| Decisão Texto Integral: | ACÓRDÃO
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RELATÓRIO
X O DIGNO REPRESENTANTE DA FAZENDA PÚBLICA deduziu recurso dirigido a este Tribunal tendo por objecto sentença proferida pelo Mmº. Juiz do Tribunal Tributário de Lisboa, exarada a fls.97 a 108 do presente processo, através da qual julgou procedente a presente impugnação tendo por objecto liquidações de I.R.S. e juros compensatórios, relativas aos anos de 1999 e 2000 e no montante total de € 34.379,61, tudo em virtude do provimento do fundamento caducidade do direito à liquidação. X O recorrente termina as alegações (cfr.fls.137 a 145 dos autos) do recurso formulando as seguintes Conclusões:
1-Na 8ª. versão do CPPT, decorrente do Decreto-Lei n.°160/2003, vigente à data dos factos, o artº.38, n.°5, permitia que as notificações fossem pessoais nos casos previstos na lei ou quando se entender necessário, sendo que a redacção mantêm-se inalterada;
2-Com esta redacção, deve-se entender, salvo melhor opinião, que o legislador pretendeu salvaguardar as situações em que a notificação por via da carta registada com aviso de recepção não se mostra a via exequível ou eficaz para produzir os efeitos que se pretende, ou seja, levar um facto ao conhecimento de uma pessoa ou chamar alguém a juízo, conforme dispõe o art.35, n.°1 do CPPT;
3-A Administração Tributária, vislumbrando que por via da carta registada com aviso de recepção não seria possível notificar a impugnante dentro do prazo de caducidade, pela inerente e normal morosidade dos serviços dos CTT à data, a Administração Tributária procedeu à notificação pessoal, como permite o art.38 do CPPT;
4-Sobre a possibilidade da notificação ser pessoal de acordo com o disposto no art.38 n.°5 e 6 do CPPT, veja-se, recentemente o Acórdão do TCA Sul proferido em 2013-11-14, no Proc. 06692/13;
5-Com referência à notificação pessoal, o art.38, n.°6 do CPPT, refere que se aplicam as regras sobre a citação pessoal, pelo que, por aplicação das disposições do Código de Processo Civil em vigor à data, podia ser efectuada segundo uma das modalidades previstas nos n.°s 2 e 3 do art.° 233 CPC, sendo que a citação com hora certa, por se não encontrar o notificando, embora aí residindo, podia ser feita mediante afixação no local mais adequado da nota de fixação na presença de duas testemunhas, como dispunha o n.°3 do art.° 240 do CPC, na redacção introduzida pelo Dec-Lei n.° 38/2003, de 8 de Março;
6-E ainda, conforme o art.241 do CPC, será enviada uma carta registada, quando haja afixação da nota de citação nos termos do art.240 n°3;
7-Conforme os factos dados como provados (3 e 4), a Administração Tributária procedeu dessa forma;
8-A Administração Tributária logrou efectuar a prova do modo legal da notificação das liquidações em crise;
9-Por outro lado, com referência à falta de notificação do mandatário, os mandatários tem de ser sempre notificados quando o acto não tenha natureza pessoal, mas quando se trata de actos pessoais, é imprescindível a notificação do contribuinte, conforme resulta da conjugação dos artigos 36 e 38 do CPPT;
10-A obrigatoriedade de proceder à notificação do mandatário da impugnante só existiria, se os actos de liquidação de IRS dos anos de 1999 e 2000, não fossem actos pessoais;
11-A impugnante emitindo a procuração em apreço, tinha consciência de que queria limitar os poderes de representação a actos não pessoais, continuando a ser a própria a decidir quanto ao modo de reacção em face de actos pessoais, designadamente, a título de liquidações;
12-A impugnante é licenciada em Direito, e exerceu advocacia, conforme resulta dos autos, pelo que sabia, ou presume-se que devia saber, que as liquidações como actos pessoais, lhe seriam notificadas;
13-Da mesma forma, que apesar de alegar que não reside em território português, nunca cumpriu com a obrigação da alteração do domicílio, nos termos do art.43.° do CPPT, assim como não designou representante fiscal, nos termos do art.130.° do CIRS, como, reiterando, sabia ou se presume que devia saber;
14-A representação mediante mandato tem como referência essencial a prática de actos que não tenham carácter pessoal, pelo que considerando que a liquidação é um acto pessoal, a Administração Tributária tinha a obrigação legal de notificar a impugnante, conforme o fez para a morada que constava no seu cadastro;
15-Atente-se, ao Acórdão do TCA Sul proferido em 2009-01-20, no processo n.° 2728\08;
16-Recapitulando, a decisão em crise acolheu a tese da inobservância da formalidade legal de notificação da liquidação de IRS de 1999, e em ambas as liquidações, a ocorrência da falta de notificação dos tributos no prazo de caducidade, mormente, pela falta de notificação do mandatário, quando na realidade a liquidação de IRS de 1999 foi notificada nos devidos trâmites legais, e ainda, tratando-se as liquidações de actos pessoais, não existia a obrigação de notificação do mandatário, porquanto a obrigação do mandatário só existiria se o acto de liquidação em causa não fosse um acto pessoal;
17-NESTES TERMOS, e nos melhores de direito e sempre com o mui douto suprimento de Vossas Excelências, DEVE ser concedido provimento ao presente recurso revogando-se a decisão proferida em primeira instância, nos termos acima alegados e concluídos, em concreto, julgando-se improcedente a impugnação.X Não foram produzidas contra-alegações.X O Digno Magistrado do M. P. junto deste Tribunal emitiu douto parecer no sentido do não provimento do presente recurso (cfr.fls.157 e 158 dos autos).X Com dispensa de vistos legais, atenta a simplicidade das questões a dirimir, vêm os autos à conferência para decisão.X
FUNDAMENTAÇÃO
X
DE FACTO
X A sentença recorrida julgou provada a seguinte matéria de facto (cfr.fls.100 e 101 dos autos):
1-A impugnante foi sujeita a uma acção de inspecção incidente sobre os anos de 1999 e 2000, de que resultaram correcções técnicas e por métodos indirectos, à matéria tributável do I.V.A. e do I.R.S. (cfr.projectos de conclusões de relatórios juntos a fls.53 a 59 e 79 a 86 do processo instrutor apenso);
2-Em 23/09/2003, a impugnante constituiu mandatário no procedimento, que é o advogado subscritor da resposta dada em sede de audição prévia aos projectos de conclusões de relatório (cfr.articulado da resposta, a fls.87, e procuração forense, a fls. 94, ambas do processo instrutor apenso);
3-Relativamente à liquidação de I.R.S. do ano de 1999, foi efectuada notificação com hora certa na morada da impugnante, em 23/12/2003, que consistiu, por não ter sido encontrada a pessoa a notificar, na afixação da nota de notificação no local (cfr.certidão de notificação junta a fls.155 do processo instrutor apenso);
4-Em 29/12/2003 foi efectuada, sob registo postal, a advertência a que se refere o artº.241, do Código de Processo Civil, para os casos de citação não efectuada na própria pessoa do citando, dirigida à impugnante e para o seu domicílio fiscal constante do cadastro de contribuinte (cfr.documentos juntos a fls.153, 154, 167, 168 e 172 do processo instrutor apenso);
5-Da liquidação de I.R.S. do ano de 2000, foi a impugnante notificada, por carta registada com aviso de recepção, dirigida para a sua morada constante do cadastro de contribuintes, que foi recepcionada em 14/10/2004, conforme data aposta no campo reservado ao destinatário no talão de A/R, que contém também uma assinatura ilegível (cfr.documentos juntos a fls.159 e 163 a 165 do processo instrutor apenso);
6-Foi emitida à impugnante, em 4/12/2006, certidão dos actos de liquidação resultantes da acção inspectiva (cfr.documento junto a fls.16 dos presentes autos);
7-A petição de impugnação foi enviada por telecópia ao serviço de finanças, em 5/03/2007 (cfr.data aposta no documento junto a fls.65 dos presentes autos).X A sentença recorrida considerou como factualidade não provada a seguinte: “…Com interesse para a decisão, nada mais se provou de relevante…”.X Por sua vez, a fundamentação da decisão da matéria de facto constante da sentença recorrida é a seguinte: “…Assenta a convicção do tribunal no conjunto da prova dos autos e apenso instrutor, com destaque para a assinalada…”.X
ENQUADRAMENTO JURÍDICO
X Em sede de aplicação do direito, a sentença recorrida decidiu, em síntese, julgar procedente a presente impugnação, tudo em virtude do provimento do fundamento caducidade do direito à liquidação. X Antes de mais, se dirá que as conclusões das alegações do recurso definem, como é sabido, o respectivo objecto e consequente área de intervenção do Tribunal “ad quem”, ressalvando-se as questões que, sendo de conhecimento oficioso, encontrem nos autos os elementos necessários à sua integração (cfr.artº.639, do C.P.Civil, na redacção da Lei 41/2013, de 26/6; artº.282, do C.P.P.Tributário).
O recorrente discorda do decidido sustentando, em síntese e como supra se alude, que a Administração Tributária logrou efectuar a prova da notificação pessoal das liquidações em crise. Por outro lado, com referência à falta de notificação do mandatário, os mandatários tem de ser sempre notificados quando o acto não tenha natureza pessoal, mas quando se trata de actos pessoais, é imprescindível a notificação do contribuinte, conforme resulta da conjugação dos artºs.36 e 38, do C.P.P.T. Que a obrigatoriedade de proceder à notificação do mandatário da impugnante só existiria se os actos de liquidação de I.R.S. dos anos de 1999 e 2000 não fossem actos pessoais. Que a representação mediante mandato tem como referência essencial a prática de actos que não tenham carácter pessoal, pelo que, considerando que a liquidação é um acto pessoal, a Administração Tributária tinha a obrigação legal de notificar a impugnante, conforme o fez e para a morada que constava no seu cadastro (cfr.conclusões 1 a 16 do recurso). Com base em tal alegação pretendendo concretizar erro de julgamento de direito da decisão recorrida.
Apuremos se a decisão objecto do presente recurso comporta tal vício.
Pode definir-se a caducidade como o instituto através do qual os direitos que, por força da lei ou de convenção das partes, se devem exercer dentro de certo prazo, se extinguem pelo seu não exercício durante o mesmo período. O instituto da caducidade tem por fundamentos vectores como a certeza e a ordem pública, vistos no sentido de que é necessário que, ao fim de certo lapso de tempo, as situações jurídicas se tornem certas e inatacáveis. Esta prevalência de considerações de ordem pública constitui a razão explicativa para que o prazo de caducidade corra sem suspensões e interrupções e, em princípio, que só o exercício do direito durante o mesmo impeça que a caducidade opere. A necessária brevidade da relação jurídica que comporta um direito caducável determina que o não exercício do mesmo no prazo legal ou convencionalmente definido acarreta a sua extinção. Refira-se, ainda, que a caducidade, determinando a extinção do direito e da correspondente vinculação sem mais, não gera o consequente aparecimento de uma obrigação natural, contrariamente ao que acontece com o instituto da prescrição. Por último, a caducidade deve consubstanciar-se como uma excepção peremptória passível de apreciação oficiosa pelo Tribunal (cfr.artºs.328, 331 e 333, todos do C.Civil; artº.496, do C.P.Civil; Luis A. Carvalho Fernandes, Teoria Geral do Direito Civil, II, A.A.F.D.L., 1983, pág. 567 e seg.; Carlos Alberto da Mota Pinto, Teoria Geral do Direito Civil, 3ª.edição, Coimbra Editora, 1989, pág.372 e seg.; Aníbal de Castro, A Caducidade na doutrina, na lei e na jurisprudência, 3ª.edição, 1984, pág.29 e seg.).
No que diz respeito ao direito tributário, o regime da caducidade do direito à liquidação de impostos, matéria que não é de conhecimento oficioso, encontra actualmente consagração genérica no artº.45, da Lei Geral Tributária, aprovada pelo dec.lei 398/98, de 17/12, norma que vem consagrar um prazo de caducidade de quatro anos (cfr.anterior artº.33, nº.1, do C.P.Tributário, o qual consagrava o prazo de cinco anos). Face à redacção do aludido artº.45, da L. G. Tributária, é claro que, quer o exercício do direito à liquidação, quer a notificação do seu conteúdo ao contribuinte, e não apenas aquele primeiro acto, têm que ocorrer dentro do mencionado prazo de quatro anos contados do facto tributário, sob pena de operar a caducidade de tal direito. O prazo de caducidade em análise justifica-se por razões objectivas de segurança jurídica, tendo o propósito último de gerar a definição da situação do obrigado tributário num prazo razoável, cujo decurso conduz à preclusão do direito do Estado de promover a liquidação dos impostos que lhe sejam eventualmente devidos (cfr.ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 23/10/2012, proc.5792/12; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 28/11/2013, proc.7031/13; Diogo Leite de Campos e Outros, Lei Geral Tributária comentada e Anotada e comentada, Editora Encontro da Escrita, 4ª. Edição, 2012, pág.359 e seg.; J. L. Saldanha Sanches, Manual de Direito Fiscal, 3ª.edição, Coimbra Editora, 2007, pág.259 e seg.; Joaquim Casimiro Gonçalves, A caducidade face ao direito tributário, in Problemas Fundamentais do Direito Tributário, Vislis, 1999, pág.225 e seg.).
A Constituição da República Portuguesa, após a revisão introduzida pela Lei Constitucional nº.1/82, de 30/9, prevê no seu artº.268, nº.3, que os actos administrativos estão sujeitos a notificação aos interessados na forma prevista na lei (lei ordinária), assim impondo à Administração um dever de dar conhecimento aos interessados, mediante uma comunicação oficial e formal, do teor dos actos praticados, comunicação essa que deve incluir também a própria fundamentação do acto que do mesmo faz parte integrante (cfr.J. J. Gomes Canotilho e Vital Moreira, Constituição da República Portuguesa Anotada, 4ª. Edição revista, II volume, Coimbra Editora, 2010, pág.824 e seg.).
A natureza receptícia do acto tributário, enquanto acto administrativo, deve hoje ter-se como perspectiva devidamente sedimentada pela doutrina e jurisprudência, configurando-se a notificação como requisito de perfeição do acto tributário de liquidação (cfr. ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 22/1/2013, proc.6055/12; Alberto Pinheiro Xavier, Conceito e Natureza do Acto Tributário, Almedina, 1972, pág.239 a 242; A. José de Sousa e J. da Silva Paixão, Código de Processo Tributário anotado e comentado, 3ª. edição, 1997, pág.94 e seg.; Soares Martínez, Direito Fiscal, Almedina, 1996, pág.309 a 311).
No entanto, a notificação não é um elemento intrínseco do acto tributário e, portanto, não é um requisito da sua validade, mas simples condição da sua eficácia, aliás, suprível por outras formas de conhecimento (cfr.artº.67, nº.1, do C.P.A.; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 2/10/2012, proc.5673/12; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 22/1/2013, proc.6055/12).
Conforme mencionado supra, o prazo de caducidade do direito à liquidação é de quatro anos, nos termos do artº.45, nº.1, da L.G.Tributária.
Revertendo ao caso dos autos, em causa está o exame da eventual caducidade do direito à liquidação face a liquidações de I.R.S. relativas aos anos de 1999 e 2000 (cfr.nºs.3 a 5 do probatório).
Mais se dirá que a conjuntura de caducidade sob exame por contender com a legalidade, que não com a exigibilidade da dívida, deve visualizar-se como fundamento típico do processo de impugnação judicial e não do processo de oposição à execução fiscal (cfr.ac.S.T.A.-2ª.Secção,12/10/2005,rec.633/05;ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 16/10/2012, proc.5594/12; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 28/11/2013, proc.7031/13).
Avançando, a característica essencial apontada pela doutrina aos impostos periódicos é a de assentarem num facto tributário de carácter duradouro, enquanto o elemento caracterizador do imposto de obrigação única é ter por base um facto instantâneo. Em alguns casos, o facto tributário reporta-se a um determinado período de tempo e as obrigações tributárias renovam-se em cada novo período, como sucede com I.R.C. e o I.R.S., os quais se devem configurar como impostos periódicos, de periodicidade anual (cfr.ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 18/9/2012, proc.3171/09; Jorge Lopes de Sousa, Sobre a Prescrição da Obrigação Tributária, Notas Práticas, Áreas Editora, 2ª. edição, 2010, pág.45 e seg.).
No caso vertente, o que importa, pois, é indagar se foi efectuada notificação, ao impugnante e na forma legal, dentro do prazo de caducidade da liquidação.
O termo inicial do prazo de caducidade em causa nos presentes autos é, respectivamente, em 31/12/1999 e 31/12/2000, ocorrendo o termo final em 31/12/2003 e 31/12/2004 (cfr.artº.45, nº.4, da L.G.T.).
Examinemos, agora, a forma e conteúdo da notificação dos actos tributários de liquidação objecto dos presentes autos (recorde-se a natureza receptícia do acto tributário a que já supra se aludiu).
Conforme se retira da factualidade provada, a notificação das liquidações de I.R.S. de 1999 e 2000 foi efectuada pela Fazenda Pública para o domicílio fiscal do sujeito passivo, sendo uma das notificações efectuada através de contacto pessoal, mais tendo tal notificação assento legal nos artºs.38, nºs.5 e 6, e 192, nº.1, do C.P.P.T., tal como nos artºs.240 e 241, do C.P.Civil (notificação com hora certa), e a outra através de carta registada com a.r. (cfr.nºs.3 a 5 do probatório).
Entendeu o Tribunal "a quo" que as notificações em causa deveriam ter sido dirigidas ao mandatário da impugnante constituído no procedimento gracioso (cfr.nº.2 do probatório), de acordo com o estabelecido no artº.40, nº.1, do C.P.P.T., pelo que as notificações realizadas pela A. Fiscal e endereçadas ao domicílio fiscal do sujeito passivo não podem ter-se por validamente efectuadas.
Contrariamente, o recorrente defende que a liquidação é um acto pessoal, pelo que a Administração Tributária tinha a obrigação legal de notificar a impugnante, conforme o fez e para a morada que constava no seu cadastro.
O recorrente carece de razão.
Expliquemos porquê.
Consagra o artº.40, nº.1, do C.P.P.T., a obrigatoriedade de a notificação dos interessados que tenham constituído mandatário ser feita na pessoa do seu mandatário, sendo que tal normativo se aplica às notificações a mandatários tanto no procedimento tributário como em processos judiciais tributários.
No artº.40, nº.2, do mesmo diploma, prevê-se uma excepção à regra formulada no nº.1, nos termos da qual as notificações dos contribuintes para assistência ou participação em actos ou diligências com cariz pessoal são feitas através de carta dirigida também ao próprio interessado, para além da notificação que deve ser feita ao mandatário.
Da exegese do regime acabado de mencionar se deve concluir que tendo sido constituído mandatário judicial no procedimento tributário é obrigatória a notificação deste do acto de liquidação que pôs termo ao mesmo procedimento gracioso, não sendo esta notificação substituível pela notificação do próprio sujeito passivo. É que sendo constitucionalmente imposta a notificação dos actos administrativos aos interessados, na forma prevista na lei (cfr.artº.266, nº.3, da Constituição da República), e impondo a lei tributária a notificação aos mandatários constituídos no procedimento dos actos lesivos nele praticados como condição de eficácia do acto notificando (artº.36, nº.1, do C.P.P.T.), ter-se-á de concluir que a notificação feita somente na pessoa do sujeito passivo é ineficaz, nomeadamente para fazer operar o termo final do prazo de caducidade do direito à liquidação (cfr.ac.S.T.A.-2ª.Secção, 4/5/2011, rec.927/10; Jorge Lopes de Sousa, C.P.P.Tributário anotado e comentado, I volume, Áreas Editora, 6ª. edição, 2011, pág.394 e seg.).
Só assim não aconteceria se o acto de notificação de uma liquidação tributária se devesse considerar um acto pessoal, conforme defende o recorrente, mas tal não é verdade.
Actos pessoais para efeitos de enquadramento no artº.40, nº.2, do C.P.P.T., serão aqueles que implicam a participação/assistência pessoal do sujeito passivo em diligências, para tanto devendo comparecer o próprio, tanto em serviços da Administração Tributária como no Tribunal, tudo levando em consideração o conteúdo e alcance do próprio mandato (cfr.artºs.44 a 46 e 452 e seg., do C.P.Civil, na redacção da Lei 41/2013, de 26/6; Jorge Lopes de Sousa, C.P.P.Tributário anotado e comentado, I volume, Áreas Editora, 6ª. edição, 2011, pág.395; A. José de Sousa e J. da Silva Paixão, Código de Procedimento e de Processo Tributário Comentado e anotado, Almedina, 2000, pág.117).
Ora, levando em consideração esta noção de actos pessoais, não pode considerar-se o acto de notificação de uma liquidação tributária como um acto pessoal, assim devendo a mesma notificação seguir a regra prevista no artº.40, nº.1, do C.P.P.T., e, por consequência, devendo ser efectuada na pessoa do mandatário e no seu escritório.
Concluindo, os actos de liquidação em causa não podem produzir efeitos relativamente ao sujeito passivo, sendo, por essa razão, actos ineficazes, o que se declara.
Rematando, julga-se improcedente o presente recurso e, em consequência, mantém-se a decisão recorrida, a qual não padece dos vícios que lhe são assacados, ao que se procederá na parte dispositiva deste acórdão. X
DISPOSITIVO
X Face ao exposto, ACORDAM, EM CONFERÊNCIA, OS JUÍZES DA SECÇÃO DE CONTENCIOSO TRIBUTÁRIO deste Tribunal Central Administrativo Sul em: em NEGAR PROVIMENTO AO RECURSO E CONFIRMAR A DECISÃO RECORRIDA que, em consequência, se mantém na ordem jurídica.X Condena-se o recorrente em custas.X Registe.
Notifique.X
Lisboa, 10 de Abril de 2014
(Joaquim Condesso - Relator)
(Catarina Almeida e Sousa - 1º. Adjunto)
(Jorge Cortês - 2º. Adjunto)
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