| Decisão Texto Integral: | 1.1. O..., SA., com sede em ..., Batalha e com os demais sinais dos autos, recorre da sentença proferida pelo Mmo. Juiz do TT de 1ª Instância de Leiria, na parte em que lhe julgou improcedente a impugnação deduzida contra as liquidações adicionais de IRC dos anos de 1998 e 1999.
1.2. A recorrente alega o recurso e termina formulando as Conclusões seguintes:
A) - Os documentos 8 e 9 juntos com a p.i constituem apenas notificação de actos tributários de IRC relativos a 1998 e 99.
B) - Notificações que contudo não se confundem com os actos tributários propriamente ditos cuja prova da sua existência competia à Fazenda Pública.
C) - Prova que não foi efectuada e que não é dispensável sob o pretexto de que os actos tributários são actos de massa e de quantidade indeterminada.
D) - Os actos tributários relativos a IRC de 1998 e 1999 são, pois, inexistentes juridicamente.
E) - As notificações de fls. 25 a 29 dos autos não cumprem com as exigências de fundamentação exigida pelo n° 2 do artigo 77° da LGT.
F) - Na verdade, nem o despacho de fls. 31 dos autos nem de qualquer outra entidade da Direcção Geral dos Impostos, competente para as liquidações recorridas satisfez com as exigências de fundamentação contidas no n° 2 do artigo 77° da LGT.
G) - A liquidação de IRC de 1998 porque efectuada às amortizações dos contratos de locação financeira, os quais tinham sido objecto de correcção no início de 2001, caducou nos termos quer do n° 2 e do n° 5 do artigo 45° da LGT.
H) - O n° 5 do artigo 45° da LGT não distingue entre procedimento interno e externo pelo que o seu regime é extensível quer a procedimentos inspectivos internos quer externos.
I) - A proposta de correcção contidas no documento 12 que se juntou com a p.i. nas quantias de Euros 22.972,64 e 29.959,54 enfermam de vício de forma por incongruente e equívoca fundamentação.
J) - A proposta de correcção na quantia de 77.313,68 enferma de vício de forma por falta de fundamentação de direito.
L) - O n° 3 do artigo 24° do CIRC aplica-se às gratificações que num ano sejam de valor igual a 14 vezes ao dobro da remuneração mensal da gerência dos sujeitos passivos.
M) - A douta sentença recorrida fez errada interpretação e aplicação do n° 2 do artigo 36° do CPPT, n°s. 2 e 5 do artigo 45°, n° 2 do artigo 77° da LGT e no n° 3 do artigo 24° do CIRC.
Termina pedindo o provimento do recurso e a procedência da impugnação na parte recorrida, com a consequente anulação das liquidações de IRC relativas a 1998 e 1999.
1.3. Não foram apresentadas contra-alegações.
1.4. O EMMP emite Parecer no qual se pronuncia pelo não provimento do recurso.
1.5. Corridos os Vistos legais, cabe decidir.
FUNDAMENTOS
2.1. A sentença recorrida julgou provados os factos seguintes:
1. Em sede de análise interna da declaração modelo 22 da sociedade O... SA., ora impugnante, forma feitas várias correcções à matéria colectável nos seguintes termos:
No ano de 1998 (fls. 26v):
a) Linha 13 - Correcção de contratos de locação financeira - valor da correcção 2.555.313$00;
b) Linha 18 - 40% do aumento das reintegrações resultantes da reavaliação do imobilizado corpóreo - valor da correcção (-) 1.021.232$00;
c) Linha 21 - Abates - valor da correcção 40.080$00;
d) Linha 29 - mais valias contabilísticas 20.040$00.
No segundo apuramento (fls. 30v):
e) Linha 13 - Correcção de contratos de locação financeira - valor da correcção Euros 38.287,73.
f) Linha 18 - 40% do aumento das reintegrações resultantes da reavaliação do imobilizado corpóreo - valor da correcção (-) Euros 15.315,09;
No ano de 1999 (fls. 39v):
a) Linha 9 - Donativos não previstos ou além dos limites - valor da correcção Euros 3.152,40;
b) Linha 13 - Correcção de contratos de locação financeira - valor da correcção Euros 44.678,57;
c) Linha 18 - 40% do aumento das reintegrações resultantes da reavaliação do imobilizado corpóreo - valor da correcção (-) Euros 17.871,43;
d) Linha 26 - variações patrimoniais negativas não reflectidas no resultado líquido - Valor da correcção (-) Euros 77.313,68;
e) Linha 36 - majoração donativos valor da correcção (-) Euros 369,11.
2. Dão-se como reproduzidos os documentos de fls. 16 a 47 e de 63 a 83.
2.2. Quanto a factos não provados a sentença exarou: «Não se provaram outros factos com interesse para a decisão da presente impugnação.»
2.3. Quanto à fundamentação dos factos provados e não provados a sentença exarou que os mesmos resultam da análise da prova documental produzida nos autos.
3. Com base nesta factualidade, a sentença julgou, na parte que agora interessa, improcedente a impugnação das liquidações de IRC dos anos de 1998 e 1999.
Para tanto fundamenta-se, em síntese, em que
- Quanto à alegada inexistência jurídica dos actos tributários, tal vício não se verifica dado que os documentos em causa se apresentam como produzidos pela DGI, vêm assinados (ainda que por meios mecânicos) e contêm uma nota demonstrativa de um acto tributário de liquidação que, de resto, o recorrente não podia deixar de aguardar, como consequência de todo o procedimento que sabia estar em curso, porque lhe respeitava e nele foi chamado a participar. Ou seja, nas notificações em causa estão presentes todos os elementos que deverão constar de uma notificação, referidos no n° 2 do art. 36° do CPPT: identificação do órgão da Administração de onde emana, a fundamentação, sucinta e codificada, mas perceptível, os meios de defesa e prazo para reagir.
- Quanto à alegada falta de fundamentação de facto e de direito das notificações, também não ocorre esse vício, visto que dos autos se verifica que a impugnante foi devidamente notificada das correcções feitas, sendo que se vê das notificações a fls. 25 e 29, onde estão incluídos os respectivos relatórios elaborados pela Inspectora Tributária, que os actos estão devida e adequadamente fundamentados de facto e de direito, de modo coerente, percebendo-se perfeitamente o iter cognoscitivo para se chegar à conclusão a que a AT chegou e não a outra, nele se explicitando claramente a razão de ser das operadas correcções.
Até porque bem se depreende da própria petição desta impugnação que a impugnante entendeu perfeitamente a motivação do acto, questionando no entanto as soluções encontradas. Mas que tais considerações sejam eventualmente incorrectas ou que a impugnante não concorde com elas, é já outra questão que nada tem a ver com a clareza ou suficiência da fundamentação.
- Quanto à também invocada caducidade do direito à liquidação adicional do IRC relativo ao exercício de 1998, igualmente esse vício se não verifica.
Isto porque houve uma primeira inspecção interna (fls. 26, quadrado 06, n° apuramento - 1) concluída com a nota de liquidação de 31/1/2001. Posteriormente e após uma nova análise interna (fls. 30, quadrado 6, n° apuramento - 2) veio a impugnante novamente a ser notificada para proceder à respectiva liquidação, com data de 5/7/2002. Ou seja, estamos perante duas situações distintas que não de um mesmo procedimento.
Além de que o n° 5 do art. 45 da LGT apenas se refere a procedimento de inspecção Tributária (o direito de liquidar os tributos, incluídos no âmbito da inspecção, caduca passados seis meses), ou seja, a lei fala de procedimento de inspecção e não de apuramentos internos, que como se sabe nem são notificados do seu início. A lei refere-se apenas às acções externas e não às internas, posição que, aliás, decorre do n° 1 do art. 46° da LGT quando consagra que: "O prazo de caducidade suspende-se com a notificação ao contribuinte nos termos legais, de início de acção de inspecção externa." Só estas são notificadas ao contribuinte, pelo que só a estas poderá ser assacado o efeito previsto neste artigo. E pela mesma razão também não se aplicará ao nosso caso concreto o art. 57° n° 1 da LGT.
Além disso, no que se refere à liquidação de 1998, também não é aqui aplicável o prazo de caducidade de 3 anos, de acordo com o n° 2 do art. 45° da LGT, visto que não estamos perante erro evidenciado na declaração do sujeito passivo, mas, antes, perante alguns casos em omissões (no que se refere v.g. a abates - quadro 20 linha 21) e perante interpretações consideradas deficientes da lei, tendo sido necessário proceder ao necessário confronto com elementos de outras declarações, neste caso a de 1994.
- Finalmente quanto às também invocadas ilegalidades contidas na informação da fiscalização, a impugnante recondu-las ao vício de forma por falta de fundamentação de facto e de direito, mas, da análise do relatório do serviço de inspecção da AT, a fls. 32, no que se refere ao ano de 1988 e a fls. 41, no que se refere ao ano de 1999, verifica-se que estão sobejamente esclarecidas as razões que fundamentaram as referidas correcções que aliás foram perfeitamente compreendidas pelo impugnante conforme se depreende do relatório referente à apreciação do direito de audição a fls. 35.
4.1. É do assim decidido que a recorrente discorda.
E, como se viu, continua a sustentar que as liquidações de IRC de 1998 e 1999 são inexistentes juridicamente (Conclusões A a D); que as notificações de fls. 25 a 29 dos autos não cumprem com as exigências de fundamentação exigida pelo n° 2 do artigo 77° da LGT (Conclusões E e F); que a liquidação de IRC de 1998, porque efectuada às amortizações dos contratos de locação financeira, os quais tinham sido objecto de correcção no início de 2001, caducou nos termos dos n°s. 2 e 5 do art. 45° da LGT (Conclusões G e H); e que as propostas de correcção de Euros 22.972,64 e 29.959,54 e de Euros 77.313,68, contidas no documento 12 junto com a PI enfermam de vício de forma por falta de fundamentação ou por incongruência e carácter equívoco desta, já que o n° 3 do art. 24° do CIRC se aplica às gratificações que num ano sejam de valor igual a 14 vezes ao dobro da remuneração mensal da gerência dos sujeitos passivos (Conclusões I a L).
4.2. Vejamos:
Como se disse, a recorrente pediu a anulação dos actos tributários aqui em causa, invocando a sua inexistência jurídica, a falta de fundamentação de facto e de direito das notificações, a caducidade do direito à liquidação adicional do IRC do exercício de 1998 e ilegalidades contidas na informação da fiscalização.
E nas Conclusões E e F do recurso, sustenta que nem as notificações de fls. 25 a 29 dos autos, nem o despacho de fls. 31 ou o de qualquer outra entidade da DGI, cumprem as exigências de fundamentação exigida pelo n° 2 do art. 77° da LGT.
Ora, para apreciação desta questão da fundamentação, importa aditar ao Probatório fixado na sentença recorrida, os seguintes factos que, atendendo à prova documental dos autos, também agora se julgam provados:
- 3. No Relatório da análise da declaração modelo 22 de 1998 (a fls. 64 a 67 dos autos) consta, além do mais, o seguinte:
«Na análise efectuada verificou-se o seguinte:
1 - Incluiu a acrescer no quadro 17 a amortização económica de alguns bens adquiridos por contratos de locação financeira celebrados antes de 31/12/93, a qual foi determinada sobre o valor do contrato, contudo os mesmos haviam sido reavaliados ao abrigo do DL 31/98.
Em sede de análise interna efectuada à declaração de rendimentos finda em 21/11/2000 procedeu-se à respectiva correcção motivada pelo referido no parágrafo anterior.
No decurso da análise da declaração modelo 22 de 1999, verificou-se que havia adquirido mais bens através de contratos de locação financeira celebrados antes de 31/12/93, de acordo com o mapa modelo 40 apresentado junto com a declaração modelo 22 de 1994. Alguns daqueles bens foram amortizados economicamente no exercício e relativamente aos mesmos não foi efectuada a correcção ao resultado tributável nos termos do DL 420/93.
Quadro síntese dos bens em locação financeira e que figuram no mapa modelo 40 de 1994
(...)
Face ao referido anteriormente e aos elementos constantes no quadro acima verifica-se que falta tributar a amortização económica do cilindro ABG 194 e do Komatsu 155 AZ, no valor total de 7.676.000$. Por seu turno o sujeito passivo incluiu indevidamente no quadro 17, linha 336, 40% do aumento das amortizações por reavaliação daqueles dois bens ( 7.676.000$ * 40% = 3.070.400$).
(...)».
- 4. No Relatório da análise da declaração modelo 22 de 1999 (a fls. 74 a 77 dos autos), consta, além do mais, o seguinte:
«Na análise efectuada verificou-se o seguinte:
1 - O sujeito passivo adquiriu diversos bens através de contratos de locação financeira celebrados antes de 31/12/93 e, alguns desses bens em 1999 ainda estão a ser amortizados economicamente. Contudo O... Lda. não procedeu ao acréscimo da respectiva amortização no quadro 07 conforme previsto no DL 420/93.
Bens de leasing antes 31/12/93 com amortização económica em 1999
(...)
Face ao referido anteriormente deveria ter acrescido no quadro 07 a importância de 8.957.250$ e por seu turno incluiu indevidamente 40% do aumento das amortizações por reavaliação daqueles bens, no campo 218, no valor de 3.582.900$ = 8.957.250$ * 40%;
2 - Incluiu no campo 203 do quadro 07 a importância de 16.800.000$ relativo a gratificações.
Aquele valor foi repartido por três administradores, com participação no capital social superior a 1%, os quais auferiram em 1999 salários de 2.600.000$, cada.
Nos termos do artigo 24° n° 3 do CIRC apenas concorrem para a determinação do resultado tributável as seguintes gratificações:
2.600.000$ / 12 * 2 = 433.333$, por cada administrador;
16.800.000$ - 433.333$ * 3 = 15.500.00 valor a corrigir
3 - Efectuou donativos no valor de 632.000$ a diversas entidades, tendo incluído no quadro 07 majoração de 74.000$.
De acordo com os elementos enviados pelo sujeito - passivo em resposta à notificação não estão reunidas as condições previstas no artigo 1° n° 3 do DL 74/99 pelo que não se aceitam os donativos nem a majoração;
4 - Na determinação da mais/menos valia fiscal da viatura 47-73-GL alienada no exercício e adquirida em 1998 aplicou o coeficiente de desvalorização da moeda 1,08 contudo, o correcto é de 1 de acordo com a Portaria n° 280/98 de 6 de Maio.
O resultado apurado pelo sujeito passivo relativamente à viatura acima indicada foi menos valia fiscal de 1.268.000$, sendo o correcto menos valia fiscal de 860.000$=4.240.000$ - (6.800.000$ - 1.700.000$).
Não se propõe qualquer correcção ao resultado tributável decorrente da infracção descrita neste ponto atendendo que O... SA optou pelo reinvestimento o qual não ocorreu em 1999, contudo o valor a considerar para efeitos do artigo 44° n° 6 do CIRC será de 2.412.877$ em vez de 2.004.877$; 2.412.877$ = 2.004.877$ + 1.268.000$ - 860.000$;».
- 5. Em ambos os relatórios foi exarado o despacho de «Concordo com as conclusões deste relatório. Leiria, 2002.06.12» assinado pelo sr. chefe de divisão, com a indicação de «Por delegação, despacho de 2002-03-19, da D. F. de Leiria, DR Nº 90 de 2002-04-17». - vide fls. 64 e 74.
5. Assim fixados os factos pertinentes, vejamos, então, os alegados erros de julgamento imputados pela recorrente à sentença recorrida.
5.1. Quanto à inexistência jurídica dos actos tributários (Conclusões A a D):
5.1.1. Para a recorrente este vício decorre do facto de, comparando a letra do n° 2 do art. 36° do CPPT com o conteúdo das notificações reproduzidas nos documentos 8 e 9, juntos com a PI, se concluir que estes apenas constituem a notificação de um valor a pagar, que são assinados pelo DGI e que se destinaram à recorrente, sendo que, entretanto, lhe tinha sido notificado o resultado do procedimento inspectivo efectuado, cujo resultado lhe foi comunicado pelo teor do documento 12 junto com a PI.
Mas, como, em seu entender, os actos tributários propriamente ditos não se confundem com as próprias notificações e como cabe à Fazenda Pública provar a existência dos actos tributários, o que se verifica é que esta não efectuou tal prova da existência dos actos tributários.
5.1.2. Quid juris?
É sabido que os regimes da existência e da validade dos actos administrativos, embora sejam semelhantes, são diversos nos seus respectivos requisitos: os requisitos da existência do acto administrativo (o sujeito, o objecto, a forma, o conteúdo e a publicidade) são diferentes dos seus requisitos de validade (competência da estrutura administrativa que age, observância das formas prescritas, conformidade dos pressupostos e do conteúdo com as normas legais aplicáveis e correspondência entre o motivo porque se exerce um poder e o fim para que a lei concedeu tal poder).
Ora, no caso presente, resulta das notificações em causa e das notas demonstrativas de liquidação que as acompanham, que os actos tributários (liquidações) impugnados, são emanados da DGI, têm como destinatária a recorrente, respeitam a uma conduta unilateral e definem uma situação jurídica concreta no exercício de um poder de autoridade e foram devidamente comunicados ao destinatário. Veja-se que as liquidações (documentadas a fls. 23 e 24) constam reproduzidas nos próprios documentos de cobrança, emitidos pelo Ministério das Finanças - DGI e subscritos pelo respectivo Director-Geral com assinatura reproduzida nos termos legais. Independentemente, até de se tratar de «actos de massa», a lei permite a efectivação da liquidação por meios informáticos e a reprodução da assinatura tal como consta nesses documentos. E como diz a sentença, está identificado o órgão da Administração de onde o acto emana, a respectiva fundamentação é sucinta mas perceptível e estão indicados os meios de defesa e prazo para reagir; e, de resto, o recorrente não podia deixar de aguardar tais liquidações, como consequência de todo o procedimento que sabia estar em curso, porque lhe respeitava e nele foi chamado a participar.
Por isso e porque, no caso presente, não estamos perante qualquer mera aparência de actos de liquidação, também não se vê que haja semelhança de situações entre a dos autos e a subjacente ao acórdão do STA, de 7/11/2001, invocado pela recorrente nas suas alegações de recurso.
Não se vê, portanto, que ocorra este alegado vício de inexistência e que as liquidações não obedeçam, sequer, aos requisitos constantes do invocado n° 2 do art. 36° do CPPT. E apesar de as correcções que originam as liquidações terem partido de iniciativa dos serviços fiscais da Direcção de Finanças de Leiria, após acção de fiscalização efectuada por esta, as liquidações consequentes foram feitas e emitidas pelos serviços de IRC da DGI, orgânica na qual, aliás, também se inserem e da qual dependem as próprias DDF.
Improcedem, assim, as Conclusões A a D do recurso.
5.2. Quanto à alegação de que as notificações de fls. 25 a 29 dos autos não cumprem as exigências de fundamentação exigida pelo n° 2 do artigo 77° da LGT (Conclusões E e F):
5.2.1. O art. 21º do CPT já dispunha que as decisões em matéria tributária, que afectem os direitos ou interesses legalmente protegidos dos contribuintes, conterão os respectivos fundamentos, de facto e de direito. E, actualmente, o n° 2 do art. 77 da LGT estabelece que a fundamentação dos actos tributários pode ser efectuada de forma sumária, devendo sempre conter as disposições legais aplicáveis, a qualificação e quantificação dos factos tributários e as operações de apuramento da matéria tributável e do tributo (tal como se diz na sentença recorrida, só assim o contribuinte pode analisar a decisão e ponderar se lhe dá ou não o seu acordo e também só por essa via ele fica munido dos elementos essenciais para poder impugnar a decisão: só sabendo quais os factos concretos considerados pela Administração, ele pode argumentar se eles se verificam ou não; só conhecendo os critérios valorativos da Administração sobre esses factos, ele pode discuti-los, apresentar outros ou até valorá-los doutra forma; e, finalmente, só em face das normas legais invocadas, ele pode discernir se são essas ou outras as aplicáveis ao caso).
Refira-se, ainda, que também o art. 125º do CPA dispõe, no seu nº 1, que a fundamentação deve ser expressa, através de sucinta exposição dos fundamentos de facto e de direito da decisão e, no seu nº 2, que equivale à falta de fundamentação a adopção de fundamentos que, por obscuridade, contradição ou insuficiência, não esclareçam concretamente a motivação do acto.
Ora, como abundantemente tem sido entendido pela jurisprudência dos tribunais superiores (v. g. Acs. STA, de 15/6/88, Rec. nº 5073 e Ac. de 6/2/91, Rec. nº 13085), fundamentar um acto, uma decisão, uma deliberação, consiste em indicar, concretamente, as razões de direito e de facto por se tomar a decisão com determinado sentido. Essa fundamentação não carece de ser exaustiva, bastando ser sucinta. Utilizando a linguagem da jurisprudência do STA (cf. os acs. publicados in AD 286/1039, 319/849 e 351/339), o acto só está fundamentado se um destinatário normalmente diligente ou razoável - uma pessoa normal - colocado na situação concreta expressada pela declaração fundamentadora e perante o concreto acto administrativo (que determinará consoante a sua diversa natureza ou tipo uma maior ou menor exigência da densidade dos elementos de fundamentação) fica em condições de conhecer o itinerário funcional (não psicológico) cognoscitivo e valorativo do autor do acto (ac. de 2/2/93, loc. cit).
5.2.2. Quanto a este aspecto, a recorrente continua a sustentar que a exigência legal do dever de fundamentação prevista no n° 2 do art. 77° da LGT não se pode considerar cumprida no caso dos actos recorridos, já que, por um lado, as notificações de fls. 25 e 29 dos autos, nas quais estão incluídos os relatórios, não foram objecto de qualquer despacho por parte da DGI, entidade com competência legal para as liquidações, ao contrário do que prevê a al. b) do art. 82º do CIRC e já que, por outro lado, o despacho de fls. 31 («Concordo com as conclusões deste relatório» não é suficiente para confirmar o teor das propostas de correcção. Ou seja, na tese da recorrente, aquele despacho não contém as disposições legais aplicáveis, a qualificação e quantificação dos factos tributários e as operações de apuramento da matéria colectável e do imposto, exigências estas que constam no nº 2 do art. 77º da LGT.
Todavia, a nosso ver, a recorrente não tem razão.
5.2.3. Em primeiro lugar, a fundamentação pode consistir numa declaração de concordância com os fundamentos de anteriores pareceres, informações ou propostas, os quais, neste caso, constituirão parte integrante do respectivo acto (fundamentação «per relationem», por adesão, ou remissão - cfr., também, o art. 125º do CPA). E, no caso, foi exarado, em ambos os relatórios, o despacho de «Concordo com as conclusões deste relatório. Leiria, 2002.06.12» assinado pelo sr. chefe de divisão, com a indicação de «Por delegação, despacho de 2002-03-19, da D. F. de Leiria, DR Nº 90 de 2002-04-17». - vide nº 5 ora aditado ao Probatório.
Em segundo lugar, o que se verifica, no caso dos autos, é que a recorrente foi devidamente notificada das correcções feitas (cfr. as notificações a fls. 25 e 29, onde estão incluídos os respectivos relatórios elaborados pela Inspectora Tributária) e que os actos estão devida e adequadamente fundamentados de facto e de direito, de modo coerente e lógico, percebendo-se perfeitamente o que levou a AT a chegar à conclusão a que chegou.
Na verdade, como decorre do Probatório, indica-se que as correcções operadas no exercício de 1998 decorrem do facto de a recorrente ter acrescido no quadro 17 da declaração modelo 22 de IRC desse ano a amortização económica de alguns bens adquiridos por contratos de locação financeira celebrados antes de 31/12/93, a qual foi determinada sobre o valor do contrato, apesar de esses mesmos bens terem sido reavaliados ao abrigo do DL 31/98. E também apesar de já na análise interna efectuada à declaração de rendimentos, finda em 21/11/2000, se ter procedido a esta correcção, o que sucedeu é que, no decurso da análise da declaração modelo 22 de 1999, se veio a verificar que a recorrente tinha adquirido mais bens, também através de contratos de locação financeira celebrados antes de 31/12/93, de acordo com o mapa modelo 40 apresentado junto com a declaração modelo 22 de 1994, que alguns destes bens também foram amortizados economicamente no exercício e que relativamente aos mesmos não foi efectuada a correcção ao resultado tributável nos termos do DL 420/93.
E quanto às correcções relativas ao IRC de 1999 indica-se que as mesmas decorrem dos factos seguintes:
- de a recorrente ter adquirido diversos bens através de contratos de locação financeira celebrados antes de 31/12/93 e, apesar de alguns desses bens em 1999 ainda estarem a ser amortizados economicamente, ela não procedeu ao acréscimo da respectiva amortização (na importância de 8.957.250$00) no quadro 07 conforme previsto no DL 420/93 (Cilindro ABG 194, Komatsu 155 AZ, Caterpiliar D-GH).
- de ter incluído indevidamente 40% do aumento das amortizações por reavaliação daqueles bens, no campo 218, no valor de 3.582.900$ = 8.957.250$ * 40% e ter incluído no campo 203 do quadro 07 a importância de 16.800.000$ relativa a gratificações, importância esta que foi repartida por três administradores, com participação no capital social superior a 1%, os quais auferiram em 1999 salários de 2.600.000$, cada, sendo que, nos termos do art. 24° n° 3 do CIRC, apenas concorrem para a determinação do resultado tributável as seguintes gratificações: 2.600.000$ / 12 * 2 = 433.333$, por cada administrador.
- de ter feito donativos no valor de 632.000$ a diversas entidades, tendo incluído no quadro 07 majoração de 74.000$, embora, de acordo com os elementos enviados pela impugnante em resposta à notificação, não estejam reunidas as condições previstas no art. 1° n° 3 do DL 74/99, pelo que não são de aceitar os donativos nem a majoração.
- de, na determinação da mais/menos valia fiscal da viatura 47-73-GL alienada no exercício e adquirida em 1998, ter aplicado o coeficiente de desvalorização da moeda 1,08, quando o correcto é o de 1,00, de acordo com a Portaria n° 280/98 de 6/5 e sendo que o resultado apurado pela impugnante relativamente à viatura acima indicada foi menos valia fiscal de 1.268.000$, quando devia ser a menos valia fiscal de 860.000$00. Atendendo a que a sociedade optou pelo reinvestimento, que não ocorreu em 1999, o valor a considerar para efeitos do art. 44° n° 6 do CIRC será de 2.412.877$ em vez de 2.004.877$.
Ora, perante esta fundamentação, entendemos que estão explicitadas claramente as razões de ser das operadas correcções que determinaram as liquidações aqui em causa. E, como se diz na sentença, também isso se depreende da própria petição da presente impugnação, da qual se vê que a impugnante entendeu perfeitamente a motivação do acto, questionando, embora, as soluções encontradas. Só que, como ali também se diz, a questão de saber se aquelas considerações são, ou não, eventualmente, incorrectas, é já outra questão que nada tem a ver com a clareza ou suficiência da fundamentação.
A sentença, ao julgar, nesta parte, improcedente a impugnação, decidiu, pois, de acordo com a lei, e, por isso, improcedem as Conclusões E e F do recurso.
5.3. Quanto ao invocado erro de julgamento por, em relação à liquidação de IRC de 1998, ter caducado nos termos dos n°s. 2 e 5 do art. 45° da LGT (Conclusões G e H);
5.3.1. Alega a recorrente que o n° 5 do art. 45° da LGT não distingue entre procedimento interno e externo pelo que o seu regime é extensível quer a procedimentos inspectivos internos quer externos.
Mas carece de razão.
Estabelecia o n° 5 do art. 45º da LGT, aditado pela Lei 15/2001, de 5/6 e agora eliminado pela Lei nº 32-B/2002, de 30/12 que «Instaurado o procedimento de inspecção Tributária, o direito de liquidar os tributos, incluídos no âmbito da inspecção, caduca passados seis meses».
A lei refere-se, aqui, ao procedimento de inspecção tributária, ou seja, como refere a sentença, a lei fala de procedimento de inspecção e não de apuramentos internos (art. 13, a) do RCPIT), os quais nem são sequer notificados do seu início. Estão abrangidas, pois, apenas às acções externas e não as internas e só àquelas é reconhecido tal efeito (cfr. Diogo Leite de Campos, Benjamim Silva Rodrigues e Jorge Lopes de Sousa, LGT Anotada, Nota 3 ao art. 46º, Lisboa, 2003) tal como decorre do n° 1 do art. 46° da LGT: «O prazo de caducidade suspende-se com a notificação ao contribuinte nos termos legais, de início de acção de inspecção externa». Só estas são notificadas ao contribuinte e só a estas poderá ser assacado o efeito previsto neste artigo. E pela mesma razão também não é aplicável o nº 1 do art. 57° da LGT.
Acresce que estas novas correcções foram efectuadas num segundo momento (também em procedimento interno de inspecção) e delas foi efectuada a notificação através de ofício de 14/6/2002 - cfr. fls. 2 do Doc. 1. É a estas correcções que se reportam as liquidações impugnadas, as quais constituem, portanto, um procedimento de inspecção distinto daquele primeiro.
5.3.2. E quanto à invocada aplicação do disposto no nº 5 do mesmo art. 45º da LGT, também a recorrente carece de razão. Na verdade, de acordo com o n° 2 do mesmo artigo «Nos casos de erro evidenciado na declaração do sujeito passivo ... o prazo de caducidade referido no número anterior é de três anos».
Ora, o erro evidenciado na declaração é aquele que é detectável mediante simples análise dessa declaração (cfr. Diogo Leite de Campos, Benjamim Silva Rodrigues e Jorge Lopes de Sousa, Loc. cit., Nota 9 ao art. 45º). Mas, no caso vertente, como vem provado, trata-se, em alguns casos, de omissões (v.g. a quantia pelos abates - quadro 20 linha 21) e de interpretações consideradas deficientes da lei, tendo sido necessário proceder ao necessário confronto com elementos de outras declarações, neste caso com a declaração de 1994.
Estando em causa a análise das declarações de 1998 e 1999, os "erros" aí em causa não podem ter-se como meros erros nelas evidenciados já que, para serem ultrapassadas, não passam pela sua correcção por mera análise face aos elementos delas constantes, mas antes pelo confronto com elementos de outras declarações, neste caso a de 1994.
Não estamos, pois, perante meros erros evidenciados na declaração, como concluiu a sentença recorrida, a qual julgou, pois, correctamente, quanto a esta matéria, improcedendo as Conclusões G e H do recurso.
5.4. Quanto ao invocado erro de julgamento por alegado vício de forma por falta de fundamentação ou por incongruência e carácter equívoco das propostas de correcção de Euros 22.972,64 e 29.959,54 e de Euros 77.313,68, contidas no documento 12 junto com a PI, já que o n° 3 do art. 24° do CIRC se aplica às gratificações que num ano sejam de valor igual a 14 vezes ao dobro da remuneração mensal da gerência dos sujeitos passivos (Conclusões I a L).
5.4.1. Como acima já se disse a propósito da questão da fundamentação, da análise do relatório de inspecção (a fls. 32, no que se refere ao ano de 1988 e a fls. 41, no que se refere ao ano de 1999), nele estão explicitadas claramente as razões de ser das operadas correcções que determinaram as liquidações aqui em causa. E a questão de saber se aquelas considerações são, ou não, eventualmente, incorrectas, é já outra questão que nada tem a ver com a clareza ou suficiência da fundamentação.
5.4.2. É certo que, refutando a doutrina da Circular 8 de 11/5/00 da DSIRC, a recorrente alega (cfr. Conclusão L) que não concorda com a correcção da quantia de Euros 77.313,68 relativa ao ano de 1999 e a título de gratificações, já que o dobro da remuneração mensal não afasta a possibilidade de incluir nas gratificações o dobro das remunerações multiplicadas por 14 e já que falar do dobro da remuneração mensal tem pressuposta a remuneração de catorze meses, sendo que o conceito de remuneração não se restringe ao mês mas a todo o ano acrescida do subsídio de férias e de Natal.
Todavia, esta questão não foi apreciada na sentença recorrida (que só a apreciou na vertente da alegada falta de fundamentação), tratando-se portanto, de questão nova que não pode agora ser conhecida em sede de recurso.
Conclui-se, assim, que também nesta parte a sentença decidiu de acordo com a lei, pelo que improcedem as Conclusões I a L do recurso.
6. Não se verificam, portanto, os invocados erros de julgamento de facto e de direito imputados à sentença, nem esta violou as invocadas disposições do n° 2 do art. 36° do CPPT, dos n°s. 2 e 5 do art. 45° e n° 2 do art. 77° da LGT e do n° 3 do art. 24° do CIRC.
DECISÃO
Termos em que acordam, em conferência, os juizes da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo em, negando provimento ao recurso, confirmar a decisão recorrida.
Custas pela recorrente com taxa de justiça que se fixa em 3 UC..
Lisboa, 31/05/2005 |
