Portanto, tendo-se iniciado a inspecção em 18/09/2003, forçoso é concluir que na data da liquidação do acto tributário (2/12/2003) já tinha decorrido o prazo de 6 meses a contar do termo fixado para a conclusão da inspecção;
6ª) Se assim se não entender, sempre se terá de chegar à
conclusão que a douta sentença recorrida julgou erradamente que não se verificava o prazo geral de caducidade do acto tributário;
7ª) Na verdade, contrariamente ao decidido, os pontos 1
e 2 do probatório não permitem concluir que a notificação do acto tributário foi válida e atempada;
8ª) Com efeito, aí apenas consta a data do envio da carta com aviso de recepção para notificação do acto tributário, mas não a data da efectiva recepção pelo contribuinte;
9ª) Consequentemente, impõe-se a ampliação desta matéria
de facto, para então se poder concluir pela verificação ou não da caducidade do acto de liquidação;
10ª) Independentemente de tudo o que vem de ser dito, o
certo é que o acto tributário impugnado é ilegal por errónea quantificação da matéria colectável;
11ª) E contrariamente ao que consta da douta sentença recorrida, a impugnante demonstrou-o, alegando e fazendo prova plena de que uma das fracções não foi alienada em 1999,
mas sim em 1998, tendo havido assim violação do princípio da especialização dos exercícios;
12ª) Efectivamente, a impugnante alegou tal facto no artº 23 da sua impugnação, tendo aí protestado juntar certidão notarial para prova desse facto, o que fez com o requerimento de fls 211;
13ª) Decidindo como decidiu, o Mermº Juiz violou, designadamente, as normas dos artºs 45 e 46 da LGT na redacção que lhe foi dada pela Lei 15/2001 e do artº 18 do CIRC.
Termos em que, com os mais que resultarão do douto suprimento de V.Exas, deve ser concedido provimento ao recurso, revogando-se a aliás douta decisão recorrida, como é de Justiça.
Foi admitido o recurso para subir imediatamente, nos próprios autos e no efeito meramente devolutivo.
O Exmo Representante do Ministério Público (RMP), junto deste Tribunal, no seu parecer, pronuncia-se por ser concedido provimento ao recurso, por errónea quantificação da matéria tributável, na medida em que tomou como tendo sido vendida em 1999 a fracção autónoma vendida em 1998.
Foram colhidos os vistos dos Exmos Adjuntos.
B. A fundamentação.
2. A questão decidenda. A única questão a decidir consiste em saber se ocorreu errada quantificação da matéria tributável apurada por métodos indirectos, não sendo de conhecer de quaisquer outras por prejudicadas, ao responder-se afirmativamente.
3. A matéria de facto.
Em sede de probatório o M. Juiz do Tribunal “a quo” fixou a seguinte factualidade a qual igualmente na íntegra se reproduz:
1- Os serviços da Adm Fiscal procederam, em 09.12.2003, à liquidação de IRC do ano de 1999, com o n° 8310020191, com base numa correcção da matéria colectável apurada pelo sujeito passivo de imposto, em resultado de uma acção da Inspecção Tributária iniciada em 18.09.2002 e concluída em 27.06.2003, do qual foi notificado do respectivo Projecto de Conclusões e do Relatório Final e da decisão de fixação da matéria colectável em 17.07.2003, tendo deduzido um pedido de revisão dirigida à Comissão de Revisão a que se refere o artº 91° e segs da LGT, em 14.08.2003- cfr "Print Informático" de Nota de Liquidação de fls 109 a 111, do PA. apenso e "nota de notificação" de fls 37 e 38 dos autos.
2- A nota de liquidação referida em 1, foi enviada ao
impugnante em 23.12.2003 por carta registada com aviso de recepção, juntamente com o correspondente Documento de Cobrança do imposto e para o respectivo domicílio constante do cadastro, após tentativa de cumprimento de mandato para notificação pessoal com hora certa. - cfr doc. de fls 139 e 140 dos autos e fls 116 a 118 do P.A apenso.
3- As correcções referidas em 1, foram efectuadas com base no relatório elaborado pela I. T., do qual consta, designadamente, que durante o ano de 1999 o sujeito passivo efectuou a venda de determinadas fracções autónomas, face aos elementos obtidos relativos a várias escrituras e documentos anexos e das bases de dados, tendo-se considerado um valor de venda por aplicação de uma margem sobre o valor patrimonial - cfr relatório constante de fls 89 a 97 e respectivos anexos de fls 98 a 105, do P.A apenso.
4- No "Procedimento de Revisão" a que se refere o artº 91° da LGT, foi elaborado a "Acta n° 95/03", cujo conteúdo se dá aqui por reproduzido, do qual constam os laudos da F. P. e do contribuinte, tendo, na fixação da matéria colectável sido considerado que não é de aceitar os valores declarados pelo contribuinte por serem inferiores ao valor de aquisição, não tendo sido apresentados prova de excesso de quantificação da matéria colectável, pelo que se manteve o valor indicado pelos serviços - cfr fls 119 a 129 do P. A apenso.
X
Factos Não Provados
Dos factos com interesse para a decisão da causa e constantes da impugnação, todos objecto de análise concreta, não se provaram os que não constam da factualidade supra descrita.
X
Motivação da decisão de facto
A decisão da matéria de facto efectuou-se com base no exame dos documentos e informações oficiais, não impugnados, que dos autos constam, tudo conforme referido a propósito de cada uma das alíneas do probatório.
A que, nos termos do disposto na alínea a) do n.º1 do art.º 712.º do Código de Processo Civil (CPC), se acrescenta ao probatório mais um ponto em ordem a dele constar a data em que ocorreu a transmissão da fracção autónoma GBP, em causa:
5 – Por escritura pública lavrada em 12.11.1998, no 10º Cartório Notarial de Lisboa, a ora recorrente declarou vender a Jorge Manuel da Silva Martins de Lima e este declarou aceitar, por 900.000$00, a fracção autónoma designada pelas letras “GBP”, parqueamento, do prédio urbano sito na Estrada do Guincho, freguesia e concelho de Cascais, inscrito na matriz predial urbana sob o art.º 10.570 – cfr. doc. de fls 212/215 dos autos.
4. Para julgar improcedente a impugnação judicial deduzida considerou o M. Juiz do Tribunal “a quo”, em síntese, que não ocorreu a caducidade do prazo curto de seis meses do direito à liquidação por a notificação da fixação da matéria colectável com o recurso a métodos indiciários ter interrompido tal prazo, bem como a mesma foi notificada da liquidação dentro do prazo geral de caducidade e não ter demonstrado que a matéria tributável sofria de qualquer erro ou excesso.
Para a recorrente, de acordo com a matéria das conclusões das alegações do recurso e que delimitam o seu objecto, contra todas aquelas questões se vem a insurgir, quer por ter decorrido o prazo curto de caducidade do direito à liquidação (seis meses), quer o geral, por não ter sido notificada da liquidação dentro deste prazo, e ter ocorrido errada quantificação, por uma das fracções cujo rendimento proveniente da sua venda foi considerado pela AT, já tinha sido vendido no ano anterior (1998).
Vejamos então.
Passa assim a conhecer-se da questão de errada quantificação da matéria colectável apurada por métodos indirectos, por a mesma a proceder, como desde já se pode avançar, prejudicados no seu conhecimento ficam todas as demais, das quais assim, se não conhecem – art.º 660.º n.º2 ex vi do art.º 713.º n.º2, ambos do CPC.
Tendo embora em conta o inconveniente da possível fixação administrativa de um rendimento afastado do real por excesso ou por defeito, era indispensável que não se deixasse a Administração Fiscal manietada e na dependência absoluta do comportamento mais ou menos cumpridor dos sujeitos passivos, permitindo que esta reaja não só à negligência meramente fortuita de alguns contribuintes menos lestos no cumprimento das suas obrigações fiscais, como ainda relativamente àqueles que se esqueçam de revelar atempadamente os seus rendimentos, ou que queiram intencionalmente sonegá-los, não fornecendo elementos concretos à Administração - cfr. Direcção Geral das Contribuições e Impostos, Centro de Formação e Aperfeiçoamento Profissional, IRS, Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares (Noções Fundamentais), 1990, p. 253.
Convém referir, no entanto, que a declaração de rendimentos apresentada pelo contribuinte goza da presunção de verdade, pelo que a Administração Fiscal não poderá pô-la em causa, sem que possua elementos fundados, que permitam demonstrar que a declaração reflecte omissões ou inexactidões - cfr., por exemplo, os termos dos artigos 75.º da LGT 59.º do CPPT e 71.º do Código do IRC.
A utilização de tais métodos dificilmente habilitará a Administração Fiscal a conhecer o verdadeiro lucro real obtido, dada a natureza e falibilidade de uma actuação norteada apenas por "índices médios" como sejam "as margens médias de lucro bruto ou líquido sobre as vendas, serviços prestados ou sobre as compras, fornecimentos e serviços de terceiros", ou atendendo a "taxas médias de rendibilidade do capital investido", “Coeficiente técnico de consumos ou utilização de matérias–primas e outros directos”, “a localização e dimensão da actividade exercida”, etc... (cfr. o artigo 52.º do Código do IRC e 90.º da LGT).
A determinação do lucro tributável por métodos indiciários far-se-á de acordo com o disposto no artigo 52.º do Código do IRC.
Este artigo 52.º diz que a determinação do lucro tributável por métodos indiciários basear-se-á em todos os elementos de que a Administração Fiscal disponha, e, designadamente, em margens médias de lucro bruto ou líquido sobre vendas e prestações de serviços ou compras e fornecimentos e serviços de terceiros; taxas médias de rendibilidade do capital investido; coeficientes técnicos de consumo ou utilização de matérias-primas ou de outros custos directos; elementos e informações declarados à Administração Fiscal, incluindo os relativos a outros impostos, e, bem assim os obtidos em empresas ou entidades que tenham relações com o contribuinte.
A indicação destes elementos, como resulta inequivocamente da letra da lei, é meramente exemplificativa - pelo que outros elementos ou factores que forem pertinentes podem ser tidos em conta, e, obviamente, não se exige que, para apuramento do lucro tributável por métodos indiciários, todos aqueles elementos que a lei elenca tenham obrigatoriamente de ser considerados sempre, em todo e qualquer caso.
A avaliação fiscal, ou estimativa (recurso a métodos indiciários, ou outras designações para a mesma forma de actuação administrativa) constitui sempre uma ultima ratio fisci. A Administração Fiscal só deve recorrer às avaliações, quando estas se tomam o único método de calcular a dívida fiscal, quando a liquidação não pode assentar, como sucederá na grande maioria dos casos, nos elementos fornecidos pelo contribuinte.
Como se afirma no ponto 9 do preâmbulo do Código do IRC...A determinação do lucro tributável por métodos indiciários é, consequentemente, circunscrita aos casos expressamente enumerados na lei, que são reduzidos ao mínimo possível, apenas se verificando quando tenha lugar em resultado de anomalias e incorrecções da contabilidade, se não for de todo possível efectuar esse cálculo com base nesta. Por outro lado, enunciam-se os critérios técnicos que a administração fiscal deve, em princípio, seguir para efectuar a determinação do lucro tributável por métodos indiciários, garantindo-se ao contribuinte os adequados meios de defesa, que incluem - o que é um reconhecimento da maior importância - a própria impugnabilidade do quantitativo fixado.
Ora, é desta natureza da avaliação que necessariamente decorrem alguns dos pressupostos básicos da sua legitimidade.
O primeiro, é que a avaliação tem o claro recorte de uma medida excepcional. É um método indispensável, mas apenas perante a existência de declarações fraudulentas.
O segundo, é que o recurso a métodos indiciários constitui sempre uma sanção pela violação, que deverá ter existido, de deveres de cooperação do contribuinte, sobremaneira a violação das obrigações legais acessórias de declaração, de facturação e de escrituração.
Uma vez que os métodos actuais de tributação assentam na cooperação dos contribuintes, as leis fiscais estabelecem necessariamente uma complexa descrição das suas obrigações acessórias. Obrigações estas que têm um carácter instrumental, na medida em que se destinam simultaneamente a permitir o cálculo da dívida pelo contribuinte, e o eventual controlo destas operações pela Administração.
O recurso à avaliação tem como pressuposto que a violação destes deveres de cooperação tornem o controlo impossível. Violados estes, incorrendo o contribuinte em algum dos comportamentos omissivos ou afastados dos comandos legais, a Administração procede a uma avaliação da dívida.
E opera-se por esta forma uma verdadeira inversão material do ónus da prova. A partir daqui, é sobre o contribuinte que, materialmente, recai o ónus da prova de que a avaliação não tem bases suficientemente sólidas.
Cfr. tudo o que vem de ser dito em José Luís Saldanha Sanches, As Avaliações do IVA e os Deveres de Cooperação dos Retalhistas, na revista Fisco n.º 2 de 15.11.1988.
Às vezes, sem que haja qualquer fraude, o contribuinte é incapaz (por exemplo, por debilidade organizacional, estrutural) de reproduzir de forma satisfatória a sua história financeira/patrimonial.
Mas é preciso um comportamento culposo do contribuinte: tem que haver fraude ou negligência.
E é preciso ainda que a Administração Fiscal indique factos concretos, verificados, donde possa concluir-se pela existência dos pressupostos legais dos quais depende o apuramento do imposto pelo método presuntivo.
Pode conferir-se a este respeito, por todos, o acórdão do Tribunal Tributário de 2.ª Instância de 12-5-1992, na Ciência Técnica e Fiscal n.º 368, p. 234 a 247; e também os acórdãos desta Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo de 22-9-1998 e de 16-3-1999, na Antologia de Acórdãos do Supremo Tribunal Administrativo e do Tribunal Central Administrativo, ano II, respectivamente n.º 1, pp. 300 a 302, e n.º 2, pp. 288 a 291.
Relativamente à fundamentação da decisão de tributação por métodos indiciários ou por presunções, dizia o artigo 81.º do Código de Processo Tributário e hoje os art.ºs 77.º e 87.º da LGT, que essa decisão, para além de especificar os motivos da impossibilidade de comprovação e quantificação directa e exacta da matéria tributável, indicará os critérios utilizados na sua determinação.
No caso sub judicio, está em causa apenas o critério ou os critérios com que a Administração Fiscal operou para determinar o lucro tributável tenham gerado um excesso de matéria tributável.
Não se questionam os pressupostos, que se têm por verificados, de aplicação ao caso de métodos indiciários de apuramento desse valor - pois, a sentença recorrida, não conheceu de tal questão, por ter entendido que a ora recorrente, na petição inicial da sua impugnação judicial, não havia colocado em causa, como mais um dos fundamentos para obter a anulação da mesma liquidação, os pressupostos para a passagem a tais métodos indiciários, entendimento que, a ora recorrente, na matéria das suas conclusões do recurso, não questiona ou afronta, nem lhe aponta qualquer omissão de pronúncia na mesma matéria, pelo que também, em sede do presente recurso, se tem de aceitar como legal e legítimo o recurso a tais métodos.
Consoante se deixou registado no probatório, e melhor se colhe dos autos, a Administração Fiscal, para a determinação do lucro tributável, no caso, operou com a venda de três fracções autónomas no edifício sito na Estrada do Guincho, freguesia e concelho de Cascais, inscrito na matriz sob o art.º 10570, em 1999, elementos colhidos quer através dos notários, quer dos Serviços de Finanças da DGCI, extrapolando os respectivos valores de venda a partir dos correspondentes valores patrimoniais inscritos na matriz, bem como operou com os respectivos custos, desta forma tendo obtido um valor tributável para o exercício de € 26.926,12, que foi mantido em sede do despacho de 21.11.2003, do Director de Finanças, na falta de acordo dos peritos no âmbito do procedimento de revisão, não tendo havido qualquer colaboração da ora recorrente, que não só não entregou a competente declaração de IRC do exercício como não apresentou quaisquer elementos contabilísticos relativos ao exercício da sua actividade e donde veio a resultar a liquidação aqui em causa.
Se quanto ao critério utilizado pela AT não pode deixar de se mostrar adequado para o fim em vista, tendo em conta a total ausência da contribuinte em fornecer quaisquer elementos contabilísticos com vista ao seu preenchimento, aliás, nem a contribuinte o vem colocar em causa, já o mesmo não se pode dizer quanto ao seu resultado assim obtido ao tomar em conta também o valor (presumido) da venda da fracção autónoma “GBP” como tendo ocorrido em 1999, quando a mesma na realidade ocorreu em 1998, como consta na matéria do ponto 5. ora acrescido ao probatório, resultante da certidão da respectiva escritura de compra e venda constante de fls 213 a 215 dos autos, pelo que tal valor tributável enferma de erro de quantificação, por ter tomado como proveito e como custo os montantes respectivos atinentes a esta fracção autónoma, sabido que, nos termos do disposto nos art.ºs 7.º n.º1 e 18.º do CIRC, os proveitos e os custos, assim como as outras componentes positivas ou negativas do lucro tributável, são imputáveis ao exercício a que digam respeito, de acordo com o princípio da especialização dos exercícios, e que o IRC é devido por cada exercício económico, que coincidirá com o ano civil.
Assim, a impugnante e ora recorrente, ao vir colocar em causa desde logo na sua petição inicial de impugnação judicial a errada quantificação por mor da inclusão da venda desta fracção no exercício de 1999 – cfr. seus artigos 23.º a 25.º - e ter vindo efectuar a pertinente prova, disponibilizou elementos credíveis, por coerentes e adequados para fazer enfermar de excesso a quantificação apurada pela AT, propiciando uma certeza (exigível) como meio de prova, revelando-se por isso capaz de, justificadamente, afastar a quantificação operada pela AT, por excessiva, causa da sua anulação nos termos do disposto nos art.ºs 99.º a) e 100.º n.º3 do CPPT, como, aliás, também se pronuncia o Exmo RMP, junto deste Tribunal, no seu parecer.
Procede assim a matéria das conclusões relativas a esta questão, não sendo de conhecer das restantes, por prejudicadas, e de conceder provimento ao recurso, revogando-se a sentença recorrida que em sentido contrário decidiu, anulando-se a liquidação impugnada por mor desta errada quantificação.
C. DECISÃO.
Nestes termos, acorda-se, em conceder provimento ao recurso e em revogar a sentença recorrida anulando-se a liquidação.
Custas pela recorrida, apenas na 1.ª Instância, já que não contra-alegou
Lisboa, 25/03/2008
EUGÉNIO SEQUEIRA
ASCENSÃO LOPES
LUCAS MARTINS |
