| Decisão Texto Integral: | Acordam em conferência na Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:
1. RELATÓRIO
“GAH, Lda.”, devidamente identificada nos autos, inconformada, veio interpor recurso jurisdicional da decisão do Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto, datada de 26-03-2018, que julgou improcedente a pretensão pela mesma deduzida, na presente instância de IMPUGNAÇÃO, contra as liquidações adicionais de IVA dos anos de 2006 e 2007 e respectivas liquidações de juros compensatórios no valor total de € 52.135,75.
Formulou nas respectivas alegações (cfr. fls. 199-205), as seguintes conclusões que se reproduzem:
“(…)
1ª Vem o presente recurso interposto da douta sentença, que julgou a impugnação apresentada improcedente dos atos tributários de liquidação de IVA dos períodos de Maio de 2006 a Dezembro de 2007.
2ª E vem o presente recurso interposto, da douta sentença recorrida, com base em erro de julgamento quer da matéria de facto, quer do julgamento de Direito efetuado pelo Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto.
3ª Padece a Douta Sentença recorrida de erro quanto à factualidade dada como provada e quanto à recondução dessa factualidade ao direito aplicável.
4ª Ora tendo a inspeção que originou o relatório de inspeção para as correções preconizadas tido somente início em maio de 2008 e tendo-se limitando a reproduzir o relatório informático de 25/03/2008, no âmbito duma outra inspeção externa e outro procedimento à empresa e, portanto anterior ao suposto início da inspeção tributária em 05/05/2008, terá de se concluir que se tratava do mesmo procedimento inspetivo.
5ª Deveria a Douta Sentença recorrida ter considerado que o início do procedimento ocorreu com a diligência de recolha de informação nas instalações do sujeito passivo, informação essa que esteve na origem e fundamentação de todo o relatório.
6ª Dado que o procedimento de inspeção é externo, o mesmo padece de diversas ilegalidades, entre as quais, a falta de notificação prévia à impugnante do procedimento de inspeção, conforme impõe o artigo 49.º do RCPIT.
7ª Acresce ainda que, a douta sentença recorrida enferma do vício de violação de lei ao considerar que o procedimento de inspeção não excedeu o prazo máximo legalmente previsto - seis meses - para a conclusão do procedimento, por clara violação do artigo 36.º do RCPIT.
Porquanto,
8ª Tendo o procedimento de inspeção iniciado no dia 17/01/2008 e apenas terminado em 05/09/2008, com a conclusão do Relatório de Inspeção, torna-se evidente que aquele prazo foi ultrapassado.
9ª Ora, visto que aquele procedimento não foi notificado ao sujeito passivo e se prolongou por período superior ao prazo previsto na lei, sem qualquer despacho de prorrogação do mesmo, tal configura, um vício gerador de anulabilidade da liquidação baseada em tal procedimento.
10ª Segundo o artigo 135.º do Código do Procedimento Administrativo (CPA), são anuláveis os actos administrativos praticados com ofensa dos princípios ou normas jurídicas aplicáveis para cuja violação se não preveja outra sanção.
11ª Padece a Sentença recorrida de ERRO DE JULGAMENTO, porquanto a sua fundamentação está em clara oposição entre o alegado na sentença e os factos constantes nos autos e os factos alegados em sede de impugnação e que não foram devidamente tidos em consideração.
12ª Na verdade, foi solicitado em sede de impugnação judicial, que o procedimento de inspecção fosse considerado ilegal pela utilização de uma avaliação indireta sem se terem verificado os respectivos pressupostos, porquanto conforme resulta do relatório de inspecção houve recurso aos métodos indiretos, para as liquidações impugnadas;
13ª Tendo em sede de sentença recorrida, toda a sua fundamentação sido emitida no sentido de que efetivamente não poderia haver recurso aos métodos indiretos, por ser possível apurar com recurso aos métodos diretos, alegando ainda que a impugnante, ora recorrente queria o recurso aos métodos indiretos.
14ª Ou seja, a tomada de posição na sentença recorrida, está em clara oposição e contradição com os factos constantes dos autos, pelo que não poderá permanecer na Ordem Jurídica.
Nestes termos e nos mais de direito, que sempre serão supridos no provimento do presente recurso, deve ser proferido acórdão que revogue a sentença recorrida, assim se fazendo, JUSTIÇA”* Não houve contra-alegações.* O Ministério Público junto deste Tribunal pronunciou-se no sentido da improcedência do recurso - cfr. fls. 219-220 dos autos.* Colhidos os vistos dos Exmºs Juízes Desembargadores Adjuntos, vem o processo submetido à Conferência para julgamento.2. DELIMITAÇÃO DO OBJECTO DO RECURSO - QUESTÕES A APRECIAR
Cumpre apreciar e decidir as questões colocadas pela Recorrente, estando o objecto do recurso delimitado pelas conclusões das respectivas alegações, sendo que as questões sucitadas pela Recorrente resumem-se, em apreciar o invocado erro de julgamento de facto no que respeita ao início do procedimento inspectivo e ainda indagar dos vícios do procedimento de inspecção, quer no que concerne à notificação prévia a que alude o art. 49º do RCPIT quer no que diz respeito à sua duração com referência ao disposto no art. 36º nº 2 do RCPIT bem como analisar a bondade da decisão recorrida tendo por referência o facto de ter sido invocada a ilegalidade das correcções efectuadas com recurso a métodos indirectos.3. FUNDAMENTOS
3.1. DE FACTO
Neste domínio, consta da decisão recorrida o seguinte:
“(…)
1. No cumprimento do despacho n.º DI200800492 os Serviços de Inspecção Tributária da Direcção de Finanças do Porto de 15/01/2008, deslocaram-se em 17/01/2008 à sede de GAH, Lda. para consulta e recolha dos dados informáticos - cfr. PA junto aos autos.
2. Na sequência do descrito, em 25.03.2008 foi elaborada informação atinente à análise dos dados recolhidos – cfr. fls. 97 e ss. do PA dos autos.
3. Sob esta informação recaiu parecer com o seguinte teor:
“Remeta-se ao N. Selecção da DAPIT para emissão de Ordem de Serviço aos anos de 2005, 2006 e 2007 para a Div. Insp. V” – cfr. fls. 97, do PA dos autos.
4. Em 31/03/2008 foi emitida a ordem de serviço n.º 200801316 em nome de GAH, Lda. de âmbito parcial de IRC e IVA dos anos de 2005, 2006 e 2007, assinada pelo técnico oficial de contas em 05/05/2008 – cfr. fls. 123 do PA dos autos.
5. No cumprimento da Ordem de Serviço, os Serviços da Inspecção Tributária da Direcção de Finanças do Porto desencadearam procedimento inspectivo a GAH, Lda., com âmbito parcial, em sede de IVA, IRC e Imposto de Selo, visando os exercícios de 2006, 2007 e 2008, tendo efectuado correcções meramente aritméticas à matéria tributável no âmbito de IVA no montante total de €32.049,26 do ano de 2005 e €13.353,77 no ano de 2006, assim como correcções com recurso a métodos indirectos no valor de €19.503,89 do ano de 2006 e de €29.934,00 do ano de 2007 – cfr. relatório de inspecção tributária, a fls. 241 a 56 do PA junto aos autos.
6. Do relatório de inspecção consta o seguinte: “(…) II – 2 – MOTIVO, ÂMBITO E INCIDÊNCIA TEMPORAL
a) Motivo – Ter sido concluído através da análise da base de dados que serviu de suporte ao processamento dos talões de venda por via electrónica nos exercícios de 2005 a 2007, recolhidos nas instalações do sujeito passivo em 2008/01/17, que a mesma foi manipulada. (…)
II – 9 – Outras situações (…) a) Enviamos a carta aviso em 2008/04/15 através do Ofício nº 29370/0510. (…)” - cfr. relatório de inspecção tributária, a fls. 41 a 56 do PA junto aos autos.
7. Os Serviços de Inspecção tributária da Direcção de Finanças do Porto remeteram em 28/10/2008 à Impugnante o ofício n.º 76037/0510, remetendo em anexo o relatório a que se alude em 6. – cfr. fls. 39 do PA junto aos autos.
8. Que foi recepcionado em 29/10/2008 – cfr. fls. 40 do PA junto aos autos.
9. Na sequência das correcções descritas foram emitidas as liquidações adicionais de IVA dos anos de 2006 e 2007, constantes de fls. 26 a 45, dos autos, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido.
10. E as respectivas liquidações de juros compensatórios, constantes de fls. 46 a 64, dos autos.
11. Perfazendo um valor global de € 52.135,75,* Factos não provados
Com interesse para a decisão da causa não resultou provado:
a) Que não tenha existido manipulação da base de dados dos serviços prestados;
b) Que os clientes peçam para anular facturas por forma a serem substituídas por outras com descritivo diferente, para que fiquem dentro dos parâmetros definidos, por exemplo, pela sua entidade patronal;
c) Que os clientes peçam a substituição de facturas por valores inferiores ou que o descritivo seja alterado de uma para duas refeições;
d) Que a Impugnante ofereça refeições a clientes que são figuras públicas.* Motivação:
O Tribunal considerou provada a matéria de facto relevante para a decisão da causa com base na análise crítica e conjugada dos documentos juntos aos autos, que não foram impugnados, conforme indicado em cada facto, assim como, na parte dos factos alegados pelas partes que não tendo sido impugnados (cfr. artigo 74º da Lei Geral Tributária (LGT)), também são corroborados pelos documentos juntos, conforme predispõe o artigo 76º n.º 1 da LGT e artigo 362º e seguintes do Código Civil.
A convicção do Tribunal fundou-se ainda na produção da prova testemunhal valorada da forma seguinte:
Foram ouvidas as testemunhas: JS, AS; PC e AV.
A testemunha arrolada pela Impugnante JS, informático, emitiu opiniões dizendo pensar que o programa do restaurante não foi manipulado. Este depoimento por se fundar em opinião pessoal foi irrelevante.
A testemunha AS foi funcionário da impugnante e confirmou a versão trazida pela impugnante, não tendo convencido o Tribunal com o seu depoimento.
À luz das regras da experiência comum, da actividade desenvolvida no estabelecimento (restauração) e do depoimento testemunhal, as omissões descritas no relatório de inspecção tributária não são susceptíveis de configurar erros dos funcionários no registo dos pedidos ou trocas dos pedidos por parte dos clientes.
A testemunha PC, inspector tributário que fez a inspecção da Impugnante, explicou toda a questão da manipulação do programa, pormenorizando a forma de apagar os registos, anulando operações, com e sem intenção de evasão fiscal, tendo convencido o tribunal do teor de relatório de inspecção, depondo de forma segura e credível.
A testemunha AV, inspector tributário que também participou na inspecção da Impugnante, depôs de forma segura, coerente e convincente, explicando todas as irregularidades encontradas, tendo convencido o tribunal do teor de relatório de inspecção.
Os factos dados como não provados resultaram da falta de junção aos autos de qualquer documento comprovativo do alegado e prova testemunhal convincente.”
«»
3.2. DE DIREITO
Assente a factualidade apurada cumpre, agora, entrar na análise da realidade que envolve o presente recurso jurisdicional, impondo-se, desde logo, apreciar a matéria relacionada com os vícios imputados ao procedimento de inspecção, quer em termos de facto, quer em termos de direito.
Na verdade, a Recorrente coloca em crise a factualidade dada como provada no que respeita ao início do procedimento inspectivo e bem assim a afirmação de que a inspecção não excedeu o prazo legal.
Sobre esta matéria, a decisão recorrida ponderou que:
“…
Da falta de notificação prévia do procedimento de inspecção
A Impugnante vem sustentar que tendo o procedimento inspectivo que deu causa às correcções impugnadas, decorrido da recolha de dados efectuada em 17.01.2008, a acção inspectiva iniciou-se naquela data e não em 5.05.2008, verificando-se dessa forma preterição de formalidade legal por falta de notificação com antecedência de cinco dias do início daquele procedimento inspectivo.
A Fazenda Pública por seu lado vem defender que tendo sido emitido despacho com vista à recolha de elementos em sede da Impugnante e não Ordem de Serviço, não estavam os Serviços obrigados ao envio de carta aviso nos termos do estabelecido no artigo 49.º do RCPIT.
Vejamos.
Nos termos do estatuído pelo n.º 1 do artigo 49.º do Regime Complementar do Procedimento de Inspecção Tributária (RCPIT) “O procedimento externo de inspecção deve ser notificado ao sujeito passivo ou obrigado tributário com uma antecedência mínima de cinco dias relativamente ao seu início.”
A par, a alínea a) do n.º 1 do artigo 50.º do RCPIT determina que: “não há lugar a notificação prévia do procedimento de inspecção quando: a) o procedimento vise apenas a consulta, recolha ou cruzamento de documentos destinados à confirmação da situação tributária do sujeito passivo ou obrigado tributário”.
Retornando ao caso dos autos e como vertido no acervo probatório, ponto 1), os Serviços de Inspecção Tributária da Direcção de Finanças do Porto ao abrigo do despacho n.º DI200800492 de 15.01.20058, deslocaram-se em 17.01.2008 à sede da Impugnante para consulta e recolha dos dados informáticos.
Assim e como decorre do preceito legal supra enunciado, a AT não estava obrigada a avisar previamente a Impugnante da acção de recolha de dados.
Por outro lado, a exigir-se a comunicação do início do procedimento sempre se colocaria em causa os efeitos úteis de uma recolha de dados dos sujeitos passivos de impostos através da recolha do sistema informático, uma vez que permitiria àqueles desvirtuar ou eliminar possíveis irregularidades.
Pelo exposto, improcede o invocado.
Do desrespeito do prazo para a acção inspectiva
A Impugnante alega que tendo o procedimento de inspecção sido iniciado em 17.01.2008 e terminado em 5.09.2008, foi ultrapassado o prazo de 6 meses determinado pelo artigo 36.º n.º 2 do RCPIT para a conclusão do mesmo, acarretando a nulidade das liquidações.
A Fazenda Pública vem no entanto defender que o início do procedimento externo ocorreu com a assinatura da ordem de Serviço n.º 200801316 pelo técnico oficial de contas da Impugnante, tendo terminado com a notificação do relatório dos SIT, não tendo como tal sido ultrapassado tal prazo.
Cumpre apreciar e decidir.
O artigo 36.º n.º 2 do RCPIT determina que o procedimento de inspecção é contínuo e deve ser concluído no prazo máximo de 6 meses a contar da notificação do seu início, no entanto, da Lei não se extrai qualquer ilação quanto ao não cumprimento de tal prazo.
Não obstante, o artigo 46.º n.º 1, da LGT preceitua que “o prazo de caducidade suspende-se com a notificação ao contribuinte, nos termos legais, da ordem de serviço ou despacho no início da acção de inspecção externa, cessando, no entanto, esse efeito, contando-se o prazo do seu início, caso a duração da inspecção externa tenha ultrapassado o prazo de seis meses após a notificação”.
Constatando-se assim que, para efeitos de caducidade do direito à liquidação, o não cumprimento do prazo estabelecido pelo RCPIT interfere com a cessação do efeito suspensivo da liquidação.
Ora, a Impugnante não invoca a caducidade do direito à liquidação mas sim a anulação das liquidações controvertidas, na decorrência do não cumprimento daquele prazo. O vício aqui em análise é um vício próprio do procedimento inspectivo, não se comunicando ao procedimento de liquidação, apenas podendo assumir relevância, nos termos referidos, como causa de cessação do efeito suspensivo do direito à liquidação.
Desta forma, o não cumprimento do prazo estipulado no artigo 36.º do RCPIT não contende com a validade da liquidação subsequente, na medida em que se trata de um prazo meramente ordenador, disciplinar, atribuindo-se-lhe somente efeitos peremptórios para efeitos de caducidade.
…
De salientar que o Tribunal Constitucional veio a sufragar de igual modo no Acórdão n.º 457/08, publicado no DR n.º 209, Série II, de 2008-10-28, a conformidade constitucional da interpretação normativa dos artigos 46.º, n.º 1 da LGT e 36.º, nºs 1 e 2 do RCPIT, de acordo com a qual o desrespeito pelo prazo de seis meses neles definido para a realização da inspecção tributária apenas releva no âmbito do instituto da caducidade.
Assim, não acarretando o incumprimento do prazo estatuído pelo RCPIT para a conclusão do procedimento inspectivo, qualquer invalidade nas liquidações ora impugnadas, não se verifica a ilegalidade apontada, não se mostrando sequer pertinente aferir se o procedimento inspectivo foi efectuado em respeito àquele prazo, improcedendo o invocado. ...”.
Neste domínio, e antes mais, diga-se que, tal como se aponta no Ac. deste Tribunal de 29-09-2016[ Que o Relator deste processo subscreveu na qualidade de 1º Adjunto], Proc. nº 972/09.0BEPRT, ainda inédito, “…, não há verdadeiramente erro de julgamento da matéria de facto, os factos estão devidamente elencados com base nos factos emanados do processo, a questão está em saber se há dois distintos procedimentos inspetivos de natureza externa.
…
Aliás, para o caso tem relevo a norma do art. 44º do RCPIT[ Que alguma doutrina como Joaquim Freitas Rocha e João Caldeira no RCPIT anotado, Coimbra Editora, tem entendido existir falta de dignidade material estar prevista na lei os atos de preparação e planeamento do procedimento inspetivo.], ao dispor que o procedimento de inspeção é previamente preparado, programado e planeado tendo em vista os objetivos a serem alcançados; consistindo essa preparação prévia na recolha de toda a informação disponível sobre o S.P.
Ou seja, esta preparação da inspeção constitui a fase imediatamente anterior ao inicío do procedimento de inspeção.
A preparação prévia consistirá na recolha de toda a informação disponível sobre o S.P., que no caso passou por fazer uma consulta aos programas informáticos da Recorrente que veio após a sua análise a determinar a necessidade de proceder a um procedimento inspetivo à sua atividade com reflexo no registo contabilístico-fiscal. [Cfr. com anotação ao artigo 44º do RCPIT, obra citada.]
Aliás os autos relatam e fazem percecionar extamente o que vem sendo dito, a AT necessitou consultar os programas informáticos e base de dados da Recorrente, que serviam de suporte à emissão de talões, de modo a tomar conhecimento desse funcionamento, verificando, então, a existência de possíveis mecanismos que permitiam a evasão fiscal.
Ora, este facto, esta constatação por parte da AT, acaba por determinar e fundamentar a necessidade do procedimento inspetivo e a prolação do respetivo despacho em 3/3/2008.
Por conseguinte não há dois distintos procedimentos inspetivos, apenas um procedimento [com a ordem de serviço OI200801316] que deu causa, nos termos do art. 49º, n.ºs 1 e 2, do RCPIT à carta-aviso enviada à Recorrente, não se verificando também a arguida ilegalidade por falta de notificação prévia à Recorrente do procedimento de inspeção.
A sentença não fez um errado julgamento dos factos, não podendo sancionar que o início do procedimento ocorreu com a diligência de recolha de informação nas instalações do S.P. …”.
Para além do que fica exposto, tendo presente que a incidência temporal da inspecção abarcou os anos de 2005 a 2007, sendo os impostos mais antigos (IRC e IVA) os do ano de 2005, tem de entender-se, tal como decidido, que o início do procedimento inspectivo ocorreu em 05-05-2008 com a assinatura da Ordem de Serviço 200801316 pelo TOC e a conclusão do procedimento verificou-se com a notificação do relatório final, enviada à ora Recorrente, por carta registada com aviso de recepção, assinado em 29-10-2008, o que significa que não foram postos em crise nos preceitos legais a que alude a Recorrente que, manifestamente, confunde a auditoria financeira que foi realizada nas suas instalações em 17-01-2008 com a inspecção tributária desencadeada em 05-05-2008, sendo que, embora seja inegável que aquela diligência de recolha de elementos tem uma óbvia relação com o descrito procedimento de inspecção externa, não o integra, até porque, na sequência da mesma, poderia nem sequer ter tido lugar qualquer procedimento inspectivo.
Acresce que esse procedimento - que visou apenas a consulta e recolha de elementos relativos à situação tributária da ora Recorrente - não tem sequer de ser precedido de notificação prévia nos termos do disposto no art. 50º nº 1 al. a) do RCPIT
Por conseguinte as conclusões de recurso neste segmento têm de improceder.
A Recorrente refere depois que a sentença recorrida padece de ERRO DE JULGAMENTO, porquanto a sua fundamentação está em clara oposição entre o alegado na sentença e os factos constantes nos autos e os factos alegados em sede de impugnação e que não foram devidamente tidos em consideração, pois que, foi solicitado em sede de impugnação judicial, que o procedimento de inspecção fosse considerado ilegal pela utilização de uma avaliação indirecta sem se terem verificado os respectivos pressupostos, porquanto conforme resulta do relatório de inspecção houve recurso aos métodos indirectos, para as liquidações impugnadas, tendo em sede de sentença recorrida, toda a sua fundamentação sido emitida no sentido de que efectivamente não poderia haver recurso aos métodos indirectos, por ser possível apurar com recurso aos métodos directos, alegando ainda que a impugnante, ora recorrente queria o recurso aos métodos indirectos, ou seja, a tomada de posição na sentença recorrida, está em clara oposição e contradição com os factos constantes dos autos, pelo que não poderá permanecer na Ordem Jurídica.
Neste ponto, quando se percorre a petição inicial, verifica-se que a ora Recorrente depois da descrição dos vícios imputados ao procedimento de inspecção, avança para a questão central em equação nos autos, defendendo a ilegalidade do recurso aos métodos indirectos, questionando em seguida a quantificação das correcções propostas.
Por outro lado, o ponto 5. do probatório refere que no cumprimento da Ordem de Serviço, os Serviços da Inspecção Tributária da Direcção de Finanças do Porto desencadearam procedimento inspectivo a GAH, Lda., com âmbito parcial, em sede de IVA, IRC e Imposto de Selo, visando os exercícios de 2006, 2007 e 2008, tendo efectuado correcções meramente aritméticas à matéria tributável no âmbito de IVA no montante total de €32.049,26 do ano de 2005 e €13.353,77 no ano de 2006, assim como correcções com recurso a métodos indirectos no valor de €19.503,89 do ano de 2006 e de €29.934,00 do ano de 2007 – cfr. relatório de inspecção tributária, a fls. 241 a 56 do PA junto aos autos.
Assim, temos que o trabalho da AT redundou na aplicação dos dois tipos de correcções mencionados no parágrafo anterior, impondo-se sublinhar que a presente impugnação respeita a IVA dos anos de 2006 (Maio a Dezembro) e 2007 e respectivas liquidações de juros compensatórios no valor total de € 52.135,75, ou seja, compreende as correcções efectuadas com recurso a métodos indirectos.
Sendo assim, como é, resulta manifesto que a decisão recorrida (certamente face à existência de outros processos intentados pela ora Recorrente no que concerne ao outro tipo de correcções) não foi feliz no enquadramento daquilo que realmente tinha sido suscitado em sede de petição inicial por parte da Impugnante.
No entanto, tendo presente o teor da alegação da ora Recorrente, importa precisar que aquilo que em substância é invocado é o vício atinente à própria sentença por ter apreciado oficiosamente (mas em excesso de pronúncia) questão distinta no que concerne ao alegado em sede de petição inicial onde se defende a ilegalidade do recurso aos métodos indirectos e não qualquer situação de ilegitimidade de recurso ao método directo de determinação da matéria colectável.
Neste domínio, temos por adquirido que o facto de a Recorrente ter invocado erro de julgamento, quando o vício deve ser qualificado como nulidade de sentença, não impede este Tribunal ad quem de apreciar a discordância que a arguição exprime com o decidido na sentença recorrida, uma vez que não está sujeito à qualificação jurídica atribuída pelas partes (cfr. o actual art. 5º do C. Proc. Civil).
Ora, segundo o disposto no artigo 125.º, n.º 1, do Código de Procedimento e de Processo Tributário, é nula a sentença quando ocorra “a falta de pronúncia sobre questões que o juiz deva apreciar ou a pronúncia sobre questões que não deva conhecer”. Esta nulidade está directamente relacionada com o dever que é imposto ao juiz, pelo artigo 660.º nº 2 do Código de Processo Civil, de resolver todas as questões que as partes tenham submetido à sua apreciação e de não poder ocupar-se senão dessas questões, salvo se a lei lhe permitir ou impuser o conhecimento oficioso de outras, determinando a violação dessa obrigação a nulidade da sentença por omissão ou por excesso de pronúncia.
Assim, incumbe ao julgador a obrigação de apreciar e resolver todas as questões submetidas à sua apreciação, isto é, os problemas concretos que haja sido chamado a resolver no quadro do litígio (tendo em conta o pedido, a causa de pedir e as eventuais excepções invocadas), ficando apenas exceptuado o conhecimento das questões cuja apreciação e decisão tenha ficado prejudicada pela solução dada a outras. E questões, para este efeito (contencioso tributário), são tudo aquilo que é susceptível de caracterizar um vício, uma ilegalidade do acto tributário impugnado.
Sobre o que deve entender-se pelo vocábulo «questões» inserto no art. 660º do C. Proc. Civil, já o Prof. Alberto dos Reis ensinava que «O juiz, para se orientar sobre os limites da sua actividade de conhecimento, deve tomar em consideração, antes de mais nada, as conclusões expressas nos articulados», pois a função específica dos articulados consiste exactamente em fornecer ao juiz a delimitação nítida da controvérsia e é pelos articulados que o juiz há-de aperceber-se dos termos precisos do litígio e da «questão ou questões, substanciais ou processuais, que as partes apresentam ao juiz para que ele as resolva», sendo que para «caracterizar e delimitar, com todo o rigor, as questões postas pelas partes, não são suficientes as conclusões que elas tenham formulado nos articulados; é necessário atender também aos fundamentos em que elas assentam. Por outras palavras: além dos pedidos, propriamente ditos, há que ter em conta a causa de pedir», não bastando «que haja coincidência ou identidade entre o pedido e o julgado: é necessário, além disso … que haja identidade entre a causa de pedir (causa petendi,) e a causa de julgar (causa judicandi)» devendo «anular-se, por vício de ultra petita, a sentença em que o juiz invoca, como razão de decidir, um título, ou uma causa ou facto jurídico, essencialmente diverso daquele que as partes, por via de acção ou de excepção, puseram na base das suas conclusões».
E, continua o Ilustre Mestre, a «palavra “questões”, que se lê no art. 660º e no nº 4º do art. 668º ... designa não só o pedido, propriamente dito, mas também a causa de pedir. Desta maneira, quando o juiz julga procedente a acção com fundamento em causa de pedir diversa da alegada pelo autor, conhece de questão que o autor não submeteu à sua apreciação, isto é, de questão de que não devia tomar conhecimento, atento o disposto no art. 660º; a sentença, incorre, portanto, na nulidade prevista na 2ª parte do nº 4º do art. 668º. (...) Desde que a questão se caracteriza pelo pedido e pela causa de pedir, é claro que uma questão fundada em causa de pedir diversa da invocada pela parte … é questão diferente da que a parte submeteu ao conhecimento do tribunal...». (Cfr. Prof. Alberto dos Reis, C. Proc. Civil Anotado, Vol. V, anotações ao art. 661º, pág. 53 e ss.)
Em suma, esta nulidade colhe o seu fundamento no princípio dispositivo e corresponde à sanção pela inobservância da regra acolhida no n.º 2 do artigo 660.º do CPC, até porque as “partes é que circunscrevem o thema decidendum, através do pedido e da defesa» e haverá também excesso de pronúncia «se o tribunal, apesar de se limitar a apreciar um pedido que foi formulado, exceder os seus poderes de cognição quanto à causa de pedir, violando a regra da identidade de causa de pedir e de causa de julgar, por exemplo, anulando um acto com base em vício não invocado” - Cons. Jorge Lopes de Sousa, Código de Procedimento e de Processo Tributário, Anotado e Comentado, vol. II, 6ª ed., Lisboa, Áreas Editora, 2011, anotação 5 ao art. 123º, págs. 318 e 319; e anotação 12 ao art. 125º, pág. 366.
Avançando, importa voltar a referir que, em sede de petição inicial, a ora Recorrente depois de descrever os vícios imputados ao procedimento de inspecção, avança para a questão central em equação nos autos, defendendo a ilegalidade do recurso aos métodos indirectos, questionando em seguida a quantificação das correcções propostas.
Não obstante, sobre a matéria central descrita nos autos a sentença convocou e apreciou uma denominada ilegitimidade do recurso ao método directo de determinação da matéria colectável, sendo manifesto que a sentença não podia apreciar tal questão, pois que, não sendo questão de conhecimento oficioso, também a Recorrente não questionou tal situação, alegando, isso sim, a ilegalidade do recurso aos métodos indirectos.
A nulidade por excesso de pronúncia (nº 1 do art. 125º do CPPT e segmento final da al. d) do nº 1 do art. 615º do actual C. Proc. Civil) relaciona-se com a segunda parte do nº 2 do art. 608º e com o nº 1 do art. 609º, do mesmo código, em que se estabelece que o juiz nem pode ocupar-se senão de questões suscitadas pelas partes, salvo se a lei lhe permitir ou impuser o conhecimento oficioso de outras, nem pode condenar em quantidade superior ou em objecto diverso do que se pedir.
No caso, como se viu, a ilegitimidade do recurso ao método directo não pode confundir-se com a alegada ilegalidade do recurso aos métodos indirectos, sendo que a realidade eleita pela decisão recorrida, além de não ser de conhecimento oficioso, também consubstancia causa de pedir distinta da matéria invocada pela Recorrente, que não poderia ser mais clara na sua alegação.
Isto significa que, ao conhecer de questão de que não podia conhecer, a decisão recorrida é nula, por excesso de pronúncia, nos termos do disposto nos arts. 125º do CPPT e da al. d) do nº 1 do art. 615º do actual C. Proc. Civil (que corresponde ao anterior art. 668º do CPC).
Quanto às consequências desta situação, cabe notar que se trata de uma nulidade parcial, pois que, no mais, a decisão recorrida ponderou e decidiu em conformidade com o pedido e causa de pedir formulada, de modo que, por estarem em causa bens diferenciados, o segmento decisório ferido de nulidade tem suficiente autonomia que permite declarar a nulidade parcial da sentença, mantendo-se incólume a parte restante, não estando em causa a eficácia da sentença na parte não afectada pela nulidade, o que significa que o Tribunal a quo terá de eleger a realidade de facto a considerar e aplicar depois o direito com referência à matéria da ilegalidade do recurso aos métodos indirectos, apreciando ainda a questão da quantificação das correcções propostas.4. DECISÃO
Nestes termos, acordam em conferência os juízes da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal, de harmonia com os poderes conferidos pelo art. 202.º da Constituição da República Portuguesa, em conceder parcial provimento ao recurso jurisdicional interposto pela Recorrente, decidindo-se:
a) Manter a decisão judicial recorrida no que concerne à apreciação dos vícios do procedimento de inspecção, quer no que concerne à notificação prévia a que alude o art. 49º do RCPIT quer no que diz respeito à sua duração com referência ao disposto no art. 36º nº 2 do RCPIT;
b) No mais, declarar nula a decisão recorrida nos termos dos arts. artigos 125.º do CPPT e 668°, n.º 1, alínea d), do CPC (actual 615º nº 1 al. d) por excesso de pronúncia na parte em que apreciou a denominada ilegitimidade do recurso ao método directo de determinação da matéria colectável e o exagero da quantificação das correcções propostas, baixando os autos à primeira instância no sentido de o Tribunal a quo eleger a realidade de facto a considerar e aplicar depois o direito com referência à matéria da ilegalidade do recurso aos métodos indirectos, apreciando ainda a questão da quantificação das correcções propostas no domínio agora apontado.
Custas pela Recorrente, na proporção de ¼ .
Notifique-se. D.N..
Porto, 18 de Outubro de 2018
Ass. Pedro Vergueiro
Ass. Ana Patrocínio
Ass. Ana Paula Santos |
