| Decisão Texto Integral: | I- Relatório
J. D. C. interpõe recurso jurisdicional contra a sentença proferida a fls. 66/76, que julgou improcedente a oposição, por si deduzida contra a execução fiscal n.º 3...., em que é devedora originária a sociedade “I. P. C., Lda.”, por dívidas de IVA no montante de €42.127,99.
Nas alegações de recurso de fls. 93/97, o recorrente formula as conclusões seguintes:
I. Da douta sentença recorrida o ora Recorrente, salvo o devido respeito, não concorda com a mesma, uma vez que não foram realizadas as diligências necessárias pela administração fiscal para determinar se o devedor originário dispunha ou não de bens necessários para solver os tributos.
II. Nos termos do disposto no nº 2 do art.º 23 da LGT refere-se que a reversão contra o responsável subsidiário depende da fundada insuficiência dos bens penhoráveis do devedor originário.
III. Pelo que sendo insuficientes as diligências realizadas para averiguar se o devedor principal dispunha ou não de bens, não cumpriu a determinação prevista na referida disposição legal.
IV. Ou seja, sempre que não seja possível determinar a suficiência dos bens penhorados o processo de execução fiscal ficará suspenso desde o termo do prazo da oposição, até à completa excussão do património do executado.
V. Para que haja lugar à reversão fiscal em relação ao Recorrente, devedor subsidiário é necessária a verificação cumulativa das disposições previstas nas alíneas a) e b) do art.º 24 do LGT.
VI. Ora, no despacho de reversão nem sequer é mencionado o ato imputado ao ora recorrente que permita sequer qualificar que foi devido a ato seu ou culpa sua que o devedor originário não procedeu ao pagamento dos tributos, pelo que é manifestamente ilegal, uma vez que é omisso quanto a que título é que é imputável a culpa ao revertido, ora recorrente.
VII. O instituto da reversão fiscal não é um instituto de responsabilidade solidária, antes pelo contrário apenas existe responsabilidade subsidiária do devedor subsidiário em relação ao devedor originário, caso se verifiquem os requisitos constantes dos artigos 23º e 24º da LGT, sendo, pois obrigação da administração fiscal, ora Recorrida de indicar no projeto de decisão, expressamente, quais os atos ou diligências que lhe permitiram formular a conclusão que primeiramente o devedor originário não dispunha ou não dispõe de bens para satisfazer as importâncias em dívida, e após esta indagação de verificar se tal ausência de bens se deveu a facto imputável ao responsável subsidiário.
VIII. Sendo inquestionável que a Administração tem o dever de fundamentar os actos que afectem os direitos ou legítimos interesses dos administrados, em harmonia com o princípio plasmado no art. 268º da CRP e acolhido nos arts. 124º do CPA e 77º da LGT.
IX. Deste modo, o acto só estará fundamentado quando o administrado, colocado na posição de um destinatário normal - o bonus pater familiae de que fala o artigo 487º, nº 2, do Código Civil - possa ficar a conhecer as razões factuais e jurídicas que estão na sua génese, de modo a permitir-lhe optar, de forma esclarecida, entre a aceitação do acto ou o accionamento dos meios legais de impugnação.
X. No caso presente emerge clara e expressamente do teor do despacho de reversão que o oponente é responsabilizado pelo pagamento da dívida exequenda pela insuficiência dos bens penhoráveis do devedor principal, que corresponde tal fundamentação, no essencial, ao próprio teor normativo do nº 2 do artigo 23º da LGT e nada mais.
XI. Ou seja, a Recorrida não justificou que factos em concreto imputaram ao Recorrente para decidirem da reversão fiscal.
XII. Pelo que salvo o devido respeito julgou mal o Mm Juiz "a quo" quando declarou a oposição improcedente, devendo, pois, a mesma ser revogada.
Não há registo de contra-alegações.X A Digna Magistrada do M. P. junto deste Tribunal emitiu douto parecer (cfr. fls. 170) no qual se pronuncia no sentido da recusa do provimento do presente recurso jurisdicional.
Colhidos os vistos legais, vem o processo à conferência para decisão.X II- Fundamentação.
1.De Facto.
A sentença recorrida julgou provada a seguinte matéria de facto:
1. Em 12 de Novembro de 2005, o Serviço de Finanças de O..... instaurou o processo de execução fiscal n.º 3..., em nome de "I. P. C. Lda.", para cobrança coerciva de uma dívida de IVA relativa ao período de tributação de 2005, na quantia exequenda de €42.127,99, acrescida de juros de mora e demais acréscimos legais (cfr. print informático, a fls. 25 dos autos, e fotocópia da autuação e da certidão de dívida, a fls. l do PEF, em apenso).
2. No dia 12 de Dezembro de 2013, o Chefe do Serviço de Finanças de P. proferiu um despacho de reversão contra o Oponente (cfr. print informático, a fls. 25 dos autos).
3. No despacho de reversão pode ler-se que:
Gestão da Reversão DADOS DO CONTRIBUINTE
Número Fiscal: 5...
Valor Total em Divida: 808.416,81
Valor QE em Dívida: 631.741, 25
Nome: I. P. C. LDA. EM LIQUIDAÇÃO Valor penhorado: 0,00
Valor Garantido: 0,00
IDENTIFICAÇÃO DO PROCESSO
Nº Processo 3... Fase: F102-Suspenssão por Declaração de Falência
Data da instauração- 2005-11-12
Proveniência: 102-IVA-lmpostos sobre o Valor Acrescentado
Inclui Apensos: Não N- Proc. Apensados: 0
Valor em Dívida: 62.996,98 Valor Penhorado: 0,00
Valor QE em Dívida: 42. 127,99 Valor Garantido: 0,00
DADOS DA REVERSÃO |
Código da Reversão: 3..
Data do Registo: 2012-11-27 Situação Activa
Data do Despacho:
2013-12-12 | Tipo: | Contra Responsáveis Subsidiários |
(…)
4. No dia 10 de Janeiro de 2014, o Oponente foi citado da dívida (cópia do ofício da citação em reversão, e aviso de recepção, a fls. 17 e 27 dos autos).
5. No ofício da citação de reversão pode ler-se que "NIF: 5... Nome: I. P. C. LDA, EM LIQUIDAÇÃO
FUNDAMENTOS DA REVERSÃO
Insuficiência de bens da devedor (a) originária (art.º 23/2 e 3 da LGT): decorrente de situação líquida negativa declarada pela devedora originária na última declaração referente à Informação Empresarial Simplificada e/ou em face de insolvência declarada pelo Tribunal.
Gerência de direito (art.º 24/1/b da LGT), no terminus do prazo legal de pagamento ou entrega do imposto em questão, conforme cadastro da Autoridade Tributária e Aduaneira (AT); Gerência de facto, decorrente da remuneração da categoria A, auferida ao serviço da devedora originária no período em questão (direito constante nos arts. 255.º e/ou 399.º do Código das Sociedades Comerciais).
IDENTIFICAÇÃO DA DIVIDA EM COBRANÇA COERCIVA E FORMA DE PAGAMENTO
Total Quantia Exequenda: 42.127,99 EUR Total Acrescidos: 0,00 EUR
O pagamento poderá ser feito nos Serviços de Finanças (SF), CTT, rede Multibanco, instituições bancárias e home-banking na internet, mediante documento único de pagamento a solicitar em qualquer SF. (cfr. cópia do ofício da citação em reversão, a fls. 17 dos autos).
6. No dia 12 de Fevereiro de 2014, o Oponente entregou a presente oposição junto do Serviço de Finanças de S., através de carta registada com aviso de recepção (cfr. data do registo dos CTT aposto no envelope, a fls. 12 dos autos. X Em sede de fundamentação da matéria de facto consignou-se:
«Nada mais foi provado com relevância para a decisão em causa, atentos o pedido e a causa de pedir. // Motivação da decisão de facto // A decisão sobre a matéria de facto efectuou-se com base no exame dos documentos e informações oficiais que constam dos presentes autos e do processo de execução fiscal em apenso, tudo conforme referido a propósito de cada um dos pontos do probatório».
X
2.2. De Direito.
2.2.1. Vem sindicada a sentença proferida a fls. 66/76, que julgou improcedente a oposição, deduzida pelo recorrente contra a execução fiscal n.º 3..., em que é devedora originária a sociedade “I. P. C., Lda.”, por dívidas de IVA no montante de €42.127,99.
2.2.2. A sentença julgou improcedente a oposição, considerando que o despacho de reversão se mostrava fundamentado, porquanto:
«(…) verifica-se que o despacho de reversão contém a seguinte informação:
- "insuficiência de bens da devedora(a) originária (art.º 23/2 e 3 da LGT): decorrente de situação líquida negativa declarada pela devedora originária na última declaração referente à Informação Empresarial Simplificada e/ou em face de insolvência declarada pelo Tribunal" (cfr. pontos n.ºs 4 e 5 do probatório);
- "Gerência de direito (art.º 24/1/b da LGT), no terminus do prazo legal de pagamento ou entrega do imposto em questão, conforme cadastro da Autoridade Tributária e Aduaneira (AT); Gerência de facto, decorrente da remuneração da categoria A, auferida ao serviço da devedora originária no período em questão (direito constante nos arts. 255.º e/ou 399.º do Código das Sociedades Comerciais)" (cfr. pontos n.ºs 4 e 5 do probatório); e,
- "Período da Responsabilidade 2003-01-01 a 2009-12-31 Valor QE em dívida 42.127,99 EUR" (cfr. ponto n.º 2 e 3 do probatório)».
2.2.3. O recorrente censura a sentença em crise, por considerar que a mesma incorreu em erro de julgamento quanto ao vício alegado de falta de fundamentação do despacho de reversão.
Vejamos.
No que respeita ao dever de fundamentação do despacho de reversão constitui jurisprudência assente a de que «[o] despacho de reversão, enquanto acto administrativo tributário, deve, em termos de fundamentação formal, incluir a indicação das normas legais que determinam a imputação da responsabilidade subsidiária ao revertido, por forma a permitir-lhe o eventual exercício esclarecido do direito de defesa (nº 1 do art. 77.º da LGT), e deve incluir, igualmente, a declaração daqueles pressupostos e referir a extensão temporal da responsabilidade subsidiária (art. 23º nº 4 LGT). Em consonância com este normativo a fundamentação formal do despacho de reversão basta-se com a alegação dos pressupostos e com a referência à extensão temporal da responsabilidade subsidiária que está a ser efectivada, não se impondo, porém, que dele constem os factos concretos nos quais a AT fundamenta a alegação relativa ao exercício efectivo das funções do gerente revertido»(1)
«Do preceito do artigo 23.º/4, da LGT(2) flui a ideia de que «[a] a decisão de reversão deve obedecer a todos os requisitos das decisões administrativas, designadamente, às exigências de fundamentação impostas pelo artigo 268.º/3, da CRP, pelo artigo 77.º da LGT e, especificamente no caso de reversão, pelo artigo 23.º, n.º 4, da LGT. // Ou seja, a decisão de reversão, como todo o acto administrativo, carece de dar a conhecer aos interessados os motivos que determinaram a AT a actuar como actuou, as razões de facto e de direito em que se fundou» (3) Mais se dirá que «a falta ou deficiência na externação das razões de facto e de direito que levaram à reversão impede a sindicância dos requisitos substantivos da responsabilidade subsidiária que terão estado na origem da decisão de reversão e aferir da legalidade deste despacho» (4)«O conceito «fundada insuficiência» constante do nº2 do artigo 23º da LGT e da alínea b) do nº2 do artigo 153º do CPPT, deve ser fixado objectivamente com recurso aos conhecimentos técnicos, de forma a obter uma avaliação rigorosa dos bens penhorados e penhoráveis do devedor originário, não podendo ser preenchido subjectivamente através da avaliação que o funcionário que lavra o auto de penhora faça sobre o valor dos bens penhorados.
Tratando-se de bens penhoráveis, incumbia à A.Fiscal averiguar sobre o seu estado e valor, para a partir daí poder extrair uma conclusão justificada e segura sobre a respectiva suficiência ou insuficiência para pagamento da dívida exequenda e sustentar a legalidade da reversão contra o devedor subsidiário.
Ao lançar mão do conceito indeterminado “insuficiência” de bens, exigindo até que tal insuficiência seja “fundada”, a lei obriga a que o órgão da execução fiscal faça uma investigação aturada sobre a existência de bens no património do devedor originário ou dos responsáveis solidários.
Nos termos do artigo 23.º/2, da LGT, compete à A. Fiscal o ónus da prova de que se verificam os factos que integram o fundamento, previsto na lei, para que possa chamar à execução os responsáveis subsidiários e reverter contra eles o processo executivo, cabendo-lhe, por isso, demonstrar que não existiam, à data do despacho de reversão, bens penhoráveis do devedor originário ou, existindo, que eles eram fundadamente insuficientes» (5)
Por outras palavras, «[a] alínea b) do nº 2 do art. 153º do CPPT complementando aquele nº 2 do art. 23º da LGT, vem esclarecer que a fundamentação da insuficiência é feita com base nos valores que constam do auto de penhora e outros de que a administração tributária disponha e a sua relação com o valor da dívida exequenda e do acrescido (juros de mora e custas). No entanto, para a insuficiência se poder considerar demonstrada, é necessário que os elementos em que assenta o juízo permitam, em termos lógicos, retirar essa conclusão, o que, normalmente, exigirá que seja feita uma averiguação (por exemplo, não bastará para concluir pela insuficiência o simples facto de o devedor originário não ser encontrado ou estar encerrado o seu estabelecimento, no momento em que se procura realizar a penhora).
Por outro lado, (…) não obstante a lei utilizar “a expressão «fundada insuficiência», sem fornecer critérios seguros que orientem o OEF na formulação do juízo sobre a previsível insuficiência do património do devedor originário para satisfação da dívida exequenda e acrescido”, isso “não significa que aquelas normas usem o conceito indeterminado «insuficiência» pura e simplesmente para atribuir ao órgão de execução qualquer liberdade na avaliação dos bens penhoráveis. Que não se trata de uma diretriz de discricionariedade resulta logo da alínea b) do nº 2 artigo 153º do CPPT ao considerar como mínimo de critérios avaliadores e concretizadores do juízo da fundada insuficiência «os elementos constantes do auto de penhora e outros de que o órgão de execução disponha». Com esta indicação o legislador remete para o órgão de execução fiscal a competência para fazer um juízo técnico da existência da situação de insuficiência patrimonial do devedor originário.
Ou seja, o conceito «insuficiência» deve ser fixado objetivamente com recurso aos conhecimentos técnicos do direito fiscal, de forma a obter uma avaliação rigorosa e adequada dos bens penhorados e penhoráveis do devedor originário, não podendo o conceito ser preenchido subjetivamente através da avaliação que o funcionário que lavra o auto de penhora faça sobre o valor dos bens penhorados» (6)
Neste quadro, o dever de fundamentação do despacho de reversão assume um sentido específico no que respeita ao preenchimento do conceito de «fundada insuficiência de bens penhoráveis do devedor originário». Esse sentido implica a explicitação das diligências realizadas, bem como a indicação dos bens detectados e a sua avaliação técnica e objectiva, de forma a justificar o chamamento de terceiro, o responsável subsidiário, ao cumprimento da dívida exequenda, sem que haja lugar à excussão prévia do património do devedor originário, sem prejuízo da suspensão da execução quanto ao revertido, até à completa excussão do património do devedor originário, nos termos do preceito do artigo 23.º/3, da LGT.
A esta luz, cumpre aferir se o despacho de reversão dos autos se encontra fundamentado.
No mesmo invoca-se, como forma de preenchimento do conceito de “insuficiência de bens da devedora(a) originária”, a «situação líquida negativa declarada pela devedora originária na última declaração referente à Informação Empresarial Simplificada e/ou em face de insolvência declarada pelo Tribunal"». Salvo o devido respeito, tal asserção não permite aceder às razões que determinaram o órgão de execução fiscal decidir no sentido do preenchimento do conceito de insuficiência referido. Não existem dados objectivos, nem consta dos autos qualquer avaliação técnica do património da devedora originária que permitam o preenchimento do conceito e o eventual questionamento do mesmo por parte do revertido, tendo em vista o exercício cabal das garantias de defesa do revertido, em que se insere a garantia da excussão prévia dos bens do devedor originário.
Em face do exposto, a sentença recorrida, ao julgar improcedente o vício referido da falta de fundamentação do despacho de reversão, incorreu em erro, pelo que não se pode manter na ordem jurídica. A procedência do vício formal determina a anulação do despacho de reversão.
Suscita-se, todavia, a questão de saber quais são as consequências para o revertido da referida anulação. Dir-se-á que: «anulado o despacho de reversão, deixa de haver fundamento legal para que o revertido se mantenha na execução fiscal, configurando-se uma situação, quanto à pretensão executiva, de ilegitimidade passiva enquanto pressuposto processual (cf. art. 30.º, n.º 1, do CPC) (Não confundir com a ilegitimidade prevista na alínea b) do n.º 1 do art. 204.º do CPPT – ilegitimidade substantiva, que assenta na falta de responsabilidade do citado pela dívida exequenda – e que determina a prolação de uma sentença que, conhecendo do mérito, julgue extinta a execução fiscal quanto ao oponente.). Ilegitimidade que, constituindo uma excepção dilatória, não pode conduzir a uma decisão sobre o mérito da pretensão, mas antes impõe que o juiz se abstenha de apreciar o pedido, proferindo uma decisão de absolvição da instância [arts. 278.º, n.º 1, alínea d) e 608.º, n.º 1, do CPC].
Assim, não restando dúvidas de que os vícios formais do despacho de reversão se podem erigir em fundamento de oposição à execução fiscal, integrando a previsão da alínea i) do n.º 1 do art. 204.º do CPPT, a procedência da oposição com esse fundamento terá como consequência, não só a anulação do acto de reversão (que, caso fosse o único efeito jurídico prosseguido, teria como meio processual eventualmente mais adequado a reclamação do art. 276.º do CPPT), mas também a absolvição do oponente da instância executiva. Absolvição da instância que (contrariamente à extinção da execução fiscal, que constitui uma verdadeira absolvição da pretensão executiva) não impede o órgão da execução fiscal de proferir novo despacho de reversão em que, desta vez fundamentando suficientemente o acto, sane o vício que determinou a anulação» (7)
Em face do exposto, impõe-se revogar a sentença recorrida, julgar procedente oposição, anulando o despacho de reversão, por vício de forma, com a absolvição do recorrente da instância executiva. Termos em que se procederá no dispositivo, concedendo provimento ao recurso.
DISPOSITIVO Nestes termos, acorda-se em conceder provimento ao recurso, revogar a sentença recorrida, julgar procedente oposição, anulando o despacho de reversão, por vício de forma, com a consequente absolvição do recorrente da instância executiva.
Custas pelo recorrido.
Registe.
Notifique. (Jorge Cortês - Relator)
(Cristina Flora - 1º. Adjunto)
(Ana Pinhol - 2º. Adjunto)
(1 ) Acórdão do TCAS; de 25.05.2017, P. 09447/16
(2) «A reversão, mesmo nos casos de presunção legal de culpa, é precedida de audição do responsável subsidiário nos termos da presente lei e da declaração fundamentada dos seus pressupostos e extensão, a incluir na citação».
(3) Francisco Rothes, Em torno da efectivação da responsabilidade dos gerentes – algumas notas motivadas por jurisprudência recente, in I Congresso de Direito Fiscal, Vida Económica, 201, pp. 45/64, maxime, p. 51.
(4) Francisco Rothes, Em torno da efectivação da responsabilidade dos gerentes – algumas notas motivadas por jurisprudência recente, in I Congresso de Direito Fiscal, Vida Económica, 201, pp. 45/64, maxime, pp. 52/53.
(5) Acórdão TCAS, de 13.10.2016, P. 09123/15.
(6) Acórdão do STA, de 24.02.2016; P. 0700/15.
(7) Acórdão do STA, de 24.02.2016; P. 0700/15.
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