«A) A correcção efectuada pela Autoridade Tributária teve como base uma declaração de rendimentos corrigida pela Comissão de Liquidação do Banco ..., sem que, contudo, apresentasse qualquer comprovativo da efectiva liquidação e/ou pagamento dos montantes decorrentes da declaração corrigida;
B) Como decorre do processo Tributário não existe qualquer elemento de prova que demonstre que o Recorrido recebeu os montantes declarados pelo Banco ... que serviu de base a que a Autoridade Tributária procedesse à correcção da liquidação de imposto;
C) A Autoridade Tributária não provou, em concreto, (no processo 14/07-08 que levou às alterações efectuadas às declarações Mod. 3 de IRS) que a Entidade Patronal pagou ao Recorrido os montantes constantes da declaração corrigida por esta apresentada;
D) O ora Recorrido alegou um facto negativo. Não recebeu qualquer rendimento que leve à liquidação de imposto nos termos da liquidação impugnada;
E) Sendo sabido que, quando se alegam factos negativos, cabe à Autoridade Tributária o ónus da prova de que o facto negativo invocado pelo Impugnante não se verificou;
F) Não cabia, pois, neste caso, e por ser impossível, ao Impugnante ora Recorrido, mediante documentação ou outro qualquer meio de prova, provar que efectivamente não recebeu os rendimentos que deram origem à liquidação impugnada;
G) Esta é a interpretação do artigo 108° do CPPT, sob pena de se ser levado a concluir que este normativo violaria o disposto no artigo 268°, n°4 da Constituição da República Portuguesa, porquanto tal traduzir-se-ia num esvaziamento de conteúdo do referido normativo que estipula:
(...) É garantido aos administrados tutela jurisdicional efectiva dos seus direitos ou interesses legalmente protegidos, incluindo, nomeadamente, o reconhecimento desses direitos ou interesses, a impugnação de quaisquer actos administrativos que os lesem, independentemente da sua forma, a determinação da prática de actos administrativos legalmente devidos e a adopção de medidas cautelares adequadas".
H) Cabia à Autoridade Tributária alegar e provar, facto a facto, em que consistiu a conclusão de que efectivamente o ora Recorrido recebeu os montantes que determinaram a liquidação impugnada, não se bastando uma mera declaração apresentada pela entidade pagadora, Banco Insolvente;
I) Essa prova terá de ser completamente cabal e desprovida de qualquer incerteza, sob pena de a eventual incerteza do facto (efectivo recebimento de rendimentos da Categoria A) reverter a favor do impugnante, não só pela aplicação das regras sobre repartição do ónus da prova supra descrito, mas também do principio "in dubio contra fiscum" enquanto principio estruturante quer do processo administrativo tributário, quer do processo contencioso tributário, de que é corolário o disposto no nº1 do artigo 100° do Código de Procedimento e de Processo Tributário;
J) Ainda no que concerne à prova a produzir nos presentes autos o artigo 99° do Código de Procedimento e de Processo Tributário enumera uma lista meramente enunciativa e não taxativa dos fundamentos de impugnação, de onde se refere a invocada nos presentes autos de "errónea qualificação e quantificação dos rendimentos, lucros, valores patrimoniais e outros factos tributários";
K) Quando a Autoridade Tributária tributa com base em rendimentos cujo montante é diferente dos alegados pelo contribuinte, presumem-se verdadeiras as declarações apresentadas pelo contribuinte tal como prevê o n°1 do artigo 75° da Lei Geral Tributária;
L) Presunção essa que terá de ser afastada pela Autoridade Tributária e que não resulta dos autos;
M) Em todo o processo que levou ao apuramento do imposto por parte da Autoridade Tributária, nunca por esta foi invocado e nem disso fez qualquer prova, dos factos descritos no n°2 do Artigo 75° da Lei Geral Tributária, que permitissem afastar a presunção referida no n°1 do Artigo 75° do mesmo diploma;
N) Sendo a própria Autoridade Tributária que refere ter procedido á liquidação adicional de Imposto com base apenas nas declarações corrigidas apresentadas "a posteriori" pela entidade empregadora, "in casu" Comissão Liquidatária do Banco Insolvente, ....
Veja-se a este propósito o parágrafo quinto do ponto II - ANÁLISE DA RECLAMAÇÃO GRACIOSA", processo n°..., no documento de informação final onde refere que: "(...) O referido processo, foi instruído em virtude das discrepâncias apresentadas nas retenções na fonte sobre o rendimento de trabalho dependente, pago nos anos de 2007 e 2008, pelo ..., (...)".
O) A Autoridade Tributária faz uma errónea interpretação do disposto no Artigo 74° da Lei Geral Tributária. A este propósito, refere a Administração Tributária no parágrafo sexto do ponto II - ANÁLISE DA RECLAMAÇÃO GRACIOSA", processo n°..., no documento de informação final onde refere que: "(...) Assim Sendo, verifica-se que o reclamante não prova de forma concludente, os factos alegados, ou seja: o facto de não ter recebido o montante declarado pela entidade pagadora, nomeadamente a quantia de € 506.652,14. Estabelece o n°1 do artigo 74° da LGT -Lei Geral Tributária, a regra de "quem alega deve provar" fazendo recair sobre o interessado, o ónus da prova dos factos que interessam à sustentação da sua posição, o que equivale a dizer que, havendo aqui, ónus da prova dos factos, ele recai sobre o interessado a quem aproveita."
P) Porquanto não colhendo prova suficiente do facto tributário ou que a dimensão do facto tributário é diferente da declarada pelo contribuinte ora Impugnante, a Autoridade Tributária não pode proceder à correcção da matéria tributável cuja declaração respeita os termos legais nem à consequente liquidação adicional;
Q) Impugnando judicialmente, como o ora Recorrido fez, o ónus da prova da verificação dos pressupostos da tributação é da Autoridade Tributária, pois o principio exposto no nº1 do artigo 74° da Lei Geral Tributária, para o procedimento tributário, tem, igualmente, aplicação em sede judicial.
R) Sendo que prova do facto tributário por parte da Autoridade Tributária terá de ser completamente cabal e desprovida de qualquer incerteza, sob pena de a eventual incerteza do facto reverter a favor do impugnante, não só pela aplicação das regras sobre repartição do ónus da prova supra descrito, mas também do principio "in dubio contra fiscum" enquanto princípio estruturante quer do processo administrativo tributário, quer do processo contencioso tributário, de que é corolário o disposto no nº1 do artigo 100° do Código de Procedimento e de Processo Tributário.
S) Foi, aliás este um dos fundamentos que o Tribunal Recorrido se socorreu para proferir decisão no sentido de dar provimento à Impugnação apresentada pelo ora Recorrido. Veja-se nesse sentido os parágrafos 12, 13 e 14 da Douta Sentença proferida pelo Tribunal Tributário de Lisboa supra transcrito.
T) Sendo que, como resulta das alegações de recurso da Autoridade Tributária também esta ficou com dúvidas ao referir:
"(...) Por isso julgamos que, resultando do cotejo de ambas as declarações uma informação contraditória, nenhuma delas se poderá presumir como verdadeira (...) "
U) E a concluir como concluiu a Autoridade Tributária deveria necessariamente ter concluído pela aplicação do princípio "in dubio contra fiscum" enquanto princípio estruturante quer do processo administrativo tributário, quer do processo contencioso tributário, de que é corolário o disposto no nº1 do artigo 100° do Código de Procedimento e de Processo Tributário
TERMOS EM QUE
Em face do que vem alegado, deve o recurso apresentado pela Autoridade Tributária improceder e, consequentemente, manter-se a douta decisão proferida pelo Tribunal Tributário de Lisboa.
E assim decidindo Vossas Excelências farão a costumada
                                                                                        JUSTIÇA.»

II.1. De Facto

A sentença recorrida julgou provada a seguinte matéria de facto:

«1. Em 15 de Abril de 2007, Rui ..., ora Impugnante assinou um documento subordinado ao assunto "Condições de colaboração profissional", com o ..., S.A, nos termos do qual, por contrato de trabalho por tempo indeterminado, passaria a exercer funções de director, responsável pela Direcção de Institucionais - cfr. fls.27 e 28 dos autos em suporte físico, para as quais se remete e que se dão por integralmente reproduzidas;
2. Segundo o documento referido no ponto que antecede, o Impugnante teria as seguintes condições de remuneração:
3ª - As condições de remuneração, serão as seguintes:
- Remuneração ilíquida mensal de 6.966,74 Euros x 14 meses (cujo vencimento liquido mensal, de acordo com a sua situação fiscal actual, corresponde a 4.145,43 Euros);
- Plafond de despesas mensal de 875,00 Euros x 12 meses;
- Subsídio de refeição 133,10 Euros x 11 meses;
correspondendo a um total líquido anual 70.000,12 Euros.(5.000,00 Euros numa base mensal anual de 14 meses).
4ª - Telemóvel do Banco (sistema Blackberry) com Plafond mensal de chamadas de 105,07 Euros. A utilização deste plafond não carece de qualquer automação superior, que apenas é requerida nas situações de ultrapassagem do mesmo, sempre que devidamente justificadas por utilização profissional. Situações de ultrapassagem não justificada, no valor da ultrapassagem, serão automaticamente consideradas como utilizado do plafond de despesas mensal apresentado na cláusula 3ª;
5ª - Viatura de serviço em regime de renting, pelo prazo de 36 meses e segundo as condições gerais em vigor no ..., SA., com valor mensal de renda não superior a 875 Euros, acrescida do respectivo cartão ... Frota exclusivamente para utilização profissional. O plafond apresentado pode ser ultrapassado em, até, 10% do valor, sendo este excedente automaticamente considerado utilização do plafond de despesas mensal apresentado na cláusula 3ª, e em Anexo apresentamos exemplos de viaturas que têm sido possível aceder com base neste nível de renda mensal;
6ª- Regalias sociais em vigor, nomeadamente Seguro de Doença, Vida Grupo e acidentes de trabalho;
7ª - Acesso a Crédito à Habitação bonificado, equiparado às condições em vigor no A.C.T. do sector bancário (65% da taxa refinanciamento do BCE), no âmbito do protocolo em vigor entre o ..., SA, e o Banco ... (actualmente 221.553,33 Euros para a sua categoria profissional);
8ª - Acesso a prémio anual de desempenho, em função da performance do colaborador e dos resultados do banco, e a prémio trimestral em função da performance comercial, detalhando-se em anexo as condições fundamentais em vigor;
9ª - Integração do colaborador no âmbito do Plano de Stock Optitons do ..., S.A. nos termos gerais do plano referente ao quadriénio de 2004/2007;
10ª – Lugar de garagem nas instalações do local de trabalho ou nas suas imediações.
- cfr., novamente, fls. 27 e 28 dos autos em suporte físico;

3. Em 2 de Abril de 2008, o Impugnante apresentou a sua declaração modelo 3 de lRS, por referência aos rendimentos auferidos em 2007 - cfr. fls. 37 a 38v dos autos do processo administrativo tributário ("PAT") em apenso, para as quais se remete e que se dão por integralmente reproduzidas;

4. Na declaração supra referida, o Impugnante indicou ter auferido a título de rendimentos do trabalho dependente, o montante de EUR 55.501,70, mais indicando ter efectuado retenções na fonte no montante de EUR 16.210,34 -cfr., novamente, fls. 37a 38v dos autos PAT em apenso;

5. A declaração mencionada nos pontos que antecedem deu origem à liquidação nº..., da qual resultou um reembolso, a favor do Impugnante, de EUR 3.546,55 - cfr. fls. 39 dos autos do PAT em apenso, para as quais se remete e que se dão por integralmente reproduzidas;

6. Na sequência de procedimento inspectivo efectuado ao ..., S.A., este procedeu à entrega de declaração de substituição da declaração modelo 10, indicando, relativamente aos valores que o Impugnante recebeu, a título de rendimentos de trabalho dependente, em 2007, o valor de EUR 506.652,14, bem como, a título de retenções na fonte, o valor de EUR 162.834,23 - cfr. fls. 66 e 68 dos autos do PAT em apenso, para as quais se remete e que se dão por integralmente reproduzidas;

7. Após audição prévia do Impugnante, em 5 de Maio de 2011, foi emitida Declaração Oficiosa/DC, corrigindo-se a declaração modelo 3 de IRS apresentada pelo Impugnante e mencionada no ponto 3, passando aí a indicar-se que o Impugnante auferiu, a título de rendimentos do trabalho dependente, o montante de EUR 506.652,14, e que efectuou retenções na fonte no montante de EUR 162.834,23 - cfr. fls. 43 a 45 dos autos do PAT em apenso, para as quais se remete e que se dão por integralmente reproduzidas;

8. Com base na correcção acima referida, em 1 de Maio de 2011, foi emitida liquidação adicional de IRS ao Impugnante, relativamente aos rendimentos percepcionados em 2007, com o nº20114001515905, tendo sido apurado como valor a pagar a quantia de EUR 38.862,19 -cfr. fls. 24 e 25 dos autos em suporte físico, para as quais se remete e que se dão por integralmente reproduzidas;

9. Com base na correcção acima referida, em 9 de Maio de 2011, foi emitida a liquidação de juros compensatórios, com o n°201100000589277, respeitante ao exercício de 2007, tendo sido apurado como valor a pagar, EUR 4.263,12 - cfr. fls. 24 a 26 dos autos em suporte físico, para as quais se remete e que se dão por integralmente reproduzidas;

10. Com base na correcção acima referida, em 9 de Maio de 2011, foi emitido ao Impugnante o estorno de EUR 3.546,55, relativo à liquidação com o n°... - cfr., novamente, fls. 25 dos autos em suporte físico;

11. Com base na correcção acima referida, em 9 de Maio de 2011, foi emitida a liquidação de juros compensatórios por recebimento indevido, com o n°..., respeitante a 2007, tendo sido apurado como valor a pagar, EUR 388,27 - cfr., novamente, fls. 24 a 26 dos autos em suporte físico;

12. Em 20 de Setembro de 2011, o Impugnante apresentou reclamação graciosa relativamente às liquidações e estorno referidos nos pontos 8 a 11 - cfr. fls. 2 a 22 dos autos da reclamação graciosa em apenso, para as quais se remete e que se dão por integralmente reproduzidas;

13. Após audição prévia do Impugnante, a reclamação graciosa acima referida foi indeferida, por despacho do Chefe da Divisão de Justiça Administrativa, de 28 de Fevereiro de 2012, com o fundamento de que o Impugnante não provou que não recebeu os montantes declarados pela entidade pagadora, no valor de EUR 506.652,14 - cfr. fls. 43 a 47 e 52 a 54 dos autos da reclamação graciosa em apenso, para as quais se remete e que se dão por integralmente reproduzidas;

14. Em 1 de Março de 2012, foi enviada carta registada com aviso de recepção ao Impugnante, com vista a dar-lhe conhecimento do indeferimento da reclamação graciosa - cfr. fls. 55 e 57 dos autos da reclamação graciosa em apenso, para as quais se remete e que se dão por integralmente reproduzidas;

15. O aviso de recepção referido no ponto anterior foi assinado em 2 de Março de 2012 - cfr., fls. 56 dos autos da reclamação graciosa em apenso, para as quais se remete e que se dão por integralmente reproduzidas;

16. A presente impugnação judicial foi apresentada em 16 de Março de 2012 - cfr. carimbo aposto a fls. 2 dos autos em suporte físico»

Consta ainda da sentença que: «Inexistem factos não provados com relevância para a decisão da causa» e que «Conforme individualmente especificado, a decisão da matéria de facto efectuou-se com base no exame dos documentos constantes dos presentes autos, bem como daqueles que integram o PAT e a reclamação graciosa em apenso».

De outro modo, constituindo o recurso um meio impugnatório de decisões judiciais, neste apenas se pode pretender, salvo questões de conhecimento oficioso, a reapreciação do decidido e não a prolação de decisão sobre matéria não submetida à apreciação do Tribunal a quo.

Assim, atento o exposto e as conclusões das alegações do recurso interposto, temos que no caso concreto, a questão que cumpre apreciar e decidir é a de saber se a liquidação do IRS do ano de 2007 é ilegal, por violação no procedimento tributário de alguns princípios jurídico-tributários, como sejam o da presunção da veracidade das declarações dos contribuintes, prevista no art.º 75.º, n.º 1 da LGT, do ónus da prova a que se refere o art.º 74.º, n.º 1 da LGT, e do princípio "in dubio contra fiscum", de que é corolário o disposto no nº 1 do art. 100º do CPPT.

Em sede de aplicação de direito a sentença recorrida julgou procedente a presente impugnação judicial e em consequência, anulou as liquidações impugnadas, em síntese, com a seguinte fundamentação:

«É certo que, nos termos do artigo 75° n°2 al. a) do CPPT, a presunção de veracidade das declarações dos contribuintes deixa de se verificar quando revelarem omissões, erros, inexactidões ou indícios fundados de que as mesmas não reflectem ou impedem o conhecimento da matéria tributável real.

Aliás, o Exmo. Representante da Fazenda Pública invoca que, considerando a declaração de substituição apresentada pelo ..., S.A., foi ilidida a presunção de veracidade da declaração de rendimentos apresentada pelo Impugnante e, como tal, era a este que competia a prova dos montantes efectivamente recebidos por aquela entidade.

Contudo, a AT não se limitou a colocar em causa a declaração de rendimentos apresentada pelo Impugnante: de facto, com base nos valores que lhe foram declarados pelo ..., S.A., a AT veio a efectuar a liquidação adicional ora impugnada.

No entanto, salvo melhor entendimento, a declaração do ..., S.A. não poderia gozar da presunção de veracidade que a AT lhe imputou. Contra esta declaração podem ser invocadas exactamente as mesmas omissões, erros, inexactidões ou indícios fundados do que aquelas que a AT invoca contra a declaração de rendimentos apresentada pelo Impugnante - cfr. artigo 75° n.°s 1 e 2 al. a) da LGT.

Por isso julgamos que, resultando do cotejo de ambas as declarações uma informação contraditória, nenhuma delas se poderá presumir como verdadeira na perspectiva de aplicação do artigo 75° da LGT.

Posto isto, consideramos que não pode a AT, à revelia das normas que regem a repartição do ónus da prova, ínsitas nos artigos 74° n°1 da LGT e 100° n°1 do CPPT, apoiar-se exclusivamente na declaração entregue pelo ..., S.A. para proceder à correcção da liquidação de lRS do Impugnante sem, para o efeito, compulsar outros elementos de prova.

Em suma, nestas situações, o ónus da prova dos factos constitutivos dos direitos continua a recair sobre quem os invoque. Sendo indubitável que o direito de tributar pertence à AT, que a ele se arroga ao efectuar a liquidação e demais actos impugnados, é a esta, e não ao Impugnante, que incumbe o ónus da prova.

Dito de outro modo, os factos tributários, enquanto factos constitutivos do direito da AT, devem ser por esta invocados e provados, quanto à sua ocorrência e quantificação, quer no procedimento tributário subjacente à liquidação, quer no processo judicial tributário impugnatório desse mesmo acto.

Para demonstrar que o Impugnante recebeu os mencionados EUR 506.652,14, não pode a AT escudar-se, apenas, na declaração apresentada pelo ..., S.A., uma vez que, como se disse, também esta declaração terá de deixar de se presumir verdadeira. E, neste sentido, recaía sobre a AT o ónus de provar que o Impugnante recebeu os valores que lhe foram corrigidos, o que não foi efectuado.

Ao invés de tentar demonstrar que o Impugnante recebeu os valores em apreço, a AT limitou-se a dar como boa a informação contida na declaração do ..., S.A., como que presumindo a sua veracidade em detrimento daquela que foi apresentada pelo Impugnante, inexistindo, assim, quaisquer elementos que atestem a recepção, por este, dos montantes corrigidos.»

Inconformada, veio a recorrente invocar [conclusões 2º a 7º] que A AT verificou a existência de factos susceptíveis de pôr em causa os valores declarados pelo impugnante na sua declaração de rendimentos, nomeadamente, a entrega pelo próprio ... de "novo" modelo 10. Para tanto, realizou todas as diligências necessárias à descoberta da verdade, através do procedimento próprio que encetou. Tendo, a final, apurado factos bastantes que lhe permitem proceder às correcções que efectuou. Deste modo, a presunção de veracidade das declarações estabelecida e da qual beneficiava o impugnante foi ilidida. Neste pendor, cabia ao Impugnante apresentar dados ou documentos cuja motivação e consistência probatória permitissem abalar a decisão de correcção da sua tomada pela AT. Cabia-lhe, também, apresentar prova suficiente que demonstrasse que a sua situação tributária real é diferente da detectada pelos Serviços competentes da AT. Em suma, impendia sobre este provar que os rendimentos que auferiu no ano de 2007, ou seja, os rendimentos que lhe foram pagos pelo ..., foram, apenas e tão só, os constantes na declaração de rendimentos modelo 3 que entregou.
Mais invoca a recorrente [conclusões 12º, 13º e 14º] que em sede de Reclamação Graciosa, veio o Impugnante juntar uma carta datada de 09/06/2011 enviada pelo ... e em que se encontra anexa a declaração de rendimentos, nos termos do art.º119° do CIRS, relativa ao ano de 2007, emitida por aquela entidade, onde se pode verificar que os valores aí constantes correspondem exactamente aos valores corrigidos e declarados no novo modelo 10. Que a referida declaração, emitida pelo ..., traduz-se num documento válido com pleno valor probatório. E que em momento algum, o Impugnante, impugna a declaração de substituição modelo 10, pelo que a mesma tem plena força probatória.

Segundo julgamos perceber, a recorrente Fazenda Pública entende que verificou a existência de factos susceptíveis de pôr em causa os valores declarados pelo impugnante na sua declaração de rendimentos, nomeadamente, a entrega pelo próprio ... de "novo" modelo 10.
Vejamos.
Quanto ao alegado nas conclusões 12º, 13º e 14º, não corresponde à verdade que o impugnante, ora recorrido nunca tenha impugnado a declaração de substituição modelo 10.
Conforme nº 17 do probatório, ora aditado, na resposta à notificação para exercício de audição prévia previsto no art. 60º da LGT e art. 60º do RCPIT, o recorrido escreveu o seguinte:
«Concordo com as correcções efectuadas ao ano de 2008. Já quanto ao ano de 2007 não posso concordar porquanto, efectivamente, não foi o montante agora declarado que recebi, desconhecendo em que termos o ... efectuou as contas para declarar um rendimento bruto de €506.652,14 e um valor de retenção na fonte de €162.834,23.», cfr. fls. 35 do apenso.
Também na reclamação graciosa apresentada o impugnante reafirmou que não recebeu o montante declarado, vejam-se os artigos 14) a 16) da mesma.
Entende, ainda, a recorrente que a referida declaração, emitida pelo ..., traduz-se num documento válido com pleno valor probatório.
«A força probatória do documento particular circunscreve-se, assim, no âmbito das declarações (de ciência ou de vontade) que nele constam como feitas pelo respectivo subscritor. Tal como no documento autêntico, a prova plena estabelecida pelo documento respeita ao plano da formação da declaração, não ao da sua validade ou eficácia. Mas, diferentemente do documento autêntico, que provém duma entidade dotada de fé pública, o documento particular não prova plenamente os factos que nele sejam narrados como praticados pelo seu autor ou como objecto da sua percepção directa. O âmbito da sua força probatória é, pois, bem mais restrito.»^[1]
Na esteira da doutrina supra citada, o documento em causa, ao contrário do que alega a recorrente, não prova plenamente os factos que nele sejam narrados como praticados pelo seu autor ou como objecto da sua percepção directa.
O que significa que, no caso o documento emitido pelo ..., por se tratar de um documento particular, não assinado pelo recorrido e que se mostra contrariado pelo alegado na petição inicial e no âmbito do procedimento gracioso, só faz prova dos factos contrários aos interesses do mesmo.
                                                                                                          
Aqui chegados, e retomando as conclusões 2ª a 7º, a recorrente Fazenda Pública entende que verificou a existência de factos susceptíveis de pôr em causa os valores declarados pelo impugnante na sua declaração de rendimentos, nomeadamente, a entrega pelo próprio ... de "novo" modelo 10.
E que a partir desse facto, a presunção de veracidade das declarações estabelecida e da qual beneficiava o impugnante foi ilidida. Neste pendor, cabia ao Impugnante apresentar dados ou documentos cuja motivação e consistência probatória permitissem abalar a decisão de correcção da sua tomada pela AT.
Podemos, pois, verificar que a recorrente considera que o ónus da prova cabia ao impugnante, ora recorrido.
Vejamos o que estipula o art. 74º, nº 1, da LGT:

Artigo 74.º Ónus da prova

1 - O ónus da prova dos factos constitutivos dos direitos da administração tributária ou dos contribuintes recai sobre quem os invoque.

Ora, parece resultar claro, da norma supra transcrita, que o ónus da prova recai sobre a recorrente Fazenda Pública.
«A produção de prova que seja susceptível de convencer da realidade de um facto invocado, basta, em princípio, para considerar cumprido o ónus da prova.
Porém, se existirem no procedimento tributário elementos probatórios em sentido contrário (contraprova), poderá voltar a gerar-se uma situação de dúvida.
Neste caso, não se estando perante um caso de prova legal plena, voltará a prevalecer a regra do ónus da prova, devendo a dúvida ser valorada processualmente contra quem tem tal ónus (art. 346º do CC).»^[2]

Vejamos, agora, o disposto no art. 75º da LGT:

Artigo 75.º Declaração e outros elementos dos contribuintes

1 - Presumem-se verdadeiras e de boa-fé as declarações dos contribuintes apresentadas nos termos previstos na lei, bem como os dados e apuramentos inscritos na sua contabilidade ou escrita, quando estas estiverem organizadas de acordo com a legislação comercial e fiscal, sem prejuízo dos demais requisitos de que depende a dedutibilidade dos gastos. 2 - A presunção referida no número anterior não se verifica quando: a) As declarações, contabilidade ou escrita revelarem omissões, erros, inexactidões ou indícios fundados de que não reflectem ou impeçam o conhecimento da matéria tributável real do sujeito passivo; b) O contribuinte não cumprir os deveres que lhe couberem de esclarecimento da sua situação tributária, salvo quando, nos termos da presente lei, for legítima a recusa da prestação de informações; c) A matéria tributável do sujeito passivo se afastar significativamente para menos, sem razão justificada, dos indicadores objectivos da actividade de base técnico-científica previstos na presente lei. d) Os rendimentos declarados em sede de IRS se afastarem significativamente para menos, sem razão justificativa, dos padrões de rendimento que razoavelmente possam permitir as manifestações de fortuna evidenciadas pelo sujeito passivo nos termos do artigo 89.º-A. 3 - A força probatória dos dados informáticos dos contribuintes depende, salvo o disposto em lei especial, do fornecimento da documentação relativa à sua análise, programação e execução e da possibilidade de a administração tributária os confirmar.

Nos termos do disposto na norma supra transcrita, a presunção de veracidade das declarações apresentadas pelo contribuinte pressupõe que os elementos delas constantes se considerem, por um lado, verdadeiros e, por outro, bastantes, refletindo fidedignamente a sua situação tributária.

A referida presunção cessa nos casos expressamente previstos no n.º 2 do preceito legal em referência.

Donde resulta que, salvo prova em contrário, deve entender-se que os factos tributários expressos nas declarações apresentadas pelo contribuinte são verdadeiros e que nenhuns outros podem relevar, relativamente a esse contribuinte, para efeitos de incidência tributária e, por conseguinte, de sujeição a imposto.

No entanto, tratando-se de uma presunção legal, o legislador admite, contudo, a sua ilisão através da produção, por parte da Administração Tributária, de prova em sentido contrário.

Pelo que apenas se admite o afastamento da veracidade das declarações apresentadas quando a AT demonstre inequivocamente a existência de um facto tributário não refletido nessas declarações ou divergente do declarado, através de elementos carreados para o procedimento, tendo em vista ilidir a presunção da veracidade das mesmas.

Ora, no presente caso, em relação aos rendimentos de 2007, existe uma contradição entre o declarado pelo recorrido (declaração modelo 3 de IRS), cfr. nºs 3 e 4 do probatório, e o constante numa carta datada de 09/06/2011 enviada pelo ... (...), na sequência de procedimento inspectivo, que procedeu à entrega de declaração de substituição da declaração modelo 10, cfr. nº 6 do probatório.

E foi com base nos valores que lhe foram declarados pelo ... que a AT colocou em causa a declaração de rendimentos apresentada pelo recorrente  e veio a efectuar a liquidação adicional em causa nos autos.

Tal como se escreveu na sentença recorrida:

«Dito de outro modo, os factos tributários, enquanto factos constitutivos do direito da AT, devem ser por esta invocados e provados, quanto à sua ocorrência e quantificação, quer no procedimento tributário subjacente à liquidação, quer no processo judicial tributário impugnatório desse mesmo acto.

Para demonstrar que o Impugnante recebeu os mencionados EUR 506.652,14, não pode a AT escudar-se, apenas, na declaração apresentada pelo ..., S.A., uma vez que, como se disse, também esta declaração terá de deixar de se presumir verdadeira. E, neste sentido, recaía sobre a AT o ónus de provar que o Impugnante recebeu os valores que lhe foram corrigidos, o que não foi efectuado.

Ao invés de tentar demonstrar que o Impugnante recebeu os valores em apreço, a AT limitou-se a dar como boa a informação contida na declaração do ..., S.A., como que presumindo a sua veracidade em detrimento daquela que foi apresentada pelo Impugnante, inexistindo, assim, quaisquer elementos que atestem a recepção, por este, dos montantes corrigidos.

Neste mesmo sentido, compulsa-se o douto Ac. do TCA Norte, de 27-05-2010, proferido no processo n°00097/03 - PORTO, disponível em www.dgsi.pt, cuja solução acompanhamos e que prescreve o seguinte entendimento: "A nosso ver, a AT deveria ter levado mais longe a sua actividade instrutória, no âmbito da qual está sujeita ao princípio da verdade material (cf. art. 55.° da Lei Geral Tributária (LGT) e art.6° do Regime Complementar do Procedimento de Inspecção Tributária, aprovado pelo Decreto-Lei n°413/98, de 31 de Dezembro), ao invés de se ter bastado com a declaração da entidade patronal do Contribuinte. // Na verdade, se é certo que as declarações apresentadas pelos contribuintes nos termos legais se presumem verdadeiras (art. 75.°, n. 1, da LGT), essa presunção apenas se refere ao próprio declarante nas suas relações com a AT, não sendo extensível às relações da AT com terceiros. Assim, no caso sub judice, que se refere à liquidação de IRS com base em rendimentos do trabalho dependente, a declaração que beneficia da referida presunção é a apresentada pelo sujeito passivo (a declaração apresentada para efeitos de IRS pelo trabalhador) e já não a apresentada pela entidade patronal ao abrigo do disposto no art.113.° do CIRC, a qual apenas beneficia daquela presunção em sede da tributação desta entidade em sede de IRC. // O que significa que, existindo divergência entre aquelas declarações, não pode a AT, exclusivamente com base na declaração da entidade patronal, proceder à correcção dos rendimentos do trabalho dependente declarados pelo trabalhador. Nessa situação, deverá proceder a mais diligências no sentido de tentar apurar da existência de factos que autorizem a tributação ou a tributação com uma dimensão diversa da resultante da declaração. Isto, porque compete à AT a prova dos factos constitutivos do direito de tributar (cf. art.74°, n°1, da LGT). O que significa que se a AT não recolher prova suficiente da existência do facto tributário ou de que a dimensão do facto tributário é diferente da declarada, não deve proceder à correcção da matéria tributável cuja declaração respeita os termos legais nem à consequente liquidação adicional. // Afigura-se-nos que é essa a situação dos autos. A AT procedeu à liquidação adicional sem ter recolhido os elementos necessários para concluir pela existência do facto tributário. // Em sede de impugnação judicial bastaria, pois, ao Contribuinte criar a dúvida sobre a existência ou quantificação do facto tributário, pois o princípio consagrado no art. 74.°, n°1, da LGT, para o procedimento tributário, logra também aplicação em sede judicial, como resulta do disposto no art. 100,° do CPPT, que no seu n°1 dispõe que «sempre que da prova produzida resulte a fundada dúvida sobre a existência e quantificação do facto tributário, deverá o acto impugnado ser anulado»"

Concorda-se inteiramente com os fundamentos da sentença recorrida.

E o que acabámos de dizer remete-nos inteiramente para o art. 100º do CPPT:

Artigo 100.º Dúvidas sobre o facto tributário e utilização de métodos indirectos

1 - Sempre que da prova produzida resulte a fundada dúvida sobre a existência e quantificação do facto tributário, deverá o acto impugnado ser anulado. 2 - Em caso de quantificação da matéria tributável por métodos indirectos não se considera existir dúvida fundada, para efeitos do número anterior, se o fundamento da aplicação daqueles consistir na inexistência ou desconhecimento, por recusa de exibição, da contabilidade ou escrita e de mais documentos legalmente exigidos ou a sua falsificação, ocultação ou destruição, ainda que os contribuintes invoquem razões acidentais. 3 - O disposto no número anterior não prejudica a possibilidade de na impugnação judicial o impugnante demonstrar erro ou manifesto excesso na matéria tributável quantificada.

«No nº 1 do presente artigo estabelece-se o princípio de que as dúvidas sobre a existência e quantificação do facto tributário são valoradas a favor do contribuinte, conduzindo à anulação do acto impugnado.
Trata-se da concretização prática da eliminação no domínio do contencioso tributário da presunção de legalidade dos actos da administração tributária, substituída por uma presunção de veracidade dos actos do cidadão-contribuinte, que foi anunciada no ponto 1. do preâmbulo do CPT.
Esta regra consubstancia uma aplicação no processo de impugnação judicial da regra geral sobre o ônus da prova no procedimento tributário enunciada no art. 74.º, n.º 1 da LGT, em que se estabelece que o ônus da prova dos factos constitutivos dos direitos da administração tributária ou dos contribuintes recai sobre quem os invoque.»^[3]
Competindo à AT a prova dos factos constitutivos do direito de tributar, nos termos já referidos do art. 74º, nº 1, da LGT, e não tendo a mesma recolhido prova suficiente da existência do facto tributário, ou melhor dizendo no presente caso, de que a dimensão do facto tributário é diferente da declarada, não poderia a mesma proceder à correcção da matéria tributável cuja declaração respeita os termos legais nem à consequente liquidação adicional, pelo que a mesma é ilegal.

Concluindo, deve julgar-se improcedente o presente recurso e, em consequência, confirmar-se a sentença recorrida, ao que se procederá na parte dispositiva deste acórdão.

III- DECISÃO

Face ao exposto, acordam, em conferência, os Juízes da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Sul, em negar provimento ao presente recurso, mantendo a sentença recorrida.

Custas pela recorrente.

Registe e Notifique.

Notifique, também, o DIAP – 9ª Secção de Lisboa – Inquérito, Proc. 194/11.0IDLSB.

--------------------------------

        [Lurdes Toscano]

-------------------------------

[Ana Pinhol]

--------------------------------

[Jorge Cortês]

^[1] A Falsidade no Direito Probatório, José Lebre de Freitas, Livraria Almedina, pág.55/56.
^[2] LEITE CAMPOS, SILVA RODRIGUES E LOPES DE SOUSA, in Lei Geral Tributária Comentada e Anotada, 2012, Lisboa, 4ª Edição, Encontro da Escrita, Anotação ao art. 74º, página 655.
^[3] CPPT Anotado e Comentado, Jorge Lopes de Sousa, II Vol., anotação ao art. 100º, pág.131.