Acórdãos TCAS

Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul
Processo:14/09.5 BECTB-A-A-
Secção:CT
Data do Acordão:03/30/2023
Relator:JORGE CORTÊS
Descritores:INDEMNIZAÇÃO PELA PRESTAÇÃO INDEVIDA DE GARANTIA.
CAUÇÃO.
Sumário:A indemnização pela prestação indevida de caução, computada nos juros indemnizatórios devidos, em função do montante e período da garantia, pode ser acionada através da execução de julgado anulatório.
Votação:COM VOTO DE VENCIDO
Aditamento:
1
Decisão Texto Integral: Acórdão
I - Relatório
E……………deduziu recurso dirigido a este Tribunal Central Administrativo, tendo por objecto o segmento da sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Castelo Branco, em 11/08/2021 e inserta a fls.186 e ss. (numeração do processo em formato digital -sitaf), que absolveu a Executada da instância relativamente à parcela do pedido indemnizatório fundada em prestação de garantia indevida, na presente acção de execução de julgados por si deduzida contra o Ministério das Finanças, na decorrência de decisão judicial proferida no processo de impugnação judicial nº14/09.5BECTB, confirmada por acórdão deste TCA Sul de 16/09/2019, já transitado, que havia anulado a liquidação de IRS de 2007.
Na alegação, inserta a fls. 249 e ss. (numeração do processo em formato digital - sitaf), o exequente, ora recorrente, E ………………, formula as conclusões seguintes:”
1. O processo seguiu os trâmites que foram explicitados resumidamente de A) a N), supra, que aqui se dá por integralmente reproduzido e integrado;
2. A douta sentença recorrida entendeu em “i. da incompetência do Tribunal, em razão da matéria e da propriedade da forma de processo para conhecimento do pedido de condenação no pagamento de indemnização pela prestação de garantia indevida” que aqui se dá por integralmente reproduzido e integrado que:
“(…) No presente processo, o Exequente pede que o Tribunal condene a Executada a pagar-lhe quantia certa. E sustenta tal pedido com dois fundamentos distintos, mas de aplicação sucessiva, não cumulativa: tem direito ao recebimento peticionado por via, sucessivamente, do disposto no artigo 53.º e do disposto no artigo 43.º da LGT, por ter sido anulada, no processo principal, com fundamento em erro imputável à administração tributária, a liquidação de IRS do ano de 2007, para suspensão da cobrança da qual prestou garantia (que foi, entretanto, convertida em meio de pagamento empregue no pagamento de parcela da quantia exequenda). (…)
(…) O pedido do Exequente é portanto, cindível em duas parcelas: uma fundada na prestação de garantia indevida e outra fundada em pagamento indevido da prestação tributária.
Suscitou-se a questão da incompetência do Tribunal, em razão da matéria, e da propriedade da presente forma de processo, para conhecer da parcela do pedido fundada na prestação de garantia indevida. (…) // (…) Estando a competência deste Tribunal para julgamento da parcela do pedido indemnizatório fundada em prestação de garantia indevida limitada em função da sua concreta causa – apenas custos com a prestação e manutenção de garantia bancária e equivalente – existe incompetência do Tribunal, em razão da matéria, e erro na forma do processo, que, no caso, determinam a absolvição parcial da Fazenda Pública da instância.
A presente declaração de incompetência em razão da matéria não cobre a parcela do pedido indemnizatório fundada em pagamento indevido da prestação tributária, para a apreciação do qual o Tribunal é materialmente competente.
Nestes termos, declaro a incompetência deste Tribunal, em razão da matéria, para julgamento da parcela do pedido indemnizatório fundada em prestação de garantia indevida. Incompetência que implica a absolvição da Executada da instância relativamente a esse segmento do pedido. (…)”.
3. Sendo dessa a parte da mesma, a saber, “i. da incompetência do Tribunal, em razão da matéria e da propriedade da forma de processo para conhecimento do pedido de condenação no pagamento de indemnização pela prestação de garantia indevida” com a qual o Recorrente não se conforma, e que vem impugnar no presente;
4. Na verdade e como bem ensina o douto acórdão do Tribunal Central Administrativo do Sul, no processo 08086/14, datado de 18/12/2014:
Nos termos do artº.100, da L.G.Tributária, em virtude da procedência total ou parcial de impugnação a favor do sujeito passivo, a A. Fiscal está obrigada à imediata e plena reconstituição da legalidade do acto objecto do litígio, tal dever compreendendo o pagamento de juros indemnizatórios, se for caso disso, computados a partir do termo do prazo da execução da decisão. Em face de tal postulado, a anulação judicial do acto tributário implica o desaparecimento de todos os seus efeitos “ex tunc”, tudo se passando como se o acto anulado não tivesse sido praticado, mais devendo a reintegração completa da ordem jurídica violada ser efectuada de acordo com a teoria da reconstituição da situação actual hipotética.
2. A reconstituição da situação hipotética actual justifica a obrigação de restituição do imposto que houver sido pago, tal como do pagamento de juros indemnizatórios, cuja atribuição ao sujeito passivo, nos termos da lei, não está dependente da formulação de pedido nesse sentido, posição esta que está de acordo com os efeitos consequentes que decorrem da anulação do acto tributário, tal como do facto do pagamento de juros não estar dependente de pedido (cfr.artº.100, da L.G.Tributária; artº.61, nº.3, do C.P.P. Tributário).
3. Ainda como decorrência da anulação judicial do acto tributário ilícito e do desaparecimento de todos os seus efeitos “ex tunc”, surge-nos a norma que consagra a possibilidade de pagamento de uma indemnização quando se conclua que o sujeito passivo prestou uma garantia no âmbito de processo de execução fiscal, visando a sua suspensão, sendo esta indevidamente prestada (cfr.artº.53, da L.G.T.; artº.171, do C.P.P.T.).
4. O artº.53, da L.G.T., atribui ao devedor que, para suspender a execução, tenha oferecido garantia bancária ou equivalente, o direito a ser indemnizado, total ou parcialmente pelos prejuízos resultantes da sua prestação. A indemnização será total ou parcial conforme o vencimento que o interessado obtenha em recurso administrativo, impugnação ou oposição à execução que tenham como objecto a dívida garantida (cfr. art.º 53, nº.1, da L.G.T.). Se se comprovar que houve erro imputável aos serviços, essa indemnização será devida independentemente do período de tempo durante o qual a garantia tiver sido mantida (cfr. artº.53, nº.2, da L.G.T.). Se a anulação, total ou parcial, não tem por fundamento um erro daquele tipo (v.g., liquidação é anulada por erro imputável ao próprio contribuinte ou por vício de forma ou incompetência) a indemnização só é devida se a garantia tiver sido mantida por mais de três anos (cfr.nº.1 do preceito). O prejuízo consagrado no artº.53, nº.1, da L.G.T., pode englobar não só o custo da garantia prestada, como qualquer outro lucro cessante ou dano emergente, tudo dentro dos limites previstos no nº.3 do mesmo preceito.
5. À face do referido artº.53, da L.G.T., não é reconhecido o direito de indemnização por prejuízo resultante da prestação de garantia quando não houver vencimento, total ou parcial, no processo administrativo ou judicial que tiver sido utilizado e, por isso, não se poderá saber se é de reconhecer direito a indemnização antes do momento em for proferida a decisão final do mesmo processo.
6. O direito do contribuinte a uma indemnização está garantido pelo artº.22, da C.R.Portuguesa, e, por isso, não poderá a lei ordinária eliminá-lo. Por outro lado, deve vincar-se a supremacia da L.G.T. sobre o C.P.P.T., vector do qual se conclui que o legislador não pretendeu excluir a possibilidade de ser pedida, autonomamente, a indemnização por garantia indevidamente prestada, como se retira da parte final do art.º 53, nº.3, da L.G.T., assim sendo de defender, contrariamente ao que parece consagrar o artº.171, do C.P.P.T., a faculdade de ele ser formulado no único outro meio processual potencialmente adequado para o efeito, que será o de execução de julgados.
7. Mais se deve recordar que esta posição é a que melhor se compagina com o teor do aludido artº.100, da L.G.T., e o citado dever de plena reconstituição da legalidade do acto objecto do litígio. Na verdade, se é certo que a indemnização por garantia indevida não se insere no âmbito do dever de execução espontânea (designadamente, porque a A. Fiscal nem saberá, exactamente, o que o impugnante despendeu com a prestação de garantia), também é certo que o acto anulado constitui uma condição sem a qual não teria sido prestada a garantia e está ligado a esta por um nexo de causalidade adequada, pelo que a indemnização se insere no âmbito do dever de reconstituição que existiria se não tivesse sido praticado o acto ilegal, em que se consubstancia a execução de julgado anulatório de acto administrativo.
5. Segundo a orientação plasmada no douto acórdão supra citado, entende o Recorrente, que andou mal a douta sentença recorrida em aplicar a interpretação das normas jurídicas invocadas no sentido melhor transcrito supra, devendo ser substituída, nessa parte, por outra que siga a linha interpretativa das normas aplicáveis, de que a obrigação da Autoridade Tributária de repor imediatamente a situação existente antes da cobrança indevida de tributo, prevista no artigo 100º da LGT deverá ser aplicável quer no caso de prestação de garantia, quer no caso de pagamento indevido;
6. Na verdade, no caso dos autos, em que a garantia foi prestada em dinheiro, não existe uma diferença prática e substancial, para o Contribuinte, e até para a Autoridade Tributária entre o tempo em que o dinheiro do Contribuinte esteve retido pela Executada como garantia, e do tempo em que esteve retido como pagamento;
7. Ao que acresce que a única indemnização que o contribuinte pede pelos dois períodos são os juros, mais nada, sendo uma mera questão de cálculo aritmético, e estando provado na sentença, mantida por acórdão, nos autos principais que há culpa da AT na cobrança indevida de imposto, e antes na exigência de uma garantia, dada a ilegalidade do tributo, que deveria ser de conhecimento da AT, pelo menos desde a apresentação pelo Contribuinte de declaração retificativa da declaração de IRS 2007, o que ocorreu ainda antes da propositura da execução, e foi totalmente ignorada pela AT;
8. Por outras palavras, os requisitos de que faz depender a lei, no caso de responsabilidade civil extracontratual, o pagamento de indemnização pelo estado – artigo 483º e ss. e 562º e ss. do CC – já se encontram provados, com trânsito em julgado, nos autos principais, a indemnização é apenas os juros, o que se obtém por mero cálculo aritmético, o dever de reconstituição da situação anterior à cobrança ilícita de imposto (o que ocorre quando é proposta a execução e o executado se vê obrigado a prestar garantia, com fim de evitar a penhora e venda do seu património) é automático e imediato – artigo 100º LGT – daí que seja demasiado oneroso e até violador do direito constitucional de acesso ao direito, e de obtenção de uma decisão em tempo útil – artigos 20º e 22º da CRP, bem como dos princípios da boa fé, da economia processual e da força do caso julgado, exigir, nestas circunstâncias, que o contribuinte vá propor outra ação declarativa, para dar por provado o que já se encontra provado nos autos principais;
9. Sendo de consagrar, que o Contribuinte, que já foi lesado pela liquidação e cobrança indevida de um imposto, por culpa exclusiva de erro da AT, possa ver a sua legítima pretensão de juros indemnizatórios pela garantia prestada (depósito-caução) posteriormente convertida em pagamento indevido, possa ser exercido em um único meio processual potencialmente adequado para o efeito, que será o de execução de julgados;
10. Assim, e em esse Venerando Tribunal substituindo a parte da douta sentença recorrida, supra transcrita, por outra que, acolhendo a interpretação das normas aplicáveis no sentido melhor explanado supra, determine a condenação da AT no pagamento ao Recorrente dos juros indemnizatórios, também pela prestação de garantia indevida, com a consequente alteração do decaimento em custas».
X
Não há registo de contra-alegações.
X
O Digno Magistrado do M. P. junto deste Tribunal notificado para o efeito, emitiu parecer no sentido de ser negado provimento ao recurso.
X
Corridos os vistos legais, cumpre apreciar e decidir, considerando que a tal nada obsta.
X
II- Fundamentação
2.1. De Facto.
A sentença recorrida julgou provada a seguinte matéria de facto:
1. No dia 01-08-2008, foi emitida a liquidação adicional de IRS nº ……………..931, no valor de € 22.979,49, relativa ao período de tributação de 2007, visando como sujeito passivo o aqui Exequente – cfr. a página 57 do documento SITAF n.º 006047616, incorporado no processo principal, e o artigo 1.º da contestação apresentada no mesmo processo principal n.º 14/09.5BECTB
2. No dia 24-10-2008, foi instaurado contra o Exequente, no Serviço de Finanças da Guarda, o processo de execução fiscal n.º…………..936, para cobrança da dívida de IRS, no valor de € 22.979,49, objeto da liquidação adicional de IRS nº ………..931, a que se refere o facto provado n.º 1 – cfr. a informação prestada pela administração tributária no documento n.º 8 junto com o requerimento executivo.
3. No dia 26-11-2008, o Exequente deduziu impugnação judicial, que correu termos como processo n.º 14/09.5BECTB (o processo principal) peticionado a anulação da liquidação que se refere o facto provado n.º 1, mais requerendo «a restituição da garantia que vier a prestar, na parte em que não seja condenado, acrescida de juros moratórios desde a data da constituição da garantia até efetiva e integral devolução» – cfr. a petição inicial do processo principal n.º 14/09.5BECTB.
4. No dia 09-01-2009, o Exequente prestou garantia, sob a forma de depósito-caução, no valor de € 29.876,59, para suspender a execução fiscal nº ………………….936, a que se refere o facto provado n.º 2 – facto não controvertido; cfr., em todo o caso, a guia de depósito n.º 9/2009 junta ao presente apenso, com o requerimento executivo, como documento n.º 2 e a informação prestada pela administração tributária no documento n.º 8 junto com o requerimento executivo.
5. Pelo requerimento SITAF n.º 006107710, remetido ao Tribunal por correio registado no dia 27-05-2009 e recebido na secretaria do Tribunal no dia 28-05-2009, o Exequente remeteu ao processo principal cópia da guia de depósito n.º 9/2009 para prova da constituição da garantia a que se refere o facto provado n.º 4 – cfr. o documento SITAF n.º006107710, incorporado no processo principal n.º 14/09.5BECTB.
6. No dia 19-11-2013, o agora Exequente requereu ao órgão de execução fiscal que a garantia prestada, a que se refere o facto provado n.º 4, fosse convertida em pagamento nos termos no Decreto-Lei n.º 151-A/2013, de 31 de Outubro (RERDE) e n.º 3 do artigo 9.º da LGT, e que a parte restante lhe fosse restituída, sem renúncia á impugnação apresentada – cfr. a informação prestada pela administração tributária no documento n.º 8 junto com o requerimento executivo.
7. No dia 07-12-2013, foi efetuado pagamento por conta no processo de execução fiscal nº ……………936, a que se refere o facto provado n.º 2, na importância de € 22.979,49, através de “compensação” por aplicação da caução a que se refere o facto provado n.º 4 – cfr. a informação prestada pela administração tributária no documento n.º 8 junto com o requerimento executivo.
8. No dia 19-12-2013, a administração tributária “anulou” a importância de € 9.874,15 correspondente a juros de mora e a importância de € 462,19 correspondente a custas – cfr. a informação prestada pela administração tributária no documento n.º 8 junto com o requerimento executivo.
9. No dia 06-01-2014, o processo de execução fiscal n.º ……………936, a que se refere o facto provado n.º 2, foi declarado extinto pelo pagamento a que se refere o facto provado n.º 7 e pela “anulação” a que se refere o facto provado n.º 8 – cfr. a informação prestada pela administração tributária no documento n.º 8 junto com o requerimento executivo.
10. Em Julho de 2014 foi restituído ao agora Exequente o valor de € 6.897,10, correspondente à diferença entre o valor da caução prestada [€ 29.876,59], a que se refere o facto provado n.º 4, e o valor da liquidação a que se refere o facto provado n.º 1 e do correspondente pagamento, a que se refere o facto provado n.º 7 [€ 22.979,49]– apesar de no ponto 11 da informação prestada pela administração tributária no documento n.º 8 junto com o requerimento executivo, se informar que «Não consta que fosse restituída ao executado a importância de € 6.897,10 correspondente à parte restante da garantia» e de, pelo despacho de 11-11-2019, a que se refere o facto provado n.º 20, aposto sobre a mesma, ter sido determinada a restituição imediata dessa quantia ao Exequente (presumivelmente por causa do assim informado), no artigo 24.º do requerimento executivo o Exequente confessa que essa quantia lhe foi restituída em julho de 2014.
11. Por sentença proferida pelo TAF de Castelo Branco em 31-03-2017, no processo principal [a que se referem os factos provados n.os 3 e 5] a liquidação adicional de IRS nº ……………….931, a que se refere o facto provado n.º 1, foi anulada com a seguinte fundamentação – cfr. a sentença proferida no processo principal:
«Invoca, ainda, o impugnante a violação dos artigos 62.º e 74.º do CIRS, por não ter sido levado em consideração a informação documentada de que os rendimentos obtidos no estrangeiro o foram em 5 anos anteriores [1991 a 1995].
Convém referir que o artigo 62.º do CIRS, reportado a rendimentos litigiosos, estipula que se o valor de quaisquer rendimentos depender de decisão judicial [como foi o caso], o englobamento só se faz depois de transitada em julgado a decisão e opera-se na declaração de rendimentos do ano em que transite [no caso, no ano de 2007].
Isso mesmo foi o que sucedeu.
Tendo esses rendimentos só sido colocados à disposição do impugnante após reconhecimento judicial por sentença proferida e transitada em julgado em 2007, tais rendimentos apenas tinham que ser englobados no ano de 2007, concretamente quando apresentasse a declaração de rendimentos referente a esse período, o que acontece no decurso do ano seguinte.
Acontece que, a totalidade dos rendimentos declarados em 2007 não se reportavam apenas a um ano, como resultara da 1.ª declaração de rendimentos apresentada, aludida em 1) da matéria assente. Respeitava, outrossim, aos anos de 1991 a 1995.
Pelo que, neste caso tinha completa aplicação o regime previsto no artigo 74.º do CIRS , o qual refere que se estivermos perante rendimentos que, comprovadamente, tenham sido produzidos em anos anteriores àquele em que foram pagos ou colocados à disposição do sujeito passivo [é o caso, concretamente reportam-se a anos compreendidos entre 1991 e 1995 e foram colocados à disposição em 2007] e este fizer a correspondente imputação na declaração de rendimentos, o respectivo valor é dividido pelo número de anos ou fracção a que respeitem com o máximo de quatro, aplicando - se à globalidade dos rendimentos a taxa correspondente à soma daquele quociente com os rendimentos produzidos no ano.
No caso versado, como já dissemos o ora impugnante não começou por fazer a imputação na declaração de rendimentos que os rendimentos se reportavam a anos anteriores.
Todavia, em 30-09-2008, quando ainda se encontrava a decorrer o prazo para pagamento voluntário da liquidação de imposto [que acabava em 01-10-2008], liquidação essa efectuada em conformidade com o mencionado na declaração periódica referida em 1) do probatório, foi detectado o erro pelo ora impugnante, vindo este apresentar declaração de substituição, na qual fazia essa imputação, dizendo que os rendimentos obtidos no estrangeiro, mencionados no anexo “J” se reportavam a cinco anos.
Ora, à luz do vertido no artigo 59.º, n.º 3, alínea b), II), do CPPT, em caso de erro de facto ou de direito nas declarações dos contribuintes, estas podem ser substituídas até ao termo do prazo legal de reclamação graciosa ou impugnação judicial do acto de liquidação, para a correcção de erros ou omissões imputáveis aos sujeitos passivos de que resulte imposto de montante inferior ao liquidado com base na declaração apresentada.
Sendo que, no caso versado não é mesma coisa diluir no tempo, por quatro anos, a globalidade dos rendimentos ou tributá-los como se fosse a totalidade dos rendimentos reportados a um único ano.
(…)
Isto posto, tendo sido apresentada declaração de substituição dentro do prazo para reclamação graciosa [ainda nem sequer tinha começado a correr, pois o só se iniciaria o prazo de 120 dias após o terminus do prazo voluntário para pagamento da liquidação, conforme artigos 70.º, n.º 1 e 102.º, n.º 1, alínea a), ambos do CPPT]; para correção de erros ou omissões imputáveis ao sujeito passivo de que resulte imposto de montante inferior ao liquidado com base na primitiva declaração [é o caso, como vimos] impunha-se que a Administração Tributária revisse a sua posição, anulando a liquidação emitida com base na primeira declaração e a substituísse por outra, na qual, tendo por base os elementos fornecidos pelo impugnante na declaração de substituição, aplicasse o regime previsto no artigo 74.º do CIRS, não por ser mais vantajoso para o contribuinte, mas porque resulta de imperativo legal, isto sob pena de a possibilidade de apresentar declarações de substituição dentro dos prazos legais se revelar estéril, se a Administração Tributária não as levar em consideração.
Estando demonstrado que os rendimentos englobados em 2007 reportam-se a vários anos emergia, pois, a aplicação do regime previsto no artigo 74.º do CIRS, sob pena de violação de lei.
No caso versado, a Administração Tributária fez tábua rasa da declaração de substituição, desconsiderando - a e mantendo na ordem jurídica a liquidação impugnada, na qual não se aplica o regime estatuída no artigo 74.º do CIRS, como devia.
Impõe-se, assim, a anulação da liquidação impugnada, o que se determinará a final».
12. Relativamente ao pedido de restituição da garantia prestada para suspensão da execução e de indemnização pela prestação da mesma, a que se refere o facto provado n.º 3, a sentença a que se refere o facto provado n.º 11 pronunciou-se nos seguintes termos – cfr. a sentença proferida no processo principal:
«Quanto ao pedido de restituição da garantia «que vier a prestar», acrescida de juros moratórios desde a data da constituição da garantia até efectiva e integral devolução, não existindo elementos nos autos que permitam concluir que foi, efectivamente, prestada garantia, o tribunal não pode reconhecer tal pretensão».
13. No dia 18-04-2017, a Fazenda Pública recorreu da sentença a que se refere o facto provado n.º 11 – cfr. os autos principais.
14. No dia 20-04-2017, o agora Exequente requereu a retificação da sentença a que se refere o facto provado n.º 11 na parte respeitante à apreciação do pedido de restituição da garantia prestada para suspensão da execução e de indemnização pela prestação da mesma, a que se refere o facto provado n.º 12, argumentando com a remessa aos autos, em 27-05-2009, de prova da constituição da garantia, a que se refere o facto provado n.º 5 – cfr. os autos principais.
15. Por despacho de 05-07-2017, o TAF de Castelo Branco indeferiu o pedido de retificação de sentença a que se refere o facto provado n.º 14 com fundamento, em síntese, na circunstância de o erro de julgamento invocado pelo agora Exequente não constituir fundamento de retificação da sentença nem de reforma da mesma pelo Tribunal recorrido, cabendo, isso sim, do mesmo recurso; e salientando, a final que «tal pretensão poderá sempre ser reconhecida e arbitrada em sede de execução de julgado» – cfr. o documento SITAF n.º 006494085, incorporado nos autos principais.
16. No dia 28-09-2017, o aqui Exequente apresentou nos autos principais peça processual que denominou de «alegações de recurso», nas quais, depois de contra-alegar o recurso da Fazenda Pública [pontos A) a V) das alegações e 1 a 18 das conclusões], solicitou ao Tribunal ad quem que determinasse a restituição total da garantia prestada, acrescida de juros moratórios, argumentando para tanto quer o tribunal a quo se esqueceu «(…) que, no requerimento de 27.05.2009, o Impugnante juntou guia de depósito nº 9/2009, pela qual comprova a prestação de garantia, por meio de depósito-caução, para os presentes autos de execução que lhes deu origem» [pontos X) e Z) das alegações e 19 a 21 das conclusões] – cfr. o documento SITAF n.º 006504237, incorporado nos autos principais.
17. Por Acórdão de 16-09-2019, o Tribunal Central Administrativo Sul «negou provimento ao recurso» e confirmou a sentença recorrida, tendo ainda decidido não conhecer do pedido de restituição de garantia, acrescida de juros moratórios, que lhe foi dirigido pelo aqui Exequente, com a seguinte fundamentação – cfr. o documento SITAF n.º 006621386, incorporado nos autos principais:
«2.2.6. No que respeita ao pedido de restituição de garantia, acrescida de juros moratórios, o recorrido invoca que a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento, ao não ter apreciado o pedido indemnizatório em apreço.
Sem embargo, o recorrido não requereu a impugnação autónoma ou recurso subordinado da sentença nesta parte (artigo 633.º/1, do CPC) [em nota de rodapé: Estando em causa o decaimento quanto a pedido principal formulado, o meio impugnatório corresponde ao recurso jurisdicional ou ao recurso subordinado, V. António Abrantes Geraldes, Recursos no Novo Código de Processo Civil, 2.ª Edição, p. 97.], pelo que o pedido formulado não pode ser objecto de apreciação nesta sede, sem prejuízo da apresentação de novo requerimento no processo adequado. Termos em que se impõe não conhecer do objecto do pedido».
18. O Acórdão a que se refere o facto provado n.º 17 foi notificado à Fazenda Pública por notificação eletrónica expedida no dia 17-09-2019 – cfr. o documento SITAF n.º 006621390, incorporado no processo principal.
19. No dia 17-10-2019 o Exequente apresentou um requerimento no processo de execução fiscal n.º …………..936 onde se lê, com interesse para a presente causa, o seguinte – cfr. o documento n.º 7 junto com o requerimento executivo:
«(…) // Tendo em conta que foi integralmente anulada a liquidação impugnada, foi anulada a dívida que deu origem a presente execução, devendo a mesma ser extinta, nos termos do artigo 176º do CPPT — o que expressamente se invoca e requer;
Extinta a execução por anulação total da liquidação que deu origem a execução em causa, e tendo em conta que o Contribuinte prestou a caução de € 29.876,59, em 09/01/2009, e que ao abrigo do DL 151-A/2013, 31 Outubro lhe foi restituído em Julho de 2014 os acrescidos, (…) permanecendo a A.T. com o valor de caução de € 22,979,49, deverá agora ser restituída a caução prestada, por levantamento da garantia, acrescida de juros moratórios (…) — no valor de € 22,976,49 de capital e € 19.957,18 de juros — contados desde a data da prestação da caução, tendo em conta a restituição prestada em 2014, e calculados até 17/10/2019.
Deverá acrescer ao montante supra, os juros moratórios vincendos, desde 18/10/2019, até efectivo e integral pagamento. // (…)».
20. No dia 11-11-2019 o Chefe de Finanças da Guarda determinou – cfr. o documento n.º 8 junto com o requerimento executivo:
«(…) // a) - A restituição imediata do valor de € 6.897,10, que integrou a garantia do pagamento da dívida, sem quaisquer acréscimos; e,
b) - Diligencias, junto da DF da Guarda, no sentido de se promover a anulação da liquidação de IRS em causa, em face da transito em Julgado da sentença que determinou a anulação da liquidação de IRS; após formalização da anulação da liquidação formalize-se a restituição do valor de € 22.979,49 pago no processo de execução fiscal …………..936, sem quaisquer acréscimos.».
21. Constando da informação que serve de suporte à decisão da pretensão indemnizatória do aqui Exequente designadamente o seguinte – cfr. a informação prestada pela administração tributária no documento n.º 8 junto com o requerimento executivo:
«(…) // CONCLUSÃO // (…)
– Pese embora o executado tivesse cumprido o disposto na parte final do nº. 3 do artigo 53º. da Lei Geral Tributária e no artigo 171º. do Código de Procedimento e de Processo Tributário, quanto ao pedido de levantamento da garantia e respetivos juros moratórios, não viu o seu pedido apreciado pelo Tribunal Administrativo e Tribunal Administrativo e Fiscal de Castelo Branco, por não ter apresentado no mesmo documento justificativo da entrega efetiva da garantia. Também não viu o pedido atendido pelo Tribunal Central Administrativo Sul por não ser o meio próprio para requerer».
22. No dia 29-11-2019, na sequência de demonstração de acerto de contas da mesma data, a administração tributária restituiu ao Exequente o valor de € 22.979,49 – cfr. a demonstração de acerto de contas com o ID …………..842, reproduzida pelo documento n.º 10 junto com o requerimento executivo.
23. O aqui Exequente reclamou para juízo, termos do artigo 276º do CPPT, da decisão a que se refere o facto provado n.º 20, reclamação que tramitou neste Tribunal Administrativo e Fiscal como processo nº 575/19.0BECTB.
24. Por sentença de 30-01-2020, proferida no processo nº 575/19.0BECTB, a que se refere o facto provado n.º 22, decidiu-se o seguinte:
«(…) // No caso dos autos, se bem interpretamos o teor do requerimento que deu origem à decisão reclamada, quer o teor da presente reclamação, parece-nos que a pretensão do Reclamante passa pelo reconhecimento de uma indemnização pela garantia prestada para suspender a execução fiscal, nos termos do artigo 53.º da LGT e, bem assim, pelo reconhecimento de juros indemnizatórios pelo pagamento do imposto na execução fiscal efetuado através da aplicação do depósito caução.
Ora, em qualquer dos casos, julgamos que o meio adequado não é o processo de execução fiscal, pois que este tipo de processo não tem natureza declarativa, mas, tão só de cobrança coerciva de dívidas constantes de determinado título executivo [neste sentido, veja-se os acórdãos do STA de 09-04-2014, no proc. n.º 0332/14; de 15-11- 2017, no proc. n.º 01154/17 e o acórdão do TCA-Sul de 26-06-2014, no proc. n.º 07726/14, disponíveis em www.dgsi.pt].
Efetivamente, como resulta do que vem sendo dito, o meio adequado à pretensão do Reclamante é o processo de execução de julgados (da sentença de anulação do ato de liquidação), regulado nos artigos 173.º e seguintes do Código de Processo nos Tribunais Administrativos (CPTA), aplicável ao processo tributário por força da remissão prevista no artigo 146.º, n.º1 do CPPT.
Deste modo, não sendo o processo de execução fiscal o meio adequado à pretensão indemnizatória solicitada pelo Reclamante, a decisão reclamada não incorre em qualquer ilegalidade, pelo que a presente reclamação tem de improceder, sem prejuízo do Reclamante lançar mão de meio processual próprio, no prazo aplicável. // (…)
Nos termos e pelos fundamentos expostos, julgo improcedente a presente reclamação».
X
“Factos não provados //Não ficaram por provar quaisquer factos, alegados ou de conhecimento oficioso, que sejam relevantes para a decisão em face das várias soluções plausíveis de direito.”
X
“Motivação do julgamento da matéria de facto //O Tribunal formou a sua convicção quanto aos factos acima indicados com base na prova pontualmente indicada e na posição expressa pelas partes nos respetivos articulados.”
X
2.2. De Direito.
2.2.1. A presente intenção recursória centra-se sobre o alegado erro de julgamento em que terá incorrido a sentença sob recurso, no que respeita ao segmento decisório sob escrutínio. A sentença julgou procedente o pedido de condenação da executada no pagamento de juros indemnizatórios. No entanto, no que respeita ao pedido indemnizatório relativo à prestação da garantia indevida, o tribunal recorrido absolveu a executada da instância, com base no entendimento que o mesmo é incompetente em razão da matéria para dirimir o pedido em apreço, sendo a mesma de deferir aos tribunais administrativos. É este último segmento decisório que é posto em crise pela presente intenção recursória.
O tribunal considerou, em síntese, que:
«(…) a dedução, em Tribunal Tributário, de pedido indemnizatório por prestação de garantia indevida só é viável quando fundado em prestação de «garantia bancária ou equivalente», e que apenas são indemnizáveis, ao abrigo do artigo 53.º da LGT, os custos com a prestação dessa modalidade de garantia, e não outros danos decorrentes da prestação da mesma. Tudo sem prejuízo da possibilidade de propositura de autónoma ação de responsabilidade civil para condenação do Estado na obrigação de indemnizar outros danos, com fundamento na atuação ilícita da administração tributária. // Contudo, fora da hipótese do artigo 53.º da LGT, os Tribunais materialmente competentes para a apreciação do direito, constitucionalmente consagrado, à reparação civil pelos danos causados pelas atuações do Estado no exercício de poderes públicos [CRP, artigo 22.º] - que continua a poder ser plenamente exercido, nos termos gerais [Regime da Responsabilidade Civil Extracontratual do Estado e Demais Entidades Públicas, aprovado pela Lei n.º 67/2007, de 31 de Dezembro] - são, nos termos do ETAF, artigos 4.º, n.º 1, f) e 44.º, n.º 1, os Tribunais Administrativos de Círculo – (…) - e não os Tribunais Tributários; e a forma processual própria é a ação administrativa [CPTA, 37.º, n.º 1, k)]. // O que deva considerar-se garantia equivalente a garantia bancária, para efeitos do disposto no artigo 53.º da LGT, é algo que a fórmula de cálculo da limitação da indemnização permite desvendar. Como se infere do limite à indemnização previsto no n.º 3 do artigo 53.º da LGT - determinável em função da aplicação de uma taxa de juro ao valor da garantia, durante o período em que a mesma foi indevidamente mantida -, a norma do n.º 1 do artigo 53.º da LGT foi desenhada para indemnização dos contribuintes pela prestação indevida de garantias cuja onerosidade varia em função do valor garantido e da duração da sua manutenção. Ou seja, para garantias cuja remuneração é feita mediante a aplicação de uma taxa de juro ou calculada de modo semelhante.».

2.2.2. O recorrente censura o veredicto que fez vencimento na instância. Invoca que: «no caso dos autos, em que a garantia foi prestada em dinheiro, não existe uma diferença prática e substancial, para o Contribuinte, e até para a Autoridade Tributária entre o tempo em que o dinheiro do Contribuinte esteve retido pela Executada como garantia, e do tempo em que esteve retido como pagamento; «a única indemnização que o contribuinte pede pelos dois períodos são os juros, mais nada, sendo uma mera questão de cálculo aritmético».
Apreciação. Estatui o artigo 53.º da LGT (“Garantia em caso de prestação indevida”), o seguinte: «O devedor que, para suspender a execução, ofereça garantia bancária ou equivalente será indemnizado total ou parcialmente pelos prejuízos resultantes da sua prestação, caso a tenha mantido por período superior a três anos em proporção do vencimento em recurso administrativo, impugnação ou oposição à execução que tenham como objecto a dívida garantida» (1). // «O prazo referido no número anterior não se aplica quando se verifique, em reclamação graciosa ou impugnação judicial, que houve erro imputável aos serviços na liquidação do tributo» (2). // «A indemnização referida no n.º 1 tem como limite máximo o montante resultante da aplicação ao valor garantido da taxa de juros indemnizatórios prevista na presente lei e pode ser requerida no próprio processo de reclamação ou impugnação judicial, ou autonomamente» (3). Determina, por seu turno, o artigo 171.º do CPPT, que «[a] indemnização em caso de garantia bancária ou equivalente indevidamente prestada será requerida no processo em que seja controvertida a legalidade da dívida exequenda» (1). «A indemnização deve ser solicitada na reclamação, impugnação ou recurso ou em caso de o seu fundamento ser superveniente no prazo de 30 dias após a sua ocorrência» (2).
A este propósito, constitui jurisprudência fiscal assente a de que:
i) Para os efeitos indemnizatórios previstos no artigo 53.º da L.G.T., não é de considerar a fiança entre as garantias (“bancária ou equivalente”) de que depende a sua aplicação. (1)
ii) «Do art. 53.º da LGT resulta que o direito à indemnização pela garantia indevidamente prestada, a atribuir sem dependência do prazo a que alude o n.º 1 do artigo supra citado, depende da verificação, dos seguintes pressupostos de facto: a) a prestação da garantia bancária ou equivalente (com vista à suspensão da execução fiscal que tenha por objecto a cobrança de dívida emergente da liquidação impugnada, ainda que a execução fiscal seja questionada através de oposição. b) a existência de prejuízos emergentes da prestação dessa garantia; c) o vencimento na reclamação graciosa, impugnação judicial, ou oposição onde seja verificado o erro imputável aos serviços» (2).
iii) «A existência [do] mecanismo [do artigo 53.º da LGT] em nada contende com o direito de indemnização do contribuinte dos prejuízos que haja suportado com a prestação de tal garantia e que excedam aqueles de que usando este mecanismo pode ser ressarcido. // Os art.º 53º da LGT e art.º 171º do CPPT, para os efeitos indemnizatórios em apreço apenas tem aplicação quando se trate de “garantias bancárias ou equivalentes”. // Não há um regime legal da garantia bancária, nem se conhece qualquer definição legal do que sejam garantias equivalentes a garantia bancária. Os referidos dispositivos não se referem sequer a um tipo específico de garantia bancária, a garantia bancária «on first demand» permitindo, pois, que outros tipos de garantia bancária com mais fracas características de autonomia possam ser abrangidos por este tipo de indemnização. // Na situação em apreço está em causa uma fiança, remunerada, em que o fiador renunciou ao benefício da excussão, o que a afasta da mais comum e típica regulamentação da fiança, com acentuada característica de acessoriedade e, muitas vezes não remunerada. A fiança, nestas concretas condições é, em meu entender, para efeitos deste mecanismo indemnizatório uma garantia equivalente a garantia bancária. Trata-se, na concreta situação dos autos de uma garantia que remunerada, como será, por regra, o seguro caução, mas como podem ser quase todas as outras garantias. (…). // Deste modo, a situação concreta dos autos, por reunir todos os demais requisitos enunciados para a garantia bancária e tidos em conta para determinação desta indemnização, permite, em meu entender, concluir que esta fiança deve ser tida, para este efeito indemnizatório como equivalente a garantia bancária nada havendo que permita, nos termos legais, excluir ou discriminar o contribuinte que a usa em vez de usar uma garantia bancária (3).
Dos elementos coligidos no probatório resulta o seguinte:
i) No dia 09-01-2009, o Exequente prestou garantia, sob a forma de depósito-caução, no valor de € 29.876,59, para suspender a execução fiscal nº 122820081034936, a que se refere o facto provado n.º 2 (n.º 4).
ii) No dia 07-12-2013, foi efetuado pagamento por conta no processo de execução fiscal nº 122820081034936, a que se refere o facto provado n.º 2, na importância de € 22.979,49, através de “compensação” por aplicação da caução a que se refere o facto provado n.º 4 (n.º 7).
iii) O acto tributário subjacente à execução fiscal referida em i), foi anulado, por decisão judicial, notificada às partes em 19/11/2019 (n.º 18).
Em face do exposto, verifica-se que os pressupostos da atribuição da indemnização por garantia em caso de prestação indevida, previstos no artigo 53.º/1, da LGT, mostram-se comprovados no caso. A saber: foi prestada garantia bancária ou equivalente com vista a suspensão da execução fiscal que tinha por objecto a cobrança da liquidação impugnada e anulada; houve um erro da Administração Tributária no acto de liquidação; esse erro foi imputável aos serviços - pois tendo o contribuinte apresentado uma declaração retificativa no prazo de pagamento voluntário, a Administração Tributária tinha obrigação de rever a sua posição, o que não fez, levando à anulação total do acto tributário; a anulação integral da liquidação por força do referido erro foi determinada em processo de impugnação judicial; de tal erro resultou a prestação de garantia de uma dívida tributária em valor superior ao legalmente devido; existe prejuízo do contribuinte, a saber, ter ficado privado do dinheiro que utilizou para prestar a caução.
Os Acórdãos do STA, de 04/11/2020, P. 018/20.7BALSB, de 10/10/2018, P. 0469/14.6BELRS 033/18, de 24/10/2012, P. 0528/12, não apreciaram a garantia em causa nos autos. O que está em causa nos autos e que integra o âmbito de aplicação da norma do artigo 53.º/1, da LGT, é uma garantia cujo montante do prejuízo vai aumentando com o decurso do tempo, sempre limitado pela taxa legal de juros dos juros indemnizatórios, aplicada ao montante em causa. Sem prejuízo da acção de efectivação da responsabilidade extracontratual do Estado.
O cômputo do arco indemnizatório em causa afere-se pela aplicação da taxa de juros indemnizatórios ao valor da garantia prestada, tendo em conta o período que medeia entre a constituição de garantia e a sua utilização, como pagamento (no caso, tal período é referenciado pelas datas seguintes 09-01-2009 e 07-12-2013) (4).
«A indemnização destina-se a devolver ao sujeito passivo os custos ocasionados pela prestação e pela manutenção de garantias bancárias ou equivalentes, como a caução ou o seguro-caução. Este tipo de garantias importa o pagamento de despesas importantes, inerentes à sua concessão e manutenção pelas entidades bancárias ou seguradoras, e que são tanto maiores quanto maior for o período da sua manutenção. Estas garantias estão dotadas de maior grau de liquidez, autonomia e certeza inerente ao seu recebimento, sendo aquelas que, como tal, melhor asseguram o cumprimento da obrigação garantida. // A indemnização pela prestação de garantia é calculada com base no valor efectivamente despendido com a sua prestação e manutenção, mas com o limite máximo resultante da aplicação da taxa fixada para os juros indemnizatórios, como decorre do nº3 do artigo 53.º da LGT. O valor da indemnização a pagar ao contribuinte depende dos custos por si efectivamente suportados, devendo estes ser devidamente documentados pelo contribuinte. O nº 3 do artigo 53º da LGT estabelece um limite máximo para a indemnização, medido pela taxa de juros indemnizatórios aplicável ao valor da garantia indevidamente prestada, pelo período de tempo em que esta esteve vigente» (5).
Em face do exposto e tendo em conta o disposto no artigo 49.º/1/e)v) (“Competência dos tribunais tributários”) do ETAF (6), verifica-se que os tribunais tributários são competentes, em razão da matéria, para dirimir o pedido indemnizatório em exame, o qual pode ser dirimido, no quadro do regime do artigo 53.º da LGT, através da execução de julgado anulatório. A sentença recorrida, ao entender de forma diversa, incorreu em erro de julgamento, pelo que deve ser substituída por decisão que declare a referida competência material dos tribunais tributários e que, apreciando o pedido indemnizatório, condene a recorrida no pagamento de juros indemnizatórios pela garantia indevidamente prestada, desde 09-01-2009 até 07-12-2013, à taxa legal aplicável, o que se determina.
Termos em que se julgam procedentes as presentes conclusões de recurso.

X
Dispositivo
Face ao exposto, acordam, em conferência, os juízes da secção de contencioso tributário deste Tribunal Central Administrativo Sul em conceder provimento ao recurso, revogar a sentença recorrida, na parte referida em 2.2.2. e condenar a recorrida no pagamento de juros indemnizatórios sobre o montante da caução prestada, desde 09-01-2009 até 07-12-2013, à taxa legal aplicável.
Custas pela recorrida, sem prejuízo da dispensa de taxa de justiça, dado não ter contra-alegado.
Registe.
Notifique.
(Jorge Cortês - Relator)

(1.ª Adjunta – Patrícia Manuel Pires – vencida, conforme declaração de voto)

(2.º Adjunto – Vital Lopes)

Voto vencida, uma vez que, a meu ver, não se encontram reunidos os pressupostos para a atribuição da indemnização por prestação indevida de garantia, constantes no artigo 53.º da LGT, concretamente a prestação “de garantia bancária ou equivalente”.

Não perfilho do entendimento que fez vencimento, quanto à interpretação do âmbito e abrangência objetiva do citado normativo, porquanto ajuízo que apenas se subsumem no mesmo as formas de garantia que impliquem para o interessado suportar uma despesa cujo montante vai aumentando em função do período de tempo durante o qual aquela é mantida.

Entendo, assim, que a par da garantia bancária se afigura subsumível o seguro caução, mas já não a fiança, a hipoteca e, especificamente, o depósito-caução.

A este propósito, chama-se à colação o Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo, proferido em Plenário, no processo nº 018/20, de 04 de novembro de 2020, (Relator: Conselheiro Paulo Antunes), o qual, não obstante se reportar a uma questão de fiança se entende totalmente transponível para o caso dos autos, na medida em que inexiste a onerosidade subjacente à sua prestação.

Vide, no mesmo sentido, Acórdãos do STA, proferidos nos processos nºs 03025/17, de 09 de janeiro de 2019, 0469/14, de 10 de outubro de 2018 e 0528/12, de 24 de outubro de 2012, e também a doutrina, particularmente, Jorge Lopes de Sousa, in CPPT Anotado e Comentado, Áreas Editora, VoI. III, 6ª edição, pág. 346 e António Lima Guerreiro, em anotação ao artigo 53.º na sua LGT anotada, Edição Rei dos Livros, página 245.

Logo, face ao exposto, encontrando-nos, no caso vertente, perante a prestação de uma garantia sob a denominação de depósito caução, e não estando, de todo, demonstrado, que incorreu em custos com a sua prestação, falta a premissa base para a atribuição da visada indemnização.

Como sustenta o Tribunal a quo, “os prejuízos alegadamente sofridos pelo Exequente pela prestação e manutenção da garantia [«a saber, ter ficado 11 anos privado do dinheiro que utilizou para prestar a caução, com a sua consequente desvalorização, e falta de liquidez do Contribuinte» cfr. o artigo 19.º do requerimento executivo] não correspondem a custos com a prestação da garantia.”

É certo que, tal realidade de facto, sendo caso disso, poderá ser peticionada mediante a dedução da competente ação de responsabilidade civil extracontratual e verificação dos pressupostos atinentes ao efeito, mas não por intermédio do regime mediante o qual foi peticionada.

Donde, não concordo com o sufragado e que fez vencimento, no sentido de que “existe prejuízo do contribuinte, a saber, ter ficado privado do dinheiro que utilizou para prestar a caução. O cômputo do arco indemnizatório em causa afere-se pela aplicação da taxa de juros indemnizatórios ao valor da garantia prestada, tendo em conta o período que medeia entre a constituição de garantia e a sua utilização, como pagamento (no caso, tal período é referenciado pelas datas seguintes 09-01-2009 e 07-12-2013)”, não só, porque, como já referido não é a ratio legis que se retira do aludido normativo, mas também porque os juros indemnizatórios consignados no aludido normativo têm apenas como desiderato a consagração de um limite máximo.

Ademais, no caso em apreço, a Executada já foi condenada no pagamento de juros indemnizatórios, conforme dimana do probatório da sentença visada, concretamente, do ponto 3), do seu dispositivo.

Como sustentado por José Maria Fernandes Pires, Gonçalo Bulcão, José Ramos Vidal e Maria João Menezes, in Lei Geral Tributária, comentada e anotada, Almedina, edição de 2015: “O valor da indemnização a pagar ao contribuinte depende dos custos por si efectivamente suportados, devendo estes ser devidamente documentados pelo contribuinte. O nº 3 do artigo 53.º da LGT estabelece um limite máximo para a indemnização, medido pela taxa de juros indemnizatórios aplicável ao valor da garantia indevidamente prestada, pelo período de tempo em que esteve vigente.” (destaques e sublinhados nossos).

Como tal, neste caso, embora considere que este Tribunal é materialmente competente para dirimir a questão, porquanto fundada no artigo 53.º da LGT, sendo o meio processual adequado ao efeito, desde logo, atento o pedido formulado na pi., entendo que o mesmo é manifestamente improcedente, porquanto falta o aludido pressuposto legal.

Lisboa, 30.03.2023

(Patrícia Manuel Pires)


(1) Acórdão do STA, de 04-11-2020, P. 018/20.7BALSB.
(2) Acórdão do STA, de 09-04-2014, P 0332/14.
(3)Voto de vencida da Juíza-Conselheira, Ana Paula Lobo, aposto no Acórdão do STA, de 09-01-2019, P. 03025/17.3BEPRT 0585/18.
(4) v. artigo 53.º/2 e 3, da LGT.
(5) José Maria Fernandes Pires (Coord.), LGT, Comentada e anotada, Almedina, 2015, anotação ao artigo 53.º, pontos 21 e 22.
(6) Aprovado pela Lei n.º 13/2002, de 19/02, com alterações posteriores.