| Decisão Texto Integral: | Acordam, em conferência, os juízes que constituem a Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:
I. Relatório
O Excelentíssimo Representante da Fazenda Pública interpôs recurso jurisdicional da sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto, em 30/01/2019, que julgou procedente a Oposição deduzida contra a execução fiscal n.º 3190200801031864, instaurada contra “JSMI, Lda.”, para cobrança de dívida respeitante a IRC do ano de 2006, revertida contra AGPS, NIF 12xxx67, com domicílio fiscal na Rua I…, Porto, na qualidade de gerente e responsável subsidiário.
O Recorrente terminou as suas alegações de recurso formulando as conclusões que se reproduzem de seguida:
“a. A RFP vem interpor recurso jurisdicional da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto, proferida em 30/01/2019, que julgou procedente a oposição deduzida por AGPS, com o NIF 12xxx67, com domicílio fiscal na Rua I…, 4150 - 406 Porto, revertido, relativa à devedora principal, JSMI, LDA., com matrícula 50xxx10, com sede na Travessa F….
b. A RFP termina, então, as suas alegações de recurso formulando as seguintes conclusões.
c. Incide o presente recurso sobre a douta sentença, de 30/01/2019, que julgou procedente a presente oposição, declarando extinto o processo de execução fiscal relativamente ao Oponente; em concreto, sobre o segmento da dita que versa sobre a ilegitimidade do oponente.
d. Para assim concluir, considerou o Meritíssimo Juiz a quo que a AT não logrou demonstrar a verificação do pressuposto da reversão respeitante à fundada insuficiência de bens penhoráveis da sociedade devedora originária, previsto no n.º 2, do artigo 23.º, da LGT, o que conduziria à consideração do Oponente como parte ilegítima no processo de execução fiscal.
e. Como bem faz notar o Meritíssimo Juiz a quo [Vd. fls. 7, da sentença recorrida.], não se exige a prévia excussão do património da devedora originária como condição prévia para se operar a reversão da execução contra os responsáveis subsidiários.
f. O n.º 2, do artigo 23.º, da LGT, ao estabelecer que a reversão contra o responsável subsidiário depende da fundada insuficiência dos bens penhoráveis do devedor principal e dos responsáveis solidários, sem prejuízo do benefício da excussão, tem, como refere Jorge Lopes de Sousa, ínsito que se possa concluir pela fundada insuficiência e decidir pela reversão antes da excussão do património do devedor originário; embora a cobrança da dívida através dos bens do responsável subsidiário esteja dependente da prévia excussão dos bens do devedor originário[ In Jorge Lopes de Sousa, CPPT, anotado, Vol. III, pgs. 65/66.].
g. In casu, em 2009/05/10, no âmbito do processo de execução fiscal n.º 3190200801031864 e apensos, foi efetuada a penhora do direito ao trespasse e arrendamento do estabelecimento comercial, tendo o aqui Oponente assinado o auto na qualidade de fiel depositário [Vd. fls 26, 27 e 28, dos nossos autos.].
h. Uma vez compulsados os autos [Vd. fls 26, 27 e 28, dos nossos autos], a RFP constata, então, a existência do auto de penhora, levantado no âmbito do processo n.º 3190200801031864 e apensos, do qual aqui reproduzimos o excerto no ponto 15, desta peça.
i. Este auto de penhora visou, então, proceder à penhora de bens pertencentes à sociedade JSMI, Lda., na quantia exequenda de €22.920,00, provenientes de dívida de IRC/Coima e respetivos acrescidos, tendo sido efetivamente penhorado o direito ao trespasse e arrendamento do estabelecimento comercial, onde a sociedade executada exerce a sua atividade.
j. O Serviço de Finanças de Porto 5 atribuiu a este direito ao trespasse e arrendamento do estabelecimento comercial, o valor de € 150.000,00.
k. A informação produzida pelo Serviço de Finanças de Porto 5, nos termos do artigo 208.º, do CPPT, diz-nos, ainda, o seguinte, conforme excerto que se reproduz de seguida,[imagem que aqui se dá por reproduzida] l. Ou seja, o auto de penhora efetuado em 19 de maio de 2009, visava não só assegurar o pagamento da dívida exequenda a ser exigida nos termos do PEF n.º 3190200801031864 e apensos, mas também de outros processos de execução fiscal.
m. Um desses processos de execução fiscal foi, de acordo com a informação produzida pelo SF de Porto 5, o PEF n.º 3190201001011936 e apensos.
n. Ora, tendo em conta que os processos de execução fiscal, acima referenciados, que ainda se encontram ativos, estes envolvem, à altura da elaboração da Informação, nos termos do artigo 208.º, do CPPT, pelo SF de Porto 5, a quantia em dívida de, pelo menos, € 14.896,22, referente ao PEF n.º 3190200801031864e apensos [Conforme resulta do auto de penhora junto aos autos a fls. 26, 27 e 28.], mais a quantia em dívida de € 139.234,98, relativa ao PEF n.º 3190201001011936 e apensos, o que perfazem a quantia global em dívida, sob a alçada da penhora referida, de € 154.131,20.
o. Pelo que, a quantia, ainda em dívida, à data da reversão [Ou seja, em 4 de novembro de 2015.], é superior à garantia resultante da penhora efetuada pelo auto (de penhora), elaborado em 19 de maio de 2009, que correspondia à quantia de € 150.000,00.
p. Face ao exposto, a quantia penhorada é insuficiente para assegurar as quantias exequendas e demais acrescidos, nos processos de execução fiscal já referenciados.
q. Termos em que a sentença recorrida enferma de erro de julgamento quanto à matéria de facto, na medida em que os factos, referidos nos pontos 14 a 24, desta peça, não foram objeto de apreciação e fixação na sentença recorrida, quando o deveriam ter sido.
r. E deviam ter sido porque tais factos são bastante relevantes para a tomada de uma decisão justa, pois que mais próxima da realidade dos factos[ Não deixamos aqui de relevar o princípio do inquisitório que preside ao processo tributário, pelo que tendo o órgão de execução fiscal alegado no despacho de reversão factos tendentes a demonstrar a insuficiência de meios da originária devedora para prover ao pagamento das dívidas fiscais existentes à data, impõe-se ao Tribunal, ainda que oficiosamente (cf. arts. 13.º do CPPT e 99.º da LGT), promover a produção de prova sobre os mesmos.].
s. É que os factos referidos nos pontos 14 a 24, desta peça, não só correspondem à verdade dos factos - alegados pela RFP, em sede de contestação, uma vez que estão documentalmente comprovados [Vd., neste sentido, a informação produzida pelo Serviço de Finanças de Porto 5, nos termos do artigo 208.º, do CPPT, junta aos nossos autos a fls. 65 a 67, a qual remete, nos termos do artigo 77.º, da LGT, e do artigo 152.º, do CPA, para os documentos que serviram de base a essa informação e que encontram-se junto aos autos.], como,
t. sequencialmente, levam a um outro enquadramento jurídico do thema decidendum[ Note-se que os motivos de facto que fundamentam a decisão não são nem os factos provados (Thema decidendum) nem os meios de prova (Thema probandum) – vd., neste sentido o Acórdão do Supremo Tribunal de Justiça, de 05/28/1992, proferido no âmbito do processo n.º 042676.], demonstrando, assim, que a sentença recorrida incorreu também em erro nos pressupostos de direito, como a seguir melhor se explanará.
u. Assim sendo, de acordo com o disposto nos nºs 2 e 3, do mesmo artigo 23.º, da LGT, o legislador quis, uma vez verificada a insuficiência dos bens do executado e ainda sem que tenham sido penhorados e vendidos todos os bens que lhe restem, que a AT profira obrigatoriamente o despacho de reversão.
v. E tal despacho deve ser proferido mesmo que o quantum da responsabilidade do devedor subsidiário não esteja completamente determinado e que os autos de execução devam aguardar, quanto a si, que ocorra a completa excussão dos bens do executado e devedor principal, verificados que estejam, naturalmente, os restantes requisitos legalmente previstos para que possa ocorrer a reversão[ Vd. o Ac. do STA, de 02/07/2014, processo n.º 01200/13..
w. Assim, não podemos senão considerar, ante os factos apurados, manifestar-se fundada a insuficiência de meios da originária devedora para prover ao pagamento das dívidas fiscais existentes à data, já que não lhe foram encontrados quaisquer bens penhoráveis, conforme o seguinte texto extraído da citação em reversão junta aos autos, a saber[imagem que aqui se dá por reproduzida] x. Ora, como já foi demonstrado a pontos 14 a 24 desta peça, somos de parecer, com o devido respeito por perspetiva diferente da nossa, que, estando demonstrada a fundada insuficiência do património da sociedade originária devedora para o pagamento da dívida exequenda e acrescido, é de concluir que está preenchido um dos pressupostos da reversão, o que determina a legitimidade do aqui Oponente para a execução, com a consequente improcedência da oposição.
y. E, ainda, que, nos presentes autos, não foi valorada positivamente qualquer prova produzida pelo Oponente, relativamente à alegada existência de património mobiliário e vasto património imobiliário, créditos sobre clientes e garantias bancárias retidas, cujo valor seria alegadamente suficiente para pagar as dívidas, máxime por ausência de prova documental.
z. Não demonstrando, ainda, o Oponente que, à data do despacho de reversão, se não verificavam os pressupostos do seu chamamento à execução, nomeadamente no que concerne à fundada insuficiência de bens do devedor principal [Nos termos do disposto no n.º 2, do artigo 153.º, do CPPT.].
aa. E, na falta dessa prova, bem andou a AT ao promover a reversão contra si, nos termos do disposto no n.º 1, no n.º 2, e no n.º 3, do artigo 23.º, da LGT.
bb. Assim, a decisão sob censura decidiu incorretamente ao decretar ser fundamentado, mas não demonstrado, o requisito da insuficiência patrimonial da devedora originária.
cc. Pelo que, desse modo, violou a sentença em crise o disposto nos artigos 23.º, n.º 2, b), da LGT, e 153.º, n.º 2, b), e 215.º, n.º 5, do CPPT.
dd. Deve, pois, ser revogada e substituída por outra que considere verificado o aludido requisito da reversão e declare a oposição improcedente, ordenando em consequência, o prosseguimento da execução.
Nestes termos e nos demais de Direito que esse Venerando Tribunal entenda por bem suprir, promove a Fazenda Pública que seja dado provimento ao recurso, devendo, em consequência, ser anulada a decisão judicial recorrida, com o que se fará a sempre e tão almejada «Justiça!»”* Não houve contra-alegações.* O Ministério Público junto deste Tribunal emitiu parecer no sentido de dever ser anulada a sentença recorrida e determinada a baixa dos autos ao tribunal de primeira instância, para efectuar as diligências probatórias úteis e necessárias à melhor instrução do processo.* Colhidos os vistos legais, cumpre apreciar e decidir.* II - DELIMITAÇÃO DO OBJECTO DO RECURSO – QUESTÕES A APRECIAR
Cumpre apreciar e decidir as questões colocadas pelo Recorrente, estando o objecto do recurso delimitado pelas conclusões das respectivas alegações, sendo que as questões suscitadas resumem-se em analisar o invocado erro de julgamento de facto e de direito na apreciação da ilegitimidade do Oponente, quanto ao pressuposto da reversão no que concerne à fundada insuficiência do património da devedora originária para o pagamento da dívida exequenda e acrescido.
III. Fundamentação
1. Matéria de facto
Na sentença prolatada em primeira instância foi proferida decisão da matéria de facto com o seguinte teor:
“Com relevância para a decisão da causa, consideram-se provados os seguintes factos:
A) Em 30/04/2008, foi instaurado o processo de execução fiscal n.º 3190200801031864 contra a sociedade “JSMI, Lda.”, para cobrança de dívida de IRC e de juros compensatórios do exercício de 2006, no valor de € 18 725,38, cuja data limite de pagamento ocorreu em 09/04/2008 – cfr. fls. 4 e 5 do processo de execução fiscal (PEF) apenso aos autos, cujo teor se dá por reproduzido.
B) Em 28/07/2008, a sociedade “JSMI, Lda.”, representada pelo seu sócio gerente AGPS, requereu ao Chefe do Serviço de Finanças Porto 5 o pagamento da dívida de IRC em 36 prestações – cfr. fls. 12 do PEF apenso aos autos, cujo teor se dá por reproduzido.
C) Por despacho datado de 24/09/2008, proferido no processo de execução fiscal n.º 3190200801031864, o Chefe do Serviço de Finanças Porto 5 autorizou o pagamento da dívida em 36 prestações mensais – cfr. fls. 16 do PEF apenso aos autos, cujo teor se dá por reproduzido.
D) A sociedade “JSMI, Lda.” apenas efetuou o pagamento de 12 prestações mensais, no período compreendido entre 31/10/2008 e 30/09/2009 – cfr. fls. 19 a 28, 32, 33, 36 a 41 e 156 do PEF apenso aos autos, cujo teor se dá por reproduzido.
E) Em 19/05/2009, no âmbito do processo de execução fiscal n.º 3190200801031864, foi penhorado à sociedade “JSMI, Lda.” o direito ao trespasse e arrendamento do estabelecimento comercial onde esta sociedade exercia a sua atividade, imóvel sito na Rua F…, no Porto, tendo sido atribuído ao direito penhorado o valor de € 150 000,00, fazendo-se menção de que este direito se encontra igualmente penhorado noutros processos – cfr. fls. 30 e 31 do PEF apenso aos autos, cujo teor se dá por reproduzido.
F) A dívida em cobrança no processo de execução fiscal n.º 3190200801031864 foi revertida contra o aqui Oponente, que foi citado na qualidade de responsável subsidiário em 04/11/2015, nos seguintes termos (cfr. fls. 17 e 64 do processo físico):[imagem que aqui se dá por reproduzida] G) A presente oposição foi deduzida em 04/12/2015 – cfr. fls. 2 a 12 e 19 do processo físico.
2. FACTOS NÃO PROVADOS
Inexistem, com interesse para a decisão.
MOTIVAÇÃO:
A convicção do Tribunal quanto aos factos dados como provados resultou da análise dos documentos juntos aos autos, os quais não foram impugnados.
A instauração da execução contra a sociedade, posterior reversão contra o Oponente e a altura a que se reporta a dívida, constituem factos de conhecimento oficioso do Tribunal, dispensando a respetiva alegação, nos termos do art.º 412º do Código de Processo Civil (CPC), aplicável ex vi art.º 2º, alínea e), do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), resultando da análise do processo executivo junto aos autos.”* 2. O Direito
Face às conclusões do recurso, a questão que importa apreciar e decidir é a de saber se a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento de facto e de direito na apreciação da ilegitimidade do Oponente, quanto ao pressuposto da reversão no que concerne à fundada insuficiência do património da devedora originária para assegurar o pagamento da dívida exequenda e acrescido.
O Recorrente não se conforma com o julgamento “a quo” por ter desconsiderado factos constantes da informação oficial prestada nos termos do artigo 208.º do CPPT, designadamente, que os direitos objecto da penhora efectuada no presente processo de execução fiscal (PEF) foram também penhorados noutros processos, nos PEF n.º 3190201001011936 e apensos, para cobrança coerciva da quantia em dívida de €139.234,98, o que perfaz a quantia global em dívida, sob a alçada da mesma penhora em crise, de €154.131,20. Pretendendo demonstrar, assim, estar presente nos presentes autos o pressuposto da insuficiência do património da devedora originária para assegurar o pagamento da dívida exequenda e acrescido, que neste PEF é de €14.896,22.
Na verdade, não consta do probatório que o objecto penhorado nos presentes autos – direito ao arrendamento e trespasse de estabelecimento comercial no valor de €150.000,00 – já se encontrava penhorado no âmbito do processo de execução fiscal n.º 3190201001011936 e apensos, para garantia e eventual pagamento de dívidas tributárias no valor de €139.234,98.
Sustenta o Recorrente que o Tribunal “a quo” teria de cuidar em fixar a factualidade que assegura, de acordo com o seu entendimento, que a quantia em dívida, à data da reversão, era superior à garantia resultante da penhora efectuada. Com base em tal alegação, pretende demonstrar que o direito penhorado é insuficiente para assegurar as quantias exequendas e demais acréscimos, nos processos de execução fiscal referenciados.
Para melhor compreensão, transcrevemos parcialmente a sentença recorrida, com a qual o Recorrente não se conforma:
“(…) Debrucemo-nos, agora, sobre a invocada falta de demonstração da fundada insuficiência do património da devedora originária para a satisfação da dívida exequenda.
O art.º 23º, n.º 2, da LGT, prevê que a reversão contra o responsável subsidiário depende da fundada insuficiência dos bens penhoráveis do devedor principal e dos responsáveis solidários, sem prejuízo do benefício de excussão.
Complementando o referido preceito, o art.º 153º, n.º 2, alínea b), do CPPT, estabelece que o chamamento à execução dos responsáveis subsidiários depende da fundada insuficiência, de acordo com os elementos constantes do auto de penhora e outros de que o órgão da execução fiscal disponha, do património do devedor para a satisfação da dívida exequenda e acrescido.
A fundada insuficiência de bens penhoráveis, enquanto pressuposto da reversão da execução fiscal contra os responsáveis subsidiários, reporta-se ao momento em que a reversão ocorre.
Descendo ao caso em apreço, a reversão em crise assentou na insuficiência de bens da devedora originária, baseada no resultado das penhoras efetuadas pelo órgão de execução fiscal sobre os bens conhecidos da sociedade, onde alegadamente foram apurados valores insuficientes para pagar integralmente a dívida em causa, não sendo conhecidos mais bens penhoráveis.
Ora, conforme ficou provado, em 19/05/2009 o exequente penhorou, no âmbito do processo de execução fiscal n.º 3190200801031864, o direito ao trespasse e arrendamento do estabelecimento comercial onde a sociedade “JSMI, Lda.” exercia a sua atividade, atribuindo-lhe o valor de € 150 000,00. Sendo certo que não consta dos autos que este direito tenha sido vendido até à concretização da reversão ou em momento ulterior.
Por conseguinte, de acordo com os elementos constantes do referido auto de penhora, designadamente face ao valor atribuído ao direito penhorado, não resulta uma fundada insuficiência do património da devedora originária para a satisfação da dívida exequenda e acrescido, que, à data da reversão, se cifrava em € 14 896,22.
Nesta conformidade, não estando demonstrada a fundada insuficiência do património da sociedade originária devedora para o pagamento da dívida exequenda e acrescido, é de concluir que não está preenchido um dos pressupostos da reversão, o que determina a ilegitimidade do aqui Oponente para a execução, com a consequente procedência da oposição. (…)”
No que concerne à fundada insuficiência de bens, pressuposto de reversão, preceitua o artigo 23.º da Lei Geral Tributária (LGT):
“1. A responsabilidade subsidiária efectiva-se por reversão do processo de execução fiscal.
2. A reversão contra o responsável subsidiário depende da fundada insuficiência dos bens penhoráveis do devedor principal e dos responsáveis solidários, sem prejuízo do benefício da excussão.
3- Caso, no momento da reversão, não seja possível determinar a suficiência dos bens penhorados por não estar definido com precisão o montante a pagar pelo responsável subsidiário, o processo de execução fiscal fica suspenso desde o termo do prazo de oposição até à completa excussão do património do executado, sem prejuízo da possibilidade de adopção das medidas cautelares adequadas nos termos da lei (…)”.
Por sua vez, o artigo 153.º, n.º 2 do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT) estabelece que “o chamamento à execução dos responsáveis subsidiários depende da verificação de qualquer das seguintes circunstâncias:
a) inexistência de bens penhoráveis do devedor e seus sucessores;
b) fundada insuficiência, de acordo com os elementos constantes do auto de penhora e outros de que o órgão da execução fiscal disponha, do património do devedor para a satisfação da dívida exequenda e acrescido”.
Atento o carácter subsidiário da responsabilidade tributária (cfr. artigo 22.º, n.º 3 da LGT), o órgão de execução fiscal está obrigado a exigir a prestação tributária em primeiro lugar ao devedor originário ou aos eventuais responsáveis solidários, satisfazendo o crédito somente à custa dos seus bens, e só no caso de se provar a inexistência ou insuficiência fundada de bens daqueles é que pode exigi-la aos devedores subsidiários.
É, portanto, pressuposto da reversão, accionando validamente os gerentes ou administradores por dívidas fiscais da empresa que representam, que esta não tenha bens suficientes para através deles se obter o pagamento dos débitos (benefício da excussão).
Como é pacífico na jurisprudência, a inexistência/insuficiência de bens da sociedade devedora originária, enquanto pressuposto da reversão da execução fiscal contra os responsáveis subsidiários, deve reportar-se, portanto, ao momento em que a reversão ocorre e não ao momento em que o administrador ou gerente/responsável subsidiário exerceu esse cargo societário – cfr. Acórdão do STA, de 16/03/2016, tirado no processo n.º 0647/15.
Atenta a factualidade apurada [cfr. alínea F) do probatório], na data da reversão, em 04/11/2015, entendeu-se serem insuficientes os bens da devedora originária para dar pagamento à quantia exequenda, não se mostrando, portanto, necessário que a devedora originária não possua bens, mas tão-só que os mesmos sejam insuficientes para pagamento da quantia exequente (Vide Acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte, de 19/01/2006, 2ª Secção – Contencioso Tributário, “Em face do preceituado no art. 23º nºs 1 e 2 da LGT não é necessária a prévia excussão do património do devedor originário para que seja possível a reversão, sendo bastante que se verifique a fundada insuficiência desse património, resultante do auto de penhora ou de outros elementos de que o órgão de execução fiscal disponha.” - Processo nº 00032/05.2BEPNF).
Relativamente a esta questão, a jurisprudência do STA inclinava-se maioritariamente (quer no domínio da vigência do CPT, quer na vigência do anterior CPCI) no sentido de que a reversão da execução fiscal contra os responsáveis subsidiários não podia ocorrer sem a prévia excussão do património do devedor originário.
Contudo, a alteração legislativa que ocorreu com a LGT (artigo 23.º), conjugada com a citada norma do artigo 153.º, n.º 2, do CPPT, leva a concluir que a solução legal já não é a que encontrava eco na jurisprudência do STA.
A referência à fundada insuficiência, resultante do auto de penhora ou de outros elementos de que o órgão de execução fiscal disponha, inculca a ideia de que, perante essa fundada insuficiência do património do originário devedor, ocorra logo a reversão. Sem embargo da excussão do património do devedor originário.
Ou seja: não é hoje necessária a prévia excussão do património do devedor originário para que seja possível a reversão. Basta essa fundada insuficiência, baseada, por exemplo, no auto de penhora (ou de outros elementos que o órgão de execução fiscal disponha).
Assim sendo, face ao vertido no artigo 23.º da Lei Geral Tributária, impunha-se que a AT tivesse procedido às averiguações necessárias, demonstrando a insuficiência de bens da devedora originária face ao montante em dívida, para poder concluir, na data do despacho de reversão, que se verificava esse pressuposto da mesma.
O digníssimo Procurador-Geral Adjunto junto deste tribunal alerta para o facto de não constarem dos autos, nem do seu apenso, cópia do despacho de reversão e eventual informação, devidamente documentada, em que se terá baseado. Nesta conformidade, deveriam ser determinadas todas as diligências probatórias úteis ao apuramento dos factos e à reapreciação da decisão da matéria de facto.
Desde logo, impõe-se reafirmar que o pressuposto da fundada insuficiência de bens tem de ser contemporâneo do despacho de reversão e não ocorrer em momento posterior.
Compulsados os autos, observa-se que o tribunal recorrido, constatando não dispor de todos os elementos necessários à prolação de decisão, solicitou, em 24/09/2018, a remessa de cópia integral certificada do processo de execução fiscal n.º 3190200801031864 – cfr. fls. 105 do processo físico.
O Serviço de Finanças de Porto 5 enviou o processo executivo original respeitante à presente Oposição, que se mostra apenso aos autos – cfr. fls. 106 e 107 do processo físico.
Aí se verifica que, embora tenha sido agendada a venda do direito ao trespasse e arrendamento do estabelecimento comercial penhorado nos autos, o processo de execução fiscal foi suspenso em 2011, tendo a AT constatado em 2015 que as cópias da reclamação graciosa e do recurso hierárquico ínsitas nesse processo executivo não respeitavam à dívida exequenda no mesmo – IRC de 2006 – pelo que foi proferido despacho a determinar o levantamento da suspensão, por não se verificarem as condições impostas pelo artigo 169.º, n.º 1 do CPPT, e ordenou-se a prossecução dos tramites normais deste PEF.
Nesta sequência, mostram-se ínsitas no PEF segundas vias extraídas do sistema informático da AT referentes a modelos de documento de notificação para audição prévia à reversão e de documento de citação da reversão – cfr. fls. 128 a 132 do PEF apenso.
Podemos, assim, observar que, além da certidão de dívida, do mandado e auto de penhora e demais diligências relativas à venda, não constam do PEF nem o despacho de reversão nem qualquer instrução relativa aos pressupostos da reversão.
No entanto, a informação oficial emitida em 10/12/2015, no processo físico a fls. 65 e 66, após referência à notificação da prossecução do processo executivo, menciona que, em 23/07/2015, foi iniciado o procedimento automático de reversão, tendo o aqui Oponente sido notificado nos termos e para os efeitos previstos no artigo 60.º da LGT, nada tendo apresentado em sua defesa. Sendo manifesta a insuficiência de bens susceptíveis na esfera da sociedade, e existindo nos autos prova do exercício efectivo da gerência, nomeadamente pedidos de pagamento em prestações e autos de penhora assinados pelo gerente, o processo tramitou para a fase de despacho de reversão. A citação do aqui oponente ocorreu em 04/11/2015, cfr. cópia de AR a fls. 64.
Ressalta, assim, que não foram efectuadas pela AT quaisquer diligências no sentido de apurar o património da sociedade devedora originária e que o despacho de reversão proferido não é mais do que o que já consta do probatório na alínea F), mostrando-se incorporado na própria citação para a reversão (fundamentos da reversão).
Nesta conformidade, tendo por base que foi iniciado um procedimento automático de reversão e que se encontra junto aos autos o original do processo de execução fiscal, resta concluir que nenhuma utilidade residiria na determinação da junção do despacho de reversão nem de informações e documentos relativos a diligências no sentido de averiguar o património penhorável da sociedade devedora principal. Pela simples razão de que a sua ausência no original do processo executivo permite concluir que os mesmos não existem autonomamente.
Aqui chegados, é legítima a ilação de que a AT penhorou o direito ao trespasse e ao arrendamento do estabelecimento comercial da executada, no valor, conforme auto de penhora, de €150.000,00, e que nem após, nem à data da reversão, efectuou quaisquer outras diligências no sentido de encontrar mais bens susceptíveis de penhora.
De salientar que se desconhece em que factos ou diligências se terá fundado a decisão de reversão, onde somente conclui pela insuficiência do património da devedora principal.
É verdade que o auto de penhora já mencionava que os mesmos direitos haviam sido penhorados noutros processos executivos. Contudo, pelo menos desde 2011 até 2015, como vimos, tal penhora serviu de garantia para suspender o processo de execução fiscal.
As explicações que constam da informação oficial prestada nos termos do artigo 208.º do CPPT são posteriores à decisão de reversão; por isso, os factos relativos a outros processos executivos, e que a Recorrente pretende aditar ao probatório, são irrelevantes para a decisão da causa. Efectivamente, essa informação oficial, prestada em 10/12/2015, não explicita em que data foi efectuada a penhora nos outros PEF, nem se o indicado montante em dívida nesses PEF se reporta à data da reversão – 04/11/2015. Considerando que têm vindo a ser pagos, em prestações, vários montantes da dívida exequenda, é legítimo equacionar que os valores devidos possam ser diferentes de acordo com as datas consideradas relevantes.
Nestes termos, entendemos que a decisão da matéria de facto deve permanecer qua tale, estabilizada. Logo, prosseguindo, relembramos que a controvérsia levanta-se não sobre a existência ou não de bens penhoráveis, uma vez que sobre tais bens podem recair outras penhoras, mas sim sobre a sua quantificação, porquanto a decisão de reversão teve como fundamento a insuficiência de bens penhoráveis.
O que está em causa é saber se a decisão de reversão emitida com base na insuficiência de bens penhoráveis (alínea b) do n.º 2 do artigo 153.º do CPPT) enferma de erro nos pressupostos de facto, seja porque se comprova a existência de bens penhoráveis, seja porque há deficit de instrução, que redunda em erro invalidante da reversão.
Naturalmente que a falta de diligências reputadas necessárias para a constituição da base fáctica da reversão afectará esta não só se tais diligências forem obrigatórias (violação do princípio da legalidade), mas também se a materialidade dos factos não estiver comprovada, ou faltarem, nessa base, factos relevantes, alegados pelo interessado, por insuficiência de prova de que a administração tributária poderia e deveria ter colhido (erro nos pressupostos de facto).
Acontece que as omissões, inexactidões ou insuficiência na instrução do procedimento de reversão, a existirem, são defeitos que atingem a própria reversão e como tal devem ser invocados em sede de oposição à execução. E foi isso mesmo que o revertido fez quando deduziu oposição à execução, sendo que o órgão de execução fiscal não cuidou de demonstrar que realizou as diligências que se impunham com vista à verificação da (in)existência de bens da devedora originária e a sua insuficiência na data em que operou a reversão.
Na decisão de reversão que está na génese dos presentes autos diz-se apenas: “insuficiência de bens (…) decorrente do resultado de penhoras efectuadas pelo órgão de execução fiscal, sobre os potenciais bens conhecidos ao devedor originário, nomeadamente créditos, rendas, contas bancárias, imóveis ou veículos, do qual resultou o reconhecimento e entrega de valores insuficientes para pagar integralmente a dívida em questão, não sendo conhecidos mais bens penhoráveis; (…)”
Ora, face ao exposto, subsiste a dúvida, não só, quanto à inexistência de outros bens penhoráveis, porquanto não existe registo de que tenham sido efectuadas quaisquer diligências no sentido do apuramento do património da executada à data da reversão, como estamos perante a impossibilidade de determinação da respectiva insuficiência de bens, uma vez que se desconhecem os montantes que as restantes penhoras garantem, as suas datas e a situação do património em 04/11/2015, na medida em que inexistem quaisquer documentos comprovativos desses factos nos autos ou no original do processo apenso.
Realmente, do documento vertido na alínea F) do probatório, resulta que foram realizadas penhoras, mas não se sabe concretamente sobre o quê e que valores estarão em causa.
A verdade é que o probatório e todos os elementos juntos aos autos apenas revelam a efectivação de uma única penhora sobre o referido direito de trespasse e de arrendamento do estabelecimento comercial onde a executada exercia a sua actividade, que ainda estaria vigente aquando da decisão de reversão. Como refere a sentença recorrida, o valor atribuído a este direito, conforme resulta do auto de penhora, é mais do que suficiente para pagar a dívida em cobrança coerciva no presente PEF.
Não nos são dados factos ou elementos que nos permitam concluir que em 04/11/2015 existiria uma fundada insuficiência dos bens penhoráveis do devedor principal, na medida em que existem direitos penhorados neste PEF no montante de €150.000,00 e a quantia exequenda é de somente €14.896,22.
Por outro lado, o facto de o direito ao trespasse e ao arrendamento penhorado nos presentes autos também ter sido objecto de penhora noutros processos executivos, conforme consta da informação oficial prestada a fls. 65 e 66 do processo físico, não revela, por si só, que a AT tenha considerado tal circunstância no presente PEF, dado que, ao contrário do referido no recurso, não existem no original do PEF quaisquer documentos ou elementos que comprovem que tal foi levado em linha de conta para concluir que na data da decisão de reversão existia uma fundada insuficiência patrimonial da devedora principal. Tal factualidade, mencionada na informação oficial, resultará somente da consulta do PEF 3190201001011936 e apensos, que não é o processo executivo em apreço nos presentes autos [cfr. alíneas A) e F) da decisão da matéria de facto].
A considerar-se suficiente o qua a AT redigiu sobre este pressuposto, estar-se-ia a esvaziar de conteúdo a palavra fundada, que o legislador utilizou no n.º 2 do artigo 23.º da LGT – a reversão contra o responsável subsidiário depende da fundada insuficiência dos bens penhoráveis do devedor principal.
Assim, os fundamentos da reversão vertidos na alínea F) do probatório, sem mais, assumem, claramente, um carácter generalista, ou seja, podem ser aplicados ou usados em qualquer processo de reversão, pois tal formulação é completamente vazia de conteúdo.
Ora, no caso concreto, não resultou demonstrado pela exequente que o património da devedora originária não integra bens penhoráveis, nem da sua fundada insuficiência para satisfazer a dívida tributária.
Nem se diga, como faz o Recorrente, apelando ao princípio do inquisitório que preside ao processo tributário, que tendo o órgão de execução fiscal alegado no despacho de reversão factos tendentes a demonstrar a insuficiência de meios da originária devedora para prover ao pagamento das dívidas fiscais existentes à data, se impunha ao Tribunal, ainda que oficiosamente (cfr. artigos 13.º do CPPT e 99.º da LGT), promover a produção de prova sobre os mesmos; uma vez que não pode o Tribunal substituir-se às partes no esforço probatório legitimador do direito a que se arrogam, in casu, o direito de reverter a execução contra o devedor subsidiário.
Considerando que as omissões, inexactidões ou insuficiência na instrução do procedimento de reversão são defeitos que atingem a própria reversão, não tendo o órgão de execução fiscal logrado cumprir o ónus probatório que sobre ele impendia, não pode o Tribunal substituir-se a ele na recolha dos elementos que legitimam a sua actuação – cfr. Acórdãos deste TCA Norte, de 09/06/2016, proferidos no âmbito dos processos n.º 882/15.1BEBRG e n.º 933/15.0BEBRG.
Destarte, não tendo o Recorrente, Fazenda Pública, demonstrado o pressuposto da reversão relativo à fundada insuficiência de bens da devedora principal e, consequentemente, revelando-se impossível determinar o “quantum” de responsabilidade do revertido, sempre a oposição teria que ser julgada procedente, uma vez que não se mostram violados os artigos 23.º, n.º 2, b), da LGT, e 153.º, n.º 2, b), e 215.º, n.º 5, do CPPT.
Assim, na improcedência de todas as conclusões do recurso, impõe-se negar provimento ao mesmo, não merecendo a sentença recorrida qualquer censura.* Conclusões/Sumário
I – A inexistência ou insuficiência de bens da sociedade devedora originária, enquanto pressuposto da reversão da execução fiscal contra os responsáveis subsidiários, deve reportar-se ao momento em que a reversão ocorre e não ao momento em que o administrador ou gerente/responsável subsidiário exerceu esse cargo societário ou qualquer outro.
II - A reversão em execução fiscal pode ser decidida contra os responsáveis subsidiários, mesmo sem o património do devedor originário ainda estar excutido, bastando que existam fundadas razões para se poder concluir que os bens penhorados ao devedor originário sejam insuficientes para pagar a totalidade da dívida.
III - As omissões, inexactidões ou insuficiência na instrução do procedimento de reversão são defeitos que atingem a própria reversão e como tal devem ser invocados em sede de oposição à execução, não podendo o tribunal substituir-se ao órgão de execução fiscal no que concerne ao ónus probatório que sobre este impende no sentido de demonstrar os pressupostos do direito a que se arroga, concretamente, o de reverter a execução contra o responsável subsidiário.*** IV. Decisão
Nestes termos, acordam, em conferência, os juízes da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal, em negar provimento ao recurso.
Custas a cargo do Recorrente, nos termos da tabela I-B – cfr. artigos 6.º, n.º 2, 7.º, n.º 2 e 12.º, n.º 2 do Regulamento das Custas Processuais.
Porto, 04 de Julho de 2019
Ass. Ana Patrocínio
Ass. Cristina Travassos Bento
Ass. Paulo Ferreira de Magalhães |
