“i) procedente quanto ao vício de forma, por falta de fundamentação, da decisão de indeferimento da reclamação graciosa n.º 3344-02/400042.0 e, em consequência, determino[u] a sua anulação;
ii) parcialmente procedente quanto ao vício de violação de lei decorrente da autoliquidação e pagamento indevido do montante de 531.504$00 (€ 2.651,13) e, em consequência, determino[u] a emissão de uma nota de compensação, para realização do acerto de contas;
iii) parcialmente procedente quanto ao vício de violação de lei por erro no apuramento da derrama do ano de 1999, sobre o benefício por crédito fiscal de imposto nos exercícios de 1997 e 1998, no montante de 146.812$00 (€ 732,30), e, em consequência, determino[u] a anulação parcial do ato de liquidação n.º .......690;
iv) improcedente quanto ao demais e, em consequência, determino[u] a absolvição da Fazenda Pública do pedido”.

A C......., S.A., veio recorrer da sentença e apresentou alegações, formulando, a final, as seguintes conclusões:

“Erro de julgamento da matéria de facto

1. A douta Sentença recorrida padece de erro no julgamento da matéria de facto.

Desde logo,

2. Este recurso tem por objecto a reapreciação da prova gravada.

3. Pois a Impugnante/Recorrente alegou matéria de facto que deveria ter sido igualmente dada como provada, em virtude da prova testemunhal produzida - mas que, indevidamente, foi omitida no acervo factual assente.

4. E foi indevidamente dado por não provado que “B. No exercício do ano de 1998, a Impugnante, por erro de aplicação das normas relativas à determinação da matéria tributável consolidada do grupo de sociedades, deixou de liquidar IRC no montante de 6.154.322$00.”.

5. Ora, conforme acta de inquirição de testemunhas de 13.07.2009, foram ouvidas as testemunhas G........ e A........, cujos depoimentos foram gravados em “cassete n.º 1 do lado A, das 0001 voltas até às voltas 0996” e “cassete n.º 1 do lado A, das 0997 voltas até às 2109 voltas do lado B”, respectivamente, conforme discriminado naquela acta.

6. A douta Sentença em apreço padece de erro no julgamento da matéria de facto por (i) omissão de factualidade provada relevante para a decisão de mérito, e (ii) por errada consideração da sobredita matéria de facto como não provada,

7. atendendo aos depoimentos das sobreditas testemunhas, que acima se especificaram/transcreveram, nos trechos ora relevantes - que aqui se dão por integralmente reproduzidos para todos os efeitos, constituindo parte integrante das presentes conclusões.

Por outro lado,

8. Importava e importa atender ao doc. 14 junto à PI - mapa de apuramento da matéria colectável consolidada -, dado que o mesmo corrobora e é corroborado pelos depoimentos das testemunhas, além de não ter sido impugnado pela FP/AT.

Assim,

9. Deveriam e devem ser considerados provados os seguintes factos, igualmente alegados na PI e relevantes para a decisão de mérito, atenta a prova testemunhal e documental acima especificada - que por isso devem ser aditados à factualidade assente/provada, inclusivamente por não terem sequer sido contraditados pela FP, pelo que devem igualmente ser dados por assentes por acordo:

- No exercício de 1998, a Impugnante não respeitou a regra estabelecida no referido artigo 59º-A, tendo, por lapso, considerado como matéria colectável um valor inferior ao devido.

- Com efeito, na declaração de rendimentos modelo 22 referente ao exercício de 1998, a matéria colectável apurada e tributada ascendeu a Esc. 611.802.518, quando a matéria colectável consolidada mínima seria, nos termos do artigo 59º-A do CIRC, de Esc. 629.903.465, conforme se pode verificar pelo mapa de apuramento da matéria colectável consolidada que se juntou à PI como doc. 14.

- Tendo a Impugnante constatado que no exercício de 1998 não foi cumprida a regra prevista no artigo 59º-A do CIRC, procedeu à respectiva correcção na declaração de rendimentos modelo 22 do exercício de 1999, aqui em questão.

- Contudo, ao invés de considerar o IRC que deixou de ser liquidado no exercício de 1998, ou seja Esc. 6.154.322 [(Esc. 629.903.465 - Esc. 611.802.518) x 34%], a Impugnante considerou o valor de Esc. 18.100.947.

- Assim, no campo “363 – IRC de exercícios anteriores” do quadro 10 da declaração modelo 22 do exercício de 1999 foi incluído um valor excessivo de imposto (IRC) de Esc. 11.946.625 (Esc. 18.100.947 - Esc. 6.154.322) (vide a este respeito Quadro II no artigo 15º supra).

- Tendo sido considerado um valor de matéria colectável superior ao devido, foi consequentemente liquidado um valor de derrama excessivo em Esc. 1.186.300 (Esc. 11.946.625 x 9,93%).

- Também consequentemente, o valor dos juros compensatórios foi excessivo em Esc. 836.264 (Esc. 11.946.625 x 7%).

Concomitantemente,

10. Deve ser dado por provado que “No exercício de 1998, a Impugnante, por erro de aplicação das normas relativas à determinação da matéria tributável consolidada do grupo de sociedades, deixou de liquidar IRC no montante de 6.154.322$00”.

Sendo certo que,

11. Nos termos do artigo 100º nº 1 do CPPT, “1 - Sempre que da prova produzida resulte a fundada dúvida sobre a existência e quantificação do facto tributário, deverá o acto impugnado ser anulado.”.

12. Isto, porque o contribuinte goza da presunção legal de veracidade e boa-fé da sua contabilidade e declarações fiscais, nos termos do artigo 75º da LGT.

Sem prescindir,

Erro de julgamento de Direito

13. Como se retira da factualidade provada, daquela que deve ser considerada provada e daquela que deve ser aditada à factualidade provada, a douta Sentença em apreço, salvo o devido respeito, incorreu em erro de julgamento.

Com efeito,

14. Como se denota da PI, e contrariamente ao decidido, a Impugnante/Recorrente concretizou e explicitou claramente o erro declarativo em causa, relativo ao exercício de 1999, mas tendo a sua origem em 1998.

15. Sendo certo que está em causa matéria de conhecimento oficioso da AT - e, por isso, dispensada de prova (cfr. artigo 74º nº 2 da LGT).

16. Com efeito, a AT tem conhecimento oficioso de todas as declarações de rendimentos modelo 22 que foram apresentadas pela Impugnante/Recorrente junto precisamente da própria AT - e dos valores nelas inscritos, nos seus múltiplos campos.

17. Sendo certo que, segundo o artigo 111º do CPPT, incumbe à AT a organização e instrução do processo administrativo com todos os elementos, documentos e informações relevantes – e que são do seu conhecimento oficioso, como se referiu.

18. Nos termos do artigo 74º nº 2 da LGT, “Quando os elementos de prova dos factos estiverem em poder da administração tributária, o ónus previsto no número anterior considera-se satisfeito caso o interessado tenha procedido à sua correcta identificação junto da administração tributária.”.

19. Competindo à AT, nomeadamente em sede procedimento administrativo - designadamente em sede de prévia reclamação graciosa contra a autoliquidação - fazer as prévias diligências probatórias necessárias para aferir do mérito da pretensão do contribuinte – princípio do inquisitório e da descoberta da verdade material (artigos 58º e 59º da LGT).

20. Com efeito, nos termos do artigo 58º da LGT, “A administração tributária deve, no procedimento, realizar todas as diligências necessárias à satisfação do interesse público e à descoberta da verdade material, não estando subordinada à iniciativa do autor do pedido.” - princípio do inquisitório e da descoberta da verdade material.

21. O que a AT, in casu, manifestamente não fez, como se reconhece na douta Sentença recorrida, pois aí se reconheceu a absoluta ausência de fundamentação para o indeferimento da antecedente reclamação graciosa, que reconhecidamente não respondeu nem apreciou minimamente as pretensões do contribuinte, refugiando-se em escandaloso non liquet.

22. O dever de fundamentar a decisão de indeferimento significa que competia outrossim à AT alegar e provar as razões pelas quais indeferiu a precedente reclamação graciosa contra a autoliquidação de IRC relativa ao exercício de 1999.

23. O que a AT, reconhecidamente, não fez.

24. Aliás, precisamente por isso e que a douta Sentença recorrida anulou essa mesma decisão de indeferimento.

25. Por conseguinte, a douta Sentença padece de erro de julgamento quando considera que o ónus da prova, no caso, era do contribuinte, e não da AT.

26. Sendo que, nos termos do artigo 59º-A do CIRC, redacção a 31.12.1999, se em determinado exercício a matéria colectável consolidada fosse inferior a 65% da soma das matérias colectáveis individuais que seriam determinadas caso as sociedades abrangidas pela consolidação fossem tributadas autonomamente (e essa diferença resultasse da compensação de prejuízos verificados em algumas das sociedades nos exercícios abrangidos pela aplicação do regime da tributação pelo lucro consolidado), a matéria colectável consolidada corresponderia a 65% daquela soma – matéria colectável consolidada mínima.

27. Neste sentido, tal como veio esclarecer a Circular 15/94, o limite mínimo da matéria colectável consolidada deverá corresponder a 65% da soma das matérias colectáveis determinadas nas declarações modelo 22 de cada uma das sociedades do grupo, mas apenas nos casos em que a redução da matéria colectável consolidada tenha sido provocada pela compensação de prejuízos, e não pela eliminação de resultados internos.

28. Ora, sucedeu que, no exercício de 1998, a Impugnante não respeitou a regra estabelecida no referido artigo 59º-A, tendo, por lapso, considerado como matéria colectável um valor inferior ao devido.

29. Com efeito, na declaração de rendimentos modelo 22 referente ao exercício de 1998, a matéria colectável apurada e tributada ascendeu a Esc. 611.802.518, quando a matéria colectável consolidada mínima seria, nos termos do disposto no referido artigo 59º-A do CIRC, de Esc. 629.903.465.

30. Tendo a Impugnante constatado que, no exercício de 1998, incumpriu a regra prevista no artigo 59º-A do CIRC, procedeu à respectiva correcção na declaração de rendimentos modelo 22 do exercício de 1999.

31. Contudo, erradamente, ao invés de considerar o IRC que deixou de ser liquidado no exercício de 1998, ou seja Esc. 6.154.322 [(Esc. 629.903.465 - Esc. 611.802.518) x 34%], a Impugnante/Recorrente considerou o valor de Esc. 18.100.947.

32. Assim, no campo “363 – IRC de exercícios anteriores” do quadro 10 da declaração modelo 22 do exercício de 1999 foi incluído um valor excessivo de imposto (IRC) de Esc. 11.946.625 (Esc. 18.100.947 - Esc. 6.154.322).

33. Face ao sucedido, e tendo sido considerado um valor de matéria colectável superior ao devido, foi consequentemente liquidada derrama excessiva em Esc. 1.186.300 (Esc. 11.946.625 x 9,93%).

34. E, também consequentemente, o valor dos juros compensatórios foi excessivo em Esc. 836.264 (Esc. 11.946.625 x 7%).

Assim,

35. A douta Sentença recorrida, ao decidir em sentido contrário, padece de erro de julgamento e violação das sobreditas disposições legais.

36. Com efeito, a douta Sentença recorrida deveria ter julgado a Impugnação procedente também neste segmento decisório.

Nestes termos, nos melhores de Direito e com o douto suprimento de V. Exas., concedendo provimento ao presente recurso e, consequentemente, revogando a douta Sentença recorrida no segmento em que julgou a Impugnação improcedente, a qual deve ser julgada integralmente procedente, V. Exas., como sempre, farão inteira JUSTIÇA.”

Em ordem ao consignado no artigo 639º do CPC e em consonância com o disposto no artigo 282º do CPPT, as conclusões das alegações do recurso definem o respetivo objeto e consequentemente delimitam a área de intervenção do Tribunal ad quem, ressalvando-se as questões de conhecimento oficioso.

Assim, ponderando o teor das conclusões de recurso cumpre aferir se a decisão recorrida incorreu em:

- se a decisão recorrida incorreu em erro de julgamento de facto.

- se a decisão recorrida padece de erro de julgamento de direito.

“Com relevância para a decisão, dão-se como provados os seguintes factos:

1. A Impugnante é uma sociedade anónima, de direito português, que tem como atividade principal a exploração de centros comerciais (CAE 52111) (ponto 2.3, do relatório de inspeção tributária (RIT), constante de fls. 50 a 68, do doc. n.º .......263, do SITAF);

2. A Impugnante, no exercício do ano de 1999, encontrava-se sujeita ao regime da tributação pelo lucro consolidado sobre as seguintes sociedades dependentes:

3. Em 31.05.2000, a Impugnante apresentou a declaração modelo 22, de IRC, referente ao exercício do ano de 1999, através da qual declarou, no apuramento da matéria coletável, um prejuízo fiscal no montante de 314.504.028$00 (campo 301) e, na parte relativa ao cálculo de imposto, os montantes de 5.352.504$00 (campo 347), a título de coleta, de 534.193.263$00 (campo 360), a título de pagamentos por conta, de 19.579.419$00 (campo 363), a título de IRC de exercícios anteriores, e 531.504$00 (campo 364), a título de liquidação de derrama, o que resultou, tendo ainda em consideração outras variáveis, num total de imposto a recuperar no montante de 613.209.845$00 (campo 368) (declaração modelo 22, apresentada em 31.05.2000, constante de fls. 120 a 122, do doc. n.º .......263, do SITAF);

4. O montante de 531.504$00 (campo 364), mencionado no número anterior, resultou da declaração de uma coleta de 5.352.504$00 (campo 347 / quadro 6, campo 1), sujeita a uma taxa de 9,93% (quadro 6, campo 2) (anexo A, da declaração modelo 22, apresentada em 31.05.2000, constante de fls. 123, do doc. n.º .......263, do SITAF);

5. Na mesma data, a Impugnante autoliquidou e pagou o montante de 531.504$00 (recibo e carimbo a óleo aposto no mesmo, constante de fls. 125, do n.º .......263, do SITAF);

6. Em 11.08.2000, a Impugnante apresentou nova declaração modelo 22, de IRC, em substituição da declaração apresentada em 31.05.2000, mencionada no número 3., tendo alterado o valor inscrito no campo 360 (pagamentos por conta) para o montante de 53.419.263$00, o que determinou uma correção ao total de imposto a recuperar, no ano de 1999, para 133.067.831$00 (campo 368) (declaração modelo 22 apresentada em 11.08.2000, constante de fls. 127 a 129, do doc. n.º .......263, do SITAF);

7. Em data concretamente não apurada, a Impugnante apresentou um novo anexo A através do qual foi liquidado um montante de 2.475.740$00 a título de derrama, que resultou da alteração da coleta declarada para o montante de 24.931.923$00 (quadro 6, campo 1), sujeita a uma taxa de 9,93% (quadro 6, campo 2) (anexo A, constante de fls. 131, do doc. n.º .......263, do SITAF);

8. De acordo com a declaração e anexo mencionados nos números anteriores, a coleta de derrama contempla a coleta de IRC declarada no exercício do ano de 1999, no montante de 5.352.504$00 (campo 347 / quadro 6, campo 1), mencionada nos números 3. e 4., da qual resultou uma derrama parcelar no montante de 531.504$00, e o IRC de exercícios anteriores, no montante de 19.579.419$00 (campo 363/ quadro 6, campo 1), do qual resultou uma derrama parcelar no montante de 1.944.236$00 (declaração modelo 22, apresentada em 11.08.2000, constante de fls. 127 a 129, e anexo A, constante de fls. 131, do SITAF);

9. O montante de 19.579.419$00 (campo 363 - IRC de exercícios anteriores), mencionado nos números 3. e 8., é decomposto nos seguintes termos:

10. Em 07.10.2000, foi emitida a autoliquidação de IRC n.º .......690, relativa ao ano de 1999, nos seguintes termos:

11. Em 23.05.2002, a Impugnante apresentou reclamação graciosa sobre as autoliquidações de 31.05.2000, mencionada no número 5., e de 07.10.2000, mencionada no número anterior, que foi autuada sob o processo n.º 3344-02/400042.0, da qual se extrai o seguinte teor:

“I. SITUAÇÃO

1º // A C...... — S......, S.A. (doravante denominada por «Reclamante») é uma sociedade anónima de direito português, cuja actividade principal consiste na exploração de centros comerciais e hipermercados.

2º // Até ao exercício de 2000, inclusive, a Reclamante foi tributada, em sede de IRC, pelo regime do lucro consolidado, nos termos previstos no artigo 59º do Código deste imposto, com a redacção que vigorou até 31 de Dezembro de 2000, sendo a entidade dominante do Grupo de empresas incluídas no perímetro do consolidado.

3º // Dando cumprimento ao disposto no artigo 96º do Código do IRC, também com a redacção que vigorou até 31 de Dezembro de 2000, a Reclamante apresentou a declaração de rendimentos modelo 22 do consolidado fiscal e o respectivo Anexo A (Derrama e Regiões Autónomas), relativos ao exercício de 1999, no dia 31 de Maio de 2000, dos quais se junta cópia sob a designação de Documento 1.

4º // Nesse mesmo dia, e apesar de na declaração de rendimentos entregue ter sido apurado um valor de IRC a recuperar, a Reclamante procedeu ao pagamento por autoliquidação do valor de Esc. 531.504 (quinhentos e trinta e um mil, quinhentos e quatro Escudos), conforme se pode verificar pela cópia da guia de pagamento que se anexa sob a designação de Documento 2.

5º // Tendo verificado, posteriormente, uma incorrecção no preenchimento do campo «360 — Retenções na fonte» do quadro 10 da declaração referida no parágrafo 3º supra, da qual resultava prejuízo para o Estado, a Reclamante procedeu à entrega de uma declaração de substituição, cuja cópia se junta sob a designação de Documento 3.

6º // Na citada declaração de rendimentos modelo 22 de substituição foi então apurado um valor de IRC a recuperar de Esc. 133.067.831 (cento e trinta e três milhões, sessenta e sete mil, oitocentos e trinta e um Escudos).

7º // Após a entrega da declaração de rendimentos de substituição, a Reclamante foi contactada por uma técnica dos Serviços do IRC, que solicitou o envio de um novo Anexo A, alegando que a derrama apurada pela Reclamante nesse Anexo inicialmente entregue estava incorrecta.

8º // No Anexo A inicialmente entregue, a Reclamante havia apurado uma derrama no valor de Esc. 531.504, resultante da aplicação da taxa média da derrama (9,93%), calculada de acordo com a distribuição da massa salarial pelos Municípios nos quais a reclamante possui estabelecimentos comerciais, ao valor inscrito no campo I do quadro 6 do Anexo A, transposto do campo «351 - Colecta» do quadro 10 da declaração de rendimentos modelo 22 (Esc. 5.352.504).

9º // De acordo com a técnica dos Serviços do IRC, o valor a inscrever no referido campo 1 do quadro 6 seria de Esc. 24.931.923, correspondente à soma dos valores inscritos nos campos «351 - Colecta» (Esc. 5.352.504) e «363 - IRC de exercícios anteriores» (Esc. 19.579.419). ambos do quadro 10 da declaração de rendimentos modelo 22.

10º // A técnica dos Serviços do IRC referiu ainda que, apesar da reclamante não concordar com a fórmula de preenchimento do campo 1 do quadro 6 do Anexo A, teria de proceder nesse sentido e, se assim o entendesse, apresentar posteriormente reclamação graciosa.

11º // Conforme então solicitado pela técnica dos Serviços do IRC, no dia 17 de Outubro de 2000, a Reclamante procedeu ao envio de um novo Anexo A (cuja cópia se junta sob a designação de Documento 4), no qual foi apurado um valor de derrama de Esc. 2.475.740 (Esc. 24.931.923 x 9,93%)

12º // Processada a declaração de rendimentos modelo 22 de substituição, bem como o Anexo A entretanto enviado, a Reclamante foi reembolsada do valor de Esc. 131.123.594, conforme se pode verificar pela cópia da nota demonstrativa da liquidação nº .......690, referente ao IRC de 1999, que se junta sob a designação de Documento 5.

13º // Não obstante o exposto, tendo analisado posteriormente a informação constante quer da declaração de rendimentos entregue, quer da nota demonstrativa da liquidação, a Reclamante verificou que o valor do IRC reembolsado era inferior em Esc. 14.647.505 (catorze milhões, seiscentos e quarenta e sete mil, quinhentos e cinco escudos) ao valor a que efectivamente tinha e tem direito.

14º // A diferença de Esc. 14.647.505 resulta, por um lado, de incorrecções em alguns dos valores considerados na declaração de rendimentos, que se traduziram no apuramento de um montante de IRC a recuperar inferior em Esc. 14.116.001 ao valor correcto é, por outro do facto, de a reclamante ter procedido a um pagamento inicial, por autoliquidação do valor de Esc. 531.504, a título de derrama, conforme referido no artigo 3º supra.

15º // As incorrecções que geraram a diferença no valor de Esc. 14.116.001 verificaram-se nos campos «363 - lRC de exercícios anteriores», «364 – Derrama» e «366 - Juros compensatórios» do quadro 10 da declaração de rendimentos.

16º // No Quadro 1 infra apresentam-se os valores que foram declarados na Declaração de rendimentos modelo 22 de substituição referente ao exercício de 1999 («Valores declarados») e os valores que a reclamante entende serem os correctos («Valores correctos»), estando estes últimos na base da fundamentação da presente reclamação.

19º // Face ao exposto, a Reclamante vem, ao abrigo do artigo 128º do Código do IRC e do número 1 do artigo 131º do CPPT, deduzir reclamação graciosa, nos termos e fundamentos que seguidamente passa a expor.

II. FUNDAMENTAÇÃO

20º // Conforme referido nos parágrafos anteriores, a diferença de Esc. 14.647.505 resulta dos seguintes factos:

• incorrecções na declaração de alguns valores, que se traduziram no apuramento de um montante de IRC a recuperar inferior em Esc. 14.116.001 ao valor correcto; e,

• pagamento, por autoliquidação, do valor de Esc. 531.504, a título de derrama.

21º // Conforme se pode verificar no Quadro II apresentado no artigo 17º anterior, os valores em causa respeitam a duas situações distintas : (A) por um lado, à penalidade relativa ao crédito fiscal por investimento dos exercícios de 1997 e de 1998; (B) e, por outro, à correcção da matéria colectável consolidada referente ao exercício de 1998.

22º // Seguidamente serão expostos os factos subjacentes aos valores considerados pela Reclamante, bem como aos valores que se pretendem ver corrigidos pela presente Reclamação, pela ordem infra indicada:

A) Crédito fiscal por investimento;

B) Matéria colectável consolidada relativa ao exercício de 1998;

A) CRÉDITO FISCAL POR INVESTIMENTO

23º // Nos termos do número 1 do artigo 1º do Decreto-Lei n.º 121/95, de 31 de Maio, diploma legal que estabelecia as condições de acesso ao crédito fiscal ao investimento, o qual vigorou até ao exercício de 1998, os sujeitos passivos de IRC poderiam deduzir ao montante da colecta apurada, e até à concorrência de 15% da mesma, uma importância correspondente a 5% do investimento adicional relevante.

24º // Para a efectivação de tal dedução era necessário, entre outros, que os bens objecto de investimento se mantivessem na empresa durante um período mínimo de três anos.

25º // No caso de incumprimento da condição supra referida, o número 1 do artigo 8º do diploma em apreço previa a aplicação de uma penalidade, segundo a qual, no exercício em que o sujeito passivo procedesse à alienação dos bens objecto do investimento, seria adicionado ao respectivo IRC «(...) o IRC que deixou de ser liquidado por virtude do crédito fiscal por investimento, acrescido dos juros compensatórios correspondentes».

26º // Em virtude de, no exercício de 1999, a Reclamante ter procedido à alienação de bens que gozaram de crédito fiscal por investimento nos exercícios de 1997 e de 1998, foi necessário proceder ao cálculo da penalidade acima descrita.

27º // Neste sentido, no preenchimento da declaração de rendimentos de IRC do exercício de 1999, a Reclamante considerou o IRC que deixou de ser liquidado nos exercícios de 1997 e de 1998, em virtude da aplicação do crédito fiscal por investimento, bem como os respectivos juros compensatórios, atentos os valores de aquisição dos bens alienados:

A.1) IRC de exercícios anteriores

28º // Nos exercícios de 1997 e de 1998, o valor deduzido à colecta, a título de Benefício fiscal/Crédito fiscal por investimento, ascendeu a Esc. 55.137.885 e a Esc. 28.508.605, respectivamente, conforme se pode verificar pela cópia das declarações de rendimentos modelo 22 de IRC de 1997 e de 1998, que se juntam em anexo sob a designação de Documento 6 e 7.

29º // Neste sentido importa frisar que nos exercícios de 1997 e de 1998, deixou de ser liquidado imposto no montante de Esc.55.137.885 e Esc. 28.508.605. respectivamente, atenta a dedução à colecta resultante do crédito fiscal ao investimento.

30º // Aqueles valores correspondem a 5% do valor do investimento relevante adicional efectuado nos exercícios de 1997 e 1998, respectivamente, conforme estipulado no número 1 do artigo 1º do Decreto-Lei n.º 121/95.

31º // Neste sentido, e relativamente aos bens que gozaram de crédito fiscal por investimento que foram alienados no exercício de 1999, o valor do IRC que deixou de ser liquidado ascendeu a Esc. 1.341.511, no exercício de 1997, e a Esc. 136.962, no exercício de 1998, totalizando Esc. 1.478.472, conforme pode ser verificar no Quadro IV infra:

A.2) Derrama

33º // Apesar de no campo «363 - IRC de exercícios anteriores» do quadro 10 da declaração modelo 22 ter sido incluído o valor de Esc. 1.478.472, que de acordo com as instruções de preenchimento do Anexo A deve servir de base ao apuramento da Derrama, a ora Reclamante não procedeu inicialmente nesse sentido.

34º // Este procedimento deveu-se ao facto de a Reclamante entender que o valor da derrama apurada nos exercícios de 1997 e 1998 não foi, em absoluto, objecto de qualquer redução pelo facto de se ter beneficiado do crédito fiscal por investimento.

35º // Com efeito, e conforme se pode constatar pelo Quadro V infra, na eventualidade de, nos exercícios de 1997 e 1998, não ter sido considerado o valor dos bens alienados no exercício de 1999 no apuramento do Benefícios Fiscal/Crédito fiscal por investimento, o valor da derrama seria exactamente o mesmo, uma vez que o valor da colecta não foi objecto de qualquer alteração.

37º // Contudo, tendo a técnica dos Serviços do IRC solicitado a entrega de um novo Anexo A, com um novo cálculo da derrama, o valor de Esc. 1.478.472 foi incluído na base tributável da mesma, muito embora a Reclamante discorde liminarmente deste procedimento.

38º // Face ao exposto, entende a Reclamante ter procedido à liquidação da derrama em excesso, no valor de Esc. 146.812 (1.478.472 x 9,93%).

A.3) Juros compensatórios

39º // Os juros compensatórios associados à penalidade em causa, que ascenderam a Esc. 143.738, foram incluídos no campo 363 do quadro 10 da declaração de rendimentos modelo 22 de IRC no exercício de 1999 (vide a este respeito Quadro 11 no artigo 15º supra).

B) MATÉRIA COLECTÁVEL CONSOLIDADA

40º // Nos termos do artigo 59º-A do Código do IRC, vigente à data de 31 de Dezembro de 1999, se em determinado exercício a matéria colectável calculada numa base consolidada fosse inferior a 65% da soma das matérias colectáveis que seriam determinadas caso as sociedades abrangidas pela consolidação fossem tributadas autonomamente e essa diferença resultasse da compensação de prejuízos verificados em algumas das sociedades nos exercícios abrangidos pela aplicação do regime, a matéria colectável consolidada corresponderia a 65% daquela soma.

41º // Neste sentido, e tal como vem esclarecer a Circular 15/94, o limite mínimo da matéria colectável consolidada deverá corresponder a 65% da soma das matérias colectáveis determinadas nas declarações modelo 22 de cada uma das sociedades do grupo, mas apenas nos casos em que a redução da matéria colectável consolidada tenha sido provocada pela compensação de prejuízos e não pela eliminação de resultados internos.

42º // Contudo, no exercício de 1998, a ora reclamante não respeitou a regra estabelecida no referido artigo 59º-A, tendo, por lapso, considerado como matéria colectável um valor inferior ao devido.

43º // Com efeito, na declaração de rendimentos modelo 22 referente ao exercício de 1998 a matéria colectável apurada e tributada ascendeu a Esc. 611.802.518, quando a matéria colectável consolidada mínima seria, nos termos do disposto no supra citado artigo, de Esc. 629.903.465, conforme se pode verificar pelo mapa de apuramento da matéria colectável consolidada que se junta em anexo sob a designação de Documento 8.

B.1) 1RC de exercícios anteriores

44º // Tendo a ora Reclamante constatado no exercício de 1998 o não cumprimento da regra prevista no artigo 59º-A do Código do IRC, na declaração de rendimentos modelo 22 do exercício de 1999 procedeu à respectiva correcção.

45º // Contudo, ao invés de considerar o IRC que deixou de ser liquidado no exercício de 1998, ou seja Esc. 6.154.322 [(Esc. 629.903.465 - Esc. 611.802.518) x 34%], a ora Reclamante considerou o valor de Esc. 18.100.947.

46º // Assim, no campo «363 - IRC de exercícios anteriores» do quadro 10 da declaração modelo 22 do exercício de 1999 foi incluído um valor excessivo de Esc. 11.946.625 (Esc. 18.100.947 - Esc. 6.154.322) (vide a este respeito Quadro II no artigo 15º supra).

B.2) Derrama

47º // Face ao sucedido e tendo sido considerado um valor de matéria colectável superior ao devido, foi consequentemente liquidado um valor de derrama excessivo em Esc. 1.186.300 (Esc. 11.946.625 x 9,93%).

B.3) Juros compensatórios

48º // De igual modo, o valor dos juros compensatórios foi excessivo em Esc. 836.264 (Esc. 11.946.625 x 7%).

III. CONCLUSÕES

49º // Em face do que ficou anteriormente demonstrado, a ora reclamante entende ter direito a ser reembolsada do valor de Esc. 14.647.505, que corresponde à diferença, a favor do sujeito passivo, entre o valor do IRC reembolsado e o valor do IRC a que efectivamente tem direito, resultante dos factos que se resumem no Quadro VI infra.

Termos em que se reclama a V. Exa que se digne devolver à reclamante o valor de Esc. 14.647.505, referente à parte de IRC de exercícios anteriores, de derrama e juros compensatórios liquidados em excesso no exercício de 1999.”

(requerimento, constante de fls. 20 a 35, do doc. n.º .......263, do SITAF);

12. Em 05.02.2003, foi emitida, em nome da Impugnante, para efeitos de inspeção, a ordem de serviço n.º 03/1/31, a realizar às contas consolidadas do exercício do ano de 1999 (ponto 2.1., do RIT);

13. Em 30.04.2003, o Diretor de Serviços, da Direção de Serviços de Prevenção e Inspeção Tributária, proferiu despacho de concordância com o RIT, do qual se extrai o seguinte teor:

14. Em 16.09.2003, tendo em consideração as correções efetuadas à matéria coletável, mencionadas no número anterior, foi emitida, em nome da Impugnante, a liquidação adicional de IRC n.º .......055, relativa ao exercício do ano de 1999, nos seguintes termos:

15. Em 02.02.2004, a Impugnante apresentou reclamação graciosa, que foi autuada sob o processo n.º 3344-04/4000226, sobre o ato de liquidação mencionado no número anterior, emitido na sequência do procedimento de inspeção tributária, mencionada no número 13., na parte a que se refere às correções aritméticas realizadas sobre a desvalorização excecional do ativo imobilizado corpóreo e à desconsideração da dedução indevida de retenções na fonte efetuadas por terceiros (requerimento, constante de fls. 72 a 84, do doc. n.º .......263, do SITAF);

16. Em 20.03.2006, o Diretor de Finanças Adjunto proferiu despacho de indeferimento da reclamação graciosa mencionada no número anterior (fls. 6, do doc. n.º .......995, do SITAF);

17. Em 17.04.2006, a Impugnante apresentou impugnação judicial sobre a decisão mencionada no número anterior, que foi autuada sob o processo n.º 1001/06.0BELRS, que correu termos no Tribunal Tributário de Lisboa (fls. 7, do doc. n.º .......995, do SITAF);

18. Em 07.03.2008, o Diretor de Finanças Adjunto, da Direção de Finanças de Lisboa, proferiu despacho de indeferimento da reclamação graciosa n.º 3344-02/400042.0, mencionada no número 11., em concordância com o projeto de decisão e com a informação elaborada pelo serviço, da qual se extrai o seguinte teor:

“(…) 5. Antes de analisar os fundamentos apresentados pela Reclamante com vista a justificar o pedido de reembolso, podemos ver, antes disso, o relatório de inspecção/datado de 2003/04/28, inerente ao mesmo exercício. Tal relatório informa que foram efectuadas as seguintes correcções técnicas,

a) Ao nível do lucro tributável consolidado: - reintegrações não aceites como custos; - provisões não dedutíveis; -e desvalorizações do imobilizado;

b) Ao nível do cálculo do imposto: - retenções na fonte (14 814 779$00); e juros compensatórios (1 675 812$00).

Os fundamentos de tais correcções assentaram no seguinte:

1º) Retenções na fonte

«O Grupo deduziu no campo 359 do quadro 10 quer da 1ª declaração do exercício, quer da declaração de substituição de consolidação mod. 22 de IRC do exercício de 1999 (entregue em 11/08/2000 e liquidada em 07/10/2000), o montante de 507 106,11 € (101 665 648$00).

No entanto, constata-se que foram indevidamente deduzidas retenções na fonte, na importância de 73 895 € (14 814 779$00), respeitantes à sociedade dominante C....... (Portugal)- Soc. De Expl. De C.C......., S.A., pelo facto de não terem sido apresentados quer os documentos emitidos por terceiros, comprovativos das retenções na fonte efectuadas por terceiros à sociedade em questão, quer as declarações a que se refere o artigo 103º do CIRC (actual artº 120º), conjugado com o artigo 114º do CIRS (actual artº 119º).

Deste modo, conclui-se que o s.p. apurou imposto inferior ao devido, no montante de 73 895,80 € (14 814 779$00), situação que contraria o disposto na alínea f) do nº 2 do artigo 71º do CIRC (actual artº 83º).

2º) Juros Compensatórios

Na sequência da análise da declaração de consolidação mod. 22 de IRC do exercício de 1999 do C....... Portugal, constatou-se haver lugar ao cálculo de juros compensatórios a favor do Estado, no total 358.91 € (1 675 812$00), resultante das seguintes situações:

A) Em observância com o estipulado no nº 1 do artigo 8º do DL 121/95, de 31.5, e na sequência da alienação de elementos do imobilizado corpóreo efectuada em 1999 pela Sociedade dominante, os quais em 1997 tinham beneficiado do crédito fiscal por investimento (sublinhado nosso), instituído no referido diploma legal, foram adicionados ao IRC inerente ao lucro consolidado declarado no exercício de 1999 pelo Grupo, juros compensatórios de 669,14 € (134 151$00), correspondentes ao imposto que deixou de ser liquidado em 1997, por via da obtenção do benefício em causa.

Contudo, verificou-se que o montante correcto dos juros compensatórios devidos ascende a 1 338,28 € (268 302$00), em vez de 669,14 € (134 151$00), pelo que, nos termos do disposto no nº 1 do artigo 8º do DL 121/95, de 31.5, se procedeu à correcção a favor do Estado do montante de juros compensatórios em falta ou seja 669,14 € (134 151$00).

B) Do controlo efectuado ao valor do IRC pago por conta no exercicio de 1999, constatou-se que a Sociedade dominante do Grupo C....... Portugal, efectuou nos prazos estabelecidos na alínea a) do n.º1 do artº 82º do CIRC, três pagamentos por conta, no valor de 17 806 421$00, totalizando assim a importância de 53 419 263$00 constante da declaração de substituição de consolidação mod. 22 de IRC em 11/08/00 e liquidada em 7/10/00, importância esta que foi considerada para efeitos de apuramento da quantia final a reembolsar à Sociedade dominante por via da aplicação do regime de tributação pelo lucro consolidado do Grupo.

Neste contexto, é de mencionar que a sociedade dominante foi reembolsada em 08/11/2000, pelo valor de 131 123 594$00 (654 041,73€), o qual incluiu o valor de 53 419 263600, relativo a pagamentos por conta.

É ainda de sublinhar o facto de relativamente ao exercício de 1999 ter sido entregue em 11/8/2000, uma declaração de substituição de consolidação mod. 22 de IRC a rectificar em exclusivo o valor dos pagamentos por conta inscritos na 1ª declaração do exercício, de 534 193 263$00 para 53 419 263$00. No entanto, o valor excessivo de pagamentos por conta, indicado na 1ª declaração do exercício do grupo não originou qualquer prejuízo para o Estado, dado a sociedade dominante só ter sido reembolsada pelos valores correctos constantes da declaração de substituição.

O valor de cada pagamento por conta deveria ter ascendido a 29.323 130$00 em vez de 17 806 421$00, facto que se repercutiu na falta parcial de pagamentos por conta na importância de 34 550 127$00 (3x11 516 709$00).

E o diferencial de 34 550 127$00 é motivado pelo facto de o s.p. ter considerado para o cálculo dos pagamentos por conta a efectuar no ano de 1999, as deduções à colecta do exercício de 1998, inerentes a contribuição autárquica e a benefícios fiscais, quando legalmente só se encontra prevista a dedução relativa a retenções na fonte efectuadas por terceiros.

Face ao exposto, procedeu-se ao cálculo dos juros compensatórios que são devidos nos termos do nº 5 do artigo 82º do C1RC (actual 96º), cujo total ascende a 7 689,77 € (1 541 661$00).».

5. A fls. 8 e ss, a R. expõe os factos subjacentes aos valores por si considerados, bem como os valores que pretende ver corrigidos pela presente Reclamação a dois títulos: a) Crédito fiscal por investimento; e b) Matéria colectável consolidada relativa ao exercício de 1998.

Relativamente a matérias de CFI (crédito fiscal por investimento), temos que a R. não faz grandes considerações sobre o enquadramento fiscal do beneficio, embora faça alusão ao DL nº 121/95, de 31 Maio.

Tal beneficio fiscal, regulamentado, antes, pela via do DL nº 121/95, teve um significativo aprofundamento das regras e condições da sua aplicação no decurso do exercício de 1997 pela via do DL n.º 292/97, de 22 de Outubro, o qual veio a estabelecer um conjunto de premissas para obtenção do dito beneficio, nomeadamente no que respeita ao âmbito da dedução, tipo de despesas elegíveis, condições para poder beneficiar da dedução, e as obrigações acessórias e contabilísticas a ter em conta.

A saber:

Artigo 1º:

- podem deduzir ao montante apurado, nos termos da alínea a) do nº 1 do artº 71º do CIRC, e até à sua concorrência, o valor correspondente às despesas com investigação desenvolvimento, na parte que não tenha sido objecto de comparticipação financeira o Estado a fundo perdido, realizadas no período de tributação que se inicie em 1997, numa dupla percentagem; a) taxa de base: 8% das despesas realizadas nesse período; b) taxa incremental: 30% do acréscimo das despesas realizadas naquele período em relação à média aritmética simples dos dois exercícios anteriores, até ao limite de 50 000 contos;

Artigo 2º:

- Consideram-se despesas de investigação as realizadas pelo s.p. de IRC com vista à aquisição de novos conhecimentos científicos ou técnicos, desde que se refiram a actividades realizadas em território português; e despesas de desenvolvimento, as realizadas pelo s.p. de IRC através da exploração de resultados de trabalhos de investigação ou de outros conhecimentos científicos ou técnicos, com vista à descoberta ou melhoria substancial de matérias-primas, produtos, serviços ou processos de fabrico, desde que se refiram a actividades realizadas no território português.

Consideram-se dedutíveis, designadamente, as seguintes categorias de despesas, desde que se refiram a actividades de investigação e desenvolvimento realizadas no território português:

a) Aquisições de imobilizado, à excepção de edifícios, desde que criados adquiridos em estado novo e directamente afectos à realização de actividades I&D;

b) Despesas com pessoal directamente envolvido em tarefas de I&D;

c) Despesas com a participação de dirigentes e quadros na gestão de instituições de I&D;

d) Despesas de funcionamento, até ao máximo de 55% das despesas com o pessoal directamente envolvido em tarefas de I&D escrituradas a título de remunerações, ordenados ou salários, respeitantes ao exercício;

e) Despesas relativas à contratação de actividades de I&D junto de entidades públicas ou beneficiárias do estatuto de utilidade pública ou de entidades cuja idoneidade em matéria de I&D seja reconhecida por despacho conjunto dos Ministros da Economia e da Ciência e Tecnologia;

f) Participação no capital de instituições de I&D e contributos para fundos destinados a financiar a I&D;

g) Custos com manutenção de patentes;

h) Despesas com a aquisição de patentes que sejam predominantemente destinadas à realização de actividades de I&D;

i) Despesas com auditorias à I&D;

Artigo 3º;

Apenas poderão beneficiar da dedução a que se refere o artigo 1º os s.p. de IRC que preencham cumulativamente as seguintes condições:

a) O seu lucro tributável não seja determinado por métodos indiciários;

b) Não sejam devedores ao Estado e à Segurança Social de quaisquer impostos ou contribuições, ou tenham o seu pagamento devidamente assegurado.

Artigo 4º:

A dedução a que se refere o artigo 1º será justificada por declaração, a anexar à declaração periódica de rendimentos, identificando as despesas objecto de dedução, o cálculo do acréscimo das despesas em relação à média dos dois exercícios anteriores e outros elementos considerados pertinentes.

A declaração deverá ser acompanhada de uma outra, comprovativa de que as actividades exercidas ou a exercer correspondem efectivamente a acções de I&D.

Artigo 5º:

A contabilidade dos s.p. de IRC beneficiários do regime dará expressão ao imposto que deixe de ser pago em resultado da dedução a que se refere o artigo 1º mediante menção do valor correspondente ao anexo ao balanço e à demonstração de resultados relativa ao exercício em que se efectua a dedução.

Artigo 6º:

A dedução a que se refere o artigo 1º não é acumulável, relativamente ao meio investimento, com benefícios fiscais da mesma natureza previstos noutros diplomas legais.

Que informa a Reclamante, em todo o processo, sobre estes aspectos relevantes?

Vejamos.

7. A fundamentação da R. sobre o Crédito fiscal ao investimento desdobra-se, como dissemos, nos seguintes 3 itens: - IRC de exercícios anteriores, Derrama e Juros compensatórios.

Seguindo a mesma ordem,

23º: «Nos termos do nº 1 do artigo 1º do DL 121/95, de 31.5, diploma legal que estabelecia as condições de acesso ao crédito fiscal ao investimento, o qual vigorou até ao exercício de 1998, os s.p. de IRC poderiam deduzir ao montante da colecta apurada, e até à concorrência de 15% da mesma, uma importância correspondente a 5% do investimento adicional relevante».

(Independentemente do que consta no referido DL 121/95, de 31.5, afigura-se pertinente lembrar, por um lado, que o processo em análise se reporta ao ano de 1999; e que o DL n.º 292/97, de 22 Out., supra-citado, por outro, relativamente à sua aplicação no tempo, se refere no preâmbulo e artigo 1º deste, que:

- «a Lei n.º 52-C/96, que aprovou o Orçamento da Estado para 1997, autorizou o Governo a introduzir um CFI em I&D, de que poderão vir a beneficiar os s.p. de IRC que exerçam a título principal uma actividade de natureza comercial, industrial ou agrícola, e que se traduzirá numa dedução à colecta daquele imposto.»

A) - Relativamente a juros compensatórios:

Na reclamação vem dito que «os juros compensatórios associados à penalidade em causa, e que ascenderam a 143 738$00, foram incluídos no campo 363 do quadro 10 da mod. 22 de 1999 (39º).

No relatório de inspecção, de 28 ABRIL 2003, vem mencionado que:

- «na sequência da alienação de elementos do imobilizado corpóreo efectuada em 1999 pela Sociedade dominante C......., os quais em 1997 tinham beneficiado do CFI, instituído no referido diploma legal, foram adicionados ao IRC inerente ao lucro consolidado declarado no exercício de I999 pelo grupo, juros compensatórios de 134 151$00 correspondentes ao imposto que deixou de ser liquidado em 1997, por via da obtenção do benefício em causa. Contudo, verificou-se que o montante correcto dos juros compensatórios devidos ascende a 1 328,28 euros (268 302$00), em vez de 134 151$00, pelo que ... se procedeu à correcção a favor do Estado do montante de juros compensatórios em falta, ou seja 669,14 euros (134 151$00).

Não parece haver razões para duvidar da justeza destes valores.

B) - Quanto ao IRC de exercícios anteriores, vem mencionado pela reclamante que, nos exercícios de 1997 e 1998, o valor deduzido à colecta, a título de benefício fiscal/CFI, ascendeu a 55 137 885$00 (1997) e 28 508 605$00 (1998), cfr. mod. 22 (28º); pelo que deixou de ser liquidado imposto de tais montantes, atenta a dedução à colecta (29º); sendo que aqueles valores correspondem a 5% do valor do investimento relevante adicional efectuado nos exercícios de 1997 e 1998, respectivamente (30º); donde o valor do IRC que deixou de ser liquidado ascendeu a 1 341 511$00 (1997) e 1 478 472$00 em 1998 (31º).

Todavia, a Reclamante, não informa e não procede à descrição dos bens do activo imobilizado objecto de investimento relevante, nem aos valores de aquisição dos mesmos, conforme previsto no Diploma a que fez referência (anexos I e II), o que de todo torna desde logo aferir da matéria de facto subjacente à questão.

C) - Relativamente a Derrama

Trata-se de um imposto acessório, na medida em que segue o imposto principal que lhe serve de base; daí, obedecer ao mesmo regime que o imposto principal, neste caso o IRC, conduzindo às mesmas conclusões.

Corrigido o IRC, nos termos em que a inspecção tributária o fez, afigura-se lógica e natural a correcção da correspondente derrama.

8 Em Conclusão:

Por tudo o exposto, afigura-se que é de INDEFERIR a pretensão da Reclamante, na parte em que pretende que lhe seja devolvida a quantia de 14 647 505$00 (escudos), relativamente ao IRC de exercícios anteriores, derrama e juros compensatórios liquidados no exercício de 1999, conforme pretendido na parte final da petição.”

(fls. 38 a 48, do doc. n.º .......263, do SITAF);

19. Em 17.04.2008, a Impugnante apresentou impugnação judicial sobre a decisão mencionada no número anterior, a partir da qual foram autuados os presentes autos (carimbo aposto na petição inicial, correspondente à entrada n.º 68034, constante de fls. 2, do doc. n.º 004776259, do SITAF).

20. Em 24.04.2018, foi proferida sentença nos autos de processo n.º 1001/06.0BELRS, mencionados no número 17., da qual se extrai o seguinte teor:

“Em face do exposto, e nos termos das disposições legais supra mencionadas, julgo parcialmente procedente a presente, nos seguintes termos:

a) anulação parcial da liquidação adicional de IRC nº 2003 .......055, relativa ao exercício de 1999, no que respeita à correcção ao nível do cálculo do imposto, no valor de € 73.895,80, a título de retenções na fonte, anulando-se, nesta parte, a decisão de indeferimento da reclamação graciosa;

b) e improcedente quanto à correcção dos custos associados ao abate de imobilizado corpóreo, por força da autoridade do caso julgado, da decisão proferida em 31/10/2016, na acção administrativa especial n.º 2297/06.0BELSB; c) devendo ser restituído à impugnante a quantia paga relativa à correcção ao nível do cálculo do imposto, acrescida de juros indemnizatórios.”

(sentença, constante de fls. 3 a 19, do doc. n.º .......995, do SITAF);

21. Em 06.12.2022, o Tribunal Central Administrativo Sul proferiu acórdão, que conheceu em recurso a decisão mencionada no número anterior, e decidiu negar provimento ao recurso interposto pela AT e confirmar a decisão recorrida (acórdão, constante de fls. 20 a 35, do doc. n.º .......995, do SITAF);”

B. No exercício do ano de 1998, a Impugnante, por erro de aplicação das normas relativas à determinação da matéria tributável consolidada do grupo de sociedades, deixou de liquidar IRC no montante de 6.154.322$00 – art.º 118.º, da petição inicial.”

Foram ainda inquiridas as testemunhas G......., que desempenhou as funções de responsável da área fiscal, entre os anos de 2004 e 2008, e A......., que desempenhou funções de responsável da contabilidade, entre 1998 e 2008, ambos ao serviço da Impugnante (ainda C.......), que não revelaram o conhecimento direto de quaisquer factos relevantes para a decisão.

A testemunha G....... declarou que ainda não trabalhava para a Impugnante à data dos factos e limitou-se, no seu depoimento, a mencionar factos cujo conhecimento adveio da consulta de documentos.

Já a testemunha A....... limitou-se a realizar um relato sobre o contexto e o teor das declarações modelo 22 apresentadas pela Impugnante, não tendo revelado conhecimento direto de factos relevantes para a decisão da causa que não resultassem da prova documental.

Sobre o facto mencionado na alínea A., foi considerado não provado porque não resulta dos autos que o montante de 531.504$00 autoliquidado e pago, na sequência da apresentação da declaração modelo 22, de 31.05.2000, da qual resultou um montante de imposto a recuperar de 613.209.845$00, tenha sido compensado, através da emissão de uma nota para acerto de contas, com o respetivo estorno, sobre a liquidação n.º .......690.

Sobre o facto mencionado na alínea B., foi considerado não provado porque a Impugnante não apresentou qualquer meio de prova que permitisse determinar que a matéria coletável consolidada era de 6.154.322$00 e não de 18.100.947$00 – designadamente, as declarações modelo 22 apresentadas por cada uma das sociedades do grupo.

Ainda que a Impugnante não tenha concretizado na petição inicial a composição da matéria coletável consolidada, juntou aos autos, a fls. 23, do doc. n.º ........896, do SITAF, para a prova do alegado no art.º 115, da petição inicial, um documento denominado “Apuramento da Matéria Colectável Consolidada” cuja autoria, autenticidade ou fidedignidade é desconhecida, sendo o mesmo manifestamente insuficiente para extrair os efeitos pretendidos.”

Ab initio, e em termos de delimitação da lide cumpre, desde logo, relevar que só a Impugnante interpôs recurso jurisdicional quanto à parte em que, naturalmente, decaiu.


Apreciando.

Comecemos, então, por aquilatar do erro de julgamento da matéria de facto.

Alega a Recorrente que a sentença recorrida padece de erro no julgamento da matéria de facto por (i) omissão de factualidade provada relevante para a decisão de mérito, e (ii) por errada consideração da matéria de facto como não provada.

A Recorrente defende nas suas alegações e conclusões de recurso que alegou matéria de facto que deveria ter sido dada como provada, em virtude da prova testemunhal produzida - mas que, indevidamente, foi omitida no acervo factual assente e, ainda, que, foi indevidamente dado por não provado que “B. No exercício do ano de 1998, a Impugnante, por erro de aplicação das normas relativas à determinação da matéria tributável consolidada do grupo de sociedades, deixou de liquidar IRC no montante de 6.154.322$00.”

Considera a Recorrente, que, do depoimento das testemunhas, conjugado com o doc.14 junto com a p.i. - mapa de apuramento da matéria coletável consolidada -, não impugnado pela AT, devem ser considerados provados os seguintes factos, igualmente alegados na p.i. e relevantes para a decisão de mérito, que por isso devem ser aditados à factualidade assente/provada, inclusivamente por não terem sequer sido contraditados pela FP, pelo que devem igualmente ser dados por assentes por acordo:

- No exercício de 1998, a Impugnante não respeitou a regra estabelecida no referido artigo 59º A, tendo, por lapso, considerado como matéria colectável um valor inferior ao devido.

- Com efeito, na declaração de rendimentos modelo 22 referente ao exercício de 1998, a matéria colectável apurada e tributada ascendeu a Esc. 611.802.518, quando a matéria colectável consolidada mínima seria, nos termos do artigo 59º-A do CIRC, de Esc. 629.903.465, conforme se pode verificar pelo mapa de apuramento da matéria colectável consolidada que se juntou à PI como doc. 14.

- Tendo a Impugnante constatado que no exercício de 1998 não foi cumprida a regra prevista no artigo 59º-A do CIRC, procedeu à respectiva correcção na declaração de rendimentos modelo 22 do exercício de 1999, aqui em questão.

- Contudo, ao invés de considerar o IRC que deixou de ser liquidado no exercício de 1998, ou seja Esc. 6.154.322 [(Esc. 629.903.465 - Esc. 611.802.518) 34%], a Impugnante considerou o valor de Esc. 18.100.947.

- Assim, no campo “363 – IRC de exercícios anteriores” do quadro 10 da declaração modelo 22 do exercício de 1999 foi incluído um valor excessivo de imposto (IRC) de Esc. 11.946.625 (Esc. 18.100.947 - Esc. 6.154.322) (vide a este respeito Quadro II no artigo 15º supra).

- Tendo sido considerado um valor de matéria colectável superior ao devido, foi consequentemente liquidado um valor de derrama excessivo em Esc. 1.186.300 (Esc. 11.946.625 9,93%).

- Também consequentemente, o valor dos juros compensatórios foi excessivo em Esc. 836.264 (Esc. 11.946.625 7%).

Mais refere, que, deve ser dado por provado que “No exercício de 1998, a Impugnante, por erro de aplicação das normas relativas à determinação da matéria tributável consolidada do grupo de sociedades, deixou de liquidar IRC no montante de 6.154.322$00”.

Vejamos.

Para o efeito importa, desde já, convocar o teor do artigo 640º do CPC, aplicável ex vi artigo 281º do CPPT.

Preceitua o aludido normativo que:

“1 - Quando seja impugnada a decisão sobre a matéria de facto, deve o recorrente obrigatoriamente especificar, sob pena de rejeição:
a) Os concretos pontos de facto que considera incorretamente julgados;
b) Os concretos meios probatórios, constantes do processo ou de registo ou gravação nele realizada, que impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados diversa da recorrida;
c) A decisão que, no seu entender, deve ser proferida sobre as questões de facto impugnadas.
2 - No caso previsto na alínea b) do número anterior, observa-se o seguinte:
a) Quando os meios probatórios invocados como fundamento do erro na apreciação das provas tenham sido gravados, incumbe ao recorrente, sob pena de imediata rejeição do recurso na respetiva parte, indicar com exatidão as passagens da gravação em que se funda o seu recurso, sem prejuízo de poder proceder à transcrição dos excertos que considere relevantes;
b) Independentemente dos poderes de investigação oficiosa do tribunal, incumbe ao recorrido designar os meios de prova que infirmem as conclusões do recorrente e, se os depoimentos tiverem sido gravados, indicar com exatidão as passagens da gravação em que se funda e proceder, querendo, à transcrição dos excertos que considere importantes.
3 - O disposto nos n.os 1 e 2 é aplicável ao caso de o recorrido pretender alargar o âmbito do recurso, nos termos do n.º 2 do artigo 636.º.”

Com efeito, no que diz respeito à disciplina da impugnação da decisão de primeira Instância relativa à matéria de facto, a lei processual civil impõe ao Recorrente um ónus rigoroso, cujo incumprimento implica a imediata rejeição do recurso, quanto ao fundamento em causa. Tem, por isso, de especificar, obrigatoriamente, na alegação de recurso, não só os pontos de facto que considera incorretamente julgados, mas também os concretos meios probatórios, constantes do processo ou do registo ou gravação nele realizadas que, em sua opinião, impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados, diversa da adotada pela decisão recorrida ou o aditamento de novos factos ao acervo probatório dos autos.

Neste particular, importa, ab initio, ter presente que a seleção da matéria de facto só pode integrar acontecimentos ou factos concretos, que não conceitos, proposições normativas ou juízos jurídico-conclusivos, sendo que as asserções que revistam tal natureza devem ser excluídas do acervo factual relevante ou indeferido o seu aditamento.

“[q]uestão de facto é (..) tudo o que se reporta ao apuramento de ocorrências da vida real e de quaisquer mudanças ocorridas no mundo exterior, bem como à averiguação do estado, qualidade ou situação real das pessoas ou das coisas” e que “(..) além dos factos reais e dos factos externos, a doutrina também considera matéria de facto os factos internos, isto é, aqueles que respeitam à vida psíquica e sensorial do indivíduo, e os factos hipotéticos, ou seja, os que se referem a ocorrências virtuais”. (HENRIQUE ARAÚJO: “A matéria de facto no processo civil”, publicado no site do Tribunal da Relação do Porto, acessível em www.trp.pt).

“As afirmações de natureza conclusiva devem ser excluídas do elenco factual a considerar, se integrarem o thema decidendum, entendendo-se como tal o conjunto de questões de natureza jurídica que integram o objeto do processo a decidir, no fundo, a componente jurídica que suporta a decisão. Daí que sempre que um ponto da matéria de facto integre uma afirmação ou valoração de factos que se insira na análise das questões jurídicas a decidir, comportando uma resposta, ou componente de resposta àquelas questões, tal ponto da matéria de facto deve ser eliminado.” (AC. do Tribunal da Relação do Porto, de 11 de julho de 2018, proferido no processo nº 1193/16.1T8PRT.P1).
Mais importa ter presente que nem todos os factos alegados pelas partes, ainda que provados, carecem de integrar a decisão atinente à matéria de facto, porquanto apenas são de considerar os factos cuja prova (ou não prova) seja relevante face às várias soluções plausíveis de direito. Por outro lado, cumpre distinguir entre factos provados e meios de prova, sendo que uns não se confundem com os outros.

Cumpre, desde já, relevar que os factos supra elencados que a Recorrente pretende que sejam aditados não revestem a natureza de factos, sendo conclusivos e com juízos valorativos que, em rigor, radicam na questão decidenda.

Ainda assim, adianta-se que, do teor dos aludidos depoimentos não se consegue extrair a aludida “factualidade”.

Foram inquiridas as testemunhas G......., que desempenhou as funções de responsável da área fiscal, entre os anos de 2004 e 2008, e A......., que desempenhou funções de responsável da contabilidade, entre 1998 e 2008, ambos ao serviço da Impugnante (ainda C.......).

Ora, corroboramos o entendimento do Tribunal a quo, de que, as testemunhas não revelaram um conhecimento direto de quaisquer factos relevantes para parte da decisão objeto de recurso.

A testemunha G....... declarou à data dos factos ainda não trabalhava para a Impugnante, [circunstância que a Recorrente omite, quando assaca à decisão erro de julgamento de facto], limitando-se, no seu depoimento, a mencionar factos cujo conhecimento adveio da consulta de documentos. Tratou-se de um depoimento pouco particularizado no espaço e no tempo e meramente interpretativo de situações/ocorrências e documentos.

Já a testemunha A......., efetuou um relato sobre o contexto e o teor das declarações modelo 22 apresentadas pela Impugnante, não tendo revelado conhecimento direto de factos relevantes para a decisão da causa que não resultassem da interpretação da prova documental.

Mais se diga, que como bem refere a decisão recorrida, o aludido documento n.º14, junto com a p.i., denominado “Apuramento da Matéria Colectável Consolidada” é manifestamente insuficiente para extrair os efeitos pretendidos pela Recorrente, pois desconhecesse a autoria do mesmo, data da sua elaboração, autenticidade ou fidedignidade.

Relativamente aos depoimentos das testemunhas, os mesmos não têm, de todo, a valia e a interpretação que lhe foi conferida pela Recorrente.

E isto porque, naturalmente o Tribunal a quo não pode relevar afirmações eminentemente conclusivas e inclusive opinativas, e quando, ademais, nada é minimamente substanciado para o efeito, sendo o seu juízo genérico, carecendo, naturalmente, do competente detalhe e precisão.

A verdade é que atentando nas concretas transcrições dos depoimentos das testemunhas constantes nas alegações de recurso não se vislumbra, de todo, que o Tribunal a quo tenha valorado, erroneamente, a prova produzida nos autos.

No caso vertente, entende-se, assim, que não foi produzida prova testemunhal no sentido de demonstrar que:

- No exercício de 1998, a Impugnante não respeitou a regra estabelecida no referido artigo 59º A, tendo, por lapso, considerado como matéria colectável um valor inferior ao devido.

- Com efeito, na declaração de rendimentos modelo 22 referente ao exercício de 1998, a matéria colectável apurada e tributada ascendeu a Esc. 611.802.518, quando a matéria colectável consolidada mínima seria, nos termos do artigo 59º-A do CIRC, de Esc. 629.903.465, conforme se pode verificar pelo mapa de apuramento da matéria colectável consolidada que se juntou à PI como doc. 14.

- Tendo a Impugnante constatado que no exercício de 1998 não foi cumprida a regra prevista no artigo 59º-A do CIRC, procedeu à respectiva correcção na declaração de rendimentos modelo 22 do exercício de 1999, aqui em questão.

- Contudo, ao invés de considerar o IRC que deixou de ser liquidado no exercício de 1998, ou seja Esc. 6.154.322 [(Esc. 629.903.465 - Esc. 611.802.518) 34%], a Impugnante considerou o valor de Esc. 18.100.947.

- Assim, no campo “363 – IRC de exercícios anteriores” do quadro 10 da declaração modelo 22 do exercício de 1999 foi incluído um valor excessivo de imposto (IRC) de Esc. 11.946.625 (Esc. 18.100.947 - Esc. 6.154.322) (vide a este respeito Quadro II no artigo 15º supra).

- Tendo sido considerado um valor de matéria colectável superior ao devido, foi consequentemente liquidado um valor de derrama excessivo em Esc. 1.186.300 (Esc. 11.946.625 9,93%).

- Também consequentemente, o valor dos juros compensatórios foi excessivo em Esc. 836.264 (Esc. 11.946.625 7%).

Mais refere, que, deve ser dado por provado que “No exercício de 1998, a Impugnante, por erro de aplicação das normas relativas à determinação da matéria tributável consolidada do grupo de sociedades, deixou de liquidar IRC no montante de 6.154.322$00”.

Porém, mais uma vez, evidenciamos que o supra expendido não reveste, na sua generalidade, a roupagem de um facto, contemplando juízos opinativos, conclusivos e inclusivamente concatenados com o thema decidendum.

Em suma, atentando nos depoimentos e nos concretos excertos convocados pela Recorrente não é possível extrair os indicados factos.


A Recorrente impugna ainda a matéria de facto, requerendo a supressão do facto elencado como não provados no ponto B., e ulterior aditamento enquanto factualidade assente, convocando o inerente meio probatório –prova testemunhal- e de acordo com os requisitos contemplados no citado normativo.

No entanto não lhe assiste razão, desde logo por tudo o que já se disse.

Tendo os indicados factos, cujo aditamento a Recorrente pretende aditar ou suprimir, carácter conclusivo, conteúdo opinativo e valorativo e não resultado quer da prova testemunhal, quer do indicado documento 14.º, junto com a p.i., razão para inferir o decidido pelo Tribunal a quo, indeferindo-se, nessa medida, a supressão do facto elencado como não provados no ponto B. e ulterior aditamento enquanto factualidade assente.

Mais se diga, que a sentença recorrida fundamentou a sua decisão quanto à matéria de facto no exame dos elementos documentais constantes dos autos bem como no depoimento testemunhal que teve lugar em sede da respetiva audiência de inquirição de testemunhas.

Nesse sentido, escreve-se na decisão objeto de recurso, que:

“A convicção do Tribunal relativamente à decisão da matéria de facto fundou-se na análise crítica da prova produzida nos presentes autos – designadamente, na prova documental apresentada pela Impugnante e pela Fazenda Pública –, conforme referido a propósito em cada número do probatório.

Foram ainda inquiridas as testemunhas G......., que desempenhou as funções de responsável da área fiscal, entre os anos de 2004 e 2008, e A......., que desempenhou funções de responsável da contabilidade, entre 1998 e 2008, ambos ao serviço da Impugnante (ainda C.......), que não revelaram o conhecimento direto de quaisquer factos relevantes para a decisão.

A testemunha G....... declarou que ainda não trabalhava para a Impugnante à data dos factos e limitou-se, no seu depoimento, a mencionar factos cujo conhecimento adveio da consulta de documentos.

Já a testemunha A....... limitou-se a realizar um relato sobre o contexto e o teor das declarações modelo 22 apresentadas pela Impugnante, não tendo revelado conhecimento direto de factos relevantes para a decisão da causa que não resultassem da prova documental.

Sobre o facto mencionado na alínea A., foi considerado não provado porque não resulta dos autos que o montante de 531.504$00 autoliquidado e pago, na sequência da apresentação da declaração modelo 22, de 31.05.2000, da qual resultou um montante de imposto a recuperar de 613.209.845$00, tenha sido compensado, através da emissão de uma nota para acerto de contas, com o respetivo estorno, sobre a liquidação n.º .......690.

Sobre o facto mencionado na alínea B., foi considerado não provado porque a Impugnante não apresentou qualquer meio de prova que permitisse determinar que a matéria coletável consolidada era de 6.154.322$00 e não de 18.100.947$00 – designadamente, as declarações modelo 22 apresentadas por cada uma das sociedades do grupo.

Ainda que a Impugnante não tenha concretizado na petição inicial a composição da matéria coletável consolidada, juntou aos autos, a fls. 23, do doc. n.º ........896, do SITAF, para a prova do alegado no art.º 115, da petição inicial, um documento denominado “Apuramento da Matéria Colectável Consolidada” cuja autoria, autenticidade ou fidedignidade é desconhecida, sendo o mesmo manifestamente insuficiente para extrair os efeitos pretendidos.”

Ora, segundo os ensinamentos de M. Teixeira de Sousa “… o tribunal deve indicar os fundamentos suficientes para que, através das regras da ciência, da lógica e da experiência, se possa controlar a razoabilidade daquela convicção sobre o julgamento do facto provado ou não provado. A exigência da motivação da decisão não se destina a obter a exteriorização das razões psicológicas da convicção do juiz, mas a permitir que o juiz convença os terceiros da correcção da sua decisão. Através da fundamentação, o juiz passa de convencido a convincente …” (in: “Estudos sobre o novo Processo Civil”, Lex, Lx 1997, pág. 348). Neste sentido cfr. Acd do TCA proferido em 15/11/2018, no âmbito do processo nº 02790/11.6BEPRT, disponível in: www.dgsi.pt..

Consta do n.º 1 do artigo 100º do CPPT, que sempre que da prova produzida resulte a fundada dúvida sobre a existência e quantificação do facto tributário, deverá o ato impugnado ser anulado.

Esta norma constitui aplicação no processo de impugnação judicial da regra geral sobre o ónus da prova, enunciada no artigo 74º, nº 1, LGT.

Por força do artigo 74º da LGT, a Administração Tributária tem o ónus de demonstrar que o juízo que esteve subjacente à sua atuação corretiva é bem fundado, provando os indícios que o sustentam, demonstrando a factualidade suscetível de abalar a presunção da veracidade das operações registadas na contabilidade do contribuinte e dos respetivos documentos de suporte.

O n.º 1 do artigo 100º do CPPT é aplicável quando da prova produzida resultem fundadas dúvidas sobre a existência do facto tributário.

Provando-se a existência ou inexistência de um facto tributário, não haverá lugar à aplicação desta norma, porque não há dúvidas (num ou noutro sentido).

Tem a jurisprudência entendido da prova produzida há de resultar a “fundada dúvida sobre a existência e quantificação do facto tributário»”[incluindo a dúvida sobre a legalidade da atuação da administração tributária]:
“I - É de admitir a possibilidade de operar com a fundada dúvida a que se refere o art.º 100º do CPPT, quando a dúvida se refere à legalidade da actuação da administração e não à existência dos factos tributários que são afirmados pelo contribuinte como tendo acontecido e em que funda a dedução de imposto. “ cfr. Ac. do TCAS n.º 04417/10 de 01/02/2011, acórdão deste TCAN de 17/09/2015, rec. 00438/12.0BEPRT, 0053/10.3BEBRG de 20/01/2022 e 0058/10.3BEBRG de 03/02/2022, disponível http://www.dgsi.pt,

Tem também, a jurisprudência entendido, que a dúvida relevante nunca se poderá considerar fundada se assentar na ausência ou inércia probatória da parte onerada com a prova, especialmente do impugnante, sobre quem recai o dever de comprovar os factos constitutivos do direito alegado (artigo 342º, nº 1, do Código Civil (CC)).Baixando ao caso dos autos, cabia à Impugnante /Recorrente, fazer a contraprova a respeito dos mesmos factos, isto é, da quantificação dos seus rendimentos apurada pela AT, destinada a torná-los duvidosos e, conseguindo-o, a questão deve ser decidida contra a parte onerada com a prova.

Esta é a regra que se extrai do artigo 346º do CC e que também decorre do artigo 100º, nº 1 do CPPT.

Baixando ao caso dos autos, não tendo sido impugnada a matéria de facto com sucesso, não resulta qualquer dúvida fundada, devendo a questão ser decidida contra a parte onerada com o ónus, pois decorre da ausência ou inércia probatória da parte onerada com a prova.

Pelo que, da prova produzida não resultou fundada dúvida sobre a existência e quantificação do facto provado, nos termos do artigo 100º, n.º1 do CPPT.

Destarte, tudo visto e ponderado e sem necessidade de outras considerações adicionais, improcede, na íntegra, o aduzido erro de julgamento de facto, e natural e necessariamente o reputado aditamento por substituição, com a consequente manutenção da factualidade não provada nos moldes e exatos termos fixados pelo Tribunal a quo.

Estabilizado nestes termos o julgamento em matéria de facto, avancemos na apreciação jurídica do presente recurso.

Na ótica da Recorrente, a sentença recorrida encontra-se ferida de erro de julgamento de direito.

Defende a Recorrente, que contrariamente ao decidido, a Impugnante/Recorrente concretizou e explicitou claramente o erro declarativo em causa, relativo ao exercício de 1999, mas tendo a sua origem em 1998.

Considera que a sentença recorrida padece de erro de julgamento quando considera que o ónus da prova, no caso, era do contribuinte, e não da AT. Sendo certo que está em causa matéria de conhecimento oficioso da AT - e, por isso, dispensada de prova (cfr. artigo 74º nº 2 da LGT).

Mais refere a Recorrente, que, nos termos do artigo 58º da LGT, “A administração tributária deve, no procedimento, realizar todas as diligências necessárias à satisfação do interesse público e à descoberta da verdade material, não estando subordinada à iniciativa do autor do pedido.” - princípio do inquisitório e da descoberta da verdade material.

Vejamos.

Em causa está a alegação de erro no montante de IRC que deixou de ser liquidado no exercício do ano de 1998, motivado por um erro no cálculo da matéria tributável consolidada do grupo, que resultou, no ano de 1999, numa liquidação de IRC e de Derrama superior à efetivamente devida, respetivamente, no montante de 11.946.625$00 e de 1.186.300$00, acrescidos de juros compensatórios no montante de 836.264$00.

Veja-se o que se diz sobre esta matéria na decisão recorrida:

“Resulta da factualidade considerada provada que a Impugnante declarou no campo 363 (IRC de exercícios anteriores), da declaração modelo 22, do exercício do ano de 1999, o montante de 19.579.419$00, correspondendo 18.100.947$00 desse montante a IRC que deixou de ser liquidado no ano de 1998 – cfr. números 3., 6. e 9., dos factos provados.

De outro modo, resulta não provado que, no exercício do ano de 1998, a Impugnante não liquidou IRC no montante de 6.154.322$00 – cfr. alínea B., dos factos não provados.

A Impugnante, no seu roteiro argumentativo, não concretizou, com factos essenciais, como determinou o referido montante de 6.154.322$00, limitando-se a formular um juízo meramente conclusivo sem explicar em que é que se traduziu o erro declarativo (18.100.947$00, dos 19.579.419$00, inscritos no campo 363 (IRC de exercícios anteriores)).

Para o efeito, era essencial que a Impugnante explicasse, sustentando com os respetivos meios de prova, qual era a composição da matéria tributável consolidada do exercício do ano de 1998, o que não aconteceu.

Face às regras de repartição do ónus da prova, a insuficiência probatória não pode deixar de ser valorada contra a Impugnante.

Por conseguinte, não se provando o erro de preenchimento do campo 363 (IRC de exercícios anteriores), da declaração modelo 22, do exercício do ano de 1999, também não se prova, nesta parte, que ocorreu um excesso de liquidação de IRC de 11.946.625$00 e, por conseguinte, um excesso de liquidação de derrama de 1.186.300$00, bem como dos respetivos juros compensatórios, no montante de 836.264$00.

Em face do exposto, conclui o Tribunal que não tem razão a Impugnante quanto ao alegado excesso de liquidação de 11.946.625$00, a título de IRC de exercícios anteriores, e de 1.186.300$00, a título de derrama, bem como os 836.264$00, a título de juros compensatórios, sendo os mesmos devidos aos cofres públicos.”
O artigo 74º da LGT estabelece o princípio geral quanto ao ónus da prova, ao consignar que a prova dos factos constitutivos dos direitos da AT ou dos contribuintes recai sobre quem os invoque (n.º 1).

Tal como é referido por António Moura Portugal, in A Dedutibilidade dos Custos na Jurisprudência Fiscal Portuguesa, Coimbra Editora, pág. 212 e ss., “A forma como está estruturado o imposto sobre o rendimento das pessoas colectivas [no caso, o IRS, tratando-se de contribuinte com contabilidade organizada, aplicam-se as mesmas premissas], assente no princípio da declaração e num conjunto de deveres de cooperação a cargo do sujeito passivo, devidamente plasmados na lei, leva a que a mesma presuma a veracidade dos dados inscritos na contabilidade, quando esta estiver organizada de acordo com a lei comercial e fiscal.

A LGT consagra hoje no seu artigo 74.º a regra geral que o ónus da prova dos factos constitutivos dos direitos da Administração Tributária ou dos contribuintes recai sobre quem os invoque. O ónus da prova da factualidade alegada pelas partes tem a natureza de ónus objectivo, por decorrência do princípio da oficialidade, e não de ónus subjectivo tal como em sede de alegação. (…)”. No entanto, continua este autor, “(…) O contencioso tributário encontra-se estruturado a partir do princípio do inquisitório (tal asserção alarga-se ao papel que a Administração Fiscal desempenha no processo fiscal, em nome de um interesse público de cumprimento exacto de uma obrigação fiscal criada por lei (…). Trata-se de um processo dominado pelo interesse público, orientado para a obtenção da verdade material e que pela natureza própria de que se reveste impõe concretas limitações às regras do ónus da prova, nomeadamente à plena recepção no ordenamento tributário deste instituto tal como ele é apresentado na veste civilística.

Tomando como válida esta asserção, daqui derivarão consequências decisivas quer para a actividade da Administração (adstrita a exigências de legalidade e imparcialidade), quer para o julgador (obrigado nos mesmos moldes, mas sem estar amarrado aos factos carreados pelas partes), pois só assim se tributará de acordo com a capacidade contributiva (neste sentido, v. também António Lobo Xavier, para quem “os princípios da legalidade e da igualdade exigem que a avaliação da capacidade contributiva seja norteada pela preocupação com a verdade material e isto vale tanto para o caso em que é a Administração Fiscal quem se encarrega daquela avaliação como para a situação em que essa tarefa recai sobre o sujeito passivo (…)” (cfr. ob. cit., pág. 217 e 218).

Conforme decorre de imperativo constitucional, o artigo 266º estatui que “a Administração Pública visa a prossecução do interesse público, no respeito pelos direitos e interesses legalmente protegidos dos cidadãos” e “os órgãos e agentes administrativos estão subordinados à Constituição e à lei e devem actuar, no exercício das suas funções, com respeito pelos princípios da igualdade, da proporcionalidade, da justiça, da imparcialidade e da boa-fé”.

Nesta senda, o artigo 58º da LGT estabelece o Princípio do Inquisitório ao fazer impender sobre a Autoridade Tributária e Aduaneira a realização de todas as diligências necessárias à satisfação do interesse público e à descoberta da verdade material.

Não obstante, este dever que sobre a Autoridade Tributária e Aduaneira recai não desobriga os interessados de colaborarem na produção de provas, tal como decorre do plasmado no artigo 59.º da LGT.

Em relação a este princípio, importa ter presente os ensinamentos de DIOGO LEITE DE CAMPOS et alli, Lei Geral Tributária, Comentada e anotada, p. 268/269:

“2 - O princípio do inquisitório justifica-se pela obrigação de prossecução do interesse público imposta à actividade da administração tributária (arts. 266.º, n.º 1, da C.R.P. e 55.º da L.G.T.) e é corolário do dever de imparcialidade que deve nortear a sua actividade (art. 266.º, n.º 2, da C.R.P. e 55.º da L.G.T.).
No domínio do procedimental, esta obrigação impõe que a administração tributária não aguarde pela iniciativa do interessado que formulou o pedido que deu origem ao procedimento, devendo ela própria tomar a iniciativa de realizar as diligências que se afigurem como relevantes para correcta averiguação da realidade factual em que deve assentar a sua decisão.
Por outro lado, aquele dever de imparcialidade, reclama que a administração tributária procure trazer ao procedimento todas as provas relativas à situação fáctica em que vai assentar a decisão, mesmo que elas tenham em vista demonstrar factos cuja prova seja contrária aos interesses patrimoniais da Administração.
3 – Este dever imposto à administração tributária de averiguar a verdade material não dispensa os interessados particulares da obrigação de colaborarem na produção de provas, como se prevê no art. 59.º da L.G.T..
No entanto, a falta de realização pela administração tributária de diligências que lhe seja possível levar a cabo ou a falta de solicitação aos interessados de elementos probatórios necessários à instrução do procedimento, constitui vício deste, susceptível de implicar a anulação da decisão nele tomada.”

O princípio do inquisitório consubstancia-se, assim, no dever na AT de realização oficiosa de todas as diligências necessárias para a descoberta da verdade material, sendo que é um princípio conformador da actividade da AT, na formação do acto lesivo dos interesses legalmente protegidos dos administrados e é, por isso, uma garantia não impugnatória do sujeito passivo e está aquém do ónus da prova, pelo que a verdade material ínsita no supracitado artigo se consubstancia numa verdade extraprocessual, que não é aquela que se afere pela prova ou não prova de factos – cfr. acórdão do STA de 13/12/2023, proferido no processo 01683/11.1BEBRG, disponível em www.dgsi.pt.

Portanto, há que apelar, não só às regras do ónus da prova, mas também ao princípio da verdade material, que deve nortear a atuação da AT, impondo limitações àquelas regras, atenta a especialidade dos interesses públicos envolvidos e que acima se deixaram enunciados.

No entanto, não podemos olvidar a situação concreta em apreciação, nomeadamente, os seus contornos fáticos, bem como aquilo que ficou demonstrado pelo sujeito passivo e aquilo que ele visava demonstrar, bem como os elementos probatórios.

Com efeito, na situação concreta, foi a Recorrente que apresentou a declaração modelo 22, com os anexos que entendeu, e que deram origem à liquidação de IRC. Ou seja, no caso concreto, não é a AT que está a atuar de forma impositiva ou corretiva, mas o contribuinte que está a afirmar a existência de uma realidade diferente da declarada e, por isso mesmo, o impulso probatório competia-lhe a ele, em primeira linha.

Por outro lado, e apesar de se entender que a atuação da AT está sujeita ao princípio do inquisitório, ou seja, deve realizar todas as diligências necessárias ao apuramento da verdade material e do rendimento real, a verdade é que esse princípio não se pode sobrepor nem descaracterizar as regras legais de repartição da incumbência probatória nesta matéria.

Ora, como bem refere o Tribunal a quo, era essencial que a Impugnante explicasse, sustentando com os respetivos meios de prova, qual era a composição da matéria tributável consolidada do exercício do ano de 1998, o que não aconteceu.

Pelo que, não se provando o erro de preenchimento do campo 363 (IRC de exercícios anteriores), da declaração modelo 22, do exercício do ano de 1999, também não se prova, nesta parte, que ocorreu um excesso de liquidação de IRC de 11.946.625$00 e, por conseguinte, um excesso de liquidação de derrama de 1.186.300$00, bem como dos respetivos juros compensatórios, no montante de 836.264$00.

No caso concreto, como se viu, competia à Recorrente vir alegar e provar factos (através de prova concludente) que contrariassem a declaração modelo 22 por si apresentada.

Ora foi isso que a Recorrente não logrou fazer nos presentes autos, não tendo demonstrado sequer existir dúvida fundada nos pressupostos em que assentou a tributação, que, de resto, como se viu, até teve origem na declaração por si apresentada.

Tendo resultado improcedente o ataque formulado pela Recorrente à matéria de facto, significa que esta não cumpriu o ónus que sobre si impendia de provar a existência dum excesso de liquidação de IRC e de derrama, nos valores invocados.

Não se compreende porque é que a Recorrente, considerando que a Autoridade Tributária e Aduaneira não analisou todos os elementos que se impunha, não aproveitou o exercício do direito de audição nem a apresentação de impugnação judicial para colmatar a falta que imputa à Autoridade Tributária e Aduaneira, juntando todos os elementos que considera necessários para fazer valer a sua argumentação.

In casu, era à Impugnante que cabia provar a ocorrência dos factos em que assenta a sua alegação, cabendo-lhe a si o ónus da prova - pelo que não vale aqui, a invocação da Recorrente, de que deveria ter sido a AT, ao abrigo do princípio do inquisitório (58º LGT).

Nesta conformidade a sentença recorrida não incorreu em erro de julgamento de facto e de direito, nomeadamente dos artigos 58 °, 74°, n° 1, e 83°, n° 1, da LGT, artigos 17° e 20° do CIRC, e artigo 100°, n° 1, do CPPT.

De tudo quanto se deixa dito, resulta que o presente recurso, também quanto ao fundamento agora analisado improcede, o que vale por dizer que improcede na totalidade, o que abaixo, no segmento decisório, determinaremos.