C. salientando, porém que “os montantes relevados na conta 25 [da sociedade D...] têm um saldo a crédito do agora impugnante”, e que “a AT interpretou os lançamentos escriturados pela D..., na conta corrente do impugnante, como um mútuo do sócio para com a D..., e do seu ressarcimento a posteriori” concluindo que a AT não preencheu o ónus de prova quanto ao facto que levaria à presunção do art. 6º, nº4, do CIRS.

D. Sempre com o devido respeito, que é muito, a Fazenda Pública entende que a sentença recorrida procede a uma análise insuficiente e errónea da factualidade patente no Relatório de Inspeção Tributária (RIT), que transcreve na matéria de facto provada,

E. a qual não revela ter sido infirmada pela prova testemunhal produzida, que valora injustificadamente em sentido contrário ao que deu causa às liquidações impugnadas.

F. Foi o próprio impugnante que, no intuito de explicar a proveniência destes depósitos, e afirmando que “não tem atividade por conta própria, auferindo rendimentos como administrador de empresas”, que declarou que os depósitos das quantias de € 1.611.196,78 e de € 12.379.520,36, em numerário, “são derivados de movimentos financeiros entre ele e as empresas”, e que “não são provenientes de qualquer atividade” do impugnante.

G. A factualidade relevante para a liquidação do imposto impugnado, assim, não é integrada pelas circunstâncias apreciadas a respeito da resposta à notificação de 19.03.2008 que constituíram base de facto para a tributação segundo o art. 5º, nº2, al.h), e a presunção do art. 6º nº4, ambos do CIRS, supra transcritas da sentença recorrida.

H. Essas circunstâncias são expostas para refutar a resposta dada de que os movimentos constituídos pelos depósitos em numerário de € 1.611.196,78 e de € 12.379.520,36, em conta do impugnante, e os cheques emitidos dessa conta depositados em conta da sociedade se destinavam a gerar liquidez nas contas bancárias dessa empresa.

I. A factualidade relevante para a liquidação do imposto impugnado é, sim, a verificação dos referidos depósitos em numerário a crédito na conta detida pelo impugnante no BES, agência do Campo Alegre – Porto, nos períodos compreendidos entre 01.01.2002 e 31.12.2003, quando este confessadamente não exerce qualquer atividade por conta própria.

J. De igual modo que no procedimento inspetivo, o impugnante não justificou nem comprovou documentalmente a origem das importâncias depositadas em numerário,

K. enquanto que sentença recorrida não demonstra que a prova testemunhal produzida na presente impugnação tenha demonstrado a factualidade arguida a propósito do expediente destinado a obter liquidez com o qual o impugnante pretendeu justificar o enorme valor dos depósitos em numerário na sua conta bancária.

L. Isto porque a sentença não dá conta do que obteve de cada depoimento das testemunhas referidas a cada facto que entendeu ser base probatória, qual o concreto teor de cada depoimento e quais as razões que, após escrutínio, e confrontada com a prova documental reunida pela AT, levou a ponderar a prova testemunhal em favor de uma decisão de procedência.

M. A sentença recorrida valoriza declarações, depoimentos, ou coerências destes, referidas a cada depoimento, sem concretizar nem especificar, dando como injustificadamente provada a proveniência dos depósitos em numerário em cheques de amigos e fichas compradas em casinos não utilizadas, e não permitindo controlo das razões do convencimento pelos destinatários da sentença – em especial pela Fazenda Pública.

N. Na ótica da Fazenda Pública, e salvo melhor opinião, a análise e publicitação do conteúdo da prova testemunhal, atentos os critérios de exame da prova produzida, teria de ter sido muito mais detalhado do que foi, para averiguar se os depoimentos se revelaram precisos, coerentes e credíveis ao ponto de substituir a força probatória dos documentos na posse da Administração Tributária carreados para os autos por uma verosimilhança acrescida dos depoimentos das testemunhas.

O. A parte que exerce o direito de ação, no caso, de impugnação do ato tributário, é que deve exercer a atividade probatória relativamente aos factos que servem de fundamento à ação, de acordo com o princípio do dispositivo, sob pena de correr o risco de ver inferida a pretensão que deduziu em juízo (art. 516º CPC).

P. A inexistente análise e valoração dos depoimentos prestados em face das questões controvertidas obsta a que tenham força bastante para que o Tribunal, com base nesses depoimentos, dê como provados factos conducentes à anulação das liquidações, em particular se se tiver em conta o valor probatório objetivo da prova documental produzida nos autos pela Fazenda Pública, devendo a ausência de prova de factos relevantes acerca da ilegalidade das liquidações desfavorecer quem com ela estiver onerado: o impugnante.

Q. Uma vez que a valoração sustentadamente especificada da matéria de facto para esse efeito deve ser feita pela M.ma Juiz da 1ª instância, tal significa, no entendimento da Fazenda Pública, e sempre com o devido respeito, que não pode existir correto julgamento da matéria de facto para conhecer das questões suscitadas.

R. Conclui-se, pois, sempre ressalvado o devido respeito e melhor opinião, que a presente impugnação seja dada por improcedente, por não provada, ou, sem prescindir nem conceder, por não ser exequível o conhecimento em substituição do tribunal a quo, atenta a falta de elementos necessários, que seja dado provimento ao recurso e revogada a sentença recorrida, baixando os autos devem baixar ao tribunal a quo para que se faça a devida análise e exposição da prova produzida.

Nestes termos, deve ser dado provimento ao presente recurso revogando-se a douta decisão recorrida, com as legais consequências.


CONTRA ALEGAÇÕES.
O recorrido contra alegou e concluiu assim:
1. A FP reitera no erro de aplicação da presunção prevista no n.º 4 do art.º 6.º do CIRS.
2. O ponto de partida e fundamentação da AF para a aplicação daquela norma aquando das liquidações impugnadas foram os movimentos (depósitos em dinheiro) na conta bancária do BES aberta em nome do Impugnante.
3. Os movimentos numa conta bancária não podem ser, em caso algum, pressuposto de aplicação daquela presunção.
4. Aquela presunção não se aplica aos depósitos numa conta bancária.
5. Para a presunção prevista nesta norma actuar, invertendo o ónus da prova, a AT teria que provar que existiam lançamentos em contas correntes (contabilísticas) de sociedades que este fosse sócio e desde que esses lançamentos não resultassem de mútuo, prestação de trabalho ou de exercício de cargo social.
6. Ora, a AT não fez qualquer prova desses factos.
7. Sendo certo que o seu ponto de partida aquando das liquidações não foram os lançamentos na conta corrente das sociedades mas sim a aludida conta bancária aberta em nome do Impugnante.
8. Por isso, também não poderia vir agora em sede de impugnação alterar os pressupostos que sustentaram as liquidações impugnadas
9. Sendo certo que a interpretação daquela norma no sentido de aplicar a presunção aos movimentos na conta bancária do Impugnante, consubstanciaria uma nítida inconstitucionalidade por violação do princípio da legalidade tributária, previsto no art.º103.º da CRP, uma vez que consubstanciaria um acto tributação sem lei, bem como a violação do princípio da tributação real.
10. É pois ostensivo e manifesto o erro na aplicação da norma em causa por parte da AT.
11. Não obstante e embora não fosse necessário, o Impugnante provou a proveniência dos depósitos em numerário, efectuados na sua conta bancária, conforme consta das alíneas m) a bb) da matéria assente.
12. A FP não infirma, por qualquer meio, os depoimentos produzidos pelas testemunhas.
13. O tribunal fundamentou o julgamento da matéria de facto, indicando até o depoimento das várias testemunhas para prova de cada um dos factos.
14. Não se visualizando, também aí, censura quanto à decisão recorrida.

Termos em que a sentença recorrida não deve ser alterada, julgando-se procedente a impugnação.


PARECER DO MINISTÉRIO PÚBLICO.
O Exmo. Sr. PGA junto deste TCAN emitiu esclarecido parecer concluindo pela improcedência do recurso e confirmação da sentença recorrida.

II QUESTÕES A APRECIAR.
As questões que se impõe apreciar neste recurso, delimitadas pelas conclusões formuladas, conforme dispõem os artºs 635º/4 e 639º CPC «ex vi» do artº 281º CPPT, são as seguintes: saber se a sentença padece de nulidade por falta de fundamentação, e ainda saber se cometeu erro de julgamento, de facto e de direito.


III a) FUNDAMENTOS DE FACTO.

A sentença fixou os seguintes factos provados:
a) O agora impugnante, C..., sendo sujeito passivo de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares (IRS), apresentou, relativamente aos anos de 2002 e 2003 declarou, para efeitos de IRS, em cada um dos anos, ter auferido rendimentos do trabalho dependente, no valor de 17.457,97 euros;
b) No cumprimento das ordens de serviço OI2008010845 e OI200801846, respectivamente para os anos de 2002 e 2003, pela Divisão de Inspecção Tributária-III da Direcção de Finanças do Porto, foi desencadeado um procedimento inspectivo interno, ao agora impugnante, C..., de âmbito parcial em IRS e com extensão aos exercícios de 2002 e 2003, tendo em resultado sido efectuadas correcções meramente aritméticas à matéria tributável no âmbito de IRS - cfr. Relatório/Conclusões de Inspecção Tributária, a folhas 34 e ss do PA apenso;
c) Do Relatório de Inspecção Tributária, junto aos autos, que se dá aqui por reproduzido e que parcialmente se transcreve, consta a seguinte fundamentação de facto e de direito:
“I — Relatório das conclusões da acção inspectiva
Em termos de conclusões do procedimento de inspecção, resultam correcções à matéria tributável do IRS, dos exercícios de 2002 e 2003, conforme valores do quadro seguinte e que se encontram desenvolvidas no capítulo III.

N. Na ótica da Fazenda Pública, e salvo melhor opinião, a análise e publicitação do conteúdo da prova testemunhal, atentos os critérios de exame da prova produzida, teria de ter sido muito mais detalhado do que foi, para averiguar se os depoimentos se revelaram precisos, coerentes e credíveis ao ponto de substituir a força probatória dos documentos na posse da Administração Tributária carreados para os autos por uma verosimilhança acrescida dos depoimentos das testemunhas.

O. A parte que exerce o direito de ação, no caso, de impugnação do ato tributário, é que deve exercer a atividade probatória relativamente aos factos que servem de fundamento à ação, de acordo com o princípio do dispositivo, sob pena de correr o risco de ver inferida a pretensão que deduziu em juízo (art. 516º CPC).

P. A inexistente análise e valoração dos depoimentos prestados em face das questões controvertidas obsta a que tenham força bastante para que o Tribunal, com base nesses depoimentos, dê como provados factos conducentes à anulação das liquidações, em particular se se tiver em conta o valor probatório objetivo da prova documental produzida nos autos pela Fazenda Pública, devendo a ausência de prova de factos relevantes acerca da ilegalidade das liquidações desfavorecer quem com ela estiver onerado: o impugnante.

A questão é objecto de previsão legal no CPPT, artigos 125º e 123º e 653º/2 do CPC (art. 607º/4 do NCPC).

Nos termos do art.º 125º/1 do CPPT, correspondente ao art.º 668º CPC (actual art.º 615º) Constituem causas de nulidade da sentença a falta de assinatura do juiz, a não especificação dos fundamentos de facto e de direito da decisão, a oposição dos fundamentos com a decisão, a falta de pronúncia sobre questões que o juiz deva apreciar ou a pronúncia sobre questões que não deva conhecer.

Este preceito deve ser articulado com a norma constante do art.º 123º CPPT segundo a qual
1 – A sentença identificará os interessados e os factos objecto de litígio, sintetizará a pretensão do impugnante e respectivos fundamentos, bem como a posição do representante da Fazenda Pública e do Ministério Público, e fixará as questões que ao tribunal cumpre solucionar.
2 – O juiz discriminará também a matéria provada da não provada, fundamentando as suas decisões.

A obrigação legal de fundamentar as decisões referentes à matéria de facto provada e não provada visa alcançar dois objectivos de natureza «interna» e «externa». O principal efeito interno decorre da necessidade de impor ao juiz reflexão e apreciação crítica da coerência da decisão, de modo a permitir às partes a formulação de um juízo de conformidade, ou de discordância com a decisão, suportado num cabal conhecimento das razões que a motivaram; o efeito externo pretende assegurar a transparência da actividade jurisdicional.
(Cfr. Ac. do TRE n.º 368/12.6GBLLE.E1 de 13-05-2014 (Relator: ANTÓNIO CLEMENTE LIMA) II - Importa que a fundamentação da sentença (i) contribua para a sua eficácia, pela via da persuasão dos respectivos destinatários e da comunidade jurídica em geral, (ii) consinta às partes e aos tribunais de recurso, fazer reexame do processo lógico ou racional subjacente à decisão, e (iii) constitua um verdadeiro factor de legitimação do poder jurisdicional, contribuindo para a congruência entre o exercício desse poder e a base sobre a qual repousa: o dever de dizer o direito no caso concreto (iuris dicere), nessa medida se configurando como garantia do respeito pelos princípios da legalidade, da independência do juiz e da imparcialidade das suas decisões)

Para alcançar os objectivos que a lei visa com o cumprimento do dever de fundamentação, deve esta revestir caraterísticas específicas que não desvirtuem a sua finalidade. Para isso, como escreve Jorge Lopes de Sousa, CPPT anotado, II, Áreas Editora, 2011, pp. 321 e segs. «…a fundamentação de facto não deve limitar-se à mera indicação dos meios de prova em que assentou o juízo probatório sobre cada facto, devendo revelar o itinerário cognoscitivo e valorativo seguido pelo juiz ao decidir como decidiu sobre todos os pontos da matéria de facto. Nos casos em que os elementos probatórios tenham um valor objectivo (como sucede, na maior parte dos casos, com a prova documental) a revelação das razões por que se decidiu dar como provados determinados factos poderá ser atingida com a mera indicação dos respectivos meios de prova, sem prejuízo da necessidade de fazer uma apreciação crítica quando for questionável o valor probatório de algum ou alguns documentos ou existirem documentos que apontam em sentidos contraditórios. Mas, quando se tratar de meios de prova susceptíveis de avaliação subjectiva (como sucede com a prova testemunhal) será indispensável, para atingir tal objectivo de revelação das razões da decisão, que seja efectuada uma apreciação crítica da prova, traduzida na indicação das razões por que se deu ou não valor probatório a determinados elementos de prova ou se deu preferência probatória a determinados elementos em prejuízo de outros. Relativamente a cada um dos factos relativamente aos quais essa apreciação seja necessária».

Quando omite o exame crítico das provas e a especificação dos fundamentos que foram decisivos para a convicção julgador, a sentença está ferida de nulidade (Ac. do TCAN 00329/05.1BEMDL de 08-03-2012 (Relator: Catarina Almeida e Sousa) Sumário: I - A nulidade da sentença por falta de especificação dos fundamentos de facto, abarca não apenas a falta de discriminação dos factos provados e não provados, a que se refere o artigo 123º, nº 2 do CPPT, mas também a falta de exame crítico das provas, prevista no artigo 659º, nº 3 do CPC).

Mas como também tem sido assinalado pela jurisprudência, a falta de exame crítico das provas e a falta de fundamentação de facto só constitui nulidade se a sua omissão for total.

Para a validade da sentença, também não se exige, ao contrário do que parece defender o ERFP, que a sentença dê conta do que obteve de cada depoimento das testemunhas referidas a cada facto que entendeu ser base probatória, qual o concreto teor de cada depoimento e quais as razões que, após escrutínio, e confrontada com aprova documental reunida pela AT levou a ponderar a prova testemunhal em favor de uma decisão de procedência.

Pelo contrário, tem-se entendido que se estivermos perante um exame crítico ou fundamentação insuficiente, lacónica ou medíocre, tal só afecta o valor doutrinal da sentença; sujeita-a ao risco de ser revogada ou alterada em recurso, mas não produz nulidade.
Por falta absoluta de motivação deve entender-se a ausência total de fundamentos de direito e de facto (Alberto dos Reis, CPC anotado, vol. V, pp. 140, cfr. ac. do TCAS n.º 07267/13 de 27-03-2014 in www.dgsi.pt)

Ora a propósito de cada facto provado a MMª juiz «a quo» referiu as testemunhas cujos depoimentos sustentaram a sua convicção. Depois, na parte respeitante à motivação da decisão de facto, explicitou que a consideração dos factos provados teve por base o teor dos documentos juntos aos autos bem como no depoimento das testemunhas inquiridas, dado o seu conhecimento directo dos factos alegados nos presentes autos.

Embora esta motivação pareça algo lacónica, não estamos perante uma total ausência de motivação que implique a nulidade da sentença.

Mas para além disso, o ERFP defende que a sentença recorrida procede a uma análise insuficiente e errónea da factualidade patente no relatório de inspecção a qual não revela ter sido infirmada pela prova testemunhal produzida, que valora injustificadamente em sentido contrário ao que deu causa às liquidações impugnadas (Conclusões D e E)

Admitindo que assim pretende a reapreciação da prova testemunhal, há que ter em consideração o que dispõe o art.º640º/1.º do CPC: “Quando seja impugnada a decisão sobre a matéria de facto, deve o recorrente obrigatoriamente especificar, sob pena de rejeição:
a) Os concretos pontos de facto que considera incorrectamente julgados;
b) Os concretos meios probatórios, constantes do processo ou de registo ou gravação nele realizada que impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados diversa da recorrida;
c) A decisão que, no seu entender, deve ser proferida sobre as questões de facto impugnadas”.

Como refere Abrantes Geraldes a propósito desta norma (in “Recursos no Novo Código de Processo Civil”, Almedina, 2014, 2ª edição, a págs.132) sempre que o recurso envolva a impugnação da decisão sobre a matéria de facto, «a) Em quaisquer circunstâncias, o recorrente deve indicar sempre os concretos pontos de facto que considera incorrectamente julgados, com enunciação na motivação do recurso e síntese nas conclusões; b) Quando a impugnação se fundar em meios de prova constantes do processo ou que nele tenham sido registados, o recorrente deve especificar aqueles que, em seu entender, determinam uma decisão quanto a cada um dos factos; c) Relativamente a pontos da decisão da matéria de facto cuja impugnação se funde, no todo ou em parte, em provas gravadas, para além das especificação obrigatória dos meios de prova em que o recorrente se baseia, cumpre-lhe indicar com exactidão as passagens da gravação relevantes e proceder, se assim o entender, à transcrição dos excertos que considere oportunos (…); e) O recorrente deixará expressa a decisão que, em seu entender, deve ser proferida sobre as questões de facto impugnadas, como corolário da motivação apresentada, tendo em conta a apreciação crítica dos meios de prova produzidos, exigência nova que vem na linha do reforço do ónus de alegação por forma a obviar à interposição de recursos de pendor genérico ou inconsequente, também sob pena de rejeição total ou parcial da impugnação da decisão da matéria de facto (…)».

Mas neste caso o recurso não pode deixar de improceder na parte em que impugna a decisão da matéria de facto por manifesta falta de cumprimento do ónus previsto no art.º640.º do CPC nas alegações com sintetização nas conclusões, desde logo, quanto às passagens da gravação dos depoimentos testemunhais que, em sua opinião, impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados, diversa da adoptada pela sentença recorrida.

Concluindo, rejeita-se o recurso na parte relativa à impugnação da decisão da matéria de facto.

Quanto ao mais, tendo em conta que a liquidação impugnada se baseou na presunção de que os depósitos bancários na conta do contribuinte foram obtidos a título de adiantamentos por conta de lucros, nos termos previstos na alínea h) do n.º 2 do art. 5º e no n.º 4 do art. 6º do CIRS, afigura-se-nos pertinente tecer algumas considerações.

A primeira respeita à possibilidade de a ATA tributar os lançamentos na conta corrente do impugnante com base na presunção prevista no art. 6º/4 do CIRS: os lançamentos em quaisquer contas correntes dos sócios, escrituradas nas sociedades comerciais ou civis sob a forma comercial, quando não resultem de mútuos, da prestação de trabalho ou do exercício de cargos sociais, presumem-se feitos a título de lucros ou adiantamento dos lucros.

A prova alcançada permite-nos saber que no período compreendido entre 1/11/2002 e 31/12/2003 foram depositados a crédito na conta BES n.º 4…titulada em nome do impugnante as seguintes quantias:
€ 1.611.196,78 (2002)
€ 12.379.520,36 (2003)

A partir desta conta pessoal do impugnante foram emitidos vários cheques depositados na conta n.º 41671521 de que é titular a empresa D..., de cujos órgãos sociais o Sr. C... faz parte, no montante de € 6.813.500,00, relevados na contabilidade desta a débito da conta “1206 – Depósitos à Ordem – Banco Comercial Português” por contrapartida da conta “255101 -Empréstimos de sócios – C...I”

No mesmo ano de 2003, essa conta “255101 - Empréstimos de sócios – C... I” regista a débito com o descritivo “entregue ao Sr. C…” importâncias que totalizam € 4.385.342,21, correspondentes a cheques sacados sobre a conta bancária da D... no BPA.

Será que o lançamento deste valor na conta do sócio se presume efectuado a título de lucros ou adiantamento de lucros (art. 6º/4 do CIRS) e por isso sujeitos a tributação nos termos do art. 5º/2, h) do CIRS?

Bem, se o impugnante depositou na conta D... € 6.813.500,00 a título de empréstimo e (só) recebeu de volta € 4.385.342,21, a primeira coisa a concluir é que ainda tem um saldo credor nesta empresa de € 2.418.158,79 e que por isso, o seu ressarcimento está incompleto.
E se os lançamentos constituem o pagamento de um empréstimo, não opera a presunção de que são feitos a título de lucros ou adiantamento de lucros.

Toda a factualidade provada, resultante (também) do conteúdo do RIT, leva a concluir aquilo que no relatório se expôs e que parece fácil entender: o impugnante «emprestou dinheiro» à D... (pelo menos contabilisticamente assim foi relevado) e esta ressarciu-o (parcialmente) dos valores mutuados.

Esta conclusão parece óbvia. Mas ela impõe-se não mercê do esforço do contribuinte em ilidir qualquer presunção, mas sim porque a ATA não conseguiu provar a base presuntiva da tributação prevista no art. 6º/4 CIRS.

É certo que quem tem a seu favor a presunção legal escusa de provar o facto a que ela conduz (art. 350º/1 do Código Civil).

Mas para que o beneficiário de uma presunção legal a possa invocar - e assim ficar dispensado de provar o facto a que ela conduz- , tem previamente de provar determinado facto – o facto base. E só depois de provado este, a lei associa um outro que, embora desconhecido, se dá como assente em consequência da prova do primeiro.
Como refere A. Varela e outros (in Manual de Processo Civil, 1985, pp. 503) «A presunção assenta sobre uma base (um facto) que tem de ser provada. E a prova deste facto há-de ser feita por qualquer dos procedimentos probatórios regulados na lei processual (documentos, arbitramento, testemunhas ou inspecção judicial). A presunção não elimina o ónus da prova, nem modifica o resultado da sua repartição entre as partes. Apenas altera o facto que ao onerado cumpre provar: em lugar de provar o facto presumido, a parte contrária terá de demonstrar a realidade do facto que serve de base à presunção»

Nestas condições, tendo em conta a previsão do art. 6º/4 CIRS, para que a ATA beneficiasse da presunção de que os lançamentos em conta corrente do sócio são feitos a título de lucros ou adiantamento dos lucros, deveria provar o facto base, ou seja, que eles não resultam de mútuos, da prestação de trabalho ou do exercício de cargos sociais.

Provou-se precisamente o contrário. Isto é, provou-se os valores creditados na conta corrente do sócio resultam do pagamento de mútuo, excluindo à partida a presunção prevista no art. 6º/4 CIRS de que tais lançamentos são feitos a título de lucros ou adiantamento dos lucros.

Esta conclusão foi também assumida no RIT: «A situação evidencia que o Sr. C... passou, entre outros, cheques à D..., em resultado dos quais se constituiu credor desta empresa, tendo vindo a ressarcir-se da maioria dos valores, em consequência do pagamento efectuado pela D..., através da emissão de cheques sacados sobre conta bancária que detinha no BPA»

Mas o ERFP pretende que esta conclusão não constitui factualidade relevante para a liquidação do imposto impugnado. Porque, diz, tal factualidade não é integrada pelas circunstâncias apreciadas a respeito da resposta à notificação de 19.03.2008 que constituíram base de facto para a tributação segundo o art. 5º n.º 2 al. h) e a presunção do art. 6º n.º 4, ambos do CIRS (conclusão G)

H. Essas circunstâncias são expostas para refutar a resposta dada de que os movimentos constituídos pelos depósitos em numerário de € 1.611.196,78 e de € 12.379.520,36, em conta do impugnante, e os cheques emitidos dessa conta depositados em conta da sociedade se destinavam a gerar liquidez nas contas bancárias dessa empresa.

I. A factualidade relevante para a liquidação do imposto impugnado é, sim, a verificação dos referidos depósitos em numerário a crédito na conta detida pelo impugnante no BES, agência do Campo Alegre – Porto, nos períodos compreendidos entre 01.01.2002 e 31.12.2003, quando este confessadamente não exerce qualquer atividade por conta própria.

O que nos remete para a segunda observação.

Se bem interpretamos as doutas conclusões, para o ERFP bastam os depósitos na conta pessoal do impugnante (note-se que não falamos já dos lançamentos na conta corrente do sócio) para que tal constitua facto tributário (e logo integrado na incidência do n.º 4 do art. 6º do CIRS!), dispensando-se de indagar a sua proveniência, fora do procedimento de avaliação indirecta, e indiferente a qualquer justificação da sua origem.

Porém, não há nenhuma norma tributária (pelo menos não a conhecemos) que determine a tributação nas condições (aparentemente) defendidas pelo ERFP, muito menos o n.º 4 do art. 6º do CIRS.

No RIT diz-se que a capacidade financeira manifestada pelo sujeito passivo C..., consubstanciada nos depósitos à ordem em numerário na sua conta pessoal, terá a sua proveniência na actividade das empresas de que é associado, e, não se tratando de rendimentos da categoria A do IRS, por funções de gerência e/ou administrador dessas sociedades, ter-se-á que concluir que tais verbas foram obtidas a título de adiantamentos por conta de lucros, nos termos previstos na alínea h), do nº 2 do art. 5º e no n.º 4 do artigo 6º, ambos do Código do IRS, sendo, por isso, tais rendimentos sujeitos a tributação em sede de IRS, como rendimentos da categoria E – Rendimentos de capitais (artigo 1º, n.º 1, do CIRS).

Ora, quando no RIT se diz que as verbas depositadas pelo sujeito passivo na sua conta pessoal terão a sua proveniência na actividade das empresas de que é associado e que por não se tratar de rendimentos da categoria A do IRS, ter-se-á que concluir que tais verbas foram obtidas a título de adiantamentos por conta de lucros, a ATA está a extrair, pelo menos, duas presunções sem que esteja a intervir no âmbito de um procedimento de avaliação indirecta (art.s 87º e segs.. da LGT) o que imediatamente torna ilegal as liquidações impugnadas.

E se apelarmos ao disposto no n.º 4 do art. 6º do CIRS, parece claro que a norma em causa não contempla a previsão de que os depósitos na conta bancária do sujeito passivo se presumem feitos a título de adiantamento dos lucros. O que a norma diz é que os lançamentos em quaisquer contas correntes dos sócios, escrituradas nas sociedades comerciais ou civis sob a forma comercial, quando não resultem de mútuos, da prestação de trabalho ou do exercício de cargos sociais, presumem-se feitos a título de lucros ou adiantamento dos lucros, o que é algo muito diferente do invocado pela AT.

Por último, também não pode deixar de improceder o argumento do ERFP segundo o qual a parte que exerce o direito de ação, no caso de impugnação do acto tributário, é que deve exercer a actividade probatória relativamente aos factos que servem de fundamento à acção, de acordo com o princípio do dispositivo, sob pena de ver inferida a pretensão que deduziu em juízo (conclusão O).

Esta conclusão até estaria certa se a ATA tivesse cumprido devidamente o seu ónus de prova dos factos constitutivos do direito à tributação (Ac. do TCAS n.º 04830/11 de 25-06-2013 O artº.74, nº.1, da L.G.T., estabelece a regra de que o ónus da prova dos factos constitutivos dos direitos invocados no procedimento tributário recai sobre quem os invoque. Assim, em regra, a Administração Tributária terá o ónus da prova dos pressupostos dos factos constitutivos dos direitos que pretender exercer no procedimento).

Mas não o tendo feito, o facto «…de o impugnante no processo de impugnação judicial surgir processualmente numa posição em que vem invocar vícios de um acto tributário, não se lhe deve imputar o ónus de prova de factos que não tinha de provar no procedimento tributário, designadamente o de provar que não se verificam os factos constitutivos dos direitos da administração tributária, factos estes cuja verificação competia provar a esta no procedimento tributário» (Jorge Lopes de Sousa, CPPT 2003, 4ª ed. Vislis, pp. 449)

Estas considerações em torno da tributação dos depósitos bancários efectuados pelo impugnante na sua conta pessoal e na conta corrente entre a D... e o impugnante, têm como referência a circunstância de o impugnante ser sócio/gerente daquela sociedade. No que respeita à sociedade T... esta ligação nem sequer se coloca, porque o impugnante nunca foi sócio desta e não existem lançamentos feitos em conta alguma do impugnante.

Daí que como bem salientou a MMº juiz «a quo» Querer, como faz a AT, imputar ao impugnante, lançamentos que foram feitos a uma sociedade maioritária no capital social da T...: a D..., e da qual o impugnante era sócio, para retirar, sem mais, a imputação ao agora impugnante de que os lançamentos se presumem feitos a este último, é já uma presunção e não um facto.
Quanto às restantes empresas de que a AT refere ser o impugnante sócio, como já referido supra, não trouxe aquela, aos autos, qualquer facto que provasse o lançamento na conta corrente do sócio de quaisquer quantias. Faltará, consequentemente, um dos pressupostos inerentes à verificação do facto cujo ónus de prova competia à AT: “lançamento em quaisquer contas correntes dos sócios, escrituradas nas sociedades civis ou comerciais que não resultem de mútuos, da prestação de trabalho ou de exercício de cargos sociais”.

Por conseguinte, concluímos, a MMª juiz « a quo» andou bem, o recurso deve improceder.

IV DECISÃO.

Termos em que acordam, em conferência, os juízes da secção de contencioso Tributário deste TCAN em julgar improcedente o recurso e confirmar a sentença recorrida.

Custas pela ATA.

Porto, 27 de Novembro de 2014.
Ass. Mário Rebelo
Ass. Cristina da Nova
Ass. Paula Teixeira