| Decisão Texto Integral: | Acordam em conferência os Juízes Desembargadores que compõem a Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte: *
C., interpõe recurso da sentença que julgou improcedente a RECLAMAÇÃO deduzida ao abrigo do artigo 276.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário, por entender que não lhe devia ter sido penhorado o saldo da conta bancária, até ao valor de € 7.038,82, pois a execução fiscal deveria ter sido declarada extinta, na medida em que havia efetuado um acordo no procedimento de revisão da matéria tributável, relativamente a IRS e IVA dos exercícios de 2016 e 2017, o qual foi firmado no pressuposto que todos os demais processos existentes resultantes da ação de inspeção a que se reportava esse procedimento de revisão serem extintos, daí não resultando qualquer consequência para a contribuinte.
Formula nas respetivas alegações as seguintes conclusões que se reproduzem:
1. O presente recurso vem interposto da, aliás, douta, sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Coimbra, que julgou improcedente a reclamação de ato do órgão de execução fiscal, apresentada pela ora recorrente, relativamente ao ato de penhora de saldo de conta bancária, com o n.º de ordem 080920200000003130 até ao montante de €7.038,82, no âmbito do PEF n.º 0809201901022482, que o SF de Oliveira do Hospital lhe moveu por dívidas de IVA do 4.º trimestre de 2016.
2. Ora, salvo o devido respeito, não pode, a ora recorrente, conformar-se com os termos de tal decisão, porquanto face aos factos e ao direito aplicável, deveria a reclamação apresentada ter sido julgada procedente, pelo que, deve o presente recurso proceder totalmente, com as demais consequências legais.
3. Numa primeira abordagem, e por forma a que melhor se entenda a evolução da relação estabelecida entre a ora recorrente, e a Administração Fiscal, cumpre relatar alguns dos factos ocorridos desde o início da ação de fiscalização que foi efetuada à sua atividade, até ao presente momento.
4. Sucede que, na sequência de uma ação inspetiva desencadeada pela AT, efetuada à atividade desenvolvida pela contribuinte/recorrente foram-lhe, desde logo, comunicados pelo agente inspetivo, valores adicionais, por este projetados, de alteração à matéria tributável, já declarada pela contribuinte, em razão da qual, e tendo em conta os valores que lhe foram transmitidos, e sem ter verdadeira consciência das consequências em termos quantitativos dos seus atos, a contribuinte, submeteu novas liquidações tendo, unicamente por base os valores que lhe foram transmitidos pelo agente inspetivo aquando da realização da ação de fiscalização ao seu estabelecimento.
5. Sendo que, após a submissão de tais declarações, a contribuinte/recorrente, foi confrontada com valores manifestamente exagerados e desfasados da realidade, que em nada refletiam os valores contabilísticos da atividade por si exercida, pelo que, posteriormente, e tendo consciência do erro cometido, decidiu proceder à submissão das declarações já anteriormente apresentadas, por forma a anular as que, anteriormente, havia submetido.
6. Consequentemente, a contribuinte foi então notificada da alteração à matéria tributável resultante da ação inspetiva tendo, em consequência, apresentado o respetivo pedido de revisão da matéria tributável, relativamente a IRS e IVA dos exercícios de 2016 e 2017.
7. Ora, na reunião referente ao pedido de revisão da matéria tributável, foi alcançado um acordo entre os peritos da contribuinte e da Administração Fiscal. Do referido acordo resultou o seguinte:
“Que o presente acordo é firmado no pressuposto que todos os demais processos existentes resultantes da ação de inspeção a que se reporta o presente procedimento de revisão são extintos, daí não resultando qualquer consequência para o contribuinte.”
8. Do supra exposto, resulta que os valores de quantificação resultantes do mencionado acordo, são os únicos valores que a contribuinte estará obrigada a pagar, como não poderia deixar de ser, pois para o mesmo período e para o mesmo imposto, só pode existir uma única liquidação a produzir efeitos.
9. Pelo que, carece de sentido, manterem-se ativos processos de execução respeitantes a outras liquidações anteriormente efetuadas, entretanto já anuladas, com emissão de novas liquidações, pois tratam do mesmo tributo e do mesmo período contributivo.
10. Ademais, o processo de execução em causa nos presentes autos (PEF n.º 0809201901022482), teve o seu início antes da comissão de revisão, pelo que, o mesmo só pode ter tido na sua origem as declarações de substituição submetidas pela própria contribuinte que entretanto foram por si anuladas com a submissão/reposição das declarações anteriormente submetidas que, ao invés de ter sido parcialmente anulado, deveria ter sido extinto, tal como resulta do teor do acordo obtido na comissão de revisão.
11. Porém, à revelia do constante do acordo firmado, a Administração Tributária, optou por proceder a anulações parciais de processos de execução fiscal pré-existentes, mantendo-os ativos, acabando por integrar neles os tributos correspondentes às liquidações resultantes do acordo firmado.
12. Com efeito, a recorrente não pode deixar de manifestar a sua incredulidade perante o desprezo que a AT demonstrou perante o acordo por si firmado no procedimento de revisão ignorando, em absoluto, as consequências daí decorrentes, porquanto, inexplicavelmente, mantém ativo um processo de execução que resultou de uma liquidação inválida/inexistente.
13. Com efeito, não se compreende o porquê de a AT ter efetuado deduções no âmbito de processos de execução inexistentes, sendo certo que, a contribuinte, aqui recorrente, injustificadamente, se vê onerada na sua esfera jurídico patrimonial pois, ainda que proceda ao pagamento da totalidade dos tributos resultantes do acordo, ver-se-á confrontada com despesas acrescidas, derivadas dos processos de execução fiscal já existentes, os quais não foram, como deveriam ter sido, anulados e extintos, sem qualquer consequência ou encargo que responsabilize a contribuinte, nomeadamente o PEF subjacente aos presentes autos.
14. Pelo que, estamos em crer, que só com o presente procedimento de reclamação agora em curso, e a sua procedência, se poderá determinar a extinção/anulação do processo de execução fiscal em causa nestes autos, que se encontra ilegal e injustificadamente ativo.
15. E, o certo é que, caso a execução prossiga ao arrepio do que deixámos dito, porque estamos perante um comportamento imediatamente lesivo dos direitos da contribuinte/recorrente, esta pode arguir essa ilegalidade diretamente perante o juiz e através do meio processual previsto no art. 276.º e segs. do CPPT, pelo que, entendemos, que o meio processual utilizado pela recorrente é idóneo à sua pretensão.
16. Uma vez que, o órgão da execução fiscal – Serviço de Finanças de Oliveira do Hospital –, tendo interpretado o acordo obtido como sendo de anulação parcial, fez prosseguir a execução fiscal quando deveria ter procedido à extinção do PEF subjacente aos presentes autos, porque anterior ao acordo obtido na comissão de revisão.
17. Pois, foi contra a prossecução da execução fiscal que se veio insurgir a recorrente, mediante reclamação judicial deduzida ao abrigo do art. 276.º e segs. do CPPT, pedindo ao Juiz do Tribunal Administrativo e Fiscal Coimbra a extinção da execução fiscal subjacente a estes autos, e o levantamento da penhora que lhe foi efetuada no âmbito de um PEF que deveria ter sido extinto.
18. Com efeito, são inválidos, os atos tributários praticados pela AT, no presente processo de execução fiscal, uma vez que, o mesmo deveria ter sido extinto e anulado nos termos legais; anulação essa que o acordo obtido em sede de comissão de revisão veio ratificar.
19. Importa agora atentar no verificado erro na forma do processo, e inviável convolação para a forma processual adequada, que indeferiu a reclamação que a ora recorrente apresentou ao abrigo do disposto no art. 276.º e ss. do CPPT.
20. O erro na forma do processo, ocorre sempre que a forma processual escolhida não corresponde à natureza da ação, ou seja, quando o autor use uma forma processual inadequada para fazer valer a sua pretensão.
21. “In casu”, a reclamante/recorrente lançou mão do mecanismo previsto nos arts.º 276º e ss. do CPPT, no âmbito do qual reagiu contra o ato de penhora que lhe foi efetuado à sua conta bancária.
22. Uma vez que, dispõe o art.º 276º do CPPT, que “As decisões proferidas pelo órgão de execução fiscal e outras autoridades da administração tributária que no processo afetem os direitos e interesses legítimos do executado ou de terceiro, são suscetíveis de reclamação para o tribunal tributário de 1.ª instância.”
23. Pelo que, constituindo a penhora um ato praticado no âmbito da execução fiscal que afeta a esfera jurídica dos seus destinatários e, nessa medida, potencialmente lesivo dos direitos destes, não pode deixar de ser judicialmente sindicável através de reclamação para o juiz, nos termos dos artigos 276º a 278º do CPPT.
24. Aliás, tal entendimento foi corroborado pela Meritíssima Juiz “a quo”, quando afirma que a penhora de saldos de contas bancárias e de valores mobiliários é um ato executivo, porque praticado no âmbito do processo de execução fiscal e, consequentemente, afeta os direitos e interesses legítimos da recorrente sendo, portanto, reclamável, não existindo qualquer erro na forma processual utilizada quanto ao concreto pedido de “cancelamento da penhora efetuada”, porquanto o mesmo é próprio do presente meio processual.
25. Contudo, o douto Tribunal considerou que, não obstante se entender que não existe qualquer erro na forma processual utilizada face ao concreto pedido realizado, a reclamante não imputou nenhum vício em concreto ao reclamado ato de penhora.
26. Pois, tribunal “a quo” entendeu que a reclamante/recorrente não apontou qualquer vício que não seja a ilegalidade do ato de liquidação de IVA que se encontra na origem da quantia exequenda e, consequentemente, a ilegalidade da execução fiscal em que foi ordenada a penhora objeto da presente reclamação.
27. Mais afirma que tal execução se manteve por ter ocorrido anulação parcial da dívida exequenda.
28. Todavia, o certo é que, todo este processo radica num erro efetuado por parte da Administração Tributária, tal como supra se deixou aduzido em sede de questão prévia.
29. Porquanto, no âmbito do acordo alcançado na comissão de revisão, ficou expresso que todos os demais processos de execução seriam extintos, daí não resultando qualquer consequência para a contribuinte/recorrente.
30. Pelo que, não se percebe o porquê de a Administração Fiscal ter mantido ativos processos de execução que já se encontravam extintos pois, em vez de os anular totalmente e proceder à emissão de novas liquidações com os valores que ficaram acordados, decidiu, à revelia do acordo firmado, proceder a anulações parciais, ficando, deste modo, a contribuinte, sem saber quais os valores concretamente apurados pela AT, uma vez que, ao proceder a anulações parciais dos PEF’S, a contribuinte não associava os valores constantes do acordo aos valores das liquidações emitidas pela AT.
31. Nessa conformidade, a recorrente entende que todo este processo seria evitável, caso a AT, ao invés de proceder a correções parciais, cujo respetivo fundamento legal se ignora, procedesse à anulação integral das liquidações anteriores, e notificasse a contribuinte dos valores resultantes do acordo alcançado na comissão de revisão, para que a contribuinte pudesse efetuar o respetivo pagamento e ter a sua situação contributiva totalmente regularizada; condições estas que, até à data, não foram garantidas à contribuinte.
32. Todavia, tal procedimento não ocorreu, obrigando a contribuinte/recorrente, a reagir contra os atos de liquidação e consequentes penhoras efetuadas no âmbito da sua esfera jurídica.
33. O certo é que, e volvendo ao caso dos autos, não se percebe o porquê de o douto tribunal ter considerado a reclamação improcedente, uma vez que, o próprio pedido, pese embora tenha sido no sentido da anulação do PEF, foi também no sentido de anular a penhora que é decorrência da instauração ilegal do processo de execução em causa nos presentes autos.
34. Pois, não se pode dissociar um ato do outro, na medida em a penhora é consequência do processo de execução fiscal, logo a reclamação apresentada não poderia deixar de mencionar ilegalidades referentes ao próprio PEF que originou a penhora contra a qual a recorrente reagiu.
35. Até porque, o erro na forma do processo, afere-se pelo ajustamento do meio processual ao pedido que se pretende fazer valer, sendo que, na interpretação do pedido, o Supremo Tribunal de Justiça tem vindo a adotar uma posição de grande flexibilidade quando se possa intuir que a verdadeira pretensão da tutela jurídica é diversa da formulada, mas nela está implícita, o que é o caso.
36. Pelo que, entende a ora recorrente, salvo o devido respeito, que a douta sentença está inquinada pela violação do direito ao contraditório, nomeadamente quando não notificou a parte para se pronunciar sobre o eventual erro na forma do processo e sua convolação, violando, deste modo, o disposto no art.º 3.º, n.º3 do CPC em conjugação com o disposto no art.º 98.º, n.º4 do CPPT.
37. No que concerne à argumentação expendida na douta sentença recorrida, salvo o devido respeito, o tribunal “a quo” foi demasiado exigente no que toca à interpretação do pedido e da causa de pedir formulados na PI, prejudicando, desse modo, os princípios da tutela jurisdicional efetiva e do princípio “pro actione.”
38. Deste modo, o tribunal “a quo” deveria ter dirigido convite ao reclamante para aperfeiçoar o pedido, pois seria uma forma de dar efetividade prática ao princípio “pro actione” e uma forma de não inviabilizar o princípio da tutela jurisdicional efetiva, princípios enformadores de todo o sistema de contencioso administrativo e fiscal.
39. Assim, a douta sentença recorrida viola os artigos 3.º, n.º 3 e 195.º do CPC; 98.º, n.º 4 e 115.º, n.º 2 do CPPT; 20.º e 268.º, n.º 4 da CRP; vícios esses que expressamente se invocam para todos os devidos e legais efeitos.
40. Nessa conformidade, e seguindo de perto a doutrina que emerge do Ac. do STA de 03.05.2017 – Proc. n.º 0777/16, proferido sobre questão idêntica, disponível para integral consulta em www.dgsi.pt, apresenta-se o seguinte excerto, na parte que importa aqui considerar:
IV - “Deve, pois, proceder-se a uma interpretação dos pedidos e causas de pedir formulados orientada pela exigência constitucional da outorga de tutela jurisdicional efetiva que nos permita concluir de tudo quanto o recorrente diz no processo qual é a pretensão que formula em juízo”.
41. O erro na forma do processo, nulidade decorrente do uso de um meio processual inadequado à pretensão de tutela jurídica formulada em juízo, afere-se pelo pedido e não pela causa de pedir sem prejuízo de, na interpretação do pedido, para indagação da real pretensão do autor, se poder usar como elemento hermenêutico a causa de pedir invocada.
42. A impugnação de quaisquer atos administrativos lesivos, independentemente da sua forma, constitui garantia constitucional (art. 268.º n.º 4 CRP).
43. A observância desta garantia constitucional inspirou a legislação ordinária que conferiu aos interessados o direito de reclamação para o tribunal tributário dos atos materialmente administrativos lesivos dos seus direitos e interesses legítimos, praticados pelo órgão da execução fiscal.
44. Ora, no caso em apreço, perante a reclamação apresentada pela recorrente para extinção do PEF contra ela instaurado, a decisão proferida pelo órgão da execução fiscal de prosseguimento da tramitação processual configura inequivocamente um ato de indeferimento implícito da pretensão formulada, lesivo do seu interesse patrimonial.
45. Insurge-se ainda a recorrente quanto ao seguinte segmento da sentença aqui em reapreciação
“(...) foi a liquidação de IVA n.º 2019007028097755, relativa ao quarto trimestre de 2016, anulada parcialmente, no valor de €6.248,33”, e que tal anulação teve “como consequência (...) a anulação parcial do Processo de Execução Fiscal n.º 08092019010224482”.
46. Mais uma vez, reitera-se que, o acordo alcançado na comissão de revisão, foi no pressuposto que todos os demais processos existentes resultantes da ação de inspeção a que se reporta o procedimento de revisão seriam extintos, daí não resultando qualquer consequência para o contribuinte.
47. Pelo que, não se percebe o porquê de a AT ter procedido à anulação parcial do PEF n.º 08092019010224482, uma vez que o mesmo deveria ter sido extinto, e não parcialmente anulado.
48. Pois, o que deveria ter sido parcialmente anulado era a liquidação e não o processo de execução, pois esse deveria ter sido extinto, tal como resulta do acordo obtido.
49. Com efeito, a Administração Fiscal, ao ter agido da forma que agiu, em notória contradição do acordo por si firmado, violou o princípio da legalidade a que se encontra adstrita, uma vez que, o dever de atuar em harmonia com o princípio da legalidade não se traduz numa mera subordinação formal às normas que especificamente prevêem a atuação da administração, abrangendo o dever de a administração ter em conta os reflexos práticos da atividade que levar a cabo.*** Nestes termos e nos melhores de direito, e sempre com o mui douto suprimento de V. Exas, deve o presente recurso ser julgado procedente, por provado e, em consequência, ser revogada a sentença proferida em sede de 1ª Instância, julgando-se pela procedência da Reclamação apresentada, tudo com as demais consequências legais daí decorrentes.
Assim se fazendo a sempre douta, sã e elementar Justiça!
A Fazenda Pública não apresentou contra-alegações.
O Ministério Público emitiu parecer no sentido de o recurso ser julgado improcedente.
Foram dispensados os vistos legais, nos termos do n.º 4 do artigo 657.º do Código de Processo Civil, atento o facto de se tratar de um processo urgente.***
Delimitação do Objeto do Recurso – Questões a Decidir.
As questões suscitadas pela Recorrente, delimitada pelas alegações de recurso e respetivas conclusões [vide artigos 635.º, n.º 4 e 639.º CPC, ex vi alínea e) do artigo 2.º, e artigo 281.º do CPPT] são as de saber se o acordo firmado no processo de revisão da matéria coletável pode ter alguma influência no processo de execução fiscal e este deve ser extinto ou apenas a penhora levantada, por a execução fiscal ter sido instaurada com base em liquidações que, entretanto, foram anuladas.***
Relativamente à matéria de facto, o tribunal, deu por assente o seguinte:
III – FUNDAMENTAÇÃO
De facto
Com interesse para a decisão da Reclamação, consideram-se documentalmente provados, os seguintes factos:
1. Em 12.06.2019 a ora Reclamante submeteu junto da Administração Tributária declaração periódica de IVA n.º 112250719489, referente ao 4.º trimestre de 2016, no valor de € 22.664,87 a entregar nos cofres do Estado, de que resultou a emissão da liquidação de IVA n.º 2019 0027028097755;
Cfr. informação do Serviço de Finanças de Oliveira do Hospital de 12.09.2019 respeitante a requerimento da ora Reclamante apresentado no processo executivo n.º 0809201901022482 em 09.09.2019, constantes de fls. 18 e ss. e 14 e ss., respectivamente, do aludido PEF em apenso e informação prestada pelo Representante da Fazenda Pública no dia 26.12.2029 no âmbito do processo n.º 613/19.7BECBR, que constitui o documento n.º 2 junto pela Reclamante em 11.01.2021, a fls. 94 dos autos em suporte electrónico - SITAF.
2. Em 20.06.2019 foi instaurado contra a Reclamante, pela Direcção de Finanças de Coimbra, o processo de execução fiscal n.º 0809201901022482, para cobrança coerciva do valor de € 22.664,87, decorrente da liquidação de IVA referida no ponto anterior;
Cfr. capa/autuação e respectiva certidão de dívida n.º 2019/870111 e informação do Serviço de Finanças de Oliveira do Hospital de 12.09.2019 respeitante a requerimento da ora Reclamante apresentado no processo executivo n.º 0809201901022482 em 09.09.2019, constantes de fls. 1-2, 18 e ss. e 14 e ss., respectivamente, do aludido PEF em apenso.
3. Em 24.10.2019 foi alcançado acordo em procedimento de revisão da matéria tributável da ora Reclamante, sendo fixados como seus rendimentos líquidos da categoria B em sede de IRS, nos anos de 2016 e 2017, os montantes de € 40.601,39 e € 43.835,77, respectivamente (a que correspondia o rendimento liquido global do agregado familiar nos anos em causa, de € 49.181,39 e € 52.597,77), e fixando-se o IVA em falta no ano de 2016 em € 6.002,11, e no ano de 2017 em € 11.085,39;
Cfr. Acta n.º 016B/LGT referente à reunião dos peritos da ATA e da ora Reclamante no âmbito do aludido procedimento de revisão da matéria tributável - cfr. documento n.º 1 junto com a p.i. de reclamação, não impugnado.
4. Na sequência do aludido acordo, entre o mais, «foi a liquidação de IVA n.º 2019 0027028097755, relativa ao quarto trimestre de 2016, anulada parcialmente, no valor de € 6.248,33, bem como a correspondente liquidação de juros compensatórios n.º 2019 107538, anulada no montante de 602,90 (...) Quanto à liquidação de IVA relativa ao quarto trimestre de [2017] (...) com o n.º 2019 00270280998002, foi a mesma anulada na totalidade, tendo sido emitida nova liquidação com o n.º 2019 0027029382061, no montante de € 25.691,74 e data limite de pagamento a 30/12/2019 (...) Tais anulações tiveram como consequência a extinção do Processo de Execução Fiscal n.º 0809201901022490, onde se encontrava em cobrança coerciva a liquidação de IVA n.º (...) e a anulação parcial do Processo de Execução Fiscal n.º 08092019010224482 onde se encontrava em cobrança coerciva a liquidação de IVA n.º (...)», tendo a Reclamante disso conhecimento, pelo menos desde 26.12.2019;
Alegado pela Reclamante na conclusão 23.ª da presente Reclamação. Cfr. informação prestada pelo ERFP no dia 26.12.2029 no âmbito do processo n.º 613/19.7BECBR, que constitui o documento n.º 2 junto pela Reclamante em 11.01.2021, a fls. 94 dos autos em suporte electrónico - SITAF, tendo sido consultado os aludidos autos via SITAF para confirmação da efectiva apresentação de tal resposta e sua notificação à ora Reclamante naquela data; cfr. ainda nota de anulação n.º 2019/301741 emitida em 12.11.2019 no âmbito do PEF aludido em 1., no valor de € 6.248,33, a fls. 28 do PEF em apenso.
5. A anulação parcial da liquidação de IVA n.º 2019 0027028097755, aludida em 1., decorrente do referido acordo no procedimento de revisão da respectiva matéria tributável, aludido em 3., consubstanciou-se na emissão de liquidação n.º 2019 029381989, no valor de € 16.416,54, contra a qual a ora Reclamante deduziu reclamação graciosa que deu entrada na Direcção de Finanças de Coimbra em 06.03.2019, ainda pendente;
Cfr. alegado pelo Representante da Fazenda Pública na sua Resposta e referida p.i. de reclamação graciosa junta com o visado articulado, presente a fls. 62 e ss. dos autos em suporte electrónico – SITAF.
6. Em 13.07.2020, no âmbito do processo executivo aludido em 2., foi emitido um ofício pelo Director de Finanças de Coimbra, dirigido à Caixa de Crédito Agrícola Mútuo Oliveira do Hospital CRL, de notificação para penhora dos saldos das contas bancárias e valores mobiliários de que fosse aí titular a ora Reclamante, até ao montante total de dívida no valor de € 7.038,82, referente à ordem de penhora n.º 080920200000003130;
Cfr. visado ofício a fls. 36 do PEF em apenso. Igualmente junto pela Reclamante em 08.09.2020, presente a fls. 37 dos autos em suporte electrónico - SITAF.
7. O valor da penhora constante do ofício referido no ponto anterior «corresponde ao valor em dívida à data do pedido subtraído do valor das penhoras activas na mesma data, no caso concreto, o valor solicitado corresponde ao valor em divida em 10 de julho de 2020, subtraído do valor da penhora n.º 080920190000012830», referente à penhora dos saldos das contas bancárias e valores mobiliários de que é titular a ora Reclamante junto do Banco BPI, S.A., ordenada em 19.08.2019;
Cfr. resposta do SF de Oliveira do Hospital de 19.01.2021, presente a fls. 98 dos presentes autos em suporte electrónico - SITAF e ofício de notificação referente à ordem de penhora n.º 080920190000012830, presente a fls. 6 do PEF em apenso.
8. Em 16.07.2020 a Caixa de Crédito Agrícola Mútuo Oliveira do Hospital CRL respondeu ao ofício aludido no ponto 6., informando «que o saldo bancário da(s) conta(s) bancária(s) titulada(s) pelo Executado/requerido é impenhorável, nos termos legais»;
Cfr. ofício da Caixa de Crédito Agrícola Mútuo Oliveira do Hospital CRL a fls. 37 do PEF em apenso.
9. Em 27.07.2020 foi enviada ao Serviço de Finanças de Oliveira do Hospital a p.i. de Reclamação que deu origem aos presentes autos;
Cfr. etiqueta de registo postal aposta no envelope de fls. 29 dos autos em suporte electrónico - SITAF e respectiva p.i. a fls. 10 e ss. dos autos, no mesmo suporte.
Mais se provou que:
10. A oposição n.º 593/19.9BECBR, que correu termos no presente Tribunal, foi instaurada pela ora Reclamante contra o processo de execução fiscal n.º 0809201901025562 e apensos n.os 0809201901025570, 0809201901025589, 0809201901026038, 0809201901026046 e 0809201901026054.
Invocou o Representante da Fazenda Pública na Resposta à presente Reclamação, que a Reclamante colocou em causa a exigibilidade da dívida exequenda no âmbito do aludido processo judicial. Não obstante, verifica-se que a aludida Oposição não teve por objecto a execução fiscal em que foi deduzida a presente Reclamação, considerando que a mesma não constituía, nem o processo executivo principal, nem nenhum dos seus apensos - facto de que se tem conhecimento em virtude do exercício das nossas funções, uma vez que fomos titulares dos aludidos autos (cfr. art.º 412.º, n.º 2 do NCPC), cfr. documento que se junta, relativo à informação ali prestada pelo OEF no cumprimento do disposto no artigo 208.º do CPPT.* Não existem factos alegados a dar como não provados e a considerar com interesse para a presente decisão.** A decisão da matéria de facto efectuou-se com base no exame dos documentos constantes dos presentes autos, não impugnados, no processo de execução fiscal em apenso, e ainda por aplicação do disposto no n.º 2 do artigo 412.º do NCPC, tudo conforme o que se deixou plasmado a propósito de cada um dos pontos do probatório.
***
Apreciação jurídica do recurso.
Segundo a Recorrente o processo de execução fiscal, onde lhe foi penhorada a conta bancária, deveria ter sido extinto, e não anulado parcialmente como aconteceu, uma vez que havia sido instaurado com base em liquidações que foram anuladas, na sequência do acordo alcançado no procedimento de revisão da matéria tributável. Nessa sequência, não lhe poderia ter sido penhorado o saldo bancário.
Mais refere que a Administração, ao invés de proceder a correções parciais, deveria ter procedido à anulação integral das liquidações anteriores, e notificado a contribuinte dos valores resultantes do acordo alcançado na comissão de revisão, para que pudesse efetuar o respetivo pagamento e ter a sua situação contributiva totalmente regularizada; condições estas que, até à data, não foram garantidas à contribuinte, obrigando-a a reagir contra os atos de liquidação e consequentes penhoras efetuadas no âmbito da sua esfera jurídica, neste processo, por não dispor de outro meio contencioso.
Por sua vez, o Tribunal considerou que, face ao concreto pedido realizado, a Reclamante não imputou nenhum vício em concreto ao reclamado ato de penhora, invocando antes a ilegalidade do ato de liquidação de IVA que se encontra na origem da quantia exequenda e, consequentemente, a ilegalidade da execução fiscal em que foi ordenada a penhora objeto da presente reclamação. Mais afirma que tal execução se manteve por ter ocorrido anulação parcial da dívida exequenda.
Diz, ainda, a Sentença que o processo é idóneo para contestar o ato de penhora, mas já não para obter o fim pretendido pela Recorrente, não sendo possível convolar os autos, nem em Impugnação Judicial, nem Oposição à Execução Fiscal.
Quanto a este aspeto, refere a Recorrente que o Tribunal não notificou a parte para se pronunciar sobre o eventual erro na forma do processo e sua convolação, violando, deste modo, o disposto no art.º 3.º, n.º 3 do CPC em conjugação com o disposto no art.º 98.º, n.º 4 do CPPT; sendo que até o Tribunal deveria ter notificado a contribuinte para aperfeiçoar o pedido.
Apreciando.
Começando por este último aspeto, compete referir que o Tribunal a quo, apreciou devidamente as possibilidades de convolação dos autos, quer em Impugnação judicial, quer em Oposição à Fiscal, tendo concluído, não ser possível tal desiderato, em função da intempestividade no que concerne à Oposição e ao facto de o pedido não ser compatível com a Impugnação judicial e a Recorrente ter pendente uma Reclamação Graciosa sobre a liquidação de IVA exequenda.
Na Sentença recorrida referiu-se a págs. 16, o seguinte: certo é que a que a ora Reclamante sabe, pelo menos desde 26.12.2019, que ocorreu a anulação parcial da dívida exequenda, em vez da por si propugnada extinção do processo de execução fiscal, tendo a presente Reclamação sido apresentada em 27.07.2020 (cfr. facto provado sob o ponto 9.), ou seja, muito para além do prazo de 30 dias que dispunha para deduzir tal meio processual, contados desde a data em que teve conhecimento da ocorrência do facto superveniente que entende ter-se produzido na execução em que apresentou a presente Reclamação.
Por sua vez, em relação à eventual possibilidade de convolação em Impugnação Judicial, a Sentença recorrida dissertou o seguinte (pág. 15): Ora, a convolação da presente acção para a forma processual adequada só é admissível, não só quando a petição inicial seja idónea para o efeito, mas também quando não seja manifesta a improcedência ou extemporaneidade da petição apresentada, em função do meio processual adequado. De contrário, tal convolação consubstanciar-se-á na prática de um acto inútil e, como tal, proibido por lei (cfr. art.º 130.º do NCPC, aplicável ex vi art.º 2.º, al. e) do CPPT).
O que é o caso em apreço.
De facto, não podemos convolar a p.i. de Reclamação em Impugnação Judicial porquanto, tal como referiu o Representante da Fazenda Pública, encontra-se pendente Reclamação Graciosa deduzida pela ora Reclamante contra a liquidação n.º 2019 029381989, no valor de €16.416,54, consubstanciada na anulação parcial da liquidação de IVA n.º 2019 0027028097755, subjacente à divida exequenda, decorrente do invocado acordo no procedimento de revisão da matéria tributável (cfr. facto provado sob o ponto 5.).
Desde já se diga que nada há a apontar a esta argumentação do Tribunal recorrido, pelo que bem andou em não proceder a qualquer convolação.
Estando em causa a execução de uma anulação da liquidação (ainda que parcial), que é como quem diz, da extinção da dívida exequenda, o pedido de extinção da execução fiscal encontra fundamento apenas na dedução de Oposição à Execução Fiscal, nos termos da alínea f) do n.º 1 do artigo 204.º do CPPT.
Conforme refere o Conselheiro Jorge Lopes de Sousa no CPPT anotado e comentado, 6.ª ed., 2011, vol. IV, p. 280: «12 – Anulação de actos e extinção da execução
A reclamação prevista neste art. 276.º destina-se a obter a anulação de actos praticados no processo de execução fiscal, como decorre dos seus próprios termos, e não a extinção do próprio processo de execução fiscal.
O meio processual destinado a obter a extinção da execução fiscal é o processo de oposição, regulado nos arts. 203.º e seguintes do CPPT.».
Assim, a eventual convolação em Oposição à Execução Fiscal não era possível, na medida em que se mostrava extemporânea, uma vez que o prazo legal para o efeito é de 30 dias, conforme determina o Código de Procedimento e Processo Tributário no n.º 1 do artigo 203.º, no caso aplicando-se o disposto na alínea b) deste preceito. Ou seja, a data do conhecimento de que o processo de execução não havia sido extinto, mas antes anulado parcialmente ocorreu em 26/12/2019 e a presente Reclamação foi apresentada em 27/07/2020, pelo que se mostra ultrapassado o prazo de 30 dias para que seja possível convolar os autos em Oposição à Execução Fiscal.
Veja-se neste sentido o Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 28/10/2009, proferido no processo n.º 0578/09 (que pode ser lido na íntegra em www.dgsi.pt), cujo sumário contém o seguinte teor:
I - É a oposição à execução fiscal e não o processo de impugnação judicial ou a reclamação prevista no artigo 276.º do CPPT, o meio processual adequado para o revertido impugnar contenciosamente o despacho que ordena a reversão, com fundamento em inexistência de culpa pelo não pagamento da dívida exequenda, falta de fundamentação, preterição do direito de audição prévia e falta de menção da delegação ou subdelegação de poderes da autoridade que emitiu esse despacho, fundamentos que se enquadram nas alíneas b), no primeiro caso, e i), nos restantes, do artigo 204.º do CPPT.
II - A convolação não deve ser ordenada sempre que seja intempestivo o meio processual para que se pretenda convolar.
No entanto, o tribunal já pode verificar se o ato de penhora está ou não afetado de alguma ilegalidade, o que se fará mais adiante.
No que concerne à eventualidade de convolação em Impugnação judicial, diga-se, para além do que ficou exarado na Sentença, sempre seria necessário a Petição Inicial conter um pedido anulatório da liquidação, não sendo admissível modificar o pedido, por o objeto impugnatório não ser a liquidação, mas antes o despacho de penhora, para além de implicar uma modificação dos termos da causa, na medida que o visado é a extinção da execução fiscal e não a anulação da liquidação. Para além disso, não se mostravam preenchidos os pressupostos legais previstos para a modificação do pedido, uma vez que não se trataria nunca de uma ampliação do pedido primitivo, mas antes de uma alteração substancial do pedido; como tal não seria uma consequência ou desenvolvimento do pedido primitivo, portanto inaceitável à face do disposto no artigo 265.º, n.º 2 do CPC.
Assim, converter um pedido de levantamento da penhora ou da extinção da execução fiscal em anulação da liquidação, não é possível, por não ser consequência do pedido primitivo, correspondendo a uma alteração do pedido não admissível pela lei processual. Vide sobre o assunto, o Código de Processo Civil anotado, vol. I, de Abrantes Geraldes, Paulo Pimenta e Pires de Sousa (2.ª ed., ano 2020, Almedina), que em anotação ao artigo 265.º, a págs. 318, referem: «4. A ampliação do pedido, isto é, a alteração que corresponda ao desenvolvimento ou seja consequência do pedido primitivo pode ser requerida até ao fim do encerramento da audiência de discussão final (…). Já a alteração do pedido ou outras formas de ampliação do pedido que extravasem os apertados limites do n.º 2 apenas serão viáveis mediante acordo das partes, nos termos do art. 264.º, sem prejuízo da exceção referida no n.º 5.».
Desta forma, não tinha o Tribunal recorrido que realizar qualquer contraditório sobre a eventualidade de convolação, por se mostrar ato inútil (artigo 130.º do CPC), atenta a não possibilidade legal de convolação.
Do mesmo modo, não tinha o Tribunal recorrido que notificar a contribuinte para aperfeiçoar o pedido, uma vez que não era possível modificar o pedido em apreço.
No que concerne ao demais alegado compete referir que, em caso de anulação da liquidação, a execução fiscal deve ser extinta, conforme prescrevem os artigos 176.º, n.º 1 – b) e 270.º do Código de Procedimento e Processo Tributário.
Artigo 176.º (Extinção do processo)
1 - O processo de execução fiscal extingue-se:
a) Por pagamento da quantia exequenda e do acrescido;
b) Por anulação da dívida ou do processo;
c) Por qualquer outra forma prevista na lei.
2 - Nas execuções por coimas ou outras sanções pecuniárias o processo executivo extingue-se também:
a) Por morte do infractor;
b) Por amnistia da contra-ordenação;
c) Pela prescrição das coimas e sanções acessórias;
d) Pela anulação da decisão condenatória em processo de revisão.
3 - O disposto na alínea a) do n.º 1 não prejudica o controlo jurisdicional da atividade do órgão de execução fiscal, nos termos legais, caso se mantenha a utilidade da apreciação da lide.
Artigo 270.º (Extinção da execução por anulação da dívida)
1 - O órgão da execução fiscal onde correr o processo deverá declarar extinta a execução, oficiosamente, quando se verifique a anulação da dívida exequenda.
2 - Quando a anulação tiver de efectivar-se por nota de crédito, a extinção só se fará após a sua emissão.
No sentido da extinção da execução fiscal, nas situações em que ocorre anulação da liquidação, veja-se os acórdãos do STA de 24/04/2019, proferido no processo n.º 01956/18.2BEBRG (em www.dgsi.pt), cujo sumário segue:
I - A anulação total da liquidação que esteve na origem da dívida exequenda tem como consequência inelutável a extinção da execução fiscal onde estava a ser cobrada tal dívida [cfr. arts. 176.º, n.º 1, alínea b), e 270.º, n.º 1, do CPPT].
II - Eventual novo acto a que a AT proceda em execução da decisão anulatória não permite a prossecução daquela execução fiscal, em qualquer medida, e nunca poderá ser cobrado o respectivo montante coercivamente (em nova execução fiscal instaurada com base em novo título) sem que se mostre esgotado o prazo para o pagamento voluntário.
III - Caso a execução prossiga ao arrepio do que deixámos dito em I e II, porque estamos perante um comportamento imediatamente lesivo dos direitos do executado, este pode arguir essa ilegalidade directamente perante o juiz e através do meio processual previsto no art. 276.º e segs. do CPPT, não tendo previamente que suscitar a questão perante o órgão da execução fiscal.
O caso em apreço contém, ainda, uma nuance pouco usual que é o facto de ter sido firmado, em sede de acordo de revisão da matéria coletável, nos termos do artigo 92.º da Lei Geral Tributária, o seguinte: Que o presente acordo é firmado no pressuposto que todos os demais processos existentes resultantes da ação de inspeção a que se reporta o presente procedimento de revisão são extintos, daí não resultando qualquer consequência para o contribuinte.
Parece pressupor esta afirmação que o acordo é realizado no pressuposto da extinção dos processos onde estavam em causa os tributos abrangidos pela ação de inspeção (portanto IRS e IVA de 2016 e 2017), como sejam os processos de execução fiscal pendentes.
Atenta a consignação em tal acordo de que os processos existentes (como os processos de execução fiscal) deverem ser extintos, sem consequências para o contribuinte, implicava para a Administração Tributária, honrar os princípios da boa-fé e da colaboração com o contribuinte, cumprindo-o nos seus exatos termos.
Se ficou exarado que não havia consequências para o contribuinte, significa que não era lícito à Administração Tributária manter as penhoras já realizadas, muito menos realizar mais outra penhora num processo que deveria estar findo.
Em todo o caso, havendo um outro fundamento para a prática do ato tributário, os anteriores teriam de ser anulados e conceder novo prazo de pagamento voluntário. Por isso, com a anulação do ato tributário, sempre teria a execução fiscal de ser extinta. No caso em apreço, foi extinta parcialmente (que mais propriamente será uma redução do montante em execução). Aliás, foi extinta a outra execução fiscal onde estava em cobrança o IVA do quarto trimestre de 2017 e não esta execução onde estava em cobrança o IVA do quatro trimestre de 2016.
Percebe-se o motivo, que é o de nesta última já terem sido realizadas penhoras e a Administração Tributária não desejar perder essas garantias. Mas não foi isso o que ficou acordado. O que ficou assente era a extinção de todos os processos, sem consequências para o contribuinte.
Portanto, a execução fiscal não devia ter prosseguido, ou melhor, devia ter sido extinta, mas não podendo neste processo ser analisada essa situação (conforme acima já explicado), sempre se pode decidir que não podem ser realizadas quaisquer diligências com consequências para o contribuinte em tal processo, incluindo atos de penhora.
Ora, se a execução fiscal já devia estar extinta, significa que não se podem realizar atos de penhora nessa execução, até porque a dívida exequenda foi anulada.
Aliás, resulta do artigo 271.º do CPPT que, no caso de extinção da execução fiscal, por anulação da dívida, deve ordenar-se o levantamento da penhora e o cancelamento do seu registo, caso tenha sido registada.
Assim, se a anulação da dívida implica o levantamento da penhora, por maioria de razão, também implica a impossibilidade de realização de novas penhoras.
Em resumo, não obstante a Administração Tributária não cumprir o acordado, que tinha como pressuposto extinguir os processos de execução fiscal então em curso, não pode a mesma ficar incólume a esse incumprimento, por isso não se admite que se possa realizar qualquer penhora numa execução fiscal que já devia estar extinta.
Em face do exposto, resulta que a penhora foi ilegalmente realizada, pelo que deve ser levantada.***
Nos termos do n.º 7 do artigo 663.º do Código de Processo Civil, elabora-se o seguinte sumário:
I – A convolação do processo da Reclamação dos Atos do Órgão de Execução Fiscal em Oposição à Execução Fiscal não é possível, quando esta última forma de processo se mostre extemporânea.
II – O processo da Reclamação dos Atos do Órgão de Execução Fiscal, também não pode ser convolado em Impugnação Judicial, por a Petição Inicial não conter um pedido anulatório da liquidação, nem sendo admissível modificar o pedido, por o objeto impugnatório não ser a liquidação, mas antes o despacho de penhora.
III – Também não é possível modificar o pedido, uma vez que não se trataria nunca de uma ampliação do pedido primitivo, mas antes de uma alteração substancial do pedido, por isso nunca seria uma consequência ou desenvolvimento do pedido primitivo.
IV - Quando ocorra anulação de uma liquidação que esteja em cobrança na execução fiscal, deve ser extinta essa execução fiscal.
V – O processo de Reclamação dos Atos do órgão de Execução Fiscal, previsto no artigo 276.º e seguintes do CPPT, limita-se a apreciar a legalidade dos atos praticados no processo de execução fiscal.
VI – Se uma execução fiscal devia ter sido extinta, mas não o foi e não podendo este processo analisar essa situação, sempre se consegue determinar não poderem ser realizadas quaisquer diligências com consequências para o contribuinte, incluindo atos de penhora. *
Decisão
Termos em que, acordam em conferência, os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte, em conceder provimento ao recurso, revogar a sentença recorrida e anular o ato de penhora.* Custas a cargo da Recorrida, não sendo devida taxa de justiça nesta instância, por não ter contra-alegado.* Porto, 27 de maio de 2021.
Paulo Moura
Cristina da Nova
Ana Paula Santos |
