Acordão do Tribunal Central Administrativo Norte

Acórdãos TCAN	Acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte
Processo:	00399/06.5BEVIS

Secção:	2ª Secção - Contencioso Tributário


Data do Acordão:	03/11/2021

Tribunal:	TAF de Viseu

Relator:	Ana Patrocínio

Descritores:	DECISÃO DA MATÉRIA DE FACTO, EXERCÍCIO DA ACTIVIDADE, SUJEIÇÃO A IVA

Sumário:	I - O princípio da livre apreciação das provas, contido no artigo 607.º, n.º 5 do Código de Processo Civil, significa que o juiz decide com intermediação de elementos psicológicos inerentes à sua própria pessoa e que por isso não são racionalmente explicáveis e sindicáveis, embora a construção da sua convicção deva ser feita segundo padrões de racionalidade e com uma valoração subjectiva devidamente controlada, com substrato lógico e dominada pelas regras da experiência. II - Estão sujeitas a IVA as transmissões de bens e as prestações de serviços efectuadas no território nacional, a título oneroso, por sujeito passivo agindo como tal.* * Sumário elaborado pela relatora


Recorrente:	Fazenda Pública
Recorrido 1:	A.
Votação:	Unanimidade


Decisão:	Conceder provimento ao recurso.


Aditamento:

Parecer Ministério Publico:

Emitiu parecer no sentido da procedência do recurso.

Decisão Texto Integral:

Acordam, em conferência, os juízes que constituem a Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:

I. Relatório

A Representação da Fazenda Pública interpôs recurso jurisdicional da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Viseu, proferida em 15/01/2016, que julgou procedente a impugnação judicial deduzida por A., contribuinte n.º (…), residente na Rua (…), contra a liquidação de IVA, relativa aos anos de 2003 e 2004, e respectivos juros compensatórios, no valor total de €8.023,90.

A Recorrente terminou as suas alegações de recurso formulando as conclusões que se reproduzem de seguida:

“a) Incide o presente recurso sobre a douta sentença que julgou procedente a impugnação apresentada nos autos, com a consequente anulação dos atos de liquidação de IVA impugnados;
b) Levando em consideração que a decisão da matéria de facto em 1ª. Instância se baseou, além do mais, em prova documental e testemunhal constante dos autos, entende a Fazenda Pública que deverá ser julgada provada a seguinte matéria de facto que se reputa igualmente relevante para a decisão e que deve ser aditada ao probatório nos termos do artº.662, nº.1, do C.P.C. (“ex vi” do art.º 281º, do C.P.P.T.):
I. As transferências efetuadas para a conta do impugnante pelo dono da obra destinavam-se ao pagamento da construção de uma casa de habitação a cargo da impugnante, requerido pelo procurador do outro, P. (filho do proprietário e dono da obra) – cfr. depoimento transcrito da testemunha P.;
II. O conflito existente entre o impugnante e o filho da obra começou quando o primeiro recebeu a notificação dos serviços de inspeção tributária para apresentação de certos documentos, no decorrer da inspeção, tendo instado o segundo a dirigir-se aos serviços de inspeção dizendo que “a obra foi ao dia, o resto desenrasco-me eu” - cfr. depoimento transcrito da testemunha P.;
III. Dos vários orçamentos existentes, foi entregue a obra ao que apresentava custos mais baixos para o dono da obra – cfr. depoimento transcrito da testemunha P.;
IV. A obra, no seu esqueleto ou tosco, foi ajustada ao impugnante pelo valor de €40.000,00, a mando do dono da mesma, por ser a menos dispendiosa - cfr. depoimento transcrito da testemunha C., dono da obra;
V. A parte inicial da obra – esqueleto ou tosco – foi efetivamente efetuada pelo impugnante que tinha outras obras em andamento – cfr. depoimento transcrito das testemunhas P. e C.;
c) Com efeito, quer face à prova testemunhal quer face á prova documental que é confirmada pela análise dos elementos presentes nos autos, devia o Tribunal recorrido ter dado a predita factualidade como provada, pelo que, tendo o Tribunal recorrido omitido a pronúncia decisória que era devida quanto a esta factualidade, há que ampliar tal matéria, uma vez que os autos contêm os elementos probatórios necessários para o efeito – uma vez que tal matéria se afigura como fulcral para a decisão da causa de acordo com as diversas soluções plausíveis de direito;
d) Refere o artigo 30.º, n.º 1 do CIVA, com redação à data dos factos, que “As pessoas singulares ou coletivas que exerçam uma atividade sujeita a IVA deverão apresentar na repartição de finanças competente, antes de iniciado o exercício de atividade, a respetiva declaração”;
e) Desta forma, é inequívoco que, reportado à altura, para poder exercer a atividade de construção de edifícios, deveria estar coletado para tal, apresentando uma declaração de início de atividade junto do serviço de finanças competente;
f) Nos presentes autos mostrou-se provado que o sujeito passivo impugnante exerceu essa atividade, porquanto efetuou a construção de uma casa para habitação, na sua parte inicial (esqueleto ou tosco), sem que estivesse devidamente registado para a prática da mesma atividade;
g) Aliás, da análise dos diversos documentos apresentados, quer em sede de impugnação quer em sede de inquirição, não pode resultar outra conclusão que não seja a propugnada pela Fazenda Pública;
h) Isto mesmo resulta do exame efetuado ao orçamento apresentado pelo impugnante, seus valores, talões comprovativos de transferências efetuadas através da Caixa Geral de Depósitos de montantes da conta do dono da obra para a conta do impugnante bem assim como alguns recibos passados pelo mesmo;
i) Ab initio, refira-se que a requisição e o levantamento da licença de construção por parte de uma terceira pessoa, alheia a este processo de construção, cfr. alínea C) do probatório, servia já de indicador que poderia existir uma situação de manifesta incongruência;
j) Pois que o sujeito passivo que requisitou e levantou o alvará para construção não foi o construtor (situação que normalmente ocorre), nem tão pouco consta que tenha subempreitado a obra;
k) Foi portanto a existência de valores constantes do orçamento e que não figuravam na contabilidade do impugnante, que desencadearam o mecanismo de correções aritméticas à matéria coletável, resultantes de imposição legal;
l) Não pode, por outro lado, a douta sentença perfilhar a tese do impugnante no tocante às compras de materiais através do dinheiro, resultado das transferências do dono da obra, uma vez que não foram apresentadas quaisquer provas documentais dessas pretensas compras;
m) Entende a Fazenda Pública que a existência de vários orçamentos é irrelevante, do ponto de vista da sua análise, já que, como abundantemente referido pelo depoimento das testemunhas apresentadas, o dono da obra preferiu aquele que era mais barato, dando-lhe garantias do menor gasto possível;
n) No caso subjudice, com referência ao orçamento apresentado pelo impugnante e que serviu de base às correções efetuadas em sede inspetiva, cumpre dizer que não estamos perante uma mera estimativa de custos; de facto, trata-se de um orçamento válido em todos os aspetos, pormenorizado, datado, assinado, numerado, onde só foi omitido o valor do imposto (IVA), condizente com uma perspetiva de um futuro trabalho;
o) Por outro lado ainda, compreende-se, face à omissão dos valores envolvidos e que deveriam ter sido declarados, que o impugnante tivesse instado o procurador do dono da obra para testemunhar em seu abono, junto dos serviços de inspeção tributária, quando foi notificado para comprovar os valores omitidos, dizendo-lhe “tu vais lá, só tens que dizer que foi a obra ao dia, o resto desenrasco-me eu”;
p) Descredibilizou o Mmo Juíz “a quo” o depoimento das duas primeiras testemunhas por entender que as mesmos estavam de relações cortadas com o impugnante; no entanto, como referido, no início a confiança era total entre as partes envolvidas.
q) Por outro lado, estando as relações cortadas, conforme descrito, não é entendível que o dono da obra tenha ajustado a mesma com o impugnante;
r) Finalmente, não pode a Fazenda Pública concordar com a douta sentença, na parte que refere existir fundada dúvida, apoiando-se no art.º 100, nº. 1 do CPPT, dando conta que existem duas versões verosímeis e compatíveis com os documentos dos autos;
s) De facto, dispunha a AT de todos os ingredientes necessários, conforme já referenciado, para apuramento da matéria tributável, face à omissão de valores na contabilidade do impugnante;
t) Não estamos pois perante insuficiente fundamentação, pois houve cabal esclarecimento por parte da AT, informando devidamente o impugnante do itinerário cognoscitivo e valorativo do ato de liquidação, permitindo-lhe assim conhecer as razões de facto e de direito que determinaram a sua prática;
u) Errou portanto a douta sentença recorrida no julgamento da matéria de facto, ao desconsiderar os factos alegados e demonstrados através da prova testemunhal produzida;
v) Errou também, por outro lado, relativamente à matéria de direito, ao ter considerado vício de falta de fundamentação da liquidação impugnada, uma vez que tal não existiu, em virtude de as informações oficiais juntas aos autos, provenientes dos serviços de inspeção tributária, explicitarem as razões atinentes à prática da liquidação efetuada, exprimindo devidamente os seus fundamentos;
w) A liquidação impugnada baseou-se me factos apurados no decurso da ação inspetiva levada a cabo pela AT, os quais se mostram perfeitamente expressos no relatório que resultou da aludida inspeção, onde consta o percurso cognoscitivo e valorativo pelo seu autor, bem como os elementos probatórios que lhe subjazem;
x) Em suma, inexiste qualquer vício de forma ou de substância que possa inquinar os atos de liquidação impugnados;
y) Por conseguinte, a douta sentença recorrida enferma de erro de julgamento, quer de facto, quer de direito, fundamento do presente recurso.
Nestes termos e nos mais de direito deve o presente recurso ser julgado procedente com a consequente revogação da douta sentença recorrida, como será de inteira JUSTIÇA!”

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O Recorrido não contra-alegou.

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O Ministério Público junto deste Tribunal pronunciou-se no sentido de dever ser concedido provimento ao recurso.

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Com dispensa dos vistos legais, tendo-se obtido a concordância dos Meritíssimos Juízes-adjuntos, nos termos do artigo 657.º, n.º 4 do CPC; cumpre apreciar e decidir.

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II - DELIMITAÇÃO DO OBJECTO DO RECURSO – QUESTÕES A APRECIAR

Cumpre apreciar e decidir as questões colocadas pela Recorrente, estando o objecto do recurso delimitado pelas conclusões das respectivas alegações, sendo que importa decidir se a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento de facto e de direito ao considerar que as correcções efectuadas carecem de suficiente fundamentação.

III. Fundamentação
1. Matéria de facto

Da sentença prolatada em primeira instância consta decisão da matéria de facto com o seguinte teor:

“III I Factos provados
Compulsados os autos e a prova produzida, com interesse para a decisão a proferir dão-se como provados os seguintes factos:
A) O Impugnante A., no cumprimento da ordem de Serviço n.º O1200500608 foi objeto de ação de inspeção iniciada em 11-11-2005 e terminada um mês depois, ação parcial, abrangendo os exercícios de 2003 e 2004 e teve por base “uma ficha de fiscalização extraída numa acção inspetiva efectuada ao sujeito passivo J.…”, cfr. fls. 2 e 3 do projeto de relatório que constitui as primeiras folhas do PA apenso que aqui se dá por reproduzido o mesmo se dizendo dos demais elementos infra referidos, factualidade não questionada pelo Impugnante;
B) Por via da inspeção apurou-se que o Impugnante esteve registado pela atividade de construção de edifícios desde 1988, tendo cessado em 31 de Agosto de 1999 e, desde 9 de novembro de 2005 registou-se para a construção e engenharia, vide fls. 3 do já aludido projeto de relatório. Também quanto a esta factualidade o Impugnante não a questionou antes do alegado se deduzindo do que alegou;
C) Mais se apurou que J., referido em A), levantou na Câmara Municipal de Mangualde licença para construção de uma casa de habitação (alvará 116/2002) cujo proprietário é A. tendo aquele declarado “que a pedido do dono da obra havia cedido o alvará ao sujeito passivo A.”, idem anterior;
D) “… ao procurador do dono da obra foi solicitado que o mesmo justificasse… tendo em anexo I… indicando para o efeito os números e datas dos cheques com que efectuou os pagamentos e juntando cópias de talões depósitos na Caixa Geral de Depósitos e cópia de um orçamento efectuado pelo referido A.”, idem C) e anexo I ao relatório bem como documentos que juntou aquando da inquirição de testemunhas pois que o referido procurador foi a primeira testemunha ouvida;
E) Face ao referido nas antecedentes alíneas a Inspeção concluiu:
“… constata-se que efectivamente o sujeito passivo exerceu efectivamente uma actividade de natureza industrial, obtendo rendimentos enquadrados na categoria B do CIRS, com referência os exercícios de 2003 e 2004, não se encontrando registado para efeitos de IRS contrariando assim o que dispõe o n.º 1 do artigo 112º
Para o efeito irá ser elaborado um Boletim de Actividade Oficioso (BAO), para que o sujeito passivo passe a ficar registado com início em 17 de Julho de 2003, data em que recebeu o 1º pagamento conforme se constata na indicação efectuada pelo procurador do proprietário da casa…
Atendendo ao volume de negócios já conhecido nesta data, para efeitos do Imposto sobre o Valor Acrescentado irá ser enquadrado no regime normal com periodicidade trimestral por reunir as condições previstas na alínea b) do n.º 1 do artigo 40º…” e propôs correções, cfr. fls. 4 e 5 do projeto de relatório;
F) O Impugnante, o dono da obra A. e o filho deste, o procurador referido em D), estão de “relações cortadas” devido a desentendimentos relacionados com a construção da casa em questão nestes autos, resulta da conjugação do alegado na PI e do que as duas primeiras testemunhas disseram aos costumes;
G) “Relações cortadas” comunicadas pelo Impugnante no exercício do direito de audição onde também referiu argumentação similar à que apresentou na PI que deu origem aos presentes autos, vide fls. 20 a 22 do PA e a referida PI;
H) Direito de audição que foi objeto de apreciação tendo-se concluído “… que o sujeito passivo relativamente ao caso em apreciação não ofereceu dados que contrariem os valores propostos no projecto de relatório pelo que se deverão manter as correcções propostas.”, cfr. fls. 17 a 19 do PA;
I) Entendimento ratificado superiormente pelo que o projeto se converteu em relatório definitivo, o qual foi comunicado ao Impugnante em 05-01-2006, vide fls. 11, 23 e 24 do PA;
J) Relatório e correções originadoras das liquidações impugnadas, cfr. fls. 2 do PA e fls. 1 verso e 2 do projeto de relatório também do PA constantes;
K) O Impugnante, não se conformando com elas, em 1 de março de 2006 expediu, via postal, a PI que originou a presente impugnação, vide envelope colocado imediatamente a seguir à procuração, sendo que esta consta no fim da PI;
L) Na primeira fase da construção da casa em causa o procurador do dono foi o sogro deste e pai do Impugnante, cfr. referido na PI e resulta também do depoimento da segunda testemunha.
III II Factos não provados
Inexistem.

A convicção do Tribunal formou-se com base nos elementos documentais e outros indicados em cada alínea dos factos provados.”

2. O Direito

Defende a Recorrente que, face à prova testemunhal e à prova documental, devia o tribunal recorrido ter ainda dado mais factualidade como provada na decisão da matéria de facto, pelo que, tendo omitido a pronúncia decisória que era devida quanto a determinada factualidade, haverá que ampliar tal matéria, uma vez que os autos contêm os elementos probatórios necessários para o efeito e a mesma se afigura fulcral para a decisão da causa de acordo com as diversas soluções plausíveis de direito.

Entende, portanto, a Fazenda Pública que deverá ser julgada provada a seguinte matéria de facto, que deve ser aditada ao probatório:
I. As transferências efetuadas pelo dono da obra, Sr. A., para a conta do impugnante destinavam-se ao pagamento dos serviços deste na construção de uma casa de habitação, que estava a realizar por conta do proprietário e dono da obra;
II. O conflito existente entre o impugnante e o filho do dono da obra começou quando o primeiro recebeu a notificação dos serviços de inspeção tributária para apresentação de certos documentos, no decorrer da inspeção, tendo instado o segundo a dirigir-se aos serviços de inspeção dizendo que “a obra foi ao dia, o resto desenrasco-me eu”;
III. Dos vários orçamentos existentes, foi entregue a obra ao que apresentava custos mais baixos para o dono da obra;
Tudo com base no depoimento transcrito da testemunha P. (filho do dono da obra, sobrinho do impugnante e, a partir de determinado momento, procurador do dono da obra).
IV. A obra, no seu esqueleto ou tosco, foi ajustada ao impugnante pelo valor de €40.000,00, a mando do dono da mesma, por ser a menos dispendiosa;
Por força do depoimento transcrito da testemunha A., dono da obra.
V. A parte inicial da obra – esqueleto ou tosco – foi efetivamente efetuada pelo impugnante que tinha outras obras em andamento.

Fundando-se no depoimento transcrito das testemunhas P. e António C..
Importa, antes de mais, esclarecer que a acção inspectiva que deu origem às liquidações aqui impugnadas foi desencadeada na sequência de uma outra acção inspectiva efectuada ao sujeito passivo J., que exercia a actividade de construção de edifícios. Nesse âmbito, foi constatado que este construtor havia levantado, na Câmara Municipal de Mangualde, uma licença de construção de uma casa de habitação (alvará 116/2002), cujo proprietário era A., emigrante nos Estados Unidos da América. Não estando na contabilidade de J. registado qualquer valor referente a tal obra, este declarou que, a pedido do dono da obra, havia cedido o alvará ao aqui Recorrido.

É neste contexto que os serviços de inspecção diligenciaram no sentido de confirmar tal facto, tendo auscultado o procurador do dono da obra. Em resposta aos Serviços de Prevenção e Inspecção Tributária, P. identificou-se como o actual procurador de A., com envio de fotocópia da respectiva procuração, disponibilizando-se para esclarecer a situação. Em carta, recebida nos serviços em 19/09/2005, confirmou que o empresário do alvará de licença de construção era J., mas que quem realizou os trabalhos da estrutura da obra foi A., ora Recorrido. Para comprovar as suas afirmações, juntou com a carta-resposta o orçamento escolhido, devidamente numerado e assinado pelo impugnante, elaborado em papel timbrado seu, na qualidade de construtor civil, dirigido a A., com identificação da obra, sua localização, baseado na memória descritiva e justificativa do projecto, discriminando o seu melhor preço para a execução da obra, no montante de €40.000,00, mas com quantias escalonadas para realização de pagamentos fraccionados de acordo com a evolução dos trabalhos, que seriam de levantamento do esqueleto da obra em tijolo e betão, com cave em blocos, vigas e ripa na palheira. Juntou, ainda, documentos comprovativos de pagamentos por parte do dono da obra ao Recorrido, como transferências bancárias e a identificação de vários cheques, pelo seus números, datas e montantes – cfr. fls. 8, 9 e 10 do processo administrativo.

É precisamente assente nestes elementos e nas declarações assim efectuadas pelo procurador do proprietário da obra, P., que os serviços inspectivos tomaram devida nota do utilizador do alvará 116/2002 e concluíram que o impugnante/Recorrido, com referência aos anos de 2003 e 2004 (licença de construção entre 08/07/2003 e 08/01/2005), tinha obtido determinado volume de negócios (2003 – €36.500,00; 2004 – €2.500,00), para efeitos de IVA (o orçamento mencionado não espelhava o imposto), tendo apurado o respectivo imposto em falta, por anos e períodos (€3.800,00 – 2.º trimestre de 2003; €1,710,00 – 3.º trimestre de 2003; €1.425,00 – 4.º trimestre de 2003; €380,00 – primeiro trimestre de 2004; €95,00 – segundo trimestre de 2004).

No procedimento inspectivo, o Recorrido foi ouvido em sede de audição prévia e, desde logo, adiantou a existência de conflito familiar entre ele e o procurador do dono da obra, P., e que não exerceu a actividade que lhe é imputada nos anos em causa, que apenas utilizou uma minuta standard de forma a ser usada para referência nas negociações e contratação com vários empreiteiros, que as transferências bancárias e depósitos de cheques na sua conta se destinavam ao pagamento de materiais adquiridos e necessários na obra e que, por mero favor ao anterior procurador do dono da obra (seu pai de 83 anos de idade), os pagamentos eram efectuados através da sua conta bancária e a obra supervisionada por si. Ou seja, ao contrário de actualmente, que existem conflitos familiares, na altura estavam em família e a confiança era total.
Neste circunstancialismo, sem mais, a AT considerou que a versão do sujeito passivo não contrariava os elementos e a prova carreada para o procedimento e que, muito embora tenha declarado que não recebeu o IVA, a liquidação do mesmo resulta da aplicação da lei, nomeadamente da alínea a) do n.º 1 do artigo 1.º do Código do IVA.

O impugnante reiterou os seus argumentos na sua petição de impugnação, reafirmando não ter executado a obra (de estrutura), tendo somente supervisionado a mesma e passado pela sua conta as quantias destinadas ao pagamento dos materiais destinados à construção, continuando a referir que toda esta situação com a AT tem na sua origem as desavenças familiares.

A própria sentença recorrida reconhece que se compreende que a Inspecção Tributária, face aos elementos fornecidos pelo procurador do dono da obra e que constituem o anexo I do relatório de inspecção tributária, tenha concluído como concluiu no projecto de relatório. Mas, de seguida, julgou existir insuficiente fundamentação das correcções, ponderado o teor do exercício do direito de audição:
“(…) Mas ao referido projeto seguiu-se o exercício do direito de audição pelo Inspecionado no qual apresentou argumentação similar à que destes autos consta e que supra se enunciou no relatório. Apreciando a argumentação do Inspecionado o Inspetor concluiu pela manutenção das correções propostas “pese o facto de existir actualmente entre os mesmos conflitos familiares…”. No demais referiu: “as importâncias em causa foram os valores depositados na conta do sujeito passivo ou emitidos os cheques em seu nome; Não fez qualquer referência ao facto de o alvará para a realização de tal obra ter sido adjudicado e levantado pelo sujeito passivo J. e a pedido do dono da obra o mesmo ser cedido ao contribuinte”.

A apreciação vinda de aludir usa argumentação que não exclui qualquer das versões aqui em confronto: Efetivamente o Impugnante não nega que os valores tenham sido depositados na sua conta mas esclarece que atuou como supervisor da obra, realizando os pagamentos de materiais e outros pois o seu pai, o primeiro procurador do dono da obra, tinha à data mais de oitenta anos; relativamente ao levantamento do alvará o que é que resulta de tal factualidade no sentido de tornar mais verosímil uma versão em detrimento da outra, se até, como referiu a inspeção, tal levantamento ocorreu a pedido do dono da obra. Não seria, mais confirmador da versão da AT que o levantamento tivesse ocorrido a pedido do Impugnante?

O vindo de referir é aplicável ao outro argumento não apreciado pela Inspeção: a existência de orçamento. Disse o Impugnante que a pedido da sua irmã, a dona da obra, apresentou orçamento pró-forma para fazer apenas uma estimativa de custos da obra para facilitar o contato e negociações com empreiteiros. Considerando o depoimento da primeira testemunha houve mais três ou quatro orçamentos; por outro lado atendendo ao fato de o Impugnante ter, até cerca de três anos atrás, considerando a data de início da obra, estado registado pela atividade de construção de edifícios, o que aconteceu durante cerca de onze anos, aliado às relações de parentesco com os donos da obra, dá verosimilhança à versão do Impugnante.

O conjunto de argumentos apresentados pelo Impugnante deveria ou não impulsionar outras diligências inspetivas? Não seria adequado indagar se para além da obra em causa o Impugnante tinha outras obras em curso (a segunda testemunha referiu que o Impugnante “fazia muito trabalho”); os trabalhadores ou alguns dos trabalhadores que na obra em causa trabalharam não poderiam ajudar a esclarecer se trabalhavam em permanência ou sob a orientação do Impugnante, se este era o patrão deles ou se era um mero supervisor a pedido dos donos da obra? os materiais usados na construção foram faturados em nome de quem e respetivo valor? Disse o procurador, a primeira testemunha, que foram apresentados mais três ou quatro orçamentos, seria interessante analisá-los e compará-los nomeadamente para indagar dos valores em causa para tentar perceber se isso poderia ajudar a confirmar mais uma ou outra versão (estes elementos aquando da inspeção poderiam ser averiguados pois mediou pouco tempo, cerca de um ano, entre os fatos inspecionados e a realização da inspeção). (…)

Perante o enquadramento legal, doutrinário e jurisprudencial vindo de referir cumpre, agora, ponderando a factualidade apurada, responder à questão de saber se as liquidações impugnadas padecem ou não de fundamentação.

Pelo que supra se referiu, aquando da análise conjugada das versões apresentadas pelas Partes, a Inspeção considerou a versão plasmada no relatório, versão reafirmada apesar de ter tido conhecimento, em sede do exercício do direito de audição, da apresentada pelo Impugnante, versão, que, como se disse, a entendemos como não sendo incompatível com os elementos documentais que estribaram a primeira. Versão que deveria, como já se enunciou, ter suscitado à inspeção a realização de outras diligências no sentido de melhor apurar qual das versões sairia reforçada. Diligências que não foram realizadas pelo que, no mínimo, se poderá falar, nos termos do artigo 100º, nº 1 do Código de Procedimento e de Processo Tributário, da “dúvida fundada” que a versão apresentada pelo Impugnante originou quanto à versão alicerçadora das correções e consequentemente das liquidações impugnadas. Efetivamente, face aos elementos carreados pela inspeção é ou não verdade que as duas versões em confronto são ambas verosímeis e compatíveis com os documentos dos autos constantes? A prova testemunhal produzida, as duas primeiras testemunhas, se é certo que depuseram de forma a confirmar a versão plasmada no relatório, não é menos certo o conflito assumido, “as relações cortadas” entre eles e o Impugnante, o que retira força, credibilidade aos depoimentos que prestaram.

Em conclusão as correções carecem de suficiente fundamentação pelo que não poderão confirmar-se. (…)”

É, assim, inequívoco que, conforme alíneas F) e G) da decisão da matéria de facto, o Recorrido, o dono da obra – A. e o filho deste, o procurador – P., estão de “relações cortadas”, devido a desentendimentos relacionados com a construção da casa em apreço, tendo, por este motivo, o tribunal recorrido desconsiderado a prova testemunhal produzida em diligência de inquirição de testemunhas (a primeira testemunha foi P., a segunda António C. e a terceira testemunha ouvida foi o inspector tributário).

A primeira testemunha inquirida, com mais alguns detalhes, limitou-se a reafirmar os esclarecimentos que havia prestado em sede de procedimento inspectivo, dado tratar-se do mais recente procurador do dono da obra (seu pai). A segunda testemunha, o proprietário e dono da obra, confirmou essa versão acolhida pela AT no procedimento tributário.
Quer, agora, a Recorrente que se aditem, ainda, os factos que elencou na sua conclusão b) das alegações de recurso e que transcrevemos supra. Simplesmente (e como tínhamos enunciado anteriormente) com base nas passagens transcritas dos depoimentos das duas testemunhas que se encontram desavindas com o Recorrido.

O princípio da livre apreciação das provas, contido no artigo 607.º, n.º 5 do Código de Processo Civil, significa que o juiz decide com intermediação de elementos psicológicos inerentes à sua própria pessoa e que por isso não são racionalmente explicáveis e sindicáveis, embora a construção da sua convicção deva ser feita segundo padrões de racionalidade e com uma valoração subjectiva devidamente controlada, com substrato lógico e dominada pelas regras da experiência - cfr. Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul, de 15/05/2014, proferido no âmbito do processo n.º 07623/14.

De facto, as quezílias ou as divergências familiares descritas, como aponta o tribunal recorrido, poderão retirar força aos depoimentos destas testemunhas, fragilizando a formação da convicção por parte do tribunal.
Nesta conformidade, afigura-se-nos lógico que a factualidade vertida nos pontos I a V da conclusão b) não seja aditada à decisão da matéria de facto, na medida em que a Recorrente funda tal pedido apenas nos depoimentos dessas duas testemunhas referidas, que estão de “relações cortadas” com o Recorrido, sem mais.

De todo o modo, as conclusões constantes dos pontos I e IV já decorrem do teor do relatório de inspecção tributária e a ideia de “conflito” vertida no peticionado ponto II já consta do probatório – cfr. alíneas F) e G). Além do mais, a factualidade que se pretende aditar à decisão da matéria de facto surge como reacção da Recorrente à motivação da sentença recorrida, como por exemplo, quanto à pertinência de a AT diligenciar pela apresentação de mais três ou quatro orçamentos, pois considerou o Meritíssimo Juiz “a quo” que seria interessante analisá-los e compará-los nomeadamente para indagar dos valores em causa, para tentar perceber se isso poderia ajudar a confirmar mais uma ou outra versão.

Pelo exposto e além do que já deixámos plasmado, é nossa convicção não existir qualquer necessidade de ampliação da matéria de facto, dado que o óbice, como veremos, parece residir ao nível da invocação dos factos na petição inicial.

A verdade é que a AT reuniu vários factos indicadores, como vimos, de que foi o Recorrido a realizar a construção da casa para habitação, na sua parte inicial (esqueleto), sem que estivesse devidamente registado para o exercício da actividade de construção de edifícios, em cumprimento do disposto no artigo 74.º, n.º 1 da Lei Geral Tributária (LGT). Note-se que não foi apenas o dono da obra (pai) e o procurador (filho) que afirmaram tal, acrescendo também o facto de J. ter declarado que, a pedido do dono da obra, havia cedido o alvará de licença de construção ao aqui Recorrido (recordamos que é esta declaração que dá o mote para a presente acção inspectiva). Mas, depois, esta afirmação acaba por ganhar consistência com os documentos que foram juntos ao procedimento e aos autos: resultante do exame efectuado ao orçamento apresentado pelo Recorrido, da correspondência dos seus valores com talões comprovativos de transferências, efectuadas através da Caixa Geral de Depósitos, de montantes da conta do dono da obra para a conta do Recorrido, bem assim alguns recibos passados por este – cfr. também fls. 45 a 48 do processo físico.

Concordamos com a AT na constatação de que a requisição e o levantamento da licença de construção por parte de uma terceira pessoa, alheia a este processo de construção, cfr. alínea C) do probatório, servia já de indicador que poderia existir uma situação de manifesta incongruência. Pois que o sujeito passivo que requisitou e levantou o alvará para construção não foi o construtor (situação que normalmente ocorre), nem tão-pouco consta que tenha subempreitado a obra.

Com referência ao orçamento apresentado pelo Recorrido e que também serviu de base às correcções efectuadas em sede inspectiva, cumpre dizer que não se assemelha a uma mera estimativa de custos. De facto, trata-se de um orçamento válido, em todos os aspectos, pormenorizado, datado, assinado, numerado, onde só foi omitido o valor do imposto (IVA), como vimos, condizente com uma perspectiva de prestação de serviços.

Perante este cenário convincente, como a sentença recorrida admite, caberia, então, ao impugnante, aqui Recorrido, demonstrar que todos os indicadores e documentos comprovativos recolhidos não passavam de falácias ou equívocos, através de contraprova a respeito dos mesmos factos, destinada a torná-los duvidosos, segundo o artigo 346.º do Código Civil, ou da invocação e comprovação de outros factos, segundo o disposto no artigo 74.º, n.º 1 da LGT.

Todavia, a versão do Recorrido, que a sentença “a quo” considera plausível, por se poder enquadrar na demonstração documental ínsita nos autos, apresenta-se-nos frágil e sem qualquer respaldo na prova que o Recorrido se propôs produzir.

Desde logo, a fragilidade é revelada na alegação da petição inicial, quando invoca que apenas “deu um parecer informativo” – cfr. artigo 13.º - que “não exerceu a actividade nos anos a que se referem os rendimentos” – cfr. artigo 14.º - e que era “por mero favor prestado ao procurador” que os pagamentos eram feitos através da sua conta bancária e a obra era por si supervisionada – cfr. artigo 19.º. Ora, através de toda a confiança e proximidade alegadas, na medida em que supervisionou a obra, estava, claramente, em posição de, então, identificar quem realizou os trabalhos na parte de tosco/esqueleto na obra, uma vez que nega que tenha sido o próprio (Recorrido). Este acompanhamento próximo da obra, ao nível da supervisão da mesma, permitia-lhe, de forma inequívoca, afastar qualquer dúvida que pudesse subsistir, indicando quem, de facto, prestou os serviços em causa. Não o tendo efectuado, limitando-se a invocar que as transferências bancárias e os depósitos de cheques verificados na sua conta se destinavam ao pagamento dos materiais adquiridos para a edificação em causa, não é suficiente para, potencialmente, tornar os factos duvidosos, muito menos para formar, com a segurança e certeza exigíveis, convicção no julgador, à luz das regras da experiência comum.

Por outro lado, dissentimos da sentença recorrida, pois não podemos acolher a tese do Recorrido no tocante às compras de materiais através do dinheiro, resultado das transferências do dono da obra, uma vez que, produzida toda a prova testemunhal e documental requerida, não foi sequer ensaiada a prova documental dessas pretensas compras.

Neste contexto, não vislumbramos que as correcções efectuadas pela AT careçam de suficiente fundamentação, pois entendemos que reuniu abundantes e fundados factos-índice, como vimos, de que foi o Recorrido a executar os trabalhos de construção civil da habitação em apreço (esqueleto), pelo que é irrelevante que não tenha recebido os valores correspondentes ao IVA, dado que os devia ter liquidado e entregado ao Estado – cfr. artigo 1.º, n.º 1, alínea a) do Código do IVA – estão sujeitas a IVA as transmissões de bens e as prestações de serviços efectuadas no território nacional, a título oneroso, por sujeito passivo agindo como tal.

Pelo exposto, urge eliminar a sentença recorrida da ordem jurídica, concedendo provimento ao recurso e julgando a impugnação judicial improcedente.

Conclusões/Sumário

I - O princípio da livre apreciação das provas, contido no artigo 607.º, n.º 5 do Código de Processo Civil, significa que o juiz decide com intermediação de elementos psicológicos inerentes à sua própria pessoa e que por isso não são racionalmente explicáveis e sindicáveis, embora a construção da sua convicção deva ser feita segundo padrões de racionalidade e com uma valoração subjectiva devidamente controlada, com substrato lógico e dominada pelas regras da experiência.

II - Estão sujeitas a IVA as transmissões de bens e as prestações de serviços efectuadas no território nacional, a título oneroso, por sujeito passivo agindo como tal.

IV. Decisão

Em face do exposto, acordam, em conferência, os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte, em conceder provimento ao recurso, revogar a sentença recorrida e julgar a impugnação judicial improcedente.

Custas a cargo do Recorrido em ambas as instâncias; nesta instância, as custas não incluem a taxa de justiça, uma vez que não contra-alegou.

Porto, 11 de Março de 2021

Ana Patrocínio
Cristina Travassos Bento
Celeste Oliveira