| Decisão Texto Integral: | - «E... – Comércio de Automóveis Novos e Usados , Ldª» , com os sinais dos autos , por se não conformar com a decisão proferida pela Mm.ª juiz do TAF de Almada e que lhe julgou improcedente esta impugnação judicial que houvera deduzido contra liquidações adicionais de IVA e juros compensatórios , referentes ao ano de 1999 , dela veio interpor o presente recurso , apresentando , para o efeito , as seguintes conclusões;
a) Considera-se na sentença que a nulidade da notificação da liquidação impugnada, por não conterem a fundamentação como imposto no artigo 88º, n.º 4 do CIVA, não procede porquanto ainda que a mesma tivesse ocorrido a mesma poderia ter sido suprida pela recorrente através do uso do mecanismo previsto no artigo 37º, n.º1 do CPPT, ou seja, pedindo aquela a notificação dos fundamentos que haviam sido omitidos.
b) Na realidade possibilidade de requerer a passagem de certidão com os elementos omitidos na notificação originária é uma mera faculdade que a recorrente poderia exercer, ou não, não se podendo considerar suprido o vício daquela notificação pelo não uso da dita faculdade.
c) É o que sustentam, aliás, a doutrina e a jurisprudência supra citadas.
d) Tal nulidade não é sequer passível de sanação – artigo 137º, n.º 1 do CPA.
e) Em segundo lugar diz-se na sentença que também não procede o vício de incompetência do autor das correcções porquanto se diz que a delegação de competências estava publicada no DR, II série, de 9 de Agosto de 2000 mas isto sem se questionar que havia sido invocada uma delegação de competências sem se indicar o local e data de publicação e respectivo âmbito e extensão.
f) Nos termos do artigo 36º,n.º 2 do CPPT era exigível que da notificação efectuada constassem aqueles elementos o que não sucedeu: Tal torna a notificação efectuada nula.
g) Não colheu também o argumento avançado na impugnação pela ora recorrente de que teria ocorrido incompetência do autor das liquidações porquanto as mesmas deveriam ser praticadas e fundamentadas pelo seu subscritor. O Director de Serviços de Cobrança do IVA ou por funcionário no uso de delegação de competências e não o foram uma vez que os dados haviam sido lançados em computador por um funcionário subalterno sem delegação válida.
h) Não pode colher o argumento usado na sentença uma vez que o saber-se quem efectuou mediante o lançamento em computador dos dados relativos à ora recorrente, dados esses que se vieram a traduzir num acto administrativo, afigura- -se de fundamental importância para saber se quem o fez tinha, ou não, competência para o efeito; E nem se diga em sentido contrário, como também o faz a sentença, que por se inserir o acto praticado nos denominados “actos de massa” não seria exigível tanto rigor. Desde logo porque o conceito de “actos de massa” que a doutrina e a jurisprudência têm burilado são aqueles actos de liquidação nos períodos ditos normais e não aqueles que resultam de acções inspectivas.
i) Entendeu, de seguida, a sentença que não existia ausência de fundamentação dos actos impugnados por entender que a para a mesma existir bastaria a mera declaração de concordância com anterior parecer, informação ou proposta, o que no presente caso teria ocorrido.
j) De nada vale esgrimir com o argumento de que a fundamentação resultava já do relatório final da acção inspectiva e de anteriores pareceres formulados em relação a ela, isto uma vez que não só a mera adesão a tal relatório (que, a existir, é necessariamente explicita, o que não sucedeu no caso dos autos) se afigura inócua para considerar fundamentado o acto praticado, como também daquele documento administrativo, e sem conceder que o mesmo poderia ser usado para cumprir tal desiderato , se retira em ponto algum qualquer referência que permita levar á liquidação de IVA do ano de 1999 à recorrente, e respectivos valores.
k) Não colheu também o argumento invocado pela recorrente de que havia sido preterida formalidade essencial por ser procedido à anualização numa única liquidação do apuramento do imposto relativo a todo o ano de 1999, ao invés de se ter procedido a tal apuramento período a período.
l) O artigo 88º-A do CIVA apenas permite a anualização das liquidações referidas nos seus artigos 82º e 83º e a liquidação aqui em causa é do tipo previsto no artigo 84º.
m) Por outra via entendeu-se por bem sufragar na sentença o entendimento da DGCI, no sentido de que haviam sido recolhidos elementos suficientes de que as transacções efectuadas por Carlos Alberto Conde Lage e MLK- Comérico de Automóveis Lda. eram operações simuladas sendo que o verdadeiro adquirente dos automóveis no mercado comunitário era a aqui recorrente.
n) Tais elementos foram os de que havia sido a recorrente que tinha pago directamente, em muitos casos, ao fornecedor intracomunitário o valor da aquisição dos veículos; Que o transporte das viaturas era feito directamente para as instalações da recorrente; De permeio ainda se acolhendo no probatório o trazido ao procedimento pela inspecção tributária no sentido de que, apesar de existirem na contabilidade da recorrente facturas/recibos, não existiam comprovativos de transferências bancárias ou cheques o que «não nos parece normal já que se movimentam quantias elevadas que não justificam movimentos a dinheiro» (sic); Ainda se adiantando que Carlos Alberto Conde Lage nem sequer tinha apresentado qualquer declaração de IVA referente aos períodos em causa.
o) Mais se acrescentando, de seguida, que dos depoimentos das testemunhas havia resultado que as funções de Carlos Alberto Conde Lage eram as de um mero prestador de serviços à recorrente, contactando com os fornecedores comunitários e tratando das respectivas operações referente à legalização dos veículos.
p) Omitindo-se na sentença qualquer referência ao facto, documentalmente provado pela recorrente, de a Administração Tributária estar a exigir o mesmo imposto a terceiros.
q) Cumpre começar por referir que ocorreu manifesto erro na apreciação da matéria de facto, designadamente na interpretação feita daquilo que as testemunhas arroladas disseram pois que na realidade as testemunhas arroladas, todas elas, com depoimentos gravados a voltas 0000 a 0427 a primeira, 0430 a 0684 a segunda e 0685 a 0877 a terceira, foram unívocas no sentido de afirmar que a recorrente não adquiria directamente carros no mercado comunitário; que quem os adquiria era, em regra, o Sr. Carlos Alberto Conde Lage, através das empresas por si representadas;Sendo que o facto da ora recorrente ter efectuado, sempre com autorização e conhecimento dos seus fornecedores, contactos com os vendedores (estrangeiros) dos veículos no sentido de saber se tinham em “stock” algumas viaturas de que necessitava e ter, a partir de certa data, passado a efectuar (em nome e por conta dos seus fornecedores) alguns pagamentos se ficou a dever a meras razões de comodidade negocial e, também, para que disponibilizando de imediato algumas verbas (sempre por conta dos seus fornecedores) as ditas viaturas ficassem como que garantidas e não fossem alienadas a terceiros; sendo que esses pagamentos eram sempre levados a acerto de contas entre a recorrente e os seus fornecedores nas facturas que estes vinham a emitir; disseram ainda quanto ao facto de os veículos serem de imediato transportados para as instalações da recorrente que tal se ficava a dever a que aqueles fornecedores não dispunham de local para o armazenamento das mesmas pelo que, por uma questão também de comodidade, eram as mesmas levadas para as instalações daquela recorrente uma vez que esta as possuía.
r) Foi isto que as testemunhas, nas voltas da cassete supra referidas, disseram pelo que se torna completamente abusivo concluir com base nesses depoimentos, como o fez a sentença, que o Sr. Carlos Alberto Conde Lage era um mero prestador de serviços à ora recorrente; Pelo que, também com base na prova produzida, não se pode considerar aceitável o entendimento da sentença de que bem andou a Administração Fiscal ao desconsiderar o IVA suportado pela recorrente nas facturas emitidas por Carlos Alberto Conde Lage, por se considerarem operações simuladas.
s) Não cabe , como sustenta a jurisprudência supra citada, à entidade que procede à dedução do imposto (no caso a ora recorrente) o dever de indagar de tal cumprimento, como condição para o exercício do direito à dedução do imposto mencionado em facturas que, de acordo com a própria DGCI, cumpriam com todos os requisitos legais.
t) Quanto ao facto de existirem na contabilidade da recorrente facturas/recibos emitidos por Carlos Alberto Conde Lage, mas não existindo comprovativos de transferências bancárias ou cheques o que, no entender da inspecção «não nos parece normal já que se movimentam quantias elevadas que não justificam movimentos a dinheiro», tal argumento nunca poderia colher para sustentar o que quer que seja pois que na verdade o pagamento em dinheiro inclui-se entre as formas previstas na lei para a extinção das obrigações.
u) Quanto ao facto de “não parecer normal” à inspecção tributária que sejam feitos pagamentos em dinheiro tal é absolutamente inócuo, de acordo também com a jurisprudência supra citada, para considerar fundamentado um acto como foi aceite pela sentença, pois que como será bom de ver considerar fundamentado um acto administrativo com base num, meramente opinativo, “não nos parece normal”, é completamente erróneo e viola até a imposição do artigo 268º, n.º 3 da Lei Fundamental.
v) Sendo também insusceptível de colocar em causa a presunção de veracidade de que beneficiam as declarações dos contribuintes – artigo 75º, n.º 1 da Lei Geral Tributária e que decorria já dos artigos 76º, n.º 2 e 78º do Código de Processo Tributário.
w) Ora atento tudo o supra referido bem como da prova documental e testemunhal constante dos autos só com uma grande generosidade se pode considerar, como a sentença o fez, de que existiam indícios suficientes que legitimavam a intervenção correctiva da DGCI, cabendo a partir de então à recorrente o ónus de provar a realidade de tais transacções; Pois não só, e como sobredito, os putativos indícios recolhidos pela DGCI se podem considerar como suficientes como também ainda que os mesmos existissem, o que jamais se concederá, entende a recorrente que a prova documental e testemunhal constante dos autos eram mais do que suficientes para infirmar aquela outra.
x) A sentença omite qualquer referência a facto, também documentalmente provado nos autos, de a Administração Tributária estar a exigir o mesmo imposto a terceiros; Não compreende a recorrente como é que a sentença pode considerar indiferente ao desfecho da presente lide que a DGCI tenha oinstaurado diversas execuções fiscais contra os supra mencionados fornecedores daquela, nas quais está a ser exigido o pagamento do IVA relativo às transmissões de bens que estes efectuaram e cujo imposto não foi entregue nos Cofres do Estado, imposto esse que inclui o resultante das vendas de viaturas efectuadas á ora recorrente.
y) Não consegue compreender a recorrente como é que possa ser sustentável defender-se, como tacitamente o faz a sentença, que, os serviços da DGCI, de Lisboa, possam concluir, com base nos elementos fornecidos pelas Alfândegas e nas informações recolhidas através do sistema VIES, que foram os fornecedores da ora recorrente que efectuaram as aquisições intracomunitárias das viaturas as quais, posteriormente, vieram a vender a esta, mas já os serviços da DGCI, de Setúbal, possam ter concluído – e aqui desprovidos de qualquer base documental e suportados em tons meramente opinativos do agente fiscalizador –que não existiam quaisquer fornecedores da recorrente e que era esta que efectuaria directamente as aquisições dos mesmos veículos.
z) Como é evidente, tornar-se-ia no mínimo peregrino que os serviços da DGCI, de Lisboa, mais os elementos fornecidos pelas Alfândegas e, ainda, mais as informações recolhidas através do sistema VIES estivessem todos errados! Pois o que acontece é que, a manter-se o entendimento da sentença, resulta da conjugação dos relatórios de inspecção tributária, realizada pelos serviços da DGCI, em Lisboa e em Setúbal, que existiriam centenas de viaturas automóveis que teriam sido objecto de, pelo menos , DUAS aquisições intracomunitárias simultâneas, o que foi demonstrado através da junção do documento feita pela recorrente.
aa) A recorrente havia requerido, para efeitos de prova do por si alegado que fosse determinado aos serviços competentes da DGCI a junção, aos autos, de todos os registos constantes no sistema VIES e relativos à àquela e ao ano de 1999; Como também é facto público e notório, que não carece de prova nem de alegação, que sem a respectiva passagem pelas Alfândegas não seria possível legalizar as viaturas em território nacional.
bb) Ora tais documentos foram, após muita insistência por parte da recorrente é certo, juntos aos autos e verifica-se que dos mesmos não constam quaisquer aquisições intracomunitárias feitas pela recorrente.
cc) É, pois, completamente ilegal assentar uma decisão num opinativo “parece-nos” vinda de um inspector tributário e de indícios completamente inócuos para colocar em causa a presunção de verdade das declarações da recorrente, contra documentos do VIES e das Alfândegas dos quais não consta a recorrente como adquirente de quaisquer viaturas no mercado comunitário; Não constando sequer da sentença uma única referência àquelas informações do VIES que foram juntas aos autos, isto para efeitos de valoração da prova produzida.
dd) Por outra via verifica-se que a DGCI pretendeu tributar a recorrente, em relação ao mesmo imposto e exercício, duas vezes tendo emitido, para tal, notas de liquidação por valor equivalente: E tal era do conhecimento do Tribunal recorrido uma vez que foi por este suscitada até uma questão de litispendência no que tange às duas impugnações apresentadas pela recorrente.
ee) Ou seja, sem que se compreenda como a DGCI aprestou-se a pretender tributar a recorrente duas vezes (com putativo recurso a métodos indirectos numa situação e a métodos directos noutra) em relação às mesmas fantasiosas operações tributáveis efectuadas pela recorrente.
ff) Como será bom de ver tal traduz-se numa duplicação de colecta que o nosso ordenamento jurídico tributário não admite.
gg) Por fim refere-se na sentença que também não colhia o argumento de que pelo facto de as putativas operações tributáveis serem neutras em sede de IVA tal não obstaria à liquidação feita pela DGCI pois que enquanto esta é obrigatória a dedução é meramente facultativa.
hh) Para as operações intracomunitárias terá aplicação o RITI e de acordo com este as aquisições intracomunitárias impondo a liquidação do IVA de imediato faculta ao contribuinte/recorrente a dedução do imposto na mesma declaração, isto é a dedução é automática.
ii) Ora a recorrente se se encontrasse sujeita a IVA de imediato faria a dedução neutralizando assim os efeitos de qualquer operação tributável; O que só não fez porque entendia, e entende, que não se encontrava sujeita a qualquer operação tributável.
jj) Pelo que arrecadação do imposto por parte do Estado – levando este em linha de conta só o putativo imposto que deveria ser liquidado mas ignorando o mecanismo da dedução automática previsto no RITI – é ilegal porquanto se está a peticionar o indevido e violando-se, assim, o artigo 19º do RITI.
kk) No mesmo sentido sustentado pela supra referida doutrina se tem vindo a pronunciar também o TJCE e também supra referido.
ll) E a interpretação feita pelo TJCE de normas de matriz comunitária prevalece sobre a interpretação feita internamente nos Estados Membros isto por força do artigo 8.º, n.º4 da Constituição da República Portuguesa.
mm) Pelo que por todas estas razões a sentença prolatada não se pode manter antes devendo ser revogada e substituída por uma decisão que dê provimento à pretensão da recorrente.
nn) Fez a sentença uma errónea interpretação da matéria de facto como também violou os artigos 36º, n.º 2, 37º do CPPT, 137º, n.º1 do CPA, 77º, 85º da LGT, 19º, 88º-A do CIVA, 240º do CC, 268º, n.º 3 da CRP e 18º e 19º do RITI.
- Conclui que , pela procedência do recurso , se revogue a decisão recorrida a qual deverá ser substituída por outra que dê provimento à presente impugnação.
- O EMMP , junto deste Tribunal , emitiu o douto parecer de fls. 649 a 651 , inclusive , onde , para além de , quanto ao mérito , se pronunciar no sentido da improcedência do recurso , subscrevendo a decisão e a fundamentação da sentença recorrida , suscitou , ainda duas questões prévias , uma relativa à falta de procuração a favor do ilustre causídico , subscritor do requerimento de interposição do recurso , bem como , das respectivas conclusões e , a outra , referente à (in)tempestividade da impugnação.
- No que concerne à apontada irregularidade de mandato no proc. apenso por linha e relativo ao recurso de agravo interposto da decisão proferida nos autos e que decretou o levantamento de penhora realizada no processo de execução n.º 2160-00/104482.6 se encontra , a fls. 72 , procuração forense passada , em 05JAN10 , pela recorrente a favor dos distintos advogados Drs. M...e R...; Acresce que fls. 718 destes autos , se encontra instrumento de ratificação do processado pelo Dr. R... nestes autos , por parte da recorrente , pelo que tal questão se encontra regularizada.
- Quanto à questão da tempestividade da impugnação , adiante nos pronunciaremos.
- Entretanto , a fls. 654/655 , a recorrente veio requerer a junção aos autos dos quatro documentos consubstanciados de fls. 656 a 677 , inclusive dos autos , sobre o que , também adiante , emitiremos pronúncia.
*****
- Colhidos os vistos legais , cabe DECIDIR.
- A sentença recorrida , segundo alíneas da nossa iniciativa e com suporte na prova documental carreada para os autos e referenciada no probatório bem como nos depoimentos testemunhais prestados , deu , por provada , a seguinte;
*****
- MATÉRIA DE FACTO -
A). A ora impugnante foi objecto de uma acção de inspecção tendo “como objectivo o controlo geral das obrigações fiscais da empresa de acordo com a alínea a) do n.º 1 do art.º 14.º do RCPIT aos exercícios de 1996 a Julho de 1999” (cfr. consta de fls. 48 do apenso).
B). Os serviços de inspecção tributária apuraram que em relação ao IVA de 1999, “(...) as aquisições registadas como compras às empresas já referenciadas são meras aquisições intracomunitárias, não sendo as facturas emitidas por elas, consideradas válidas para o efeito da dedução do imposto, por força do disposto no n.º 3 do art. 19.º do Código do IVA, tendo-se apurado como dedução indevida a montante de imposto de 959.160.092$00” como consta do ponto III – 3.2.2.1 do relatório de inspecção de fls. 43/168 do apenso cujo teor se dá por integralmente reproduzido.
C). Os serviços de inspecção fizeram constar do relatório o seguinte:
"No que se refere à aquisição de viaturas novas constata-se que os principais fornecedores são as seguintes empresas:
- exercício de 1996 – Tito Lívio & Almeida - Comércio Importação e exportação, Lda.
- exercício de 1997- Flor Car de Carlos Alberto Conde Lage.
- exercício de 1998 – Cernache Motor Comércio de Veículos Automóveis e Acessórios, Lda.
- exercício de 1999 – MLK Comércio de Automóveis, Lda.
Salienta-se que todas estas empresas se encontra, nestes exercícios, com irregularidades fiscais, isto é, não cumprimento das suas obrigações, nomeadamente falta de entrega de declarações de IRC/IRS/IVA, conforme se pode verificar através do sistema informático, bem como se verifica a existência de relações especiais entre elas, com a existência de um nome de ligação, Carlos Alberto Conde Lage. Da observação da contabilidade, constata-se a existência de recibos processados por estes fornecedores, bem como a emissão de factura/recibo (estas no exercício de 1999), não se tendo em alguma situação verificado pagamentos efectivos quer através de cheques quer de transferências bancárias, o que não nos parece normal já que se movimentam quantias elevadas que não justificam movimentos a dinheiro (anexo 1). Em face da informação prestada no âmbito da cooperação Administrativa Intracomunitária atrás relatada e dos elementos de escrita, verifica-se que as aquisições efectuadas a essa empresas não traduzem a realidade, uma vez que a compra propriamente dita é feita directamente pela E... LDA, nos países da Comunidade Europeia dado que: .
- Existência de compras tituladas por facturas em nome de E..., LDA, cujo número de contribuinte aí mencionado respeita a Carlos Alberto Conde Lage (exemplo anexo 2); .
- os pagamentos são efectuados aos fornecedores dos passes da Comunidade Europeia, através de transferências bancárias, cheques e multibanco, de contas em nome de E... -Comércio de Automóveis Novos e Usados, Lda, e do sócio gerente Sr. Carlos Edgar Carvalho Van Der KeIlen.
- o Imposto Automóvel (IA) é pago pela empresa. .
- a contabilidade nos exercícios de: .
* 1996 a 1998 não possui quaisquer registos destes movimentos, que respeitem a pagamentos de compras, do IA ou por conta de terceiros;
* 1999 possui registos cujos documentos de suporte são ordens de pagamento de viaturas sobre o estrangeiro (exemplo anexo 3 folhas 1 a 2), bem como mapas internos que relacionam o IA pago sobre os carros vendidos em cada mês (exemplo: anexo 4 folhas 1 a 4. Salienta-se que neste exercício o contribuinte procurou reflectir na contabilidade os movimentos efectivamente realizados.
Todos estes pagamentos são lançados a débito da conta da 22110812- MLK, Comércio de Automóveis, Lda, com vista a anular os movimentos a crédito baseados em documentos emitidos em nome desta empresa (factura/recibo) e que visam suprir a falta dos documentos originais das compras intracomunitárias.
- as encomendas são na generalidade efectuadas por via telefónica; .
- o transporte das viaturas é feito directamente para as instalações da E..., LDA.
- os veículos são normalmente levantados individualmente a saída da garagem e conduzidos por estrada por condutores portugueses;
- relativamente ao exercício de 1999, verifica-se o pagamento, por parte da empresa, do transporte de viaturas de países da EU (anexo 5);
- viaturas facturadas/vendidas com data anterior à do documento que titula a compra.
(...)
Com vista à justificação do exposto apresentou um acordo celebrado com o sr. Carlos Alberto Conde Lage, em 04/02/97 (assinatura não reconhecida), onde se comprometem a abrir uma conta corrente relacionada com operações comerciais que desenvolvem entre si. Os pagamentos devidos a fornecedores estrangeiros e devidos aos despachantes e outras entidades para a legalização serão efectuados/adiantados por E... – Comércio de Automóveis Novos e Usados, Lda. Mensalmente são apurados os créditos e os débitos que são divididos pelos contratantes de acordo com a conta corrente sendo facturados às empresas respectivas ou emitidas notas de crédito/débito de acordo com as normas da contabilidade (anexo 6 folhas 1 a 2).
- não possuir qualquer conta corrente que permitam concluir que as pagamentos eram efectuados por conta de terceiros e que reflicta com rigor as operações realizadas com estes, nomeadamente com o Sr. Carlos Alberto Conde Lage, conforme se dispõe no ponto 4 do acordo referido anteriormente;
- quanto ao IVA mencionado nas facturas e deduzido que era obrigado a fazer a pagamento do mesmo para que lhe fosse entregue o documento de suporte das compras (IVA não entregue nos cofres do Estado);
- não ser possível a comprovação do pagamento do IVA, por não possuir elementos que lho permitam.
D). No relatório referido no ponto anterior foi exarado despacho concordante, datado de 01/03/2000 pelo Chefe de Divisão – José do Carmo Raposo, por delegação do director de Finanças (cfr. fls. 43 do apenso).
E). Na sequência da inspecção foi apurado imposto em falta em sede de IVA do ano de 1999 no montante de 959.160.092$00 (com recurso a métodos indirectos) e no montante de 959.330.091$00 (correcções de natureza meramente aritmética resultante de imposição legal), como consta das conclusões do relatório de fls. 45 do apenso.
F). Em 03/03/2000 foi emitido o ofício n.º 07040 dirigido ao ora impugnante para efeitos de notificação dos actos resultantes do relatório de inspecção, tendo o impugnante sido notificado em Março de 2000 (dia ilegível), como consta do teor de fls. 41/42 verso do apenso.
G). A liquidação adicional de IVA do ano de 1999 no montante de € 4.785.118,31 foi notificada em 16/03/2000 (como consta de fls. 74/75 dos presentes autos).
H). Foram ainda efectuadas as liquidações de juros compensatórios com referência aos meses de Janeiro a Julho de 1999 nos montantes de € 30.089,08, € 33.942,40, €45.264,12, € 35.863,60, € 32.626,56, € 25.438,47 e € 21.883,38 respectivamente, cujas notificações ocorreram em 16/03/2000 (data da assinatura dos avisos de recepção) como consta de fls. 76/96 dos presentes autos.
I). Foi publicado no Diário da República – II Série, n.º 183 de 9 de Agosto de 2000 o despacho (extracto) n.º 16.211/2000 (2.ª série) relativo á delegação e subdelegação de competências do director Distrital de Finanças de Setúbal no Chefe de Divisão de Prevenção e Inspecção Tributária II – José do Carmo raposo, encontrando-se enunciadas as competências delegadas e subdelegadas, bem como a referência de que o despacho produz efeitos desde 28 de Julho de 1999, ficando ratificados todos os despachos entretanto produzidos pelas entidades delegadas e subdelegadas nele referidas..
J). Em 13/07/2001 foi apresentada a petição de impugnação de fls. 3/25.
K). as encomendas de automóveis no mercado comunitário eram feitas por Carlos Alberto Conde Lage que também legalizava as viaturas (cfr. depoimentos de todas as testemunhas).
L). Carlos Alberto Conde Lage era operador registado (cfr. depoimentos das testemunhas).
M). A E... não era operador registado (cfr. depoimentos das testemunhas).
N). Os veículos automóveis encomendados eram descarregados nas instalações da E... (cfr. depoimentos de todas as testemunhas).
O). As liquidações mencionadas em M) e N) foram notificadas a impugnante em 30/10/2000 (Cfr. aviso de recepção constantes de fls. 273, 275, 278, 279, 244, 287, 290, 293, 296, 299, 303, 305).
P). Os veículos automóveis eram novos, sem matrícula (cfr. depoimentos das testemunhas).
Q). Carlos Alberto Conde Lage ia à E..., falava com o sr. Edgar e saía de lá com cheques (cfr. depoimento da 1.ª testemunha).
*****
- A sentença ora em crise , mais considerou , ainda , como NÃO PROVADOS , quaisquer outros factos.
*****
- No seu douto parecer de fls. 649/651 , como se referiu , o EMMP junto deste Tribunal suscitou a questão prévia , obstativa da apreciação do mérito da causa , da intempestividade da presente impugnação , no pressuposto de que , tendo a recorrente reclamado para a CRevisão , e tendo a decisão desta entidade sido notificada àquela em 2000SET14 (data da assinatura do respectivo AR) , em 2001JUL13 , data da introdução em juízo do articulado inicial destes autos , estava esgotado , havia muito , o prazo de 15 dias de que , a recorrente dispunha para o efeito.
- Contudo e como bem salienta a recorrente em resposta a tal questão prévia , a liquidação impugnada nestes autos , resulta da rectificação da sua matéria colectável por correcções técnicas e não por métodos indiciários , sendo que aquela referida decisão da CRevisão se reporta a outras correcções resultantes da mesma acção inspectiva , mas , aqui sim , por presunções; No caso que aqui nos ocupa e como resulta da documentação junta pela recorrente , no exercício daquele seu direito de resposta , constata-se que deduziu reclamação graciosa , ao que aqui nos importa , da liquidação de IVA aqui impugnada , cujo prazo de cobrança voluntária expirava em 2000MAI31(cfr. fls. 77 , 683 e 691 e segs.) , reclamação essa que veio a ser objecto de decisão de indeferimento de 2001JUN19 e notificada à recorrente por ofício datado de 22 seguinte.
- Refere a recorrente que tal expediente lhe foi remetido pelo correio , sob registo e com AR , o qual terá sido assinado em 2001JUN27 (cfr. ponto 10 a fls. 682); Sendo axiomática a sua impossibilidade na junção do aludido AR , por devolvido ao remetente , junta fotocópia de um sobrescrito-tipo da DGI , onde se constata que constituiu expediente registado , em data ilegível , com AR.
- Ora , notificada a FP da junção de tais documentos , nada disse a seu respeito e , concretamente , não contestou que a notificação em causa , pela assinatura do mencionado AR , se tenha concretizado na apontada data de 2001JUN27 , que , assim , é de aceitar por boa.
- Por outro lado , a recorrente remeteu , também pelo correio , sob registo , a petição inicial destes autos (cfr. docs. de fls. 714 a 716 , inclusive) , em 2001JUN12 , pelo que o 15.º posterior à sua notificação da decisão que recaiu sobre a reclamação graciosa deduzida da liquidação aqui impugnada , nos termos e para os efeitos do n.º 2 , do art.º 102.º do CPPT coincidiu com aquele referido dia 12 de Julho de 2001 , pelo que há que concluir que o articulado inicial destes autos foi tempestivamente introduzido em juízo.
*****
- Antes de se entrar na apreciação do mérito do recurso cabe indagar da admissibilidade dos docs. juntos aos autos pela recorrente já após a apresentação das alegações , consubstanciados de fls. 654 a 677 , inclusive , dos autos e sobre a qual se pronunciou a FPública (cfr. fls. 721/722).
- Em tal matéria são , aqui , aplicáveis a título subsidiário e à míngua de regulamentação expressa de tal matéria na legislação processual tributária a normas que a disciplinam na lei processual civil (cfr. art.º 2.º , al. e) , do CPPT)
- Ora dispõe o art.º 523.º do CPC , que os documentos , como meios de prova, da acção ou da defesa , devendo ser apresentados com o articulado em que se invoquem os factos que se destinem a demonstrar , podê-lo-ão , no entanto ser , ainda e por livre iniciativa das partes litigantes , enquanto apresentantes , até ao encerramento da discussão em 1ª instância , ainda que com a condenação da apresentante em multa , salvo demonstração de que o , ou os , não pôde oferecer com o articulado próprio.
- No entanto os artºs. 523º , 524º e 706º , todos daquele último diploma legal , possibilitam que tais documentos , possam ser juntos ao processo , em caso de recurso, até ao início dos vistos dos adjuntos , sempre que ocorra alguma das seguintes circunstâncias;
ü Quando não tenha sido possível a respectiva apresentação em momento anterior (art.º 524º/1 CPC);
ü Quando se destinem à demonstração de factos posteriores aos articulados (artº. 524º/2 CPC);
ü Quando a respectiva apresentação se tenha tornado necessária em resultado de ocorrência posterior ao encerramento da discussão em 1ª instância (artº. 524º/2 CPC);
ü Quando tal ocorrência impositiva da junção de documentos seja a decisão recorrida da 1ª instância (cfr. artº. 706º/1 CPC).
- Como é axiomático a verificação das circunstâncias que se acabam de elencar tem , como não podia deixar de ser , como pressuposto necessário que os factos documentados sejam relevantes/pertinentes à decisão a proferir , o que decorre , desde logo , directamente da circunstância dos docs. terem de ter por desiderato a prova dos fundamentos da acção e/ou da defesa (citado art.º 523.º) e , indirectamente e como consequência do que se vem de referir , do facto de o juiz se encontrar vinculado a mandar retirar do processo os que sejam impertinentes ou desnecessários , por força do estipulado no art.º 543.º do mesmo compêndio legal.
- No caso em análise constata-se que os documentos que se consubstanciam a fls. 656/658 e 659/663 , inclusive , são meras duplicações , ainda que parciais , dos que já se encontram juntos aos autos , a fls. 240 , por um lado , e 265 , por outro , e segs., sendo , desde logo por isso , desnecessários à decisão de mérito a proferir.
- Sem embargo e quanto aos restantes, relativos a decisões judiciais proferidas em processos de embargos a procedimentos cautelares de arresto deduzidos, ao que aqui releva , pela recorrente , por referência a viaturas objecto de tal diligência judicial e relativamente às quais alega terem-lhe sido vendidas pelo arrestado , sempre se dirá que tais embargos ao arresto nada mais visa(ra)m do que a restituição à posse da recorrente das viaturas arrestadas , tendo em conta o regime geral aplicável uma vez que relativas a procedimentos iniciados antes da entrada em vigor do CPPT ,-como, aliás e esclarecedoramente , se refere em tais decisões (cfr. fls. 669 e 676/677)-, sendo que , as decisões que aí vieram a ser proferidas se fundamentaram em prova (ou na falta dela) , prova essa quando muito meramente perfunctória no que concerne à titularidade do direito a que se faz arrimar aquela posse.
- Ora, como é evidente, tal não tem qualquer tipo de implicação no caso dos autos, já que, aqueles processos não se destinaram a discutir a aderência á realidade das facturas que titularam formalmente a transferência da propriedade das aludidas viaturas (e que são apenas algumas) do C...para a recorrente; Em bom rigor , diga-se que , a final de contas , esses mesmos documentos , porque nunca podiam ser “lidos” truncadamente numa perspectiva que a recorrente lhe pretende ser favorável , qual seja a de que , deles resultaria que , ao fim e ao cabo , as viaturas em questão teriam sido originariamente adquiridas pelo C..., se revelam mais perniciosos do que favoráveis á tese que sustenta , já que concomitantemente com o que acima se referiu , ali se deixou bem claro , no entender do(s) julgador(es) que todo o procedimento de importação das viaturas em questão , não é merecedor de credibilidade , por “muito nebuloso” , não sendo as facturas existentes de aquisição das mesmas pela recorrente , merecedoras de confiança , como , de forma expressa e inequívoca , se dá conta a fls. 670/671 ,-ou , ainda e quanto a estas duas vertentes [apreciação de mérito em função do direito de posse e não do direito real correspondente , por um lado e , por outro , falta de credibilidade dos elementos a coberto dos quais os embargantes invocaram a titularidade do direito susceptível de conferir a posse ofendida] , a fls. 262/263 , ainda que , aqui , não tenha sido a recorrente a embargante do arresto-.
- Em resumo , pois , se conclui que os referidos documentos não têm qualquer implicação na decisão de mérito a proferir , sendo ,por isso , desnecessários , razão porque se determina o seu desentranhamento , com a respectiva entrega ao seu apresentante.
*****
- ENQUDRAMENTO JURÍDICO -
- Atendo-nos às conclusões do recurso , enquanto balizadoras dos respectivos âmbito e objecto , verifica-se que , a recorrente , acusa a decisão de erro de julgamento por;
· Ter entendido não ocorrer nulidade da notificação das liquidações impugnadas por não conterem a respectiva fundamentação [conclusões a) a d)];
· Ter entendido não ocorrer incompetência do autor das correcções [conclusões e) e f)];
· Ter entendido , ainda , não se verificar , também , incompetência do autor das liquidações [conclusões g) e h)];
· Ter considerado que os actos impugnados se encontram fundamentados [conclusão i) e j)];
· Ter considerado como legal a anualização das liquidações [conclusões k) e l)];
· Ter julgado simuladas as transacções efectuadas por MLK – Comércio de Automóveis , Ldª e por Carlos Alberto Conde Lage , acusando , neste âmbito , ainda e também , a sentença recorrida , de erro de julgamento quanto à matéria de facto , por atenção à prova testemunhal produzida [conclusões m) a o) , q) a w) e y) a cc)];
· Ter considerado como irrelevante para estes autos o facto da AT estar a exigir o mesmo imposto a terceiros [conclusões p) e x)];
· Ter dado cobertura a pretensão da AT de a tributar em duplicado (duplicação de colecta) [conclusões dd) a ff)] e, finalmente;
· Ter entendido irrelevante a circunstância da neutralidade das operações em questão , à luz do RITI , como obstativa da concretização do acto tributário impugnado [conclusões gg) a ll)].
- Na análise a que se impõe proceder , obedeceremos , tão sucintamente quanto possível , a esta mesma ordem de enumeração , deixando , no entanto , para final a questão que se prende com a substância das correcções efectuadas pela AT.
- Vejamos então;
a) Quanto à nulidade por ausência da fundamentação na notificação das liquidações.
- A apreciação desta questão não merece mais do que telegráficas considerações.
- De facto , como é entendimento jurisprudencial sedimentado , a notificação do acto tributário de liquidação Excepção feita , a nosso ver , quando se questione o direito ao exercício de liquidar pelo decurso do prazo legal ,-e , ainda aqui , sem que se desconheçam entendimentos divergentes- e que , aqui , não está em causa. apenas é susceptível de contender com a respectiva eficácia e , por isso , a esgrimir em sede executiva , não tendo qualquer implicância na validade daquele e , por isso , inadequada , ainda que verificada , ao decretar da respectiva eliminação da ordem jurídica por anulação.
- Diga-se , aliás , que se não chega a perceber o raciocínio da recorrente , ao utilizar tal argumentação , quando é ela própria que , do mesmo passo , aponta como adequado o entendimento que se expressou no parágrafo antecedente.
- Veja-se , de facto , o teor do ponto 14 das suas alegações , onde apelando a ensinamentos doutrinários , refere , por transcrição , de forma expressa , aquilo que acima se disse , isto é , que a ausência de notificação da fundamentação do acto contende , apenas , com a sua eficácia , sendo que a validade ali referida e feita realçar pela recorrente a negrito , se reporta ao próprio acto procedimental de notificação , e não ao acto tributário notificado.
b) Quanto à incompetência do autor das correcções.
- Sobre esta questão valem aqui , “mutatis mutandis” , o que acima se referiu quanto à invocada ausência de fundamentação da notificação das liquidações; Isto é , no essencial e dando de barato que a notificação não continha os citados elementos , é manifesto que tal irregularidade apenas contende com essa mesma notificação e não com o acto notificado , que é o que (a sua validade) o que aqui está em questão.
- E , uma vez mais também , é a própria recorrente que , por transcrição , invoca doutrina que exprime exactamente o que se disse no parágrafo antecedente.
- De facto , o ilustre Cons. JLSousa Cfr. CPPT anotado , 4.ª ed. , em anotações ao art.º 36.º. , refere que a falta de indicação do autor do acto , do seu sentido e data , e/ou , sendo caso disso , da indicação de ter sido praticado no uso de delegação ou subdelegação de competências , acarreta a nulidade , mas apenas do acto de notificação e não do acto notificado , referindo , esclarecedoramente , que “(...) as deficiências que afectem a validade da notificação , não afectam a validade do acto notificado” (cfr. anotações 6 a 9 , ao art.º 36.º do CPPT).
- No caso , no entanto , a norma específica aplicável e , por isso a atender (o referido art.º 36.º/2 do CPPT) o que impõe é que , nos casos de delegação ou subsdelegação de competências , a notificação das decisões tomadas pelos delegados ou subdelegados os identifiquem mencionando que actuaram a coberto daquelas (delegação ou subdelegação) e não mais do que isso , circunstancialismo que, onde tinha de o ser , foi observado no caso sub judice , como resulta de fls. 42/43 do proc. administrativo apenso e se dá conta na sentença recorrida , quer ao nível do probatório (cfr. als. D). e F).) , quer ao nível do discurso jurídico (cfr. ponto II a fls. 578 dos autos).
- No caso , no entanto , afigura-se-nos despiciendo o efrentar desta questão , uma vez que a invocada delegação de competências (cfr. , desde logo , os art.ºs 27.º a 40.º da p.i.) , apenas teve lugar no que respeita às liquidações , decorrentes da acção inspectiva a que a recorrente foi sujeita e referenciada no probatório , efectuadas por recurso ao método presuntivo; Ora , no caso , o que se controverte a liquidação de IVA e JC’s , do ano de 1999 , mas levada a cabo na sequência de correcções técnicas , relativamente à qual não se põe (nem tão pouco tinha que se por – cfr. art.ºs 82.º e 87.º do CIVA , na redacção do DL 323/98OUT30) qualquer situação de delegação de competências.
c) Quanto à incompetência do autor das liquidações.
- Também aqui se nos afigura que a razão falece por completo à recorrente.
- Na realidade , mais uma vez se realça que a liquidação de imposto que aqui está em causa é decorrência de correcções técnicas à matéria colectável resultantes de acção inspectiva; Ora , nos termos dos n.ºs 1 e 2 do art.º 82.º do CIVA , na redacção do referido DL 323/98 , é o CRFinanças o competente para proceder a tais correcções , com liquidação subsequente do imposto tido por devido , sendo que à Direcção de Serviços de Cobrança do IVA , na medida em que disponha dos elementos necessários ao apuramento do imposto , no casos referenciados naquele art.º 82.º , cabe diligenciar a notificação dos sujeitos passivos , para efeitos da sua cobrança.
- Ou seja , não impõe a lei , onde quer que seja , que tenha que ser o Director do Serviço de Cobranças referido a proceder , em concreto , aos actos tributários de apuramento de imposto , e , muito menos , a proceder à tarefa material e meramente mecânica , sem qualquer relevo à substância do imposto apurado , de introdução do elementos aritméticos respectivos em suporte informático , sendo certo que , ao que aqui releva é tal director a entidade , ainda que por forma mecanográfica , quem assina o documento de cobrança relativo ao imposto e JC’s em questão (cfr. docs. junto pela recorrente com a pronúncia sobre a questão prévia da tempestividade suscitada nos autos).
d) Quanto à falta de fundamentação das liquidações.
- A este propósito cabe referir que o no nosso ordenamento jurídico impõe que os actos administrativos em geral , e os tributários em particular , se mostrem formalmente fundamentados; E com tal obrigatoriedade pretende-se que os actos da administração se estribem num discurso empreendido pelo respectivo autor que explicite razões que se mostrem adequadas/aptas , e , simultânea e necessariamente , credíveis e susceptíveis a suportarem-nos , revelando-as de forma contextual , clara , congruente e suficiente na explicitação daquela motivação , sem perder de vista , no entanto , que a fundamentação consubstancia um conceito relativo na medida em que implica uma maior ou menor densidade directamente proporcional à maior ou menor litigiosidade e complexidade do acto.
- Ou seja , o que importa assim reter como factor nuclear caracterizador daquele referido conceito é que ela (fundamentação formal) , se cumpra na dupla dimensão de , por um lado , esclarecer adequadamente o seu destinatário , enquanto sujeito normalmente capaz e diligente , «... pela apresentação dos pressupostos possíveis ou dos motivos coerentes e credíveis ...» Cfr. Prof. Vieira de Andrade , obra citada , 231. aptos a suportarem o acto final , possibilitando-lhe , conscientemente conformar-se com o ele ou , ao invés , atacá-lo e de , por outro , conferir à entidade decidente um maior grau de ponderação na sua prática.
- No caso verifica-se que , a recorrente , foi notificada , além do mais , do teor do relatório da acção inspectiva , enquanto suporte fundamentador das correcções aritméticas que estão na génese da liquidação aqui impugnada como se dá nota no ofício notificação que constitui fls. 42 e v.º do proc. administrativo apenso , com data de 2000MAR03 , posterior , posterior à da elaboração do mod. 382 respectivo , cuja revisão de preenchimento data do dia 20 do mês imediatamente anterior (cfr. fls. 71/72 dos autos).
- Conclui-se , assim e inequivocamente , que , por expressa remessa , a fundamentação das correcções em questão , é a que , para tal efeito , se encontra vertida no aludido relatório; e , deste , tal como se dá conta nas als. B). e C). do probatório , decorre inexoravelmente , do seu ponto 3.2.2.1 (cfr. fls. 53 do proc. administrativo apenso) que tais correcções foram motivadas no entendimento de que a recorrente deduziu indevidamente IVA , na medida em que com suporte em facturas sem aderência à realidade , nos termos do imposto pelo n.º 3 do art.º 19.º do CIVA.
- Por seu turno , aquele referido ponto relatório remete para o ponto que o precede (o identificado pela numeração 3.2.2) a explicitação da motivação que conduziu à conclusão de que aquelas facturas não tinham aderência à realidade , designadamente e a saber;
· A constatação da existência de recibos , bem como de facturas/recibo , emitidas pela MLK , na invocada qualidade de seu principal fornecedor de viaturas automóveis novas , no ano de 1999 , sem que , em qualquer circunstância , tenha ido comprovar , documentalmente , o efectivo pagamento das mesmas;
· Tratando-se de viaturas adquiridas originariamente noutros países de espaço comunitário europeu , a verificação , decorrente de pedidos de informação no âmbito da Cooperação Administrativa Comunitária;
a) da existência de compras tituladas por facturas em nome da recorrente mas com o n.º de contribuinte do Carlos Alberto Conde Lage;
b) o facto de ser ela a recorrente quem pagava o imposto automóvel;
c) de que os registos referentes às aquisições de 1999 , são meramente internos , em virtude da ausência dos documentos originais relativos às aquisições naqueles mercados comunitários;
d) de que as encomendas eram feitas , na sua generalidade , por via telefónica;
e) de que as viaturas em questão era feito directamente para as instalações da recorrente sendo que , por norma , eram levantadas na origem (países comunitários) por condutores portugueses que os conduziam até ao destino;
f) de que , no casos em que tais viaturas foram transportadas por outras viaturas , no que concerne ao ano de 1999 , a recorrente efectuou pagamentos desse tipo de transporte;
g) da existência de documentos titulando a compra das viaturas por parte da recorrente com data posterior a documentação (facturação) relativa à respectiva venda.
- Acresce que , tendo a recorrente invocado , para explicitação do circunstancialismo antes elencado , a realização de compras em nome distinto do seu em virtude da dificuldade em se implantar no mercado comunitário fora das nossa fronteiras, ou à realização de pagamentos no estrangeiro para obter uma maior rapidez na recepção das viaturas (para além de ter confirmado o pagamento a despachantes e outras entidade para legalizar as viaturas) , argumentou com a existência de um contrato/acordo celebrado com o C..., o qual no entanto , impondo a abertura de uma conta corrente entre ambos, a verdade é que tal conta corrente não existe(ia).
- Ou seja , tendo como suporte esta factualidade , entende-se por fundamentada , particularmente e ao que aqui releva , do ponto de vista forma , a decisão de se corrigir a matéria colectável por indiciação séria e credível de se estar perante facturas contabilizadas que não titularam transacções reais , pelo que a recorrente não tinha direito à dedução do IVA em questão , que assim deu origem à liquidação adicional em causa (como , consequentemente , deu origem às liquidações por presunções).
- Na realidade , resulta daquelas referências , que a recorrente deduziu IVA com base em facturas passadas por terceiros , e referentes à aquisição de bens em países do espaço comunitário , bens esses que , afinal de contas , se indicia , no entender da administração , terem sido comprados directamente , naqueles mesmos países , pela recorrente e não por aqueles terceiros , já que , por um lado , tratando-se de valores substancialmente elevados , a recorrente não faz prova do efectivo pagamento aos emitentes das facturas e , por outro , na decorrência de diligências a coberto da cooperação administrativa comunitária , se apurou ter sido a recorrente quem pagou os veículos na origem no espaço comunitário que fez transportar para as suas instalações no nosso País tendo sido , também ela , quem pagou o respectivo IA, sendo certo que os registos que possui , referentes ao ano em causa , são meramente internos , para além de que , sendo elemento fulcral à seriedade do acordo invocado com o referido C...,- desde logo como meio de controlo das operações entre ambos efectivadas , face aos moldes alegados pela recorrente-, a movimentação de uma conta corrente , a verdade é que tal conta corrente não existiu.
- Se isto corresponde ao não à realidade e se , mais do que isso , é ou não adequado á prática do acto tributário impugnado ou seja se constitui , ou não , esteio bastante à conduta da AF enquanto realidade ontológica intra decisória , no dizer da David Duarte Cfr, Procedimentalização , Participação e Fundamentação: Para uma Concretização do Princípio da Imparcialidade Administrativa como Parâmetro Decisório. , é questão que tem a ver com o mérito e não com a forma e que , portanto , se coloca numa outra dimensão que caberá conhecer a final como se começou por referir; ao que aqui releva importa apenas dizer que , nos termos acima referidos se entende que a decisão da AF , no caso vertente , não padece de falta , seja por total ausência , seja por insuficiência , de fundamentação formal.
- Diga-se que tendo a impugnação judicial sido deduzida contra a liquidação de imposto e dos respectivos juros compensatórios , e tendo a mesma sido julgada improcedente na sua totalidade , nas conclusões do presente recurso não se vislumbra um ataque , concreto e preciso , à decisão recorrida , no que concerne aos referidos juros compensatórios.
- Contudo , na conclusão i) , a recorrente crítica a decisão recorrida , em termos gerais , quanto considerou que a conduta da AT se encontra fundamentada , sendo que reporta tal crítica ao decidido relativamente aos “(...) actos impugnados (...)” pelo que se deve considerar , a nosso modo de ver , que pretendeu sindicar a decisão recorrida, quando assim julgou , seja por referência ao imposto , seja por referência aos juros compensatórios.
- Ora , no que concerne às liquidações dos juros compensatórios , sobre as quais impende , igualmente o dever de fundamentação , na esteira do que vem sendo o entendimento jurisprudencial , designadamente deste Tribunal , ela carece , no entanto , de um rigor extensivo bastante diminuído , em virtude de se tratar de actos , desde logo , consequentes do atraso no apuramento e entrega , a quem de direito , da prestação tributária; Sem embargo , tal circunstancialismo não dispensa que aquela fundamentação se consubstancie no mínimo denunciador daquela dupla vertente que caracteriza o respectivo dever e acima assinalado , nas perspectivas da defesa do destinatário , por um lado , e da entidade decidente , por outro.
- Por isso que se entenda como constituindo esse mínimo , a indicação da quantia a que respeita , e nessa medida , determinante dos juros , o número de dias correspondentes ao atraso no apuramento e entrega do imposto , a taxa aplicável e , final e conclusivamente , o montante dos JC’s apurados.
- Ora da documentação junta pela recorrente quando da sua pronúncia sobre a aludida questão obstativa do conhecimento de mérito do recurso suscitada pelo EMMP , ressalta o acatamento desse mínimo de fundamentação exigível , no caso vertente , pelo que , também quanto a estas , se conclui pela improcedência das conclusões de recurso ora em análise ( cfr. fls. 684 a 689 , inclusive , dos autos).
e) Quanto à anualização das liquidações.
- Nesta matéria cabe referir que subscrevemos a posição assumida pela decisão recorrida particularmente no penúltimo § do ponto V da mesma , a fls. 580 dos autos , na esteira , aliás , de entendimento do STA Ac. de 2004OUT20 , Proc. N.º 568/04. , que expressamente se pronunciou sobre a matéria , concluindo que«A faculdade de anualizar liquidações prevista no artigo 88.º do CIVA é extensível às liquidações adicionais contempladas no artigo 84.º do mesmo diploma”.
f) Quanto à exigência do mesmo imposto a terceiros.
- À luz do teor das conclusões p) e x) , será possível interpretá-las no sentido de que a recorrente ao esgrimir com o facto da AT estar a exigir o mesmo imposto de terceiros , está a fazê-lo numa dupla vertente; por um lado por entender que , quanto ao fundo , tal constituirá um elemento que briga com a liquidação impugnada , na medida em que o devedor do imposto não possa ser , em simultâneo , a recorrente e aqueles terceiros e , por outro , por considerar que tal circunstância consubstancia duplicação de colecta.
- No que concerne àquela primeira vertente e como é bem de ver , o teor das conclusões aqui em questão não constituirão mais do que raciocínios argumentativos que, por isso , não determinam qualquer apreciação em particular , pelo que a ela se dará resposta pela análise que se venha a fazer , adiante , sobre a substância da questão controvertida (aderência à realidade das facturas em causa).
- Na outra vertente , a respectiva análise insere-se na apreciação a fazer das conclusões dd) a ff) , onde , expressamente , se invoca a existência de duplicação de colecta.
g) Quanto à duplicação de colecta.
- A duplicação de colecta é uma figura jurídico-tributária que tem por objectivo nuclear evitar que , estando pago um qualquer imposto , por referência ao mesmo facto tributário e ao mesmo período de tempo , seja exigido , o pagamento de outro da mesma natureza , a quem quer que seja.
- Sendo , assim , requisitos cumulativos da figura em causa a unicidade do facto tributário , a coincidência temporal e a identidade da natureza dos impostos , bem como o pagamento integral de um e , apesar disso , a exigência do outro , logo se vislumbra que , ao que aqui nos importa , a conclusão da ocorrência de tal figura jurídico- -tributária passa pela prova inequívoca , por um lado , do pagamento e , por outro , que o imposto pago era o mesmo quanto à natureza , identidade do(s) facto(s) tributário(s) e coincidência temporal , daquele que foi objecto da liquidação impugnada.
- Ora , no caso em análise , resulta , por um lado , por demonstrar que a recorrente tenha pago o imposto e juros cujas liquidações são aqui impugnadas e , por outro e da própria alegação da recorrente que o imposto em causa se encontra a ser exigidos a terceiros , o que significa que está por pagar.
- Ou seja e à partida é manifesta a impossibilidade de se concluir pela verificação da aludida figura jurídico-tributária (duplicação de colecta) no que concerne ao alegado facto de se estar a exigir o mesmo imposto a terceiros; Mas a recorrente esgrime ainda (conlcusões dd) a ff)) , com a duplicação de colecta pelo facto de lhe ter sido liquidado IVA , relativamente ao ano de 1999 , simultaneamente , por métodos indiciários e por correcções técnicas.
- Ora , como é evidente , não há , aqui , qualquer duplicação de colecta , pela evidente inverificação dos pressupostos legais de tal figura , nos termos acima referidos.
- Basta , para tanto , atentar , que , apesar de a questão nuclear residir na aderência á realidade das facturas , com a inerente impossibilidade de exercício do direito à dedução , na negativa , -o que tem , como adiante de referirá , consequências ao nível do ónus da prova-, a verdade é que a liquidação que aqui nos ocupa decorre da circunstância de ter sido deduzido imposto em violação do preceituado no art.º 19.º/3 do CIVA (com suporte nas denominadas “facturas falsas”) , enquanto que a liquidação por métodos indiciários ao imposto que a recorrente deveria ter liquidado e não liquidou , por referências às transacções de que , as viaturas em questão foram objecto.
g) Quanto à substância das correcções efectuadas.
- Na análise desta questão afigura-se-nos , antes do mais e por razões de metodologia de trabalho ,começar por tecer algumas considerações sobre o regime jurídico aplicável.
- Assim e como é sobejamente sabido , o nosso ordenamento jurídico consagra o princípio do sistema declarativo , como meio de apuramento da matéria colectável , surgindo as outras vias da sua determinação , da iniciativa da AF , como meios subsidiários ou residuais.
- De facto e como é bem de ver o sistema jurídico tinha , necessariamente de prever meios alternativos ao apuramento da matéria colectável dos impostos , no caso daquele princípio não operar por motivos imputáveis ao contribuinte , como ser(ia)á , além do mais e designadamente , o caso de não disponibilizar os elementos necessários ao controlo da sua situação tributária , por parte da AT , no exercício do poder vinculado que a esta está conferido por lei.
- Do que decorre que o alcançar da tributação dos rendimentos reais , por via do aludido sistema declarativo pressupõe que os contribuintes disponibilizem à AT , todos e quaisquer elementos , que lhes sejam exigíveis e que se apresentem como indispensáveis ao correcto apuramento dos mesmos.
- E só quando assim não suceda , isto é , quando ocorra a quebra daquele dever de colaboração , designadamente pela não apresentação daqueles referidos elementos , cujo ónus impende sobre o contribuinte , como meio de assegurar a presunção de aderência á realidade da sua contabilidade , inviabilizando a concretização , por parte da AT , do dever estritamente vinculado a que esta , por seu turno , está obrigada pelo princípio da legalidade , do controle e apuramento do efectivo lucro tributável , é que a AF ficará legitimada ao recurso a meio alternativo de tributação , por correcções técnicas ou por métodos indiciários.
- É que , por outro lado, nos termos do art.º 78.º do revogado CPT (no caso os factos tributários reportam-se a 1999) , organizada a escrita nos termos da lei comercial e fiscal , salvo a existência de erros , inexactidões ou outros indícios fundados resultantes da mesma de que não reflecte(ia) a real matéria tributável do contribuinte , havia que presumir a sua veracidade , presunção esta de natureza legal , pelo , ainda que apenas “iuris tantum ” , exigia que a parte a quem seja oposta , para a ilidir, fizesse a prova do contrário Como se consigna no recente Ac. deste Tribunal , tirado no Rec. 1.292/03 , em 06MAI09 “(...) como quem tem a seu favor uma presunção estabelecida na lei está dispensado da prova do facto presumido (...). , o contribuinte , se tiver a sua escrita organizada conforme as exigências legais , não precisa de provar que são verdadeiros os factos delas decorrentes. Só assim não será no caso de , (...) , se verificarem erros , inexactidões ou outros indícios fundados de que ela não reflecte a matéria tributável efectiva: neste caso , cessa a presunção , mesmo que a escrita esteja organizada de acordo com a lei. E isso é o que se verifica quando a contabilidade , apesar de estar formalmente organizada , for avaliada do ponto de vista técnico- -contabilístico e se verificar então que omite operações efectuadas ou inclui operações não efectuadas.”..
- Por outro lado , no que concerne à organização da contabilidade e à sua relevância , para os aludidos efeitos do artigo 78.º já referido , dir-se-á , secundando Ac. deste Tribunal Rec. 2597/99. , que «... a fiabilidade do registo contabilístico dos factos patrimoniais fundamenta-se na chamada escrituração comercial , constituída pelos livros e registos obrigatórios e submetidos a formalidades legais , pelos livros facultativos ou a estes equiparados (folhas soltas , volantes ou avulsas , v.g. folhas de caixa , artºs. 31º a 37º do C. Com.) e , ainda , pelos documentos justificativos , não sendo de esquecer que , de acordo com a lei , a escrituração comercial é , não só , o meio descritivo dos factos patrimoniais como , também , o modo formal da respectiva comprovação.».
- Por outro lado importa , também , ter presente que nos movemos no âmbito tributário , em que imperam os princípios do inquisitório e , por consequência , o da oficialidade na investigação , tendo por desiderato último , a descoberta da verdade material o que , em termos de ónus de prova acarreta a inexistência de uma particular incumbência de provar, por parte de quem quer que seja.
- Como quer que seja , tal não significa que neste contencioso , em particular , não exista um direito probatório que regulamente quem tem que provar o quê , para que se alcance uma qualquer pretensão formulada; Daí que , porque a questão que se controverte não pode deixar de ser objecto de definição , se os factos relevantes se não provarem , seja por iniciativa das partes , seja por iniciativa do Tribunal , ela não possa deixar de ser decidida de forma que seja desfavorável àquele sobre quem impender , nos termos legais , o respectivo ónus probatório Neste sentido , entre muitos outros e a título meramente exemplificativo , veja-se o Ac. deste Tribunal de 99.12.14 , Rec. nº. 2.467/99..
- Assim , por princípio e sempre que a conduta da AT se consubstancie na prática de actos positivos e constitutivos do direito a que se arrogue com consequências negativas na esfera dos direitos dos contribuintes , é a ela que cabe a obrigação de demonstrar da factualidade relevante ou dito de outra forma é à AT que cabe fazer a “...prova da verificação dos pressupostos legais (vinculativos) da sua actuação , designadamente se agressiva (positiva e desfavorável) ...” pertencendo , por contrapartida , “...ao administrado apresentar prova bastante da ilegitimidade do acto , quando se mostrem verificados esses pressupostos ...” Cfr. Ac. deste Tribunal , de 02.06.04 , tirado no Rec. 3.279/00..
- Contudo e como é entendimento jurisprudencial , particularmente do STA , que se crê firme , nos casos como o vertente , em que esteja em causa a desconsideração do direito á dedução do IVA , no pressuposto de que as operações tituladas pelas facturas não têm aderência á realidade , não é a AT que se socorre de qualquer factualidade positiva , agressiva e desfavorável ao contribuinte , enquanto constitutiva de um qualquer direito que se (não) arroga , antes e ao invés é o contribuinte que pretende fazer valer esse invocado direito á dedução , o que vale por dizer que não é a AT que tem de demonstrar a inexistência das operações tituladas pelas facturas , antes e ao invés , é àquele que se impõe provar a aderência á realidade de tais operações; Em tais casos à AF apenas se impõe atestar a ocorrência de fatualidade que , com foros de seriedade , razoabilidade e normalidade , criem uma dúvida sustentada da aderência á realidade daquelas referidas operações , ou como lapidarmente se escreve no Ac. do STA de 03MAI07 , tirado no Proc. n.º 1026/02 Que aqui , de entre outros , se cita a título exemplificativo. “(...) à administração cabe o ónus de prova da verificação dos requisitos estabelecidos no art.º 82º n.º 1 do CIVA para que possa liquidar adicionalmente o IVA respeitante a deduções indevidas, mas já não a existência dos factos contra ela afirmados pelo contribuinte, traduzidos na existência dos factos tributários e sua expressão quantitativa”.
- Postos estes considerandos cabe , então saber , se a AT coligiu , do ponto de visto substancial , elementos legitimadores da conclusão de que as facturas em causa não titularam operações reais , nos termos nelas descritos , e nessa medida a concluir pela inexistência do direito à dedução do IVA correspondente.
- Ora , como resulta dos elementos de prova coligidos para os autos , particularmente do relatório da acção inspectiva a que foi sujeita a recorrente , crê-se que , tal como o entendeu a decisão recorrida , as circunstâncias apuradas justificam que se tenha levantado , ou mesmo , consubstanciado , a suspeita de que , no caso , as facturas em questão , não titularam operações reais.
- Na realidade , no essencial e à luz do dito relatório , subscreve-se o que se diz na sentença recorrida , por cotejo com a apreciação da prova produzida , que a AT reuniu indícios bastantes e suficientemente sérios de que o Carlos Alberto Conde Lage mais não era do que um prestador de serviços da impugnante e de que as facturas em questão não reflectem a realidade negocial relativa àquelas viaturas adquiridas no espaço comunitário, sendo que a recorrente não logrou demonstrar a aderência à realidade das referidas facturas.
- Desde logo impressiona a circunstância de se tratarem de valores muito avultados , a recorrente pretender , contra a mais elementar regra da experiência , da razoabilidade e normalidade de terem sido liquidados em “dinheiro vivo”; De facto , se é certo que o pagamento em numerário é uma forma de extinção das obrigações admitida em direito que , não justifica um tratamento diferenciado das restantes , a verdade é que a questão não está na utilização de tal forma de pagamento enquanto meio idóneo ao cumprimento da obrigação respectiva , mas antes e apenas , na prova da realização de tal pagamento; E porque a questão que se controverte não se circunscreve ao domínio das relações do credor/devedor cíveis , antes se repercute em terceiros , no caso , no Estado , cabe ao contribuinte munir-se dos elementos justificativos indispensáveis ao atestar daquilo que , contra o que é normalidade do pagamento neste tipo e montante de transacções , constituirá o pagamento em numerário.
- E não se nos afigura sequer como uma prova muito difícil e , muito menos “diabólica” , uma vez que , face àqueles aludidos elevados montantes , seguramente que a recorrente não disporia dele , ao menos no essencial , em liquidez injustificada.
- O que não é concebível é que , na esteira da sua argumentação , se erija como “normal” a possibilidade de evasão fiscal , por falta de prova de pagamento ,a coberto da alegação , pura e simples , de que foi realizado em numerário , principalmente quando é do domínio comum tratarem-se de situações onde nem sequer constitui “regra” tal tipo de cumprimento das obrigações , particularmente quando estejam em causa valores da ordem dos que aqui se discutem , num tão curto espaço de tempo.
- E não se objecte com os depoimentos testemunhais prestados; na realidade , à luz de tais depoimentos não se vislumbra , como pretende a recorrente , de que dos mesmo decorra que não foi ela quem adquiriu os veículos no espaço comunitário mas sim o referido C..., a quem , depois , os teria adquirido por operações tituladas pelas facturas em causa.
- De facto , dos referidos depoimentos , em número de três , se é certo que referenciam conclusivamente que era aquele C...quem adquiria enquanto operador registado (qualidade que a E... não tinha) , as viaturas no espaço comunitário , funcionando como fornecedor da recorrente , não é menos verdade que dos respectivos depoimentos ressalta que era a E... que manifestava o interesse nas viaturas em concreto e o Calos Lage quem tratava da encomenda.
- O que , para um agente económico independente se nos apresenta como pouco crível que apenas adquirisse veículos em função do interesse manifestado pela recorrente e não , como nos parece normal , em função das suas próprias opções.
- Mas dos depoimentos testemunhais prestados , cujo razão de ciência resulta , apenas de “ouvirem” o que se dizia no local de trabalho , já que não tinham nenhuma função específica dentro da recorrente que lhe justificasse um especial conhecimento (eram vendedores da E... , um deles , o Alexandre , sem vínculo laboral) decorre , também e ainda, que em caso de impossibilidade do C...este lhes (entenda--se à recorrente) passava a faculdade de fazerem a encomenda directa aos fornecedores estrangeiros; Contudo não deu nenhuma explicação convincente para a justificação a dar perante esses mesmos fornecedores , para aparecer no lugar daquele , assim como não forneceu nenhuma explicação no que concerne aos pagamentos.
- Diga-se , aliás , que os depoimentos prestados se nos afiguram demasiado convenientes , enquanto conclusivos , na afirmação peremptória , de todas as testemunhas, que tinham conhecimento directo , de “verem” , o dono da E... , “acertar” contas com o referido C..., supostamente por referência à aquisição das viaturas e respectiva legalização , por um lado , e aos “adiantamentos” feitos pela Egarcar aos fornecedores estrangeiros; e , na concretização desse conhecimento referem , em sintonia , o facto de terem visto , com alguma frequência ,o Lage deslocar-se às instalações da E... , onde reunia com o dono desta empresa , reuniões a que , sintomática e naturalmente não assistiam.
- Sem embargo , afirma , peremptoriamente , que , nessas reuniões eram acertadas as contas entre aqueles dois indíviduos , contas essas que , infere-se dos depoimentos , eram sempre favoráveis ao Lage enquanto credor , já que , segundo dizem , o viam sair de lá com cheques.
- Para além de se nos não afigurar como normal , e , como tal , como credível , que quem quer que seja que se reuna com um seu devedor , em termos comerciais e , ainda por cima , em operações desta envergadura financeira , como é fácil de perceber tendo em linha de conta a mercadoria transacionada (uma das testemunhas refere-a como “pesada”) , saia dessas reuniões com a satisfação do crédito , em cheques transportados nas mãos nuas , cabe ainda perguntar o que autoriza as testemunhas a afirmar que esses mesmos cheques diziam respeito aos aludidos e referidos acertos de contas , se nem sequer sabiam o montante dos mesmos (refere , também , uma das testemunhas que não ia perguntar o valor dos cheques nem tão pouco pedir ao Lage para lhos mostrar).
- Diga-se , aliás , que a última testemunha inquirida , quando confrontado mais pormenorizadamente com esta problemática , por parte do RFP , aventou com outra hipótese de reuniões para discussão negocial e , designadamente , para discutir os pagamentos (já que as reuniões na sede da empresa eram limitadas ao dono da Egarcar e ao Lage) , concretamente , em almoços em que teria estado presente , onde , afirmando que se não faziam pagamentos , que nunca viu , refere , contudo que se discutiam os mesmos.
- Contudo , embora assistindo , essas informais reuniões , com aquele , ou pelo menos também com aquele desiderato , desconhece em absoluto qualquer valor desses pagamentos , o que , evidentemente não pode deixar de descredibilizar o seu depoimento, já que , sem qualquer explicação plausível , não se lobriga compreender como pode ter participado , ainda que passivamente , em tal tipo de almoços , tenha assistido a conversas que tratavam , precisamente , dos pagamentos , e desconheça em absoluto os , ou alguns , dos montantes dos mesmos.
- Acresce que os referidos depoimentos , se se apresentam consonantes no que concerne ao juízo conclusivo de fundo , não deixam de apresentar , algumas contradições que , embora de pormenor , não deixam de afectar a credibilidade dos mesmos , na medida em que respeitam a circunstâncias que , aqui sim , tinham de ser o conhecimento pessoal das testemunhas , na qualidade de vendedores.
- E assim não se percebe muito bem que do depoimento da testemunha Edmundo , resulte que os carros de origem comunitária e ditos como adquiridos ao Lage , vinham sempre com clientes certos , razão porque , uma vez que já tinham destino certo , não se justificava , sequer , que fossem transportados para outro local que não para as instalações da E... , enquanto que a testemunha Joaquim Branco afirme que essas mesmas viaturas eram adquiridas , umas com clientes certos , e , outras , não , constituindo , nessa medida , “stock” da casa; Por outro lado , enquanto a mesma testemunha Edmundo e a testemunha Joaquim Branco afirmam que apenas esporadicamente e quando tal se justificava face à especificidades dos equipamentos das viaturas pretendidos pelos clientes da recorrente e à escassez de “stock” desse tipo de veículos nos concessionários estrangeiros contactavam directamente e , eventualmente , sinalizavam a viatura , no sentido de não perderem o cliente nacional , mas sempre com autorização do Lage , a testemunha Alexandre , ainda que mantendo o mesmo tipo de discurso de fundo , já não qualifica tais situações como esporádicas , antes refere que “houve várias situações” desse mesmo tipo.
- Depois e a propósito dos depoimentos testemunhais cabe , ainda , mencionar que , todos eles , referem que as viaturas foram , sempre , transportadas em galeras ou “porta-automóveis” , até porque se tratou sempre de veículos novos sem matrícula (apenas a testemunha Branco , ainda que com reservas , admitiu a possibilidade de ter adquirido um ou outro carro em segunda mão) , enquanto que o relatório da acção inspectiva dá conta que , por regra , os veículos eram levantados nos concessionários por condutores portugueses que os tripulavam até ao nosso País; Por outro lado , no intuito de justificarem os alegados pagamentos aos Lage , pela recorrente , referem as testemunhas a existência de uma conta-corrente , determinantemente afirmada , mesmo , pela testemunha Alexandre , quando é certo que a acção inspectiva detectou exactamente o inverso , ou seja ,a inexistência da aludida conta , ainda que clausulada como necessária no acordo escrito com o Lage e invocado perante a AT.
- Ora , sendo assim , pouca relevância tem a circunstância de as operações serem tituladas , formalmente , entre aqueles fornecedores e o C..., já que , a ser isso o pretendido , assim não podia deixar de ter sido , o que , por outro lado , torna irrelevante os dados oficiais esgrimidos pela recorrente , designadamente do sistema VIES, uma vez que só se justifica a actuação do Lage como prestador de serviços da recorrente , com aparência de vendedor das viaturas , na medida em que , do ponto de vista formal , tal fosse minimamente sustentável; Como tal , a formalidade conferida ao tipo negocial não pode forçar a conclusão da respectiva aderência à realidade , do ponto de vista substancial.
h) Quanto à neutralidade das operações tributáveis.
- Quanto a esta matéria cabe , sinteticamente , referir que a natureza do direito à dedução , é a de um direito disponível do contribuinte , e por isso renunciável , expressa ou tacitamente , desde logo pelo seu não exercício nas condições procedimentais estabelecidas , e em toda a sua amplitude , isto é , não cabendo para tal efeito fazer qualquer distinção entre o IVA relativo a situações internas a e a situações intracomunitárias.
- Falecem , assim , todas as conclusões do presente recurso.
*****
- D E C I S Ã O -
- Nestes termos acordam , os juizes da secção de contencioso tributário do TCAS , em negar provimento ao recurso , assim se confirmando a decisão recorrida que , nessa medida , se mantém na ordem jurídica.
- Custas pela recorrente , fixando-se a taxa de justiça em seis (6) UC’s.
LISBOA, 09/05/2007
LUCAS MARTINS
PEREIRA GAMEIRO
VALENTE TORRÃO |
