| Decisão Texto Integral: | Acordam em conferência na Secção de Contencioso Tributário, Subsecção Comum, do Tribunal Central Administrativo Norte:
RELATÓRIO
[SCom01...], SGPS, S.A. vem recorrer da sentença que julgou improcedente a impugnação do IRC do ano de 2015 por não atender à existência de uma causa prejudicial no processo n.º 146/18.9 BEPNF, suspensiva da eficácia da liquidação de 2013.
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Formula, nas respetivas alegações as seguintes conclusões que se reproduzem:
«A.O presente recurso vem interposto da sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Penafiel que julgou improcedente a impugnação judicial da liquidação adicional de IRC nº ...02 relativa ao exercício de 2015 e da inerente liquidação de juros compensatórios nº ...76 e demonstração de acerto de contas nº ...77, no montante global de EUR 124.367,24.
B. Para tanto, o Tribunal a quo considerou, em suma que:
(i) O efeito suspensivo que vigora em virtude da impugnação judicial do ato de liquidação adicional do exercício de 2013 e do correspondente pagamento, apenas obsta à instauração do processo de execução fiscal, sendo irrelevante o disposto no artigo 50º, nº 2, do CPTA;
(ii) Só e apenas se suspende o prazo de caducidade de liquidação do tributo, enquanto vigorar o processo judicial desse mesmo tributo, querendo com isto significar que o prazo de caducidade se suspende, mas relativamente ao tributo em relação ao qual a legalidade se encontra a ser discutida, ou seja, o IRC do exercício de 2013, sem projeção nos exercícios subsequentes;
(iii)Não existe relação de prejudicialidade entre a discussão da legalidade da liquidação adicional de IRC de 2013 e a impugnação judicial referente à liquidação adicional do exercício de 2015, uma vez que se tratam de atos tributários autónomos e não existem motivos preponderantes que conduzam à suspensão da instância.
Do erro de julgamento: da suspensão da eficácia do ato de liquidação adicional de IRC de 2013
C.Pese embora o disposto no nº 4 do artigo 103º do CPPT seja claro quanto à condição que é necessário preencher para se verificar o efeito suspensivo da impugnação, já não será de reputar como “suficiente” ou clara, como entendeu o Tribunal a quo, para se discernir quanto aos concretos efeitos que se retiram daquele “efeito suspensivo”.
D.Revestindo o procedimento tributário caraterísticas
de verdadeiro procedimento administrativo e sendo os
atos de liquidação (adicional) de imposto verdadeiros
atos administrativos na aceção do artigo 148º do CPA, haverá que recorrer à jurisdição administrativa, mais concretamente, ao disposto no nº 2 do artigo 50º do CPTA, aplicável supletivamente, por força do disposto na alínea c) do artigo 2º do CPPT, por forma a alcançar uma maior clarificação quanto aos concretos efeitos que se retiram da suspensão que resulta do nº 4 do artigo 103º do CPPT.
E. Da leitura conjugada do nº 4 do artigo 103º do CPPT
do nº 2 do artigo 50º do CPTA resulta que a suspensão
legalmente prevista na primeira norma é a suspensão da
“eficácia” do ato administrativo de liquidação impugnado, abrangendo-se todos e quaisquer efeitos que pudesse decorrer desse ato, não se limitando, como sustenta a sentença recorrida, à mera suspensão da instauração de processo de execução fiscal.
F.A não instauração do processo de execução fiscal, apontada por Jorge LOPES DE SOUSA citado na sentença aqui recorrida, é um dos efeitos, precisamente, da suspensão da eficácia do ato [aliás, é porque o ato de liquidação vê a sua eficácia suspensa por força da apresentação da impugnação conjugada com a prestação de garantia (in casu, pagamento) que não pode ser instaurado o processo de execução tendente à respetiva cobrança coerciva (sendo essa a consequência prática mais comum da suspensão prevista no artigo 103º, nº 4, do CPPT)], mas esse Autor não diz, na sua sapiente anotação, – nem poderia – que esse é o único efeito daí decorrente ou que mais nenhuma consequência emerge de tal efeito suspensivo, como entendeu o Tribunal a quo.
G.O artigo 103.º, n.º 4, do CPPT – não estabelecendo na sua letra que se restringe a suspender o ato de liquidação apenas quanto à instauração do processo de execução fiscal e referindo, de forma indeterminada, que a “impugnação tem efeito suspensivo” –, não pode ser interpretado, no que ao âmbito desse “efeito suspensivo” se refere, sem a devida conjugação com o disposto no artigo 50º, nº 2, do CPTA. Sendo tal efeito suspensivo, nos termos do CPTA, uma suspensão de eficácia do ato de liquidação (aliás, a própria sentença, a dada altura, parece admitir isto mesmo, ao afirmar que dúvidas inexistem que a eficácia dos atos tributários consubstanciados nas liquidações adicionais de IRC de 2011 e 2013 se encontra suspensa – cf. página 12 da sentença recorrida).
H.A suspensão da eficácia do ato de liquidação necessariamente implica que não sejam emitidos atos consequentes desse ato de liquidação (que pressupõem, pois, a eficácia do primitivo ato).
I.A corroborar o entendimento da Recorrente, cumpre ainda apontar que, caso se admita que a referida suspensão não abrange a exequibilidade dos atos de liquidação por referência a exercícios subsequentes, tal entendimento sempre conduz à situação incongruente de não se admitir a produção dos efeitos da liquidação nos exercícios em que se gerou o RFAI em causa, por força da respetiva suspensão, já se admitindo, contudo, a produção desses mesmo efeitos nos exercícios subsequentes – como sucede com o exercício de 2015, aqui em crise.
J.A suspensão da eficácia das liquidações adicionais nos moldes descritos não faz perigar, diferentemente do que se entende na sentença recorrida, o fim último da AT de prossecução do interesse público com vista à arrecadação de receita fiscal nem contende com o princípio da indisponibilidade dos créditos tributários, porquanto tal interesse público exige que a AT cobre as receitas fiscais legalmente devidas e, na situação em apreço, a legalidade da liquidação ainda se encontra em discussão, não se podendo concluir desde já pela existência de um crédito tributário nos exercícios seguintes.
K. Aliás, contrariamente ao que entendeu o Tribunal a quo, a suspensão da eficácia das correções ao RFAI de 2011 e de 2012 da Recorrente não impede a AT de, na eventualidade de as referidas e correspondentes impugnações se revelarem improcedentes, liquidar adicionalmente o montante do benefício de RFAI desses anos de 2011 e 2012 que, então sim, se afigurasse indevidamente deduzido nos exercícios subsequentes.
L. Através da previsão normativa da alínea a) do nº 2 do artigo 46º da LGT, o legislador assegura que a impossibilidade de se liquidar imposto cuja quantificação se encontra na dependência da legalidade de uma liquidação referente a um período precedente não prejudica o direito da AT, prevendo, para o efeito, nesses casos, a suspensão, enquanto durar o processo, do prazo de caducidade do direito à liquidação do imposto referente aos períodos subsequentes àqueles que se encontrem sob litígio e que, por isso, estão dependentes do desfecho desse litígio, como, de resto, sucede no caso vertente.
M.O prazo de caducidade do direito à liquidação de IRC de 2015 a respeito da utilização do RFAI de 2012 encontra-se legalmente suspenso, conservando-se intacto o direito de a AT liquidar adicionalmente o imposto, independentemente do tempo que decorra até ao trânsito em julgado da decisão final relativa àquele processo de impugnação judicial.
N. Não se diga – como o Tribunal a quo o faz na sentença recorrida – que o sentido que se extrai da lei a este respeito é que “o prazo de caducidade se suspende, mas relativamente ao tributo relativamente ao qual a legalidade se encontra a ser discutida, ou seja, o IRC do exercício de 2013”, pois que, desde logo, se a legalidade do tributo já se encontra a ser discutida, o mesmo significa que esse tributo foi já liquidado, sendo essa liquidação – enquanto ato final, por excelência, do procedimento tributário – o objeto do litígio judicial, atento o princípio da impugnação unitária que vigora no contencioso tributário (cf. artigo 54º do CPPT).
O. Mesmo que assim não fosse, a letra da lei, na aludida alínea a) do nº 2 do artigo 46º da LGT, em momento algum refere que o litígio judicial tem de respeitar ao mesmo tributo que se quer liquidar. Bem pelo contrário, o que a norma exige é que o tributo a liquidar (qualquer que seja) esteja na dependência da resolução de um litígio judicial (“em caso de litígio judicial de cuja resolução dependa a liquidação do tributo”), o que sucede manifestamente no caso dos autos.
P. Só quando se concluir, com trânsito em julgado, da legalidade (ou, como se espera, da ilegalidade) da correção promovida ao RFAI de 2012, espelhada na liquidação adicional de 2013, é que se pode concluir que é devido (ou indevido) o montante reportado e deduzido no exercício de 2015 a esse respeito.
Q. Resulta da leitura conjugada do nº 4 do artigo 103º do CPPT, do nº 2 do artigo 50º do CPTA, do artigo 148º do CPA e dos artigos 45º e 46º da LGT, que o legislador previu a suspensão de todos os efeitos das liquidações de imposto no caso de apresentação de impugnação judicial, conjugada com a prestação de garantia (ou, por maioria de razão e atento o princípio solve et repete, a realização do respetivo pagamento), consagrando expressamente, nesse caso, a suspensão da “eficácia” dos atos de liquidação de imposto enquanto verdadeiros atos administrativos que são, ao mesmo tempo que, coerentemente, assegurou o direito de a AT liquidar o imposto em falta nos exercícios posteriores decorrente de uma liquidação de imposto a um exercício anterior.
R. Não poderia a AT (e também o Tribunal a quo), antes de obtida uma decisão final transitada em julgado quanto à legalidade (ou falta dela) das correções que efetuou ao RFAI de 2012 do Grupo « X », aplicar aos exercícios subsequentes, entre os quais o exercício de 2015 aqui em causa, as consequências diretas dessas correções materializadas no ato administrativo de liquidação adicional do exercício de 2013, que estão a ser apreciadas em sede judicial e cujos efeitos se encontram suspensos.
S. Ao concluir pela inexistência de qualquer ilegalidade na liquidação adicional de IRC relativa ao exercício de 2015 levada a cabo pela AT, a sentença aqui recorrida violou o disposto no nº 4 do artigo 103º do CPPT, no nº 2 do artigo 50º do CPTA e na alínea a) do n.º 2 do artigo 46º da LGT, devendo ser revogada em conformidade, com todas as consequências legais, o que se requer.
Em todo o caso,
Do erro de julgamento: da existência de causa prejudicial:
T.O Tribunal a quo entendeu não existir relação de prejudicialidade entre a discussão da legalidade da liquidação adicional de IRC de 2013 e a impugnação judicial referente à liquidação adicional do exercício de 2015, tendo considerado que se tratam de atos tributários autónomos e que não existem motivos preponderantes que conduzam à suspensão da instância.
U. Contudo, em sentido diferente da conclusão alcançada, retira-se expressamente da sentença aqui recorrida que “(…) na eventualidade da impugnação judicial ser julgada procedente no âmbito do processo n.º 146/18.9BEPNF, a anulação total ou parcial do ato terá de se repercutir necessariamente nos exercícios subsequentes.”, referindo ainda que “(…) na eventualidade de ser decretada a ilegalidade da liquidação adicional de 2013, a AT terá que, em execução de julgado, por obrigação legal inerente à anulação do ato, refazer os atos/liquidações subsequentes, de forma a reconstituir a situação que existiria se o ato não tivesse sido praticado. Se tal vier a suceder, está assegurado à impugnante a devolução integral do imposto que se encontra pago relativo ao exercício de 2015, no valor de €124.367,24, acrescido de juros indemnizatórios ou, reembolso do remanescente, no caso de a anulação ser meramente parcial.” – cf. pp. 19 e 20 da sentença aqui recorrida.
V. A respeito da temática dos prejuízos fiscais, em que as correções efetuadas a um dado período fiscal são suscetíveis de influenciar o reporte dos prejuízos fiscais em exercícios subsequententes (como sucede de forma similar no caso do RFAI), o STA tem reiteradamente entendido que a questão da legalidade das correcções relativas ao apuramento dos prejuízos fiscais em determinado exercício ou a alteração da dedução de prejuízos fiscais num determinado exercício na sequência de correcções à matéria colectável relativas a esse mesmo exercício, configuram questões prejudiciais face à apreciação da legalidade dos actos tributários de liquidação de impostos relativos a exercícios subsequentes àqueles, quando nestes últimos esteja em causa a possibilidade legal de dedução de prejuízos declarados anteriormente – cf. Acórdão de 3 de maio de 2017, proferido no processo nº 01538/13 e disponível em www.dgsi.pt.
W. Segundo a jurisprudência e a doutrina, uma causa é prejudicial de outra quando a decisão daquela pode fazer desaparecer o fundamento ou razão de ser desta.
X.A discussão da legalidade da liquidação adicional de 2013 constitui, relativamente à impugnação judicial referente à parte aqui em causa da liquidação adicional do IRC de 2015, causa prejudicial, nos termos e para os efeitos do disposto no artigo 272º do CPC, na medida em que a decisão que vier a ser proferida sobre o processo respeitante ao IRC de 2013 influencia e determina, inequivocamente, o processo referente à liquidação adicional do IRC de 2015.
Y. Ao concluir pela inexistência de uma relação de prejudicialidade entre causas, a sentença aqui recorrida violou o disposto no artigo 272º do CPC, devendo – sem prescindir do primeiro erro de julgamento já apontado, do qual não se prescinde – ser revogada em conformidade, com todas as consequências legais, o que se requer.
NESTES TERMOS deve o presente recurso proceder, revogando-se a decisão recorrida, com todas as consequências legais.»
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A recorrida, Fazenda Pública, não apresentou contra-alegações.
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No recurso interposto para o STA, o Tribunal declarou-se incompetente em razão da hierarquia por não se tratar de decisão de mérito.
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O Ministério Público neste Tribunal pronunciou-se pela improcedência do recurso, acompanhando o parecer do Ex. º PGA junto do STA: (…) Quer-nos parecer que efetivamente a recorrente carece de razão, quer quanto ao vício de violação de lei do ato de liquidação adicional de IRC, quer quanto à existência de causa prejudicial e violação da tutela jurisdicional efetiva.
Na verdade, atendendo à redação do n.º 4 do art. 103.º do CPPT, a AT só está impedida de instaurar processos de execução fiscal com vista à cobrança coerciva das dívidas de IRC, relativas ao exercício de 2011 e 2013, enquanto se encontrar pendente de resolução judicial definitiva a legalidade de liquidação dos respetivos atos tributários já pagos.
Pois que, o efeito suspensivo que vigora em virtude do ato de liquidação adicional do exercício de 2013 tem efeitos circunscritos ao ato administrativo tributário que se lhe encontra subjacente.
Não obstando a que as correções respeitantes ao RFAI de 2011 e 2012 sejam repercutidas em exercícios subsequentes.
Concordamos quando a sentença recorrida diz que “… o facto de a liquidação ter sido impugnada judicialmente com efeitos suspensivos, não obsta a que os valores dessa liquidação efeitos administrativos tributários no apuramento de liquidações posteriores.”.
Tal como nos parece não ocorrer litispendência.
Nos termos do art. 581º do CPC a exceção da litispendência pressupõe a repetição de uma causa estando a anterior ainda em curso e tem por fim evitar que o Tribunal seja colocado na alternativa de contradizer ou reproduzir decisão anterior.
Há repetição da causa quando se propõe uma ação idêntica a outra quanto aos sujeitos, ao pedido e à causa de pedir, nº1 do art. 581º do CPC.
Ora, in casu, uma das impugnações é relativa ao ato de liquidação nº ...42, datado de 30/11/2017, relativo ao exercício de 2013, enquanto a outra é relativa ao ato de liquidação nº ...02, datado de 21/1/2019, referente ao exercício de 2015.
Ou seja, em ambos os processos não está subjacente a mesma causa de pedir, não procedendo as pretensões formuladas dos mesmos fatos jurídicos, não se destinam a obter o mesmo efeito jurídico.
Entendemos assim, que não estamos perante a existência da exceção dilatória de litispendência, porquanto as duas impugnações são relativas a atos impugnados completamente distintos, baseados em liquidações diferentes e exercícios de anos diferentes, o que faz com que não exista uma repetição de causa quanto à causa de pedir.
Entendemos que não assiste razão ao Recorrente, não defendemos os fundamentos sobe os quais se encontram alicerçadas as alegações de recurso, por nos parecer que não podem proceder as razões invocadas.
A sentença recorrida não padece de qualquer erro de julgamento e não é suscetível da censura que lhe vem feita pelo recorrente.
Assim, em face de todo o exposto e em conclusão, emito parecer no sentido de negar-se provimento ao recurso interposto devendo manter-se a Sentença proferida em reapreciação, uma vez que a mesma não padece de qualquer vício que determine a sua alteração.
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Sem vistos das Exmas. Juízes adjuntas, por assim ter sido acordado, foi o processo à Conferência para julgamento.
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2. DELIMITAÇÃO DO OBJECTO DO RECURSO: QUESTÕES A APRECIAR.
Cumpre apreciar e decidir as questões colocadas pela Recorrente, estando o objeto do recurso delimitado pelas conclusões das respetivas alegações, saber se a sentença incorreu em erro de julgamento,
- ao considerar inexistir ilegalidade na liquidação de IRC de 2015, não obstante a liquidação do ano de 2013 estar impugnada e as correções ai realizadas deveriam ser inócuas até ao trânsito em julgado do processo n.º 146/18.9BEPNF;
- julgar não haver existência de uma questão prejudicial com relação ao processo 146/18.9BEPNF, na qual se discute a legalidade da liquidação.
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3.FUNDAMENTOS de FACTO.
Em sede de probatório a 1ª Instância, fixou os seguintes factos:
A) Em 2015, o Grupo « X » era constituído pelas seguintes sociedades (fls. 15 do PA):
[SCom01...] - SGPS, SA, NIPC ...41;
[SCom02...], SA, NIPC ...00;
[SCom03..., Ld.ª], NIPC ...82; e
[SCom04...], SA, NIPC ...75.
B) Em 28/8/2015 foi elaborado relatório de inspeção tributária (RIT) do procedimento de inspeção externa ao exercício de 2011, determinado pela ordem de serviço n.º ...50, que quanto ao Regime Fiscal de Apoio ao Investimento (RFAI), entre o mais, conclui (doc. 4):
“(…) Conclui-se que no exercício económico de 2011 não existiu criação de postos de trabalho nas condições preconizadas na Lei número 10/2009, pelo que o sujeito passivo não cumpriu com os pressupostos para a existência do benefício fiscal RFAI.
(…) contudo, verificou-se já que o sujeito passivo não poderá usufruir de qualquer benefício. Assim, tando o valor de€ 26.541,20 pretendido pelo sujeito passivo como a dedução à coleta de 2011, como os valores por si reclamados para o quadro 07-074 do anexo D da declaração de rendimentos modelo 22 de IRC também de 2011, não tem enquadramento legal que os justifique pelo que não deverão ser considerados”.
C)Na sequência do RIT mencionado em B) foi emitida a liquidação adicional de IRC n.º ...22, relativa ao exercício de 2011, no valor de €187.824,81, posteriormente corrigido para €128.866,89 (docs. n.ºs 5 e 11).
D)A [SCom02...], SA, apresentou impugnação judicial da liquidação adicional de IRC mencionada em C), que aguarda prolação de acórdão, junto do TCA Norte, no processo n.º 411/16.0BEPNF (doc. n.º 6 e consulta no SITAF do respetivo processo).
E)Em 24/11/2017, foi elaborado o RIT do procedimento de inspeção ao exercício de 2013, realizado ao abrigo da ordem de serviço n.º ...45, que, entre o mais, menciona (doc. 8): “(…) em resultado da ação inspetiva à FREZITE, a dotação de RFAI de 2012 não é devida por não se encontrar cumprida a condição de criação de postos de trabalho, pelo que o saldo inicial de 2013 também não é devido na sua totalidade”.
F)Na sequência do RIT mencionado em E) foi emitida a liquidação adicional de IRC n.º ...42, datada de 30/11/2017, do exercício de 2013, no valor de €202.326,77 (doc.9).
G)Em 12/3/2018 a impugnante apresentou impugnação judicial da liquidação adicional de IRC do exercício de 2013 mencionada em F), que corre termos no TAF de Penafiel sob o n.º 146/18.9BEPNF, que aguarda agendamento da audiência contraditória (doc. 10 e consulta no SITAF do respetivo processo).
H)A impugnante na ação que corre sob o n.º 146/18.9BEPNF formula o seguinte pedido (doc. 10): “TERMOS EM QUE deverá a presente impugnação judicial ser julgada procedente, por provada, devendo, em consequência, ser anulada integralmente a liquidação em causa nos presentes autos, com todas as consequências legais, nomeadamente, o reembolso à Impugnante das quantias indevidamente desembolsadas, acrescido dos juros indemnizatórios”.
I)A impugnante procedeu ao pagamento dos impostos adicionalmente liquidados nas alíneas C) e F) (docs. 11 e 12).
J)Em 18/12/2018 foi RIT do procedimento de inspeção ao exercício de 2015, realizado ao abrigo da ordem de serviço n.º OI...........100 (fls. 11 do PA).
K)O motivo, âmbito e incidência temporal da ação inspetiva é (fls. 11 e seguintes do PA):
“A ação inspetiva é de âmbito parcial em IRC e extensão aos anos de 2015 e 2016.
As presentes ordens de serviço foram emitidas com o objetivo de repercutir no resultado fiscal do grupo apurado de acordo com o regime especial de tributação dos grupos de sociedades (RETGS) as correções ao lucro tributável efetuadas a coberto das ordens de serviço n.º OI..............103 e OI...........104 nas declarações de rendimentos modelo 22 de 2015 e 2016, respetivamente, da sociedade dominada “[SCom02...], SA”.
Por outro lado, a coberto das mesmas ordens de serviços foram analisados os benefícios fiscais, com origem na sociedade dominada “[SCom02...], SA”, mas que operam por dedução à coleta do grupo. Da análise, resultam correções com implicações no IRC devido pelo grupo”.
L)Do relatório de inspeção mencionado em J) consta sob o capítulo “III. 4. Cálculo de Imposto”, o seguinte (fls. 11 e seguintes do PA):
“(…) III.4.1.1. REGIME FISCAL DE APOIO AO INVESTIMENTO (RFAI)
No que diz respeito ao RFAI, no quadro anterior constam os benefícios resultantes de investimentos efetuados entre 2011 e 2016, parte dos quais não puderam ser deduzidos à coleta do ano em que foram gerados de acordo com os limites da legislação aplicável.
O quadro seguinte apresenta a evolução dos saldos de RFAI não deduzidos desde 2011 até 2016 de acordo com o entendimento do grupo:
• RFAI aprovado pela Lei n.°10/2009, de 10 de março (sucessivamente prorrogada) e artigos 26° a 32° do Código Fiscal do Investimento aprovado pelo Decreto-Lei n.º 249/2009, de 23 de setembro, e revogado pelo Decreto-Lei n.° 162/2014, de 31 de outubro;
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
. RFAI (arts. 22.° a 26.° do CFI, aprovado pelo Decreto-Lei n.°162/2014, de 31 de outubro)[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
Contudo, com os fundamentos descritos nos relatórios da inspeção tributária elaborados a coberto das ordens de serviço n.º ..........850 e ...........845, o RFAI gerado nos anos de 2011 e 2012 foi anulado por não estar cumprido o requisito de criação de postos de trabalho. As liquidações resultantes das correções propostas nesses relatórios foram impugnadas, não tendo ainda sido proferida decisão definitiva.
Não tendo sido proferida decisão definitiva favorável ao contribuinte, têm de ser eliminados os efeitos dessa dedução. Por este motivo, têm vindo a ser sucessivamente corrigidos pela inspeção tributária as deduções e os saldos a transitar.
Assim, no presente relatório, repercute-se nos anos em análise as conclusões de ações inspetivas anteriores.
Por outro lado, as deduções e os saldos a transitar também foram corrigidos em função de correções promovidas pela inspeção tributária à coleta do grupo, aumentando os limites de dedução de RFAI.
Apresentam-se de seguida os saldos iniciais, dedução efetuada e saldos a transitar de acordo com o entendimento da inspeção tributária fundamentado nos relatórios elaborados na sequência das ações inspetivas credenciadas pelas ordens de serviço n.º ..........850, ...........845 e ...........099.
Saldo inicial de 2015
Conforme se referiu, na sequência das ações inspetivas credenciadas pelas ..........850 e ...........845, o RFAI resultante de investimentos efetuados em 2011 e 2012 foi considerado indevido. Refazendo os quadros supra, desconsiderando o RFAI com origem em 2011 e 2012, resulta que o saldo inicial de 2015 é de apenas €210.696,11 e provém inteiramente da dotação de RFAI de 2014, conforme se segue:
• RFAI aprovado pela Lei n.°10/2009, de 10 de março (sucessivamente prorrogada) e artigos 26°a 32º do Código Fiscal do Investimento aprovado peio Decreto-Lei n.°249/2009, de 23 de setembro, e revogado pelo Decreto-Lei n.°162/2014, de 31 de outubro;
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
• RFAI (arts. 22.° a 26.° do CFI aprovado pelo Decreto-Lei n.° 162/2014, de 31 de outubro)[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
Nota: A dedução de 2014 corresponde a 50% da coleta corrigida pela inspeção tributária a coberto da ............099 e decorre da aplicação do limite de dedução previsto no n.º 2 do artigo 23º do CFI, aprovado pelo Decreto-Lei n° 162/2014, de 31 de outubro.
Limite da dedução em 2015 e 2016
De acordo com os n.º 2 e 3 do artigo 23° do CFI, aprovado pelo Decreto-Lei n.º 162/2014, de 31 de outubro, o RFA/ pode ser deduzido até à concorrência de 50% da coleta e quando a dedução a que o sujeito passivo tem direito "não possa ser efetuada integralmente por insuficiência de coleta, a importância ainda não deduzida pode sê-lo nas liquidações dos 10 períodos de tributação seguintes...".
A coleta do grupo corrigida é a seguinte:[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
Por conseguinte, o limite da dedução do benefício é de €429.307,16 em 2015 e €403.296,28 em 2016, valores que correspondem a 50% da coleta total.
Dedução em 2015 e 2016
O saldo inicial de RFA [acrescido da dotação do ano supera os limites legais calculados supra, pelo que apenas pode ser deduzido o limite, transitando para os períodos seguintes a diferença, conforme se segue:
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
Correções propostas
O quadro que se segue resume as correções à dedução e aos saldos não deduzidos em anos anteriores e a transitar para o ano seguinte, apresentando os valores a constar no Anexo D e no campo 355 da declaração modelo 22 do grupo.
• [Imagem que aqui se dá por reproduzida] Ano 2015
• Ano 2016
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
M)A impugnante foi notificada do relatório de inspeção tributária enunciado em L) no dia 2/1/2019 (fls. 44 do PA).
N)Em 21/1/2019, na sequência da ação inspetiva de que a impugnante foi objeto, a AT emitiu a liquidação de IRC n.º ...02, bem como liquidação de juros compensatórios, e demonstração do acerto de contas, relativo ao exercício de 2015, no montante a pagar de €124.367,24, com data limite de pagamento de 4/3/2019 (fls. 46 e 48 do PA).
O)Em 1/3/2019, a impugnante procedeu ao pagamento do montante referido em N) (doc. n.º 3).
3.1.2 – Factos não provados.
Inexistem factos com interesse para a decisão da causa, julgados não provados.
3.1.3 – Fundamentação da matéria de facto.
A matéria de facto julgada provada nos presentes autos foi a considerada relevante para a decisão da causa controvertida, segundo as várias soluções plausíveis das questões de direito.
Para a fixação dos factos provados o tribunal formou a sua convicção com base na análise crítica dos documentos juntos aos autos, bem como, juntos ao processo administrativo, conforme é especificado nas várias alíneas da matéria de facto provada, os quais não foram impugnados pelas partes e não há indícios que ponham em causa a sua genuinidade (arts. 74.º da Lei Geral Tributária (LGT) e 342.º do Código Civil (CC)).
A decisão da matéria de facto fundou-se no exame crítico e conjugado dos documentos e informações oficiais contantes dos autos, nomeadamente, com base no relatório de inspeção tributária, ao abrigo do art. 76.º, n.º 1, da LGT, segundo o qual “As informações prestadas pela Inspeção Tributária fazem fé quando fundamentadas e se basearem em critérios objetivos, nos termos da lei”.
A restante matéria alegada pelas partes não foi julgada provada ou não provada por constituir conceito de direito, matéria conclusiva ou não relevar para a decisão da causa.
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4.Apreciação jurídica do recurso.
A recorrente dissente do julgado em dois segmentos:
No que respeita ao facto de a sentença julgar não haver violação de lei na liquidação do IRC de 2015, na parte relativa à correção do saldo inicial do exercício de 2015 do benefício fiscal previsto no Regime Fiscal de Apoio ao Investimento que havia transitado daquele regime de 2012.
Entende que estando suspensos os atos de 2011 a 2013 em virtude de impugnação judicial da legalidade do ato final de liquidação, a AT não podia antes do trânsito em julgado dessa impugnação refletir as correções nos anos seguintes e, por isso, liquidar, como no caso da presente impugnação da liquidação do ano de 2015.
Para tanto, aciona os arts. 103.º, n. º4, do CPPT e 50.º, n. º2, do CPTA, ou seja, estão suspensos os atos administrativos, os efeitos das correções efetuadas a 2012, até ao transito em julgado daquela impugnação, não podia a AT repercutir as correções, os atos tributários, na parte que influencia os anos seguintes, sem estar em definitivo resolvida a legalidade das mesmas.
A sentença neste conspecto decidiu com a seguinte fundamentação: (…) Nos termos do n.º 4 do art. 103.º do CPPT, inserido no capítulo II “Do processo de impugnação” e sob a epígrafe “Apresentação. Local. Efeito suspensivo”: “4 - A impugnação tem efeito suspensivo quando, a requerimento do contribuinte, for prestada garantia adequada, no prazo de 10 dias após a notificação para o efeito pelo tribunal, com respeito pelos critérios e termos referidos dos nºs 1 a 6 e 10 do artigo 199º.”
E nos termos do art. 50.º, n.º 2, do CPTA, aplicável ex vi alínea c) do art. 2.º do CPTA: “2 - Sem prejuízo das demais situações previstas na lei, a impugnação de um ato administrativo suspende a eficácia desse ato quando esteja apenas em causa o pagamento de uma quantia certa, sem natureza sancionatória, e tenha sido prestada garantia por qualquer das formas previstas na lei tributária”.
Cumpre, antes de mais, notar, sem, porém, tecer grandes indagações (por se afigurar despiciendo para a análise que nos ocupa) que ato tributário é uma espécie dentro da categoria genérica de “ato administrativo” e surge no âmbito das relações jurídico-tributárias estabelecidas entre a administração tributária e as pessoas singulares ou coletivas (ou entidades equiparadas). As relações jurídico-tributárias projetam-se no campo de aplicação do Código do Procedimento Administrativo e do CPTA, em tudo o que não esteja especificamente disciplinado na legislação tributária (arts. 1.º, n.ºs 1 e 2, alínea c), da LGT; 2.º, alíneas c) e d), do CPPT; e 2.º do CPA).
É inerente ao conceito de ato administrativo e, portanto, ao de ato tributário, o exercício de um poder decisório que visa produzir efeitos jurídicos numa situação individual e concreta, com produção de efeitos externos (art. 148.º do CPA). Apenas pode enquadrar-se como ato administrativo/tributário o ato que exprime o poder legalmente conferido à Administração, de proceder à “definição jurídica unilateral da situação jurídica de outrem” (Mário Aroso de Almeida – “Anulação de Atos Administrativos e Relações Jurídicas Emergentes”, Coleções Teses, Almedina, 2002, p. 83).
Assim, embora não se ignore e compreenda a arguição da impugnante com base na norma do art. 50.º, n.º 2, do CPTA, no que concerne aos efeitos da impugnação judicial de um ato administrativo, tendo em conta que o CPPT regula expressamente essa matéria, a análise do Tribunal basear-se-á unicamente em torno do art. 103.º, n.º 4, do CPPT, que se reputa de suficiente, sem necessidade de recurso ao direito subsidiário.
Com efeito, o efeito suspensivo do processo de impugnação incidente sobre o ato tributário que lhe é objeto, tal como a suspensão da execução fiscal, constituem direitos do contribuinte que se enquadram no âmbito do princípio constitucional da efetividade da tutela judicial, nos termos dos arts. 20.º, n.º 1, 268.º, n.º 4, da CRP e 9.º, n.º 1, da LGT. Mais se dirá que o nosso sistema jurídico-fiscal atual não faz depender a reclamação ou impugnação do prévio pagamento do tributo/dívida exequenda em causa, assim não vigorando, no seu pleno rigor, o princípio do “solve et repete” (acórdão do Venerando Tribunal Central Administrativo Sul (TCAS) de 29/1/2013, processo n.º 6205/12, in (in www.dgsi.pt, origem de todos os acórdãos sem indicação de origem).
Como é assinalado por Jorge Lopes de Sousa “O efeito suspensivo da impugnação da liquidação, no caso de ser prestada garantia, nos termos dos n.ºs 1 a 5 e 9 do art. 199.º, obsta a que seja instaurado processo de execução fiscal. Se for instaurado processo de execução fiscal após ter sido prestada garantia e antes da impugnação estar decidida, o executado poderá obter a sua extinção, deduzindo oposição, enquadrável na alínea i) do nº 1 do art. 204.º do CPPT” (Código de Procedimento e Processo Tributário Anotado e Comentado, 6.º Edição, 2011, Volume III, Áreas Editora, pág. 175).
Ora, revertendo ao caso concreto, dúvidas inexistem que a eficácia dos atos tributários consubstanciados nas liquidações adicionais de IRC de 2011 e 2013 se encontra suspensa. Essa suspensão é ditada pela pendência da discussão judicial da respetiva legalidade (que num caso se encontra a aguardar prolação de acórdão junto do TCA Norte e no outro a aguardar agendamento de audiência contraditória), aliado ao respetivo pagamento das liquidações impugnadas (factos provados E), I) e K)).
Pese embora a impugnante não tenha apresentado garantia é incontrovertido que beneficia do efeito suspensivo previsto no art. 103.º, n.º 4, do CPPT, pois embora não vigore no nosso direito fiscal, salvo raros afloramentos, o princípio solve et repete, certo é que a impugnante procedeu ao respetivo pagamento (facto provado K)).
E, de harmonia com o estatuído no art. 9.º, n.º 3, da LGT “O pagamento do imposto nos termos da lei (…) não preclude o direito de reclamação, impugnação ou recurso, não obstante a possibilidade de renúncia expressa, nos termos da lei”.
Aqui chegados, importa extrair as devidas consequências dos efeitos suspensivos das respetivas liquidações de IRC, relativas ao exercício de 2011 e 2013, respetivamente.
A redação do n.º 4 do art. 103.º do CPPT é clara no sentido que a “impugnação tem efeito suspensivo quando (…) for prestada garantia adequada”.
Também a doutrina e jurisprudência supra referenciada é unânime no sentido que o efeito suspensivo da impugnação da liquidação, no caso de ser prestada garantia ou, como no caso em apreço, em que se encontra efetuado o respetivo pagamento, obsta a que seja instaurado processo de execução fiscal.
Significa, assim, que a AT está impedida de instaurar processos de execução fiscal com vista à cobrança coerciva das dívidas de IRC, atinentes ao exercício de 2011 e 2013, enquanto se encontrar pendente de resolução judicial definitiva a legalidade de liquidação dos respetivos atos tributários já pagos.
O efeito suspensivo do preceito normativo supramencionado obsta à instauração do processo de execução fiscal tendente à cobrança coerciva dos montantes que se encontram a ser discutidos respeitantes ao RFAI de 2011 e 2012, evidenciados nas liquidações adicionais dos exercícios de 2011 e 2013.
Assim sendo, não pode concordar-se com o entendimento sustentado pela impugnante, que não apesenta respaldo na lei, no sentido que “não poderia a AT, antes de obtida uma decisão final
transitada em julgado quanto à legalidade (ou falta dela) das correções que efetuou ao RFAI de 2012 (…) aplicar ao exercícios subsequentes, entre os quais o exercício de 2015 aqui em causa, as consequências diretas dessas correções materializadas no ato administrativo de liquidação adicional do exercício de 2013, que estão a ser apreciadas em sede judicial e cujos efeitos se encontram suspensos” (artigo 66.º da petição inicial).
Na verdade, o efeito suspensivo que vigora em virtude do ato de liquidação adicional do exercício de 2013 tem efeitos circunscritos ao ato administrativo tributário que se lhe encontra subjacente e não obsta a que as correções respeitantes ao RFAI de 2011 e 2012 sejam repercutidas em exercícios subsequentes, em especial, no que ora interessa, que a correção respeitante ao RFAI de 2012 se repercuta também no exercício de 2015.
Em rigor, os efeitos suspensivos que vigoram são meramente judiciais e circunscritos à liquidação impugnada.
Diferentes são os efeitos secundários, os efeitos administrativos tributários que não estão suspensos pelo facto de existirem anteriores liquidações impugnadas pendentes para decisão, cujas quantias se encontram pagas. Isto é, o facto de a liquidação ter sido impugnada judicialmente com efeitos suspensivos, não obsta a que os valores dessa liquidação produzam efeitos administrativos tributários no apuramento de liquidações posteriores.
Com efeito, não existem razões que inviabilizem a correção a que a autoridade tributária procedeu, em virtude da anulação do RFAI gerado nos anos de 2011 e 2012, com a eliminação dos efeitos dessa dedução, repercutidos no ano de 2015 e respetiva liquidação adicional.
Aliás, sustentar entendimento diferente, seria atentar diretamente contra aquele que é o fim último da AT, isto é, a prossecução do interesse público com vista à arrecadação de receita fiscal.
Não podemos olvidar que vigora no nosso ordenamento jurídico o princípio da indisponibilidade dos créditos tributários plasmado no art. 30.º, n.º 2, da LGT.
A AT não pode discricionariamente alterar a relação jurídica tributária e dispor livre e autonomamente dos seus créditos ou conceder moratórias, pois nenhum elemento da relação tributária pode ser alterado por vontade das partes, nem o prazo da liquidação, nem os juros, nem o prazo de pagamento, nem o objeto da obrigação.
E não se diga, como sustenta a impugnante que o prazo de caducidade do direito à liquidação de IRC de 2015 se encontra legalmente suspenso, não correndo a administração o risco de perder esse mesmo direito.
De facto, nos termos do art. 46.º, n.º 2, alínea a), da LGT, ocorre a suspensão do prazo de caducidade “em caso de litígio judicial de cuja resolução dependa a liquidação do tributo, desde o seu início até ao trânsito em julgado da decisão”.
Resulta da norma enunciada que efetivamente suspende-se o prazo de caducidade do tributo em caso de litígio judicial de que dependa a liquidação desse mesmo tributo.
Destarte, o sentido que se extrai da lei e a doutrina na qual a impugnante se ancora não lhe dá apoio, dado que da conjugação de ambos, resulta tão só e apenas que se suspende o prazo de caducidade de liquidação do tributo, enquanto vigorar processo judicial desse mesmo tributo. O que quer dizer que o prazo de caducidade se suspende, mas relativamente ao tributo relativamente ao qual a legalidade se encontra a ser discutida, ou seja, o IRC do exercício de 2013, sem projeção nos exercícios subsequentes.
Quanto a esses, o prazo de caducidade para a liquidação mantem-se inalterado, ou seja, deverá ser validamente notificado ao contribuinte no prazo de quatro anos, conforme decorre do art. 45.º, n.º 1, da LGT, não existindo qualquer interferência no decurso do mesmo pelo facto de não existir decisão judicial transitada em julgado relativamente à liquidação que embora respeite ao mesmo imposto, reporta-se a um exercício económico diferente.
Daí que a Autoridade Tributária tenha concluído em sede de relatório de inspeção, entre o mais, que:
“Contudo, com os fundamentos descritos nos relatórios da inspeção tributária elaborados a coberto das ordens de serviço nº OI.........850 e OI........845, o RFAI gerado nos autos de 2011 e 2012 foi anulado por não estar cumprido o requisito de criação de postos de trabalho. As liquidações resultantes das correções propostas nesses relatórios foram impugnadas, não tendo ainda sido proferida decisão definitiva.
Não tendo sido proferida decisão definitiva favorável ao contribuinte, têm de ser eliminados os efeitos dessa dedução.
Assim, no presente relatório, repercute-se nos anos em análise as conclusões de ações inspetivas anteriores” (facto provado G)).
Por tudo o que precede, bem andou a AT ao repercutir em exercícios posteriores, em concreto, no exercício de 2015, os efeitos das correções empreendidas ao RFAI de 2012 (que foi anulado), porquanto, a impugnação judicial que tem por objeto a liquidação adicional referente ao período de 2013 ainda não obteve decisão favorável e transitada em julgado e, portanto, não se encontra firmada na ordem jurídica a anulação daquele ato tributário (factos provados C) e D)).
Vejamos,
No essencial não há que discordar da decisão ao considerar inexistir ilegalidade.
De facto, não é defensável a tese da recorrente que da conjugação do art. 103.º, n.º4, do CPPT e 50.º do CPTA resulta a suspensão da eficácia do ato administrativo da liquidação impugnado, abrangendo-se todos e quaisquer efeitos que pudesse decorrer deste ato, não se limitando, à mera suspensão da instauração de processo de execução fiscal.
Com efeito, ao contrário do pugnado, o procedimento e os atos tributário são regulados segundo o seu próprio regime e normas privativas.
O art. 50.º do CPTA estipula que a impugnação de ato tributário suspende a eficácia desse ato quando esteja em causa o pagamento de uma quantia certa e tendo sido prestada garantia nas formas previstas na lei tributária.
Ora, a eficácia do ato de liquidação está suspensa porque a AT não pode exigir o pagamento, a consequência imediata de uma liquidação será a arrecadação do imposto, este naturalmente encontra-se suspenso até que se decidida definitivamente da legalidade da atuação da AT.
Diferentemente, os atos que antecedem a liquidação que consubstanciam as correções realizadas, no âmbito dos poderes de fiscalização, não estão suspensas para a AT.
Sobre ela recai um dever vinculado de agir na prossecução do interesse público e, sempre que na sua atividade de fiscalização, verificar que há correções a efetuar, mesmo que de efeito reflexo tem o dever de o fazer, ou seja, não tem a faculdade de abster-se de agir.
O ato administrativo de liquidação está suspenso, mas não os atos precedentes que o compõem.
Mas, também, é verdade que não é a questão da caducidade do direito de liquidar que obstaculiza a suspensão desses atos, mas antes as normas que regem os atos tributários.
A AT age num quadro de legalidade, vinculada à lei, fazendo correções à matéria coletável, se nessa atividade considerar ilegais determinadas deduções e se elas se repercutem em exercícios posteriores não está impedida de o fazer, antes incumbe o dever de agir, ainda que ainda esteja em discussão o bem fundado das primeiras.
Naturalmente que este é que o quadro legal onde se move a administração, não se compreenderia que ela ficasse bloqueada na sua atividade fiscalizadora em ações futuras sempre que estivessem em discussão correções anteriores.
Aqui chegados, logo se intui que estas são as situações clássicas que justificam o instituto processual da prejudicialidade que vai buscar fundamento à fonte, o Código Processo Civil, no art. 279.º.
Com efeito, o nexo de prejudicialidade define-se do seguinte modo, estando pendentes duas ações e se der o caso de uma decisão poder afetar o julgamento de outra, importa suspender a que está dependente do resultado da outra; isto por economia e a coerência de julgamentos.
Uma causa é prejudicial em relação à outra quando a decisão da primeira possa destruir o fundamento ou a razão de ser da segunda Alberto dos Reis, Comentário ao CPC, III, pág. 268-285 e CPC, Anotado de António Abrantes Geraldes e Luís de Sousa, I Vol. 2. ª edição, Almedina.
No caso do processo tributário, sempre que se verifique que a decisão da legalidade de uma liquidação possa a vir tirar fundamento ou razão de ser a outra, deverá o tribunal quedar-se pela suspensão do processo, de modo a que a primeira situação fique definitivamente resolvida.
Por isso, não acompanhamos a sentença quando afasta a suspensão com fundamento na não prejudicialidade ou falta de alcance prático: O Tribunal entende, com base no que já foi expendido e porque estamos perante atos tributários autónomos, que não se verifica uma relação de prejudicialidade entre causas e, muito menos, motivos preponderantes no sentido de se proceder à suspensão da presente instância.
Em rigor, nada obsta a que a presente instância prossiga naturalmente. E não se diga que este entendimento, de não suspensão da instância lesa ou diminui as garantias de defesa da impugnante constitucionalmente protegido, de acesso à justiça e de tutela jurisdicional efetiva.
Tendo em conta que a impugnação de liquidação adicional de IRC ora em apreço, reporta a um período ou exercício temporal diferente daquele em que se gera o próprio ato tributário, mas que interfere na sua modulação, designadamente no seu aspeto quantitativo, a ilegalidade que eventualmente possa resultar da liquidação de 2013, encontra-se devidamente acautelada e salvaguardada quanto à determinação da matéria coletável no período de 2015.
É que na eventualidade da impugnação judicial ser julgada procedente no âmbito do processo n.º 146/18.9BEPNF, a anulação total ou parcial do ato terá de se repercutir necessariamente nos exercícios subsequentes.
Disto mesmo nos dá nota o art. 100.º LGT, sob a epígrafe “Efeitos da decisão favorável ao sujeito passivo”, que consagra a obrigatoriedade de a AT reconstituir imediata e plenamente a situação que existiria se não tivesse sido cometida a ilegalidade, em caso de procedência total ou parcial do processo judicial.
No mesmo sentido, dispõe o art. 173.º, n.º 1, do CPTA, aplicável por força do art. 146.ºdo CPPT, no sentido que “a anulação de um ato administrativo constitui a Administração no dever de reconstituir a situação que existiria se o ato anulado não tivesse sido praticado, bem como de dar cumprimento aos deveres que não tenha cumprido com fundamento naquele ato, por referência à situação jurídica e de facto existente no momento em que deveria ter atuado”. Acrescenta, ainda, o n.º 2 que “Para efeitos do disposto no número anterior, a Administração pode ficar constituída no dever de praticar os atos de eficácia retroativa (…) assim como no dever de anular, reformar ou substituir os atos consequentes, sem dependência de prazo, e alterar as situações de facto entretanto constituídas, cuja manutenção seja incompatível com a execução da sentença de anulação” (destacado nosso).
Por isso, na eventualidade de ser decretada a ilegalidade da liquidação adicional de 2013, a AT terá que, em execução de julgado, por obrigação legal inerente à anulação do ato, refazer os atos/liquidações subsequentes, de forma a reconstituir a situação que existiria se o ato não tivesse sido praticado. Se tal vier a suceder, está assegurado à impugnante a devolução integral do imposto que se encontra pago relativo ao exercício de 2015, no valor de €124.367,24, acrescido de juros indemnizatórios ou, reembolso do remanescente, no caso de a anulação ser meramente parcial.»
No raciocínio do tribunal recorrido dificilmente haveria prejudicialidade no processo judicial tributário, pois, o direito, ainda assim estaria acautelado.
Mas esquece o tribunal a quo, que ao decidir deste modo estaria a onerar o contribuinte, numa decisão favorável teria de acionar os meios legais para reconstituir a situação que existiria antes de ser cometida a ilegalidade.
Por outro lado, estaria a sancionar algo de errado, ou seja, a inexistência de prejudicialidade.
O que o juiz tem de ponderar casuisticamente CPC anotado citado, Vol. I, pág. 333, 2.ª Edição. é se há um propósito de protelar a decisão ou ainda que verificados os respetivos requisitos, face ao estado da causa, tornar-se gravemente inconveniente a suspensão, pois que, esta obsta a que a instância prossiga naturalmente, o que pode revelar-se gravoso para os interesses de quem tem a ação e poder de liquidar.
Mas, não foram estes os factos que obstaram ao decretamento da suspensão.
Pese embora a recorrente na impugnação ter concluído pela anulação da presente liquidação certo é que suscitou, claramente, a questão da prejudicialidade de uma impugnação em relação à outra, nada obsta que o tribunal decrete a suspensão verificados os requisitos e circunstâncias sobreditas.
Mas, tal como refere a recorrente, o STA em situação fáctica muito semelhante decidiu pela suspensão da instância pela existência de prejudicialidade: «Nos termos da al. c) do nº 1 do art. 269º e do nº 1 do art. 272º do CPC (que correspondem aos anteriores arts. 276º e 279º) o tribunal pode ordenar a suspensão da instância quando a decisão da causa estiver dependente do julgamento de outra já proposta (quando pender causa prejudicial) ou quando ocorrer outro motivo justificado. E como bem observam o MP e o despacho recorrido, a causa prejudicial é configurada por um processo pendente em tribunal cuja decisão pode influenciar ou determinar o sentido da decisão de outra acção (causa dependente). (Na expressão de Alberto dos Reis «uma causa é prejudicial a outra quando a decisão da primeira pode destruir o fundamento ou a razão de ser da segunda» ou no caso de «a decisão duma poder afectar o julgamento a proferir na outra» (cfr. Comentário ao Código de Processo Civil, Vol. I, p. 268 e Código de Processo Civil Anotado, Vol. I, 3ª ed. reimpr., p. 384 - anotação ao art. 284º).)
No caso, a impugnante deduz a presente impugnação judicial contra a liquidação de IRC (exercício de 2011) com fundamento, designadamente, na dedutibilidade de prejuízos fiscais dos exercícios de 2008 a 2010, desconsiderados e, portanto, objecto de correcção, por parte da AT. Mas também impugnou judicialmente as liquidações relativas a estes exercícios de 2008 a 2010 e, por isso, estão pendentes no TT do Porto as respectivas (três) impugnações, deduzidas com fundamento, além do mais, na ilegalidade da desconsideração de prejuízos fiscais declarados pelo sujeito passivo.
Ora, como igualmente pondera o MP, «estes processos configuram causas prejudiciais relativamente à presente causa (causa dependente), na medida em que eventual decisão favorável ao sujeito passivo proferida em qualquer deles projecta os seus efeitos na determinação do lucro tributável do exercício de 2011, em consequência da dedução de prejuízos (art. 52° CIRC)», sendo que, perante esta relação de prejudicialidade, seria inútil o prosseguimento da instância da causa dependente, na medida em que as decisões a proferir nas ditas impugnações das liquidações de 2008 a 2010, sempre poderão contender com as próprias correcções relativas à dedução dos prejuízos daqueles anos e não, apenas, como parece propor a recorrente, relativamente a correcções a esses exercícios que hajam sido consumidas em exercícios anteriores e tenham, por isso, deixado de existir como realidades susceptíveis de reporte.
Além de que, se prosseguir seus termos a presente impugnação, em caso de improcedência desta, mas de eventual procedência daquelas impugnações relativas às liquidações dos anteriores anos de 2008 a 2010, teria esta liquidação do exercício de 2011 de vir a ser anulada pela AT, em execução das sentenças além proferidas, para que fosse emitido novo acto de liquidação que considerasse a questionada dedução dos prejuízos dos referidos anos, claudicando também, nesta perspectiva, a insusceptibilidade de reporte por alegada consumpção das correcções em exercícios anteriores.
E, aliás, neste mesmo sentido tem vindo a decidir esta Secção do STA, em casos e situações semelhantes (como pode ver-se dos acórdãos proferidos em 11/05/2011, no proc. nº 0238/11, de 11/09/2013, no proc. nº 0773/13, de 19/12/2014, no proc. nº 01457/12 e de 03/05/2017, no proc. nº 01538/13) em que se considerou que a legalidade das correcções relativas ao apuramento dos prejuízos fiscais em determinado exercício ou a alteração da dedução de prejuízos fiscais num determinado exercício na sequência de correcções à matéria colectável relativas a esse mesmo exercício, configuram questões prejudiciais face à apreciação da legalidade dos actos tributários de liquidação de impostos relativos a exercícios subsequentes àqueles, quando nestes últimos esteja em causa a possibilidade legal de dedução de prejuízos declarados anteriormente.
Em suma, de tudo o exposto, também aqui concluímos que, no caso concreto, existe uma dependência entre a apreciação da legalidade das correcções relativas à dedução de prejuízos fiscais do exercício de 2011, objecto da presente impugnação, e a apreciação da legalidade das correcções efectuadas com referência aos exercícios de 2008 a 2010, objecto das impugnações especificadas e que estão pendentes no TT do Porto, já que a decisão final a proferir nessas impugnações, nomeadamente quanto à legalidade daquelas correcções, pode, por si só, modificar a situação jurídica a apreciar nos presentes autos. Decidindo pela requerida suspensão da instância, o despacho recorrido não incorre, portanto, na alegada errada interpretação dos arts. 269º e 272º do CPC (correspondentes aos anteriores arts. 276º e 279º).»
Assim, em face do disposto no art. 8.º, n. º3, do Código Civil, impõe-se-nos o respeito pela orientação jurisprudencial seguida no STA, não se vendo razões para dela divergir, a sentença que assim não decidiu tem de ser revogada.
*
5. DECISÃO
Nestes termos, acordam em conferência os juízes da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal, conceder provimento ao recurso e revogar sentença recorrida.
Custas a cargo da recorrida, não havendo lugar a taxa de justiça por não ter contra-alegado.
Notifique-se.
Porto, 08 de fevereiro de 2024
Cristina da Nova
Ana Paula Santos
Conceição Soares |
