| Decisão Texto Integral: | Acorda-se, em conferência, na Secção de Contencioso Tributário (2.ª Secção) do Tribunal Central Administrativo Sul:
I. - RELATÓRIO
1.1.- O EXCELENTISSIMO REPRESENTANTE DA FAZENDA PÚBLICA, inconformado com a sentença de fls. 125-134 do TAF de Castelo Branco que julgou procedente esta impugnação judicial, deduzida contra liquidação adicional de IRS do ano de 1993 por C... e mulher M..., dela recorre, com os sinais dos autos culminando a atinente alegação com as seguintes conclusões:
Assim, nos termos dos artigos 690° e 690°-A do Código de Processo Civil:
a) Constitui pressuposto da tributação, conforme se infere do art° 4° da LGT, a capacidade contributiva, revelada, nos termos da lei, através do rendimento ou da sua utilização e do património. Este princípio da tributação, pacificamente aceite, em sede de Direito Fiscal, abrange pessoas colectivas e singulares.
b) Considera-se ainda como proveito extraordinário todas as variações patrimoniais positivas não reflectidas no resultado líquido do exercício - cfr. art°s 20° e 21° do CIRC.
c) Na determinação do lucro tributável das actividades comerciais, industriais e agrícolas seguir-se-ão as regras estabelecidas no CIRC, dada, obviamente a sua natureza empresarial e a similitude dos aspectos caracterizadores da actividade desenvolvida pelas empresas, independentemente da forma jurídica que estas assumam. Consideram-se como proveitos os relativos a bens ou valores que façam parte do activo da empresa individual do sujeito passivo ou que estejam afectos às actividades por aquela desenvolvidas.
d) No caso vertente, é dado como provado que o impugnante se dedica ao comércio de peças e acessórios para veículos automóveis, CAE 050300, como empresário em nome individual, tendo, para efeitos de IRS, início de actividade inscrita desde 15.03.1988.
c) Pelo que, tendo-lhe sido oferecidas duas viagens à Finlândia como prémio pelas vendas de pneus alcançadas ou como incentivo a objectivos de vendas, fixados pelo fornecedor, parece inegável, que este proveito, ainda que em espécie, mas perfeitamente quantificado, deve ser imputável à actividade empresarial desenvolvida.
f) Ora e sendo o valor referente às viagens encarado como rendimento na esfera de um determinado sujeito passivo, foi, correspondentemente, considerado como custo fiscal e dedutível, na esfera de quem o suportou, nos termos e para os efeitos do art° 23° do CIRC, a empresa Y....
g) Pelo que, salvo melhor opinião, na situação subjacente aos presentes autos, não parece que o acto de liquidação adicional, referente ao IRS de 1993, carecesse de maior fundamentação do que a constante do processo, uma vez que os contribuintes sempre demonstraram ter pleno conhecimento das razões de facto e de direito que motivaram a liquidação, uma vez que afirmam que o beneficiário de tais rendimentos não foi qualquer dos impugnantes mas sim a firma "E... -Comércio de Pneus e Acessórios Lda", com o nif 503 413 909, donde resulta que a haver correcções as mesmas seriam em sede de IRC. Acrescentam que a viagem em questão constitui um mero veículo publicitário, onde são apresentados produtos, discutidas condições de comercialização e abordada a política de preços.
h) Ou seja, a partir do momento que o impugnante marido se encontrava colectado pelo exercício de uma actividade comercial, deveria saber que todo e qualquer proveito dela decorrente é, necessariamente, passível de tributação. E, a contrario, se extrai a ilação de que sem o exercício daquela actividade, o proveito decorrente das viagens, atribuídas, repita-se, em função das relações comerciais entre a Y... e os impugnantes, não seria tributado.
i) Pelo que admitindo o vício do acto de notificação, só não são susceptíveis de sanação e, portanto de conhecimento oficioso, nos termos do art° 134° do CPA, a falta de indicação do autor do acto, do seu sentido e da sua data, bem como a indicação de o acto ter sido praticado no uso de delegação ou subdelegação de poderes, se for o caso, o acto de notificação será nulo. Se a falta se reportar a qualquer outro requisito, o vício que afecta a notificação ficará sanado se não for pedida a notificação dos requisitos omitidos ou a passagem de certidão que os contenha. - Cfr. Jorge Lopes de Sousa, Código de Procedimento e de Processo Tributário, anotado, 4a Edição, 2003.
j) "Se a notificação da liquidação não for acompanhada da fundamentação pode suprir-se através do procedimento previsto nos art°s 31° da LPTA e 22" do CPT" - Acórdão do STA de 26.04.95, proferido no recurso n° 18218, publicado em Apêndice ao Diário da República de 14-08-97, pg. 1116 e Ac. do STA de 13.03.96, proferido no recurso n° 19943, publicado em Apêndice ao Diário da República de 30.01.98, pg 242.
Pelo que, com o mais que Vossas Excelências se dignarão suprir, deve ser dado provimento ao recurso e em consequência ser revogada a decisão recorrida.
Não houve contra -alegações.
A EPGA pronunciou-se no sentido de que o recurso merece provimento e que a impugnação deve improceder, como se alcança do seu douto parecer constante de fls. 1172 e 173, que aqui se dão por reproduzidas e a cujo conteúdo no discurso jurídico se aludirá.
Os autos vêm à conferência com dispensa de vistos.* 2. FUNDAMENTAÇÃO
2.1. DOS FACTOS
Na sentença recorrida fixou-se a seguinte tela factual, com a fundamentação que dela consta:
Com interesse para a decisão a proferir, alinha-se a seguinte matéria de facto:
1. Pelos Serviços de Prevenção e Inspecção Tributária do Porto, foi elaborada a informação de 10/03/1998, a fls. 31, de que se destaca o seguinte:
«Decorrente da acção inspectiva levada a efeito à firma "Y... Portugal" - Acessórios para viaturas, S.A.", com o NIPC 501289143, para os exercícios de 1993 e 1994, constatou-se pela existência de elevados custos com viagens de incentivo oferecidas aos seus clientes, com destino à Finlândia - no exercício de 1994.
Como tais viagens são oferecidas aos clientes que atinjam determinados valores de compras, estabelecidas previamente pelo fornecedor, afigura-se-nos estarmos em presença de uma situação que deveria ser tributada como proveito extraordinário na esfera do cliente, e consideradas como remuneração em espécie na esfera do utilizador da viagem. Estas viagens de incentivo encontram-se "institucionalizadas" no ramo de comércio de pneus, sendo estas oferecidas pela maioria das marcas comercializadas em território nacional, atingindo na sua globalidade elevados montantes de custos para as empresas que as promovem.
Assim, as empresas a controlar, pelo facto de terem beneficiado de tais viagens são:
A "Y..." promoveu no ano de 1993 uma viagem com destino a Honolulu - Hawai, cujo custo unitário por pessoa foi de 376.882$.
Nota: Na ficha de fiscalização extraída, para o contribuinte a controlar, é evidenciado o n° de viagens que beneficiou».
2. Na ficha de fiscalização extraída para o sujeito passivo E... -Comércio de Pneus e Acessórios, Lda., a fls. 30, consta, designadamente, o seguinte: «No seguimento da informação anexa, salienta-se que o sujeito passivo usufruiu das seguintes viagens: ano de 1993 - 2 viagens - valor a corrigir- 753.764$».
3. Em sequência, foi corrigido o rendimento declarado dos impugnantes em sede de IRS, com a seguinte fundamentação: «Em conformidade com a informação prestada pelo Serviço de Inspecção Tributária da qual junto cópia, acresço aos rendimentos da categoria C do S.P. A a importância de 753.764$, referente ao proveito extraordinário de duas viagens oferecidas pela Y... - Portugal Acessórios para viaturas, S.A., apurando assim um lucro fiscal total de 2.069.098$00» (formulário de correcção dos elementos declarados e documento de correcção DC-22 de /RS, fls. 25 a 28);
4. Os impugnantes foram notificados das correcções, por carta registada com A/R, em 07/08/1998 (fls. 24);
5. Com origem nas correcções levadas a efeito e com referência ao ano de 1993, foi efectuada a liquidação adicional de l RS n°5323198729, de 25/09/1998, na importância de 353.131$00, correspondendo 207.040SOO a imposto e o remanescente a Juros Compensatórios ("print" informático relativo à nota de cobrança, a fls. 23);
6. A petição inicial de impugnação deu entrada na Repartição de Finanças em 04/11/1998 (informação de fls. 20 e fls. 2);
7. Os impugnantes procederam ao pagamento da liquidação impugnada em 23/11/1998 (informação de fls. 20);
8. A firma E... - COMÉRCIO DE PNEUS E ACESSÓRIOS AUTO, LDA., tem inscrição no registo de sujeitos passivos de IRC datada de 01/05/1995 ("print" informático de fls. 18);
9. O impugnante dedicava-se ao comércio de peças e acessórios para veículos automóveis, CAE 050300, como empresário em nome individual, tendo, para efeitos de IRS, início de actividade inscrita desde 15/03/1988 ("print" informático de fls. 19);
10. O escopo das viagens de que os impugnantes beneficiaram era a apresentação de novos produtos pela firma promotora, abordagem de políticas de preços e condições de comercialização, bem como o aconselhamento de estratégias de marketing a seguir por clientes e representantes (depoimentos das testemunhas Manuel dos Santos Ribeiro e Jorge Amaral Pereira, fls. 59 e 87).* Factos não provados: Com interesse para a decisão, nada mais se provou.* Motivação: Assenta a convicção do tribunal no conjunto da prova dos autos com destaque para a assinalada.
As testemunhas prestaram depoimento com sólida razão de ciência, uma vez que são, ou eram, a primeira, o Director Comercial da empresa promotora (Y...) e a segunda, representante em Portugal da referida empresa.
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2.2. DO DIREITO:
O Mº juiz «a quo» julgou procedente a presente impugnação por julgar verificado o vício de falta de fundamentação do acto tributário impugnado.
Para tanto, entendeu que “…da declaração fundamentadora do acto não constam as razões de direito por que a administração fiscal entendeu tributar, como "proveito extraordinário", o valor das viagens publicitárias de que os impugnantes beneficiaram no ano de 1993.
E a ausência de indicação dos preceitos legais aplicáveis prejudica os direitos de defesa dos contribuintes na medida em que não lhes permite acompanhar o percurso cognoscitivo e valorativo seguido pela AF na prática do acto, escrutinando se houve erro na subsunção dos factos às normas.
"Os actos (de liquidação de tributos) podem conter uma fundamentação sumária, que, no entanto, não pode deixar de conter as disposições legais aplicáveis, a qualificação e quantificação dos factos tributários e as operações de apuramento da matéria tributável e do tributo" - Diogo Leite de Campos, Benjamim Rodrigues e Jorge Lopes de Sousa em "Lei Geral Tributária - Comentada e Anotada", 2a edição, 2002, anotação 5 ao artigo 77°.
A falta de fundamentação constitui vício de forma da liquidação conducente à anulação do acto -artigo artigos 133° e 135° do CPA.”
A recorrente insurge-se contra este entendimento fundamentalmente porque (als. i) e j)-), se a notificação da liquidação não for acompanhada da fundamentação pode suprir-se através do procedimento previsto nos art°s 31° da LPTA e 22º do CPT.
A EPGA concorda com a recorrente FP, aduzindo que parece que do teor da intervenção dos recorridos ao longo de todo o processo, terem estes pleno conhecimento dos fundamentos da decisão da AT da qual resultou a liquidação impugnada e, assim, se mostra fundamentada uma vez que os respectivos destinatários a compreenderam, apresentando da mesma uma defesa estruturada e suficiente.
Sucede que esse vício não fora alegado na p.i. e foi suscitado pelo MP na 1ª instância no seu parecer pré-sentencial emitido a fls. 111 vº ao afirmar que “…a liquidação sindicada neste particular é manifestamente falha em fundamentação, quer de direito quer de facto (ambora este facto não tivesse sido abordado na impugnação”.
Atentos os termos em que a questão foi colocada, logo nos ocorre perguntar se o Digno Procurador poderia suscitá-la, passando a solução desse problema pela análise dos poderes que ao MºPº assistem.
Nos termos do artº 51º do ETAF, o MºPº actua oficiosamente e goza dos poderes e faculdades estabelecidas nas leis de processo, cabendo-lhe os poderes estabelecidos no artº 14º do CPPT, entre os quais o de emitir parecer pré -sentencial.
Competia, por isso, ao MºPº, pronunciar-se expressamente sobre as questões suscitadas nos autos, sendo-lhe ainda legalmente permitido arguir outros vícios na petição inicial.
Mas com um limite:- o de que tais outros vícios sejam de conhecimento oficioso, caso em que não apenas pode como deve argui-los, já que o tribunal « ad quem » também « ex-officio » deve dos mesmos conhecer.
Importa, por isso, determinar se a questão levantada pelo Exmº Procurador é de cognição oficiosa ou não.
Ora, entendemos que ao alegar que a liquidação não está fundamentada configurando vício de forma, o MºPº da 1ª instância não estava a suscitar uma questão de conhecimento oficioso pelo que não devia a sentença dele conhecido, julgando-o procedente.
A legitimidade, processualmente encarada, não constitui uma qualidade pessoal das partes, referente aos processos em geral, mas uma posição delas em face do processo concreto — o interesse de cada uma delas em determinado processo.
Segundo esta formulação, a legitimidade é vista como posição da parte em face dessa relação jurídica, posição essa que justifica ocupar-se essa mesma parte de tal relação. Em regra, a posição é basicamente a de titularidade, acrescentando-se apenas que se exige uma titularidade coincidente – Autor e réus têm de ser titulares da relação controvertida.
A legitimidade processual singular é, pois, uma qualidade adjectiva da parte processual definível como a titularidade, activa ou passiva, de um conteúdo assente num interesse em agir para a prossecução ou contestação de um determinado objecto inicial do processo.
A legitimidade, processualmente encarada, não constitui uma qualidade pessoal das partes, referente aos processos em geral, mas uma posição delas em face do processo concreto — o interesse de cada uma delas em determinado processo (A. Varela, RLJ, 114.°-139, nota I). Assim, ser parte legítima na acção é ter o poder de dirigir a pretensão deduzida em juízo ou a defesa contra ela oponível (A. Varela, Man. Proc. Civ., l.ª ed.-122; 2.ª ed.-129). A parte terá legitimidade como autor se for ela quem juridicamente pode fazer a pretensão em face do demandado, admitindo que a pretensão exista; e terá legitimidade como réu, se for ela a pessoa que juridicamente pode opor-se à procedência da pretensão, por ser ela a pessoa cuja esfera jurídica é directamente atingida pela providência requerida (ibid.). O que se pretende saber, através do requisito da legitimidade, é que posição devem ter as partes perante a pretensão deduzida em juízo, para que o juíz possa e deva pronunciar-se sobre o mérito da causa. Julgando a acção procedente ou improcedente (0b. cit; 123 c 130). Diz-se que são partes legitimas, em princípio, os sujeitos da relação controvertida. Mas discute-se entre nós, qual é a relação jurídica que serve de base a essa determinação: a que tem a configuração subjectiva que o autor lhe dá ou a relação tal como se apresenta ao tribunal, depois de ouvidas ambas as partes e de examinadas as razões de uma e outra (ob.cit., 134 e 141).
Assim, em relação ao conteúdo da qualidade ou posição da parte em relação ao objecto do processo existem duas técnicas, a que considera o objecto do processo sempre um litígio, um conflito de interesses, e outra que considera o objecto do processo uma relação jurídica, a relação jurídica subjacente, material ou controvertida. Segundo a primeira a legitimidade resultará da posição das partes perante esse litígio ou conflito; em regra só aos titulares dos interesses em litígio permite a lei que sejam partes em processo, para pedir ou contra eles ser pedida a composição do mesmo litígio. Dentro desta orientação diz-se que a parte é legítima quando o interesse, moral ou material, que se agita no processo, é, em relação a ela, directo, pessoal e legítimo. O interesse é directo quando incide sobre b próprio bem que forma o objecto do processo e não sobre outro embora conexo a ele . É pessoal quando é invocado como pertencente especificamente à própria pessoa que o invoca, ou à pessoa contra a qual a acção é proposta. É jurídico ou legitimo quando é invocado como tutelado pelo direito.
De harmonia com a segunda técnica — a da relação jurídica — a legitimidade é vista como posição da parte em face dessa relação jurídica, posição essa que justifica ocupar-se essa mesma parte de tal relação. Em regra, a posição é basicamente a de titularidade (excepcionalmente, a de titularidade de uma relação conexa), acrescentando-se apenas que se exige uma titularidade coincidente — A. e R. têm de ser titulares da relação controvertida e. além disso, o autor titular do direito e o réu do dever ou sujeição—em todas as acções que não sejam de simples apreciação negativa - ou vice versa — nas acções de simples apreciação negativa. Em regra, portanto, afere-se da legitimidade comparando os sujeitos da relação jurídica subjacente com os sujeitos da relação jurídica processual, as panes . é dentro desta concepção que surgiu a controvérsia entre J. A. Reis e Barbosa de Magalhães. Para o primeiro a legitimidade existe se a parte era o titular da efectiva relação jurídica controvertida, tal como se configurava na realidade. Para o segundo a legitimidade era: determinada tomando a (pretensa) relação jurídica. "tal como a configura o autor, sendo as partes ilegítimas—em regra—quando não são os sujeitos dela" . A legitimidade em sentido material: verifica-se quando a lei usa o termo legitimidade para designar o complexo de qualidades que representam pressupostos da titularidade, por um sujeito, de certo direito que invoque; ela refere-se às condições subjectivas, no A., da titularidade do direito que invoca.
É que, para nós e na senda da concepção do Prof. J.A., a legitimidade processual singular é uma qualidade adjectiva da parte processual definível como a titularidade, activa ou passiva, de um conteúdo assente num interesse em agir para a prossecução ou contestação de um determinado objecto inicial do processo (Teixeira de Sousa, BMJ, 292.°-92). Ou seja, o interesse de que deriva a legitimidade, consiste em as partes serem os sujeitos da relação jurídica submetida à apreciação do tribunal. Há, pois que atender à relação jurídica, tal como se formou pelo que, «Para que o juiz se possa pronunciar sobre o mérito da questão, julgando a acção procedente ou improcedente, não basta que as partes tenham personalidade judiciária e gozem de capacidade judiciária. É preciso que, além disso, elas tenham legitimidade para a acção, que o autor e o réu sejam partes legítimas. É essencial que, como diria Henchell, estejam no processo, como autor e como réu, as partes exactas ("Die richtige partei"). Ser parte legítima na acção é ter o poder de dirigir a pretensão deduzida em juízo ou a defesa contra ela oponível.» Prof. A. Varela no «Manual de Processo Civil», pág. 121 e ss
Para tanto, importará, em primeiro lugar, saber quem são os sujeitos da relação controvertida, pressupondo que ela existe, as pessoas a quem a relação realmente respeita.
Pode inferir-se, pois, que o MP não tinha o poder/competência de dirigir a pretensão deduzida em juízo pelos impugnantes, atentas as considerações atrás desenvolvidas sobre a questão da legitimidade e, por isso, estava activamente ilegitimado.
A ser assim, como é, em virtude da falta de legitimidade do MP para suscitar o vício de que, por isso e indevidamente, o Mº Juiz conheceu, não poderá conhecer-se de tal vício.
E a ilegitimidade do MP, por similitude de razões, é uma excepção dilatória, conforme resulta do art.° 288°, n.° 1, alínea b) e, como as demais, é de conhecimento oficioso do tribunal, ex vi do art.° 495°, ambos do Código de Processo Civil, pelo que a sua verificação obsta a que o tribunal conheça o mérito da causa e dá lugar à absolvição da FP da instância.
Assim, porque não cabia ao tribunal «a quo», nem cabe a este tribunal «ad quem», conhecer de tal questão, em tal desiderato, os autos devem ser devolvidos à 1ª instância para, em primeiro grau de jurisdição, apreciar o mérito da causa segundo as causas de pedir invocadas, decidindo em conformidade. * 3. – DECISÃO:
Termos em que, julgando verificada a ilegitimidade do MP para suscitar o vício com base no qual foi julgada procedente a impugnação, se concede provimento ao recurso e se revoga a decisão recorrida ordenando-se a devolução do processo à 1ª Instância para prosseguimento da lide, com proferimento de sentença nos preditos termos.
Sem custas.*
Lisboa, 15/04/2008
(Gomes Correia)
(Pereira Gameiro)
(Manuel Malheiros) – vencido (Voto a decisão, mas entendo que a falta de competência do MP não pode ser determinada por se tratar ou não de questão a conhecer “ex officio”
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