| Decisão Texto Integral: | Acordam, em conferência, na 5.ª Secção do Tribunal da Relação de Lisboa
I. Relatório
1. Nos presentes autos, o Ministério Público deduziu acusação contra a sociedade ... e contra ... e ..., imputando aos dois últimos a prática, em coautoria material e na forma consumada, de um crime de fraude fiscal qualificada, p. e p. pelos artigos 103.º, n.º 1, alíneas a) e b), e 104.º, n.º 3, ambos do Regime Geral das Infrações Tributárias (RGIT), sendo a sociedade arguida responsável pelo mesmo crime, nos termos do artigo 7.º, n.º 1 do RGIT.
A. Do recurso intercalar
2. No decurso da sessão de julgamento de 26 de outubro de 2021, a defesa do arguido ... apresentou requerimento verbal, nos termos do qual peticionou a notificação do Inspetor ..., da Autoridade Tributária, e do Administrador de Insolvência da Sociedade Arguida, para, no prazo mais curto possível, procederem à junção aos autos do comprovativo de notificação efetuada, para efeitos do disposto no artigo 62.º, n.º 2 do Regime Complementar de Inspeção Tributária.
3. Ouvidos os demais sujeitos processuais, o tribunal indeferiu o requerimento, através de despacho com o seguinte teor:
«No que concerne às requeridas notificações para apresentação de documentos, nos autos já constam todos os elementos respeitantes aos procedimentos que foram levados a cabo no decurso da ação inspectiva, nomeadamente notificações remetidas aos sujeitos passivos, pelo que não se vislumbra qualquer utilidade ou necessidade na diligência ora requerida pela defesa dos Arguidos.
Assim, por não se vislumbrar que a diligência em causa tenha utilidade para a descoberta da verdade material, vai indeferida tal pretensão, nos termos do art.º 340.º, n.º 4, al. b), do Código de Processo Penal».
4. Inconformado, o arguido ... interpôs recurso desse despacho para esta Relação. Formulou as seguintes conclusões:
«Por requerimento datado de 25 de Outubro de 2021, com referência n.º 402533005, o Recorrente suscitou a nulidade, ao abrigo do art.118º e seguintes do CPP, por preterição de uma formalidade essencial, a saber, a falta de notificação do relatório final de inspecção.
A. Com vista a fundamentar a sua pretensão, nos termos do art.º 340º do CPP, o Recorrente requereu que o Sr. Inspector ..., da Autoridade Tributária, e o Sr. Administrador de Insolvência da sociedade arguida, fossem notificados para procederem à junção aos autos do comprovativo de notificação, ao abrigo do n.º 2, do art.º 61º do Regime Complementar de Inspecção Tributária.
B. Por despacho datado de 26 de Outubro de 2021, o douto tribunal a quo indeferiu o pedido do Recorrente.
C. Ora, a prova requerida é essencial para o apuramento da verdade material, uma vez que de acordo com o depoimento do Sr. Inspector Tributário, ..., datado de 12 de Outubro de 2012, a notificação foi efectuada na pessoa do Sr. Administrador Judicial da soc. Insolvente ...
D. Dos autos apenas consta a resposta do Sr. Administrador Judicial da soc. Insolvente ..., aqui arguida, em sede de audiência prévia.
E. Nos termos conjugados dos arts.º 61º e 62º do Regime Complementar do Procedimento da Inspecção Tributária (RCPITA), decorre que quando são apurados tributos a favor do Estado, o relatório final de inspecção tem de ser notificado aos contribuintes visados.
F. É com a referida notificação que o contribuinte pode impugnar ou recorrer do acto, tal como estabelece o art.º 95º da L.G.T. e, assim discutir as questões que considera erroneamente sindicadas pela AT.
G. A falta deste procedimento essencial determina, assim, uma nulidade nos termos do art.118º e seguintes do CPP.
H. No presente caso, segundo decorre da acusação, cujos factos são extraídos do relatório final de inspecção, no âmbito da inspecção tributária a AT concluiu que em 2012 e 2013 o Recorrente determinou que a arguida ... não entregasse ao Estado, a título de IVA, a quantia de €161.520,30 e a título de IRC, a quantia .
I. O tribunal a quo ao ter indeferido a pretensão do Recorrente, com o fundamento que se encontra nos autos a referida notificação, sendo por isso a diligência requerida desprovida de utilidade e necessidade, impede a descoberta da verdade material, pois que só com a diligência requerida o tribunal poderá apurar se se verifica a nulidade suscitada.
J. Do exposto decorre que o tribunal a quo ao ter indeferido a pretensão do Recorrente, violou o princípio da verdade material plasmado no art. 340º, nº1 do CPP, o que constitui uma nulidade, nos termos da al. d), do n.º 2 do artigo 120º, do citado diploma.
K. Termos que deve ser concedido provimento ao presente recurso e, em consequência, ser proferida decisão no sentido de ser reaberta a audiência para a realização das diligências de prova requeridas»
5. Em resposta, o magistrado do Ministério Público junto do tribunal recorrido defendeu a improcedência do recurso, terminando nestes termos:
«[...] [É] forçoso concluir que o arguido teve todas as oportunidades para contestar o apuramento do imposto apresentado no despacho de acusação, sendo respeitadas todas as garantias de defesa consagradas no CRP e no CPP.
Não houve, pois, a omissão de nenhuma formalidade essencial ao processo penal, sendo que a junção do documento requerida pelo arguido em nada adiantava, como se viu, à decisão penal, uma vez que o processo tinha todos os elementos para a sua tomada.
Não há, pois, qualquer nulidade, pelo que o Recurso do arguido deve improceder.»
B. Do recurso do acórdão condenatório
6. Por acórdão proferido em 29 de novembro de 2021, o tribunal recorrido absolveu a arguida ... do crime por que foi acusada e condenou o arguido ..., pela prática, em autoria material, e na forma consumada, de um crime de fraude fiscal qualificada, previsto e punido nos termos conjugados dos artigos 103.º, n.º 1, alíneas a) e b), e 104.º, n.º 3, ambos do RGIT, na pena de 4 (quatro) anos de prisão, suspensa na sua execução, pelo mesmo período de tempo, condicionada ao pagamento, até ao final desse mesmo período, da prestação tributária em falta, no montante global de € 266.916,69 (duzentos e sessenta e seis mil, novecentos e dezasseis euros e sessenta e nove cêntimos), e respetivos acréscimos legais, assim como a sociedade ..., pela prática de um crime de fraude fiscal qualificada, previsto e punido nos termos conjugados dos artigos 103.º, n.º 1, alíneas a) e b), 104.º, n.º 3, e 7.º, n.º 1, todos do RGIT, na pena de 800 (oitocentos) dias de multa, à taxa diária de €5,00 (cinco euros), num montante global de € 4.000,00 (quatro mil euros).
7. Inconformado, o arguido ... interpôs recurso desse acórdão, extraindo da motivação as seguintes conclusões:
«A) O arguido ... foi condenado pela prática, em autoria material e na forma consumada, de um crime de fraude fiscal qualificada, a uma pena de 4 anos de prisão, suspensa na sua execução, condicionada ao pagamento, também em 4 anos, do valor de € 266, 916,69 e acréscimos legais.
B) - A Sociedade ... foi inspecionada internamente, pela Autoridade Tributária, relativamente aos anos 2012 e 2013.
Esta inspeção interna teve como objetivo o controlo dos fluxos de pagamento com cartões de débito e de crédito.
C) Na sequência da inspeção, a AT notifica o sujeito passivo, ou seja, a Soc ..., na pessoa do seu contabilista certificado, ..., que entendeu de modo próprio proceder à entrega de declarações de substituição tanto em sede IVA como de IRC.
D) Declarações estas que não foram acompanhadas dos necessários elementos probatórios, pelo que foram desconsideradas pela AT.
E) À AT não foi possível com base em inspeção interna, aferir a realidade contabilística da Sociedade ... e decidiu encerrá-la, abrindo uma outra, denominada inspeção externa, a reger-se pelo RCPIT.
F) Emitiu a AT parecer sobre a inspeção interna em 03/11/2015 (fls 65 dos autos)
G) Em 10/12/2015 iniciou diligências para proceder a inspeção externa da Sociedade arguida.
H) Dá-se início à inspeção externa, conforme fls 166 dos autos, no dia 06 de Abril de 2016, sendo nesta data, ..., o contabilista certificado da Sociedade VM CONCEPT.
I) Consta dos autos como prova do início da inspeção: “Nesta mesma data (06/04/2016), procedeu-se à notificação da empresa na pessoa do contabilista certificado, Henrique ..., NIF ..., na qualidade de representante nas relações com a Administração Tributária” ( - ) “para no prazo de 30 dias, proceder à regularização da contabilidade conforme o disposto no artigo 123º do CIRC, devendo ser exibida prova dessa regularização no dia 06/05/2016, …”
J) No dia 06/05/2016, o novo TOC da Sociedade ..., não tinha ainda, a regularização da contabilidade integralmente concluída. (Ver fls 166 verso dos autos), relatando, este mesmo TOC, ..., de modo exaustivo, o trabalho que já tinha sido apresentado e o que ainda se encontrava por realizar, referindo: “Aguardo instruções relativas à conta 11.2. Ainda não tive um sim definitivo relativo ao método optado por forma a ter as vendas definitivas” … “Logo que tenha uma aprovação do método regularizo a conta”.
K) Continuando, diz ainda a AT, que, só após a conclusão da regularização (integral) da contabilidade da empresa, com referência aos anos 2012 e 2013, cujo facto foi comunicado e demonstrado à inspeção tributária, através de correio eletrónico enviado no dia 16/06/2016 – em que foram anexados os respetivos balancetes analíticos e extratos de conta (vide anexo VI), é que foi possível proceder a uma análise mais detalhada dos elementos disponibilizados pela empresa, designadamente extratos bancários de três contas afetas à sua atividade os quais não se encontram completos, dado até à presente data – dia 26/09/2016, ainda estarem em falta os extratos dos meses de Dezembro de 2012 e Setembro e Novembro de 2013, da conta à ordem ... do Banco Santander Totta.
Tendo posteriormente tudo sido fornecido à AT, inclusive estava completada a conta 11.2 (vide nossa alínea J).
L) A AT concluiu por isso, neste relatório/notas informativas, de que estamos a falar e que se encontra junto aos autos, que:
Teve acesso às pastas de arquivo porque lhe foram disponibilizadas.
A empresa tem 3 contas bancárias e que estas lhe foram disponibilizadas, tendo-lhe inclusive sido autorizado o levantamento do sigilo bancário, pela gerente da Empresa ……….
A empresa tinha 3 terminais de pagamento – TPA’s associados às 3 contas bancárias disponibilizadas.
Da conferência dos extratos bancários, com as vendas feita pela AT, resultam diferenças na reformulação e regularização da contabilidade da empresa.
(Conclusão da AT)
M) Em 26/09/2016, toda a documentação foi entregue e enviada por correio eletrónico e recebida pela AT. Foram enviados centenas de documentos e toda a contabilidade refeita, respeitante aos anos de 2012 e 2013.
N) Da parte da Sociedade ... estava entregue, pelo seu TOC ..., toda a documentação contabilística objeto de inspeção, conforme documento junto aos autos no anexo VI – fls 200, datado de 16/06/2016. “Conforme combinado, anexo a totalidade do trabalho”.
O) Parte substancial do trabalho foi enviado à AT por correio eletrónico e por esta recebido. À AT foi enviado um ficheiro informático designado “Saft Vendas de 2012”.
P) Mais nada por parte da AT foi solicitado à empresa ... e ou ao seu TOC, .... Tanto este como a Sociedade ..., ficaram a aguardar.
Q) A inspeção iniciou-se em Abril de 2016 e foi concluída, com a entrega de toda a documentação e envio do ficheiro informático – Saft Vendas 2012 – em Junho de 2016, no máximo, em Setembro de 2016.
Nos termos do artº 36º do RCPIT, a conclusão do procedimento inspetivo é concluído em 6 meses, podendo este prazo ser ampliado por mais 2 períodos de 3 meses, terminando em Abril de 2017.
R) Este prazo admite suspensão, ao abrigo do nº 5, do artigo 36º do indicado Decreto-Lei.
Não é conhecida nos autos qualquer notificação de suspensão, como a Lei obriga e a havê-la, ao abrigo da alínea c) do mesmo artigo, ainda estava em vigor, por não ter havido trânsito em julgado do Acórdão de que se recorre.
S) Não tendo havido suspensão, como se pensa, então houve liquidação dos impostos considerados em dívida pela Sociedade ...
T) Liquidação esta feita com base na inspeção interna, datada de Novembro de 2015 (fls 54) pois que a fls 167 verso, dos autos, a AT diz:
“Por incompatibilidade informática não foi possível proceder à sua análise”;
à análise do ficheiro com a contabilidade sob inspeção, referida no anexo VI, fls 200, datada de 16/06/2016. Vide ainda fls 663, anexo IX, de 09/09/2016.
U) Só na data do julgamento foi possível a ..., tomar conhecimento deste facto.
V) Estamos, assim, perante o exercício ilegítimo de um direito por parte dos Senhores Inspetores, pois que excedendo manifestamente os limites impostos pela boa fé e pelos fins sociais e económicos desse direito, que lhes é concedido, ultrapassando os mais elementares princípios, decidiram que o contribuinte, ..., tinha uma dívida à AT no valor de € 266.916,69, por falta de pagamento de IVA e de IRC nos anos de 2012 e 2013.
W) Poderia a dívida ter sido bem diferente, se os Senhores Inspetores abrissem o ficheiro e analisassem a contabilidade ou, não o conseguindo, solicitarem ao TOC o envio do novo ficheiro ou num outro formato, de forma a poderem ter inspecionado a Sociedade VM CONCEPT, com base em valores reais e não com base em números que sabiam não corresponder à verdade, por insuficientes, mas que relataram na tal inspeção interna, cujos indícios de crime transmitiram ao MP e que originaram o processo de que se recorre.
X) Há claro abuso de Direito e má fé por parte dos senhores inspetores tributários, ao saberem ter rececionado um ficheiro informático com parte significativa da contabilidade da Sociedade arguida e não o terem aberto ou solicitado novo envio ao respetivo TOC. Este procedimento impediu a análise séria, verdadeira e cabal da contabilidade em causa.
Y) Os Senhores Inspetores confessam inequivocamente este facto nos autos e como tal, o mesmo tem que ser dado como assente, anulando toda a prova relativa à inspeção tributária externa, da Sociedade ... e com ela anulando-se o julgamento por ter tido como base uma nulidade insuprível.
Z) O presente inquérito demorou mais de dois anos, aí sendo apenas inquiridas testemunhas, pois que o demais, prescrito nos artigos 60º e seguintes do RCPIT sofreu de um tratamento aligeirado que está ferido de graves irregularidades e omissões.
AA) Tendo demorado o inquérito criminal mais de dois anos, apenas foi remetido ao MP, (DIAP de Lisboa) em 08/06/2020, data em que a Sociedade arguida já tinha sido declarada insolvente e esta decisão transitada em julgado a 17/09/2018.
BB) Refere a dita decisão, que foram nomeados administradores da devedora insolvente, ..., sua gerente e ..., administrador judicial, estando a Soc. VM CONCEPT em fase de liquidação, mantendo-se a mesma entre os sócios até à sua extinção.
CC) Razão pela qual a AT, ao abrigo do artigo 60º do RGIT notificou o senhor administrador de insolvência em 29/11/2018 (fls 589).
DD) Ora, notificado que foi o senhor administrador de insolvência, em 29/11/2018, entendeu conformar-se com o projeto de relatório de inspeção.
EE) Os arguidos ... e ... tomaram conhecimento da existência, tanto do projeto do relatório de inspeção tributária como da resposta do senhor administrador de insolvência, apenas em sede criminal por terem sido juntos aos autos e por os terem consultado.
FF) Atente-se que prazo para a AT efetuar as notificações do indicado projeto de inspeção haviam terminado em Abril de 2017, pois que não existia qualquer suspensão de prazo.
GG) Esta notificação feita 5 meses depois de excedidos todos os prazos, é inválida. É inexistente.
Não tendo sido cumprido, por isso, o artº 60º do RCPIT.
HH) Acresce que há omissão de notificação quanto aos arguidos, no caso em apreço, quanto a ..., considerado já gerente de facto da ... e por isso constituído arguido no da 23/10/2018, cerca de um mês antes do ofício para notificação do senhor administrador de insolvência.
II) A ... foi omitido pela AT o projeto de relatório de inspeção, impedindo-o de o contraditar, impedindo-o de se defender em sede Fiscal pois, de contrário teria dele recorrido ou tê-lo-ia impugnado judicialmente.
JJ) Não pretende o arguido no ressente recurso invocar que não cometeu crime de fraude fiscal. Pretende apenas que lhe seja concedida a possibilidade de se defender através de uma aferição legal e honesta dos valores que efetivamente deve.
KK) Possibilidade esta que só é plausível com uma análise de toda a contabilidade enviada à AT, mesmo aquela que pela mesma foi desconsiderada, desconhecida ou propositadamente ignorada.
LL) O princípio da suficiência do relatório de inspeção era inquestionável se ao arguido tivesse sido dada a possibilidade de exercer o contraditório, de provar que o mesmo não corresponde à verdade.
MM) Sendo de anular até a possibilidade de suspensão o processo crime, de modo a que o processo fiscal seja regularizado e com isso legalmente terminado.
NN) A suspensão do processo penal nunca poderia ocorrer como diz a primeira instância, por haver uma questão prejudicial, como estar em curso uma impugnação judicial ou outro.
OO) O caso em apreço, começa na falta de notificação para a audição prévia e não na impugnação judicial, atendendo a que não pode existir por falta da primeira.
PP) Não tem razão a primeira instância nesta matéria, apenas porque a questão colocada quanto à suspensão do processo penal não era a que consta da sentença.
QQ) Não consta da acusação o relatório de inspeção para se poder considerar notificado dele o arguido ... e o seu prazo de resposta se iniciar a partir daí.
RR) A defesa do relatório de inspeção, se dela houver necessidade, faz-se perante o tribunal Fiscal e não em sede de abertura de instrução ou de contestação à acusação.
SS) A matéria dada como provada, é toda aquela que unilateralmente foi colocada no processo pela AT, ignorando esta, até, a contabilidade que em ficheiro lhe foi enviada pelo TOC da Soc. ....
TT) Não tem razão o Tribunal de primeira instância, na sua argumentação, relativa à suficiência da audiência prévia, nem tem razão relativamente à possibilidade de suspensão dos autos penais.
UU) Acresce que a sentença que decretou a insolvência da Sociedade arguida diz que foram nomeados administradores da devedora, ... e ....
VV) Aceitando-se ser ... o gerente de facto, teria que ser ele também a ser notificado do projeto de relatório de inspeção tributária, pois que, como tal, já a AT o tinha constituído arguido nessa qualidade.
WW) Há assim nulidade do julgamento que não poderá deixar de ser decretada por V. Exas., Venerandos Juízes Desembargadores, por ilegalidade e abuso de direito por parte dos senhores inspetores tributários, quanto à não abertura do ficheiro de onde constava parte da contabilidade da Sociedade arguida.
XX) A falta de notificação do relatório de inspeção ao arguido e ainda a inexistência do indicado relatório de inspeção porque notificado à Sociedade ... fora de prazo.»
8. Em resposta, o magistrado do Ministério Público junto do tribunal recorrido apresentou resposta, desprovida de conclusões. Em síntese, considera que o recurso não põe em causa nenhuma formalidade essencial do julgamento, olvidando a diferença entre o processo penal instaurado pela prática de um crime fiscal e o processo tributário, remetendo para a apreciação da questão prévia suscitada na contestação feita pelo tribunal recorrido. Encerra a peça nestes termos:
«A conclusão apresentada pelo arguido no ponto JJ é esclarecedora quanto à justeza da decisão: “Não pretende o arguido no presente recurso invocar que não cometeu o crime de fraude fiscal- Pretende apenas que lhe seja concedida a possibilidade de se defender através de uma aferição legal e honesta dos valores que efectivamente deve”.
Ora, o arguido teve todas as possibilidades de defesa ao longo do processo penal e do presente Julgamento e a verdade é que nunca juntou nenhum elemento de prova que pudesse beliscar as conclusões da AT.
Mesmo a testemunha por si arrolada ... reconheceu na sua audição que os valores declarados à AT não estavam correctos e que havia imposto em dívida, nomeadamente conforme apuramento e que consta de fls. ******. Todavia, mesmo esta conclusão não foi acompanhada de nenhum elemento de prova que a confirmasse. Nomeadamente o arguido que afirmou que havia transferências bancárias para contas da empresa cuja origem era a sua conta pessoal, nem sequer juntou qualquer extracto bancário que o confirmasse.
Ou seja, e concluindo, ficou demostrado que o arguido não pagou IVA – e por repercussão IRC – sobre a totalidade dos valores auferidos e resultado das vendas efectuadas pela empresa que, de facto, geria e isso constitui o crime de fraude fiscal pelo qual foi condenado. O prejuízo ao Estado foi contabilizado em mais de 250000€, valor que não conseguiu ser posto em causa pelo arguido que não juntou qualquer elemento de prova que o contestasse.
Não há, pois, qualquer nulidade do Julgamento, pelo que o Recurso do arguido deve improceder.»
3. Admitidos os recursos e subidos os autos a Relação, o Sr. Procurador-Geral Adjunto tomou posição pela improcedência dos recursos, manifestando concordância com a posição sufragada nas respostas apresentadas junto da instância recorrida.
4. Cumprido o disposto no n.º 2 do artigo 417.º do CPP, o recorrente nada disse.
Cumpre apreciar e decidir.
II. Fundamentação
C. Objeto do recurso e questões a decidir
5. Mostra-se sedimentado na doutrina e na jurisprudência o entendimento de que a delimitação do objeto do recurso decorre do enunciado das conclusões formuladas na motivação do recurso, sem prejuízo, contudo, das questões de conhecimento oficioso (Germano Marques da Silva, Curso de Processo Penal, II, 2.ª ed., Ed. Verbo, pág. 335 e Ac. do STJ de 24/03/99, in CJ [STJ], ano VII, T1, pág. 247, entre muitos).
As questões colocadas nos recursos são as seguintes:
- Recurso intercalar: verificação de nulidade e erro de julgamento;
- Recurso do acórdão condenatório: arguição de nulidade, tendo como objeto, primeiro, toda a prova relativa à inspeção tributária externa, depois, o julgamento e, por último, o processo criminal na sua integralidade.
D. Apreciação do recurso intercalar
6. O recorrente ... impugna despacho que lhe indeferiu requerimento de prova, começando por alegar, nas conclusões F) e G), a ocorrência de nulidade, com fundamento em falta de «formalidades essenciais». Como base legal para essa alegação remete genericamente para o «artigo 118.º e seguintes do CPP».
Verifica-se, contudo, que o objeto dessa arguição de nulidade não é nenhum ato procedimental praticado no presente processo criminal, sujeito às vinculações decorrentes do ordenamento penal, como exige a norma do n.º 1 do artigo 118.º do CPP, ao consagrar nesse domínio o princípio da legalidade. Como decorre claramente da previsão da norma, apenas a violação ou a inobservância das disposições da lei do processo penal pode determinar a nulidade do ato, e mesmo aí, é necessário que esse efeito se encontre expressamente fixado na lei.
Ora, o problema colocado no recurso intercalar não tem relação com o incumprimento de qualquer disposição contida no CPP, nem uma tal conexão é identificada pelo recorrente. Trata-se, isso sim, da pretensão de fazer vingar por via enviesada uma interpretação do recorrente do disposto nos artigos 61.º e 62.º do Regime Complementar do Procedimento da Inspeção Tributária, em conjugação com o artigo 95.º do Código de Processo e Procedimento Tributário (CPPT), o que remete para as invalidades previstas neste diploma adjetivo, assim como para as formas de processo nele previstas, sem pertinência em sede penal.
Na verdade, e como adiante melhor se verá em apreciação do recurso da decisão final, o procedimento inspetivo tributário, em si mesmo, na correção e completude dos seus trâmites e desenvolvimento, não se encontra aqui em discussão. Os elementos nele obtidos apenas relevam enquanto meio de prova documental.
Inexiste, pois, a invocada nulidade processual, à luz dos artigos 118.º a 122.º do CPP.
6. Para além dessa questão, o recurso comporta também a impugnação do mérito da decisão recorrida, que negou provimento a requerimento atravessado durante do julgamento pelo arguido ..., no sentido de que fosse ordenada a notificação de dois sujeitos para procederem à junção aos autos de um documento, relativo à efetivação de notificação prevista no n.º 2 do artigo 62.º do Regime Complementar de Inspeção Tributária.
O tribunal recorrido afastou a pretensão, com fundamento na alínea b) do n.º 1 do artigo 340.º do CPP, juízo assente no facto de todo o procedimento de inspeção ter sido já carreado para os autos, incluindo as notificações que foram efetuadas no seu âmbito.
Com boas razões, adiante-se, pois é apodítico que o requerimento de prova padece de manifesta inutilidade, por supérfluo e dilatório, uma vez que, pela natureza das coisas, estando junto o procedimento inspetivo na sua integralidade, nenhum facto novo sobre o seu iter poderia ser carreado para os autos por via da diligência requerida. Bastava compulsar os elementos juntos para apurar se deles consta ou não a notificação aludida no requerimento.
Ora, na motivação nem mesmo se ensaia a demonstração da necessidade da diligência de prova ou é posto em crise a premissa do raciocínio que presidiu ao indeferimento – a completude da documentação nestes autos da tramitação verificada no procedimento inspetivo.
Na verdade, a motivação do recurso nem mesmo enuncia a concreta razão para o indeferimento, optando o recorrente por ficcionar uma fundamentação inexistente. Não corresponde à realidade o que se diz na conclusão I., pois o que o tribunal disse não foi que se encontrava nos autos a «referida notificação», alusão que pretende fazer crer que se tomou posição relativamente ao relevo desse ato, quando tal não sucedeu. A posição do tribunal recorrido é simples e de fácil compreensão, considerando que estando todos os atos inspetivos já documentados nos autos, se mostrava a defesa do arguido inteiramente habilitada a verificar quais as notificações efetivadas e também, por inerência lógica, as que não o foram. Aliás, na motivação do recurso do acórdão final, surgem longamente enunciados os termos do mesmo procedimento, confirmando a habilitação documental referida no despacho recorrido.
Improcede assim, e com nitidez, o recurso intercalar.
E. Apreciação do recurso da decisão final
7. Passando à impugnação que versa o acórdão condenatório, verifica-se que a questão colocada no recurso releva apenas do juízo que recaiu sobre a arguição de nulidade efetuada pelo recorrente (e outra arguida), com fundamento de «formalidades essenciais», por omissão de notificação do relatório da inspeção tributária. Essa questão foi apreciada a título prévio no acórdão recorrido, dizendo-se o que segue:
«II. Da anulabilidade/nulidade decorrente da preterição de formalidades essenciais (falta de notificação do relatório de inspecção tributária).
Vieram os arguidos alegar (primeiro a arguida ……., na contestação, e, posteriormente, esta última e o arguido ………, em requerimento avulso de fls. 1366), que o relatório de inspecção, que sustenta a acusação pública, não lhes foi notificado no decurso do processo inspectivo, contrariando, assim, o disposto nos artigos 60.º e 62.º, do Regime Complementar do Procedimento de Inspecção Tributária e Aduaneira, traduzindo-se, consequentemente, na falta de audiência prévia dos interessados, impossibilitando o exercício do direito de defesa. Tal omissão, na óptica dos arguidos, constitui nulidade, nos termos do artigo 118.º, e segts., do Código de Processo Penal, devendo ainda ser determinada a suspensão dos presentes autos, de harmonia com o estabelecido no RGIT, até que transitem em julgado as decisões da impugnação judicial ou recurso que pretendem interpor, ou até que o administrador judicial da sociedade insolvente seja notificado do dito relatório.
Vejamos.
Em primeiro lugar, e contrariamente ao alegado pelos arguidos, verifica-se que o sujeito passivo foi efectivamente notificado, no domicílio profissional do administrador judicial nomeado, na sequência da referida declaração de insolvência, nos termos dos artigos 60.º, da LGT, e 60.º do RCPITA, para exercer, no prazo de quinze dias, o direito de audição sobre o projeto de correcções do relatório da inspecção tributária, sendo que esse direito foi exercido por escrito, via correio eletrónico de 10.12.2018, conforme documentos que constam nos autos (cfr. fls. 1197; e fls. 589, do apenso II) – note-se que a declaração de insolvência priva imediatamente o insolvente, por si ou pelos seus administradores, dos poderes de administração e de disposição dos bens integrantes da massa insolvente, que passam a competir ao administrador, assumindo o mesmo a representação do devedor para todos os efeitos de carácter patrimonial que interessem à insolvência (cfr. artigo 81.º, n.ºs 1 e 4, do CIRE). Na ocasião, o aludido administrador informou “…que nada tem a declarar sobre o referido processo de inspeção e que, caso se venha a verificar a existência de créditos no âmbito do mesmo, podem ser reclamados, através de ação proposta de verificação ulterior de créditos contra a massa insolvente, conforme o artigo 146.º, n.º 1, do CIRE (…)”.
Acresce que, e em segundo lugar, mesmo que essa notificação não tivesse ocorrido, nem por isso estaria o Tribunal impedido de apreciar e valorar o referido relatório (enquanto prova documental).
Como é consabido, no processo penal português está plasmado o “princípio da suficiência” (cfr. artigo 7.º, n.º 1, do Código de Processo Penal), nos termos do qual o processo penal deve ser promovido independentemente de qualquer outro e nele se resolvem todas as questões que interessarem à boa decisão da causa. É certo que o referido “princípio da suficiência” não é uma regra absoluta, porquanto, “quando, para se conhecer da existência de um crime, for necessário julgar qualquer outra questão não penal que não possa ser convenientemente resolvida no processo penal, pode o tribunal suspender o processo para que se decida esta questão no tribunal competente” (cfr. artigo 7.º, n.º 2). Assim sendo, a suspensão do processo penal é uma possibilidade que o tribunal penal tem para devolver o conhecimento da questão prejudicial ao tribunal competente quando conclua que a questão não penal não pode ser convenientemente resolvida no processo penal.
Pois bem, da leitura do referido preceito resulta algo que nos parece incontroverso: a aludida conveniência não existirá se o processo penal contiver já todos os elementos para a decisão da causa, sendo certo que, sob a epígrafe “suspensão do processo penal tributário”, dispõe o artigo 47.º, n.º 1, RGIT, que “se estiver a correr processo de impugnação judicial ou tiver lugar oposição à execução, nos termos do Código de Procedimento e de Processo Tributário, em que se discuta situação tributária de cuja definição dependa a qualificação criminal dos factos imputados, o processo penal tributário suspende-se até que transitem em julgado as respectivas sentenças”. Ou seja, a suspensão do processo penal tributário, prevista no referido preceito, terá de resultar da pendência de impugnação judicial ou de oposição à execução fiscal, apenas se justificando nos casos em que a existência de infracção criminal depende da resolução de uma questão de natureza fiscal.
Ora, nada disso se verifica nos presentes autos, sendo que o sujeito passivo, e os arguidos, já no âmbito deste processo penal (tributário), foram confrontados com o teor do aludido relatório de inspecção (e, bem assim, com todos os demais documentos indicados na acusação deduzida pelo Ministério Público), tendo tido oportunidade de apresentar a sua defesa, não se vislumbrando, por isso, a preterição de qualquer tipo de formalidade essencial (susceptível de gerar algum dos vícios constantes do artigo 118.º, e segts., do Código de Processo Penal), nem, muito menos, a existência de qualquer circunstância que coloque em causa o referido princípio da suficiência do processo penal, impedindo o conhecimento do mérito, determinando a suspensão dos presentes autos.
Nestes termos, e sem necessidade de quaisquer outros considerandos, julga-se improcedente a invalidade invocada pelos arguidos, indeferindo-se ainda a requerida suspensão do presente processo.»
8. Na motivação do recurso, o arguido ... insiste na argumentação de que o procedimento inspetivo enferma de uma pluralidade de vícios, desenvolvendo raciocínio que passa por uma longa descrição dos vários trâmites do mesmo, discorrendo sobre a documentação então obtida e sobre a posição assumida pela Autoridade Tributária sobre tais elementos, com expressão no relatório final.
O raciocínio culmina com a alegação de violação do «prescrito nos artigos 60.º e seguintes do RCPIT», porquanto, na ótica do recorrente, o procedimento inspetivo «sofreu de um tratamento aligeirado que está ferido de graves irregularidades e omissões» [conclusão Z].
Cabe renovar o que se disse sobre a alteridade do procedimento inspetivo tributário, enquanto tal, face ao processo penal. Os atos administrativos nele praticados ou as posições assumidas pelos sujeitos tributários no seu decurso, não pertencem, nem integram o processo penal, tal como materialmente regulado pelo CPP, com os subsídios específicos dos artigos 35.º a 50.º do RGIT, pelo que não tem cabimento a pretensão de ver sindicada nesta sede a correção formal de qualquer dos atos praticados pela administração tributária à luz do regulamento invocado ou, em geral, apurar da presença de uma invalidade de atos tributários, avaliando da sua aptidão para a produção dos efeitos jurídicos que deviam produzir nessa dimensão material do ordenamento, maxime por recurso à aplicação de normas sobre invalidades do processo judicial tributário ou da Lei Geral Tributária.
Independentemente da natureza penal-tributária do ilícito em discussão, existe autonomia entre os planos adjetivos jurídico-tributário e jurídico-penal, relevando aqui unicamente os vícios legalmente estabelecidos no Código de Processo Penal, mormente o regime das invalidades dos atos processuais, constante dos artigos 118.º a 123.º do CPP. E, bem assim, o regime das invalidades da prova, cujo regime decorre dos artigos 124.º a 127.º do CPP, na medida em que a documentação representada pelos elementos contabilístico e relatório final constantes do procedimento inspetivo constituem meio de prova no presente processo, relevando então não apenas o seu conteúdo, mas também o modo como foram obtidos ou produzidos.
Nessa medida, não há aqui que sindicar o procedimento de inspeção tributária em si mesmo, ou seja, na sua lógica interna e respeito pelas injunções legais e regulamentares de natureza fiscal, sendo irrelevante toda a argumentação preordenada unicamente a provocar nesta sede penal uma discussão sobre a verificação de vícios do procedimento administrativo-tributário. Os atos da inspeção tributária, enquanto tal, permanecem autónomos - um aliud - relativamente ao processo penal, e não uma parte dos respetivos trâmites, regulados pela legislação adjetiva penal, mesmo quando o respetivo relatório seja mobilizado como meio de prova.
O segundo equívoco de que enferma a motivação passa pela ideia de que o presente recurso penal comporta a impugnação de questões idóneas a formar caso decidido pela Autoridade Tributária, impondo-se as conclusões dessa entidade ao julgador penal, o que explica a alusão a um «princípio da suficiência da inspeção» (conclusão LL) e a afirmação da necessidade de garantir ao arguido, com precedência relativamente ao julgamento criminal, a «defesa do relatório de inspeção», a exercer perante tribunal fiscal e não perante tribunal penal (conclusão RR).
Como referido no despacho recorrido, por força do princípio da suficiência do processo penal, consagrado no n.º 1 do artigo 7.º, o processo penal é promovido independentemente de qualquer outro e nele se resolvem todas as questões que interessem à decisão da causa. Ora, a matéria da verificação e montantes da prestação tributária cuja omissão indevida é imputada na acusação proferida pelo Ministério Público (e não pela Autoridade Tributária, como se diz no recurso) constitui inequivocamente questão de natureza penal, pois dela depende o preenchimento de um dos elementos do tipo criminal.
Nessa medida, a cognição dessa questão pertence ao tribunal criminal, sem qualquer vinculação decorrente de posição assumida pela Autoridade Tributária no âmbito de procedimento de inspeção tributária ou, mesmo, em sede de ato de liquidação do imposto. Apenas em caso de decisão judicial proferida em processo impugnação judicial ou de oposição de executado, nos termos do CPPT, se opera, por força do artigo 48.º do RGIT, caso julgado sobre o processo penal tributário, com os limites estipulados no preceito: «apenas relativamente às questões nelas decididas e nos precisos termos em que o foram». O que significa que, ao contrário do que defende o recorrente, o contraditório na matéria deve ser exercido na lide penal, sendo irrelevante a posição assumida pelo sujeito passivo em sede de inspeção tributária.
Assim sendo, não tem préstimo a tese desenvolvida pelo recorrente em torno da insuficiência das oportunidades de defesa que lhe foram concedidas em sede de inspeção tributária, ou sobre a omissão da sua notificação do relatório de inspeção, pois essa matéria é irrelevante para a presente lide penal, alheia às garantias de defesa conferidas pelo estatuto de arguido.
Elucidados estes pontos, e a decorrente impertinência de grande parte da argumentação recursória, por situada à margem das questões efetivamente inscritas no objeto do presente processo, importa tomar os poucos momentos da motivação em que é feita referência a institutos jurídico-penais, de índole adjetiva ou substantiva, com expressão nas conclusões do recurso.
10. Encontra-se na conclusão Y o pedido de anulação de «toda a prova relativa à inspeção tributária externa», assim como o pedido de anulação do julgamento «por ter tido como base uma nulidade insuprível», este repetido na conclusão XX. Contudo, nem no enunciado da conclusão, nem no corpo da motivação (cujo teor é exatamente o mesmo do teor das conclusões referidas) é indicada a base legal para tais pretensões.
Ora, tomando o elenco taxativo do artigo 119.º do CPP, onde se acolhem as causas de nulidade insanável, mostra-se patente que nenhuma se mostra preenchida.
Também se mostra inteiramente despida de fundamento a pretensão de ver declarada nulidade probatória, incidente sobre toda a prova colhida em sede de inspeção tributária. Não se vê, ou o recorrente invoca, que estejamos perante prova obtida através de método proibido de prova, em termos de integrar qualquer das normas constantes do artigo 126.º do CPP, não bastando, face a essa disciplina, um qualquer desvio procedimental para fundar a nulidade de toda a prova obtida no decurso de atividade inspetiva tributária, mormente da prova documental relativa aos elementos contabilísticos da sociedade arguida.
Deve acrescentar-se a esse propósito que o recurso veicula também discordância quanto à suficiência dos elementos contabilísticos relevados em sede de relatório de inspeção, como avulta da queixa constante da conclusão W) – não “abertura” de ficheiro informático -, a que se junta o apelo feito na alínea KK) a que se efetue «uma análise de toda a contabilidade enviada à AT, mesmo aquela que pela mesma foi desconsiderada, desconhecida ou propositadamente ignorada».
Mas, assim sendo, pôde o arguido durante o julgamento penal contraditar as ilações ou deduções constantes do relatório tributário a partir da análise direta e cabal dos documentos contabilísticos que diz desconsiderados ou mesmo ignorados no documento, de modo a convencer o tribunal da incorreção do que se sustenta nesse relatório, ou, no mínimo, instalar uma dúvida fundada sobre credibilidade das asserções formuladas pelos agentes tributários. Se optou por não o fazer, sibi imputet.
E, mesmo depois confrontado com o juízo positivo de prova na decisão condenatória, poderia ter impugnado amplamente a decisão proferida em matéria de facto, nos termos do n.º 3 do artigo 412.º do CPP, especificando as concretas provas que impõem objetivamente decisão diversa da recorrida, habilitando, então, esta relação a valorar tais elementos de prova e a modificar o julgado [artigo 431.º, alínea b) do CPP]. Não foi essa, porém, a opção seguida pelo recorrente, que não incluiu na motivação do recurso um tal pedido, delimitando negativamente, em correspondência, os poderes de cognição deste Tribunal.
Inexiste, assim, qualquer vício gerador de nulidade processual ou de nulidade de prova.
11. Segue-se, na conclusão MM), o pedido de anulação do «processo-crime», na sua integralidade, para que o «processo fiscal seja regularizado e com isso legalmente terminado».
Mais uma vez, a falência dessa pretensão é manifesta, inexistindo qualquer inobservância ou omissão de cumprimento de norma processual penal, remetendo-se para o que se disse supra sobre a autonomia entre o processo fiscal e o processo penal e sobre o pleno respeito pelas garantias de defesa do recorrente neste último.
12. Aqui chegados, decaindo o recorrente em todas as questões colocadas no recurso, e não se colocando outras questões de conhecimento oficioso, improcede também o recurso do acórdão condenatório.
III. Dispositivo
Pelo exposto, acordam os Juízes da 5.ª Secção Criminal desta Relação em:
a) Julgar improcedente o recurso intercalar;
b) Julgar improcedente o recurso do acórdão condenatório; e
c) Condenar o recorrente ... nas custas pelo decaimento nos recursos, fixando a taxa de justiça em 6 (seis) UC.
Notifique.
Texto elaborado em computador e revisto pelo relator (art.º 94.º, n.º 2 do CPP).
Lisboa, 26-04-2022
Fernando Ventura
Maria José Machado |
