| Decisão Texto Integral: | Acordam, em conferência, os juízes que constituem a Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:
I. RELATÓRIO
T…, LDA, contribuinte n° 5…, vem recorrer da sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal (TAF) de Mirandela que julgou parcialmente procedente a impugnação da liquidação de IRC do exercício de 2006.
A Recorrente apresentou as suas alegações, e formulou as seguintes conclusões:
1. A impugnante efectuou nos anos de 2006 todas as majorações de amortizações a que estava legalmente admitida a efectuar;
2. Isto porque o limite legalmente previsto para as majorações está relacionado com o volume das amortizações.
3. A lei prevê que as amortizações possam ser majoradas até ao limite de 500.000 euros.
4. A favor desta interpretação existe um argumento literal, relacionado com o correcto sentido literal e gramatical do texto da lei;
5. Interpretação racional e teleológica - não é de admitir a interpretação dada pela Fazenda Pública à al) c, do n.º 1 do art. 43 do EBF, uma vez tal implica que o legislador privilegie o investimento em activos incorpóreos em detrimento dos corpóreos, precisamente aqueles que estão relacionados com a criação directa de postos de trabalho.
6. Interpretação racional – é sempre intenção do legislador, aquando da concessão de benefícios fiscais, saber o valor exacto até ao qual tais benefícios poderão ser concedidos, e tal só pode acontecer na interpretação dada pela Impugnante.
7. A interpretação dada pela Fazenda Pública ao artigo 43.º, n.º1, al. C) do EBF viola o princípio constitucional da igualdade, sendo, por isso, inconstitucional.
8. O legislador pretendeu com esta norma do EBF esgotar a possibilidade que a regra minimis, prevista no regulamento CE 69/2001, artigo 2.º, pelo que só a interpretação dada pela Impugnante à alínea c) do n.º 1, do art. 43 do EBF permite um auxílio económico do Estado às empresas próximo do que é permitido por esta norma da Comissão Europeia.
9. A correcção das majorações levada a efeito pela Fazenda Pública não consiste numa avaliação directa da escrita comercial da Impugnante.
10. Tal correcção também não consiste numa operação aritmética simples, na medida em que envolve uma regra linear de proporcionalidade, de índole subjectiva.
11. A correcção das majorações efectuada pela Fazenda Pública consiste na aplicação de métodos indirectos, porquanto determina as amortizações do exercício com recurso a taxas médias e a coeficientes.
12. O recurso aos métodos indirectos não é admitido no caso dos presentes autos por não se verificarem os pressupostos da sua aplicação.
13. A fazenda Pública violou desta forma o artigo 87.º da Lei Geral tributária.
14. Ainda que assim se não entenda, sempre se diga que o critério utilizado pela Fazenda Pública na majoração das amortizações é inaceitável.
15. Primeiro porque estabelece uma proporcionalidade entre o valor global do activo da Impugnante, quando o deveria ter feito em relação aos equipamentos amortizáveis nesse exercício, sob pena de estar a considerar para efeitos de cálculo equipamento já totalmente amortizado.
16. Segundo porque o recurso à proporcionalidade não se justifica por o mapa de amortizações da Impugnante se encontrar ao dispor da Fazenda Pública para efeitos de determinação dos valores amortizáveis e as consequentes majorações a efectuar.
17. A impugnante tem a faculdade de escolher as amortizações que pretende ver majoradas, por força do princípio da auto-liquidação do imposto.
18. O entendimento da Fazenda Pública segundo o qual não é aceitável que a Impugnante seleccione as amortizações que pretende ver majoradas é ilegal e descabido, na medida é que consiste ele mesmo num entrave ao investimento, contrariando o propósito do diploma.
19. A Fazenda Publica violou o artigo n.º 7 da Lei 171/99, ao negar à Impugnante o direito de ser tributada à taxa de 20%.
20. A impugnante alega factos que a fazem subsumir nos pressupostos da aplicabilidade deste benefício fiscal.
21. Tais declarações gozam de uma presunção de veracidade.
22. A Fazenda Pública nem fez contra-prova dos factos nem alegou e provou que as condições da não aplicação do benefício fiscal se não verificam.
23. É falsa a conclusão das finanças segundo a qual se diz que a factura 1960, de 23 de Novembro de 2006, diz respeito a trabalhos de construção em edifícios próprios da empresa (leia-se, recorrente).
24. Nada na factura inculca essa ideia.
25. E analisando outras facturas do mesmo prestador de serviços, facilmente se verifica que o descritivo é semelhante, e sabendo-se que toda a contabilidade da Recorrente foi inspeccionada pelas Finanças, não se compreende a diferença de tratamento entre facturas em tudo semelhantes.
26. Termos em que deve igualmente improceder nesta parte a correcção das Finanças à matéria colectável efectuada pela Fazenda Pública.
27. A Recorrente procedeu inicialmente a um erro de classificação contabilística, na medida em que em momento algum a Recorrente adquiriu por trespasse qualquer estabelecimento comercial.
28. Tratou-se da aquisição de um direito de exploração de matérias-primas existentes num determinado terreno, o que é diferente de um qualquer trespasse de um estabelecimento comercial.
29. A exploração de matérias-primas deprecia um terreno por natureza, pelo que nenhuma necessidade há de provar a depreciação do valor do terreno, na medida em que essa depreciação é implícita à extracção das matérias-primas; ou seja, quanto mais se extrai, menos o terreno vale.
30. Por outro lado, face a concorrência da China neste mercado, o tipo de matéria-prima obtida naquela pedreira deixou de ter qualquer interesse comercial, uma vez que o mesmo produto era colocado no mercado a preços muito mais baratos.
31. Ora, a Fazenda Pública não provou que o terreno não se desvalorizou, sendo que, de acordo com as regras de experiencia comum, a conclusão vai precisamente no sentido inverso.
32. Ora, a declaração do contribuinte presume-se correcta até prova em contrário, sendo que a Fazenda Pública nada provou que apontasse para a não depreciação do terreno, tendo-se bastado a fazer determinados raciocínios lógico dedutivos, enviesados, bem distantes da realidade subjectiva dos factos.
Finaliza com o seguinte pedido: “[t]ermos em que deve o presente recurso ser julgado totalmente procedente, revogando-se a sentença proferida em primeira instância, substituindo-a por outra que revogue totalmente o acto de correcção da matéria colectável praticado pela Fazenda Pública”
**** A Recorrida, não apresentou contra-alegações.**** Foram os autos a vista do Magistrado do Ministério Público conforme fls. 160 verso.**** Colhidos os vistos legais, cumpre apreciar e decidir, considerando que a tal nada obsta.**** As questões invocadas pela Recorrente nas suas conclusões das alegações de recurso, que delimitam o objecto do mesmo, e que cumpre apreciar e decidir, dizem respeito a erro de julgamento quanto às três correcções que nela foram apreciadas: excesso de majoração de prejuízos fiscais; correcção referente à factura 1960 da S…, Lda; menos-valia apurada em trespasse.
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II. FUNDAMENTAÇÃO
1. Matéria de facto
A decisão recorrida deu como provada a seguinte matéria de facto:
“1. A ora Impugnante insurge-se contra a liquidação de IRC do ano de 2006 sem valor a pagar mas com redução do prejuízo fiscal declarado pela Contribuinte de € 1.240.630,78 para um prejuízo fiscal corrigido pela Administração Tributária de € 995.198,82 na sequência do correspondente relatório de inspecção tributária, do parecer e do despacho emitidos pelos serviços da DGCI, documentos que se dão por reproduzidos, com destaque para o que se transpõe do seguinte modo:
«(…)RELATÓRIO I-2- Descrição sucinta das conclusões da acção de inspecção.
Em face do referido no presente projecto relatório, propomos as seguintes correcções de IRC para os anos de 2004 2005 e 2006:
2004 |  | |
Designação | Valor | OBS |
| Excesso de majoração das amortizações | 120.261,48 € | Capítulo III, alínea d) |
| Lucro tributável declarado | 89.448,63 € | |
| Lucro tributável após correcções | 209.710,11 € | |
2005 | | |
Designação | Valor | OBS |
| Excesso de majoração das amortizações | 132.892,74 € | Capítulo III, alínea d) |
| Lucro tributável declarado | 78.343,21 € | |
| Lucro tributável após correcções | 211.235,95 € | |
2006 | | |
Designação | Valor | OBS |
| Excesso de majoração das amortizações | 120.711,20 € | Capítulo III, alínea d) |
| Custos indevidamente contabilizados | 59.528,11 € | Capítulo III, alínea e) |
| Correcção das perdas em imobilizado | 84.695,64 € | Capítulo III, alínea l) |
| Dedução da menos valia fiscal | -19.502,99 € | Capítulo III, alínea l) |
| Total de correcção do exercício | 245.431,96 € | |
| Prejuízo Fiscal declarado | 1.240.630,78 € | |
| Prejuízo Fiscal após correcções | 995.198,82 € | |
II – Objectivos, âmbito e extensão da acção inspectiva. A – Credencial e período em que decorreu a acção
a) I…, Inspector Tributário Estagiário, cartão profissional nº 1…pertencente aos Serviços de Divisão Tributária da DDF de Vila Real, para cumprimento da Ordem de Serviço n° OI200800279 de 2008-03-24 da DDF de Vila Real.
b) O período da acção inspectiva tributária foi iniciada em 2008-04-15, e concluída no dia 2008-06-12. B - Motivo, Âmbito e incidência temporal.
a) O motivo da acção inspectiva tributário ordenada pela Ordem de Serviço em epígrafe, refere-se ao facto de através da análise interna ao quadro 07 da declaração modelo 22 do exercício de 2005 ter sido detectado que o sujeito passivo deduziu ao rendimento colectável Benefícios Fiscais em montante superior ao legalmente permitido e não procedeu à entrega do respectivo anexo F da declaração anual, verificando-se ainda a adopção de igual procedimento nos exercícios de 2004 e 2006;
b) O âmbito da inspecção tributária é parcial em sede de IRC, cuja incidência temporal são os anos de 2004, 2005 e 2006. C - Outras situações
a) O sujeito passivo encontra-se colectado na actividade de CAE 23103 (fabricação de artigos de granito), enquadrado para efeitos de IVA (Imposto sobre o Valor Acrescentado) no regime normal de periodicidade mensal e no regime geral para efeitos de tributação em IRC (Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas), com início de actividade em 1989-07-05,
b) A gerência de facto da empresa é exercida pelo sócio L…, NIF: 1…, que se comprova pela assinatura do mesmo em diversos documentos como actas e contratos.
c) Por ter sede no concelho de Vila Pouca de Aguiar, o sujeito passivo está em termos territoriais possibilitado de beneficiar das regras de combate à desertificação e recuperação do desenvolvimento das áreas do interior, previstas na Lei n.° 171/99 de 18 de Setembro e definidas pela portaria 1467-A/2001 de 31 de Dezembro.
d) O sujeito passivo entregou nos termos do art° 112° no 1 do CIRC as declarações periódicas de rendimentos a que se refere o alínea b) do nº 1 do art° 109° da CIRC dos anos de 2004, 2005 e 2006.
e) O sujeito passivo beneficiou de Benefícios Fiscais nos exercícios de 2004, 2005 e 2006 e não procedeu à entrega do anexo F conjuntamente com a declaração anual de informação contabilística e fiscal.
f) O Contribuinte exibiu-nos os documentos que serviram de base à escrita.
g) Ao abrigo do art.° 9° da Lei n° 171/99 de 18 de Setembro foram deduzidos no campo 124 do quadro 7 da declaração modelo 22 de IRC os seguintes benefícios fiscais respeitantes à majoração de 505 dos encargos suportados pela entidade empregadora com a criação liquida de postos de trabalho, sem termo, os quais respeitam todos os condicionalismos que permitem a sua utilização:
| 2004 | 2005 | 2006 |
| Majoração dos postos de trabalho | 38.152,10 € | 41.354,94 € | 43.451,72 € |
h) O sujeito passivo, nos anos de 2004, 2005 e 2006 obteve ainda no âmbito das Medidas de Incentivo à Interioridade (Lei n.° 171/99 de 18 de Setembro) benefícios provenientes da isenção e/ou redução da taxa de Contribuições devidos pela Entidade Patronal à Segurança Social nas seguintes montantes, conforme apuramento apresentado em anexo I:
2004 | 2005 | 2006 |
18.122,25 € | 15.583,43 € | 13.119,04 € |
i) Durante os exercícios de 2004, 2005 e 2006, recebeu ainda subsídios para investimento e subsídios à exploração no Âmbito dos programas Formação Profissional, Quadros, SIME e SIPIE, todos eles sujeitos à regra de minimis descrita no art.° 2° do Regulamento CE n.° 69/2001 de 12 de Janeiro, pelo que o montante total de auxílios concedidos à empresa não podem exceder 100.00 € durante um período de três anos, independentemente da forma de auxilio recebida.
j) Os montantes anuais de subsídios recebidos são os seguintes:
| 2004 | 2005 | 2006 |
| Subsídios para Investimento | 176.408,12 € | 0 € | 0 € |
| Subsídios à Exploração | 26.499,00 € | 56.758,87 € | 18.584,29 € |
k) A empresa no beneficiou da redução da taxa de IRC prevista na Lei n.° 171/99 de 18 de Setembro porque, nos anos de 2004 e 2006 não foi apurada Matéria Colectável e no ano de 2005 a matéria colectável foi tributada à taxa normal tendo apurado imposto a pagar no montante de 19.585,80 € (78.343,21 X 25%).
l) Apesar de não ter sido entregue o anexo F da declaração anual respeitante aos Benefícios Fiscais da Empresa, foi apurado com base nos elementos contabilísticos que não são devidos quaisquer regularizações de IRC relativamente exercícios de 2004, 2005 e 2006, conforme mapa demonstrativo dos cálculos em anexo II.
m) No exercício de 2006 foi apurado prejuízo fiscal o qual se deveu a um substancial aumento de custos nas rubricas de Fornecimentos e Serviços Externos (Subcontratos) e Ajustamentos de dívidas a receber, motivo pelo qual foram analisadas os documentas de suporte dos registos efectuados nestas contas as quais estão devidamente documentados e justificadas na contabilidade e no caso das ajustamentos no dossier fiscal, sendo que os montantes de créditos de cobrança duvidosa provisionados respeitam os condicionalismos impostos pelo art.° 35° do CIRC.
III - Descrição dos factos e fundamentos das correcções meramente aritméticas à matéria Tributável
a) Analisados os balancetes e os mapas de amortizações da empresa verificamos:
| 2004 | 2005 | 2006 |
| Activo Imobilizado | 6.627.846,14 € | 6.727.034,55 € | 7.082.858,59 € |
| Am.s do Exercício | 433.495,59 € | 478.452,22 € | 432.853,62 € |
b) No campo 234 do quadro 7 da declaração modelo 22 de IRC foram deduzidos os seguintes valores relativamente a majoração das amortizações:
| | 2004 | 2005 | 2006 |
| Majoração das Am.s | 30% | 130.048,68 € | 143.535,67 € | 129.856,09 € |
c) Nos termos do art.° 8° da Lei n.° 171/99 podem ser majoradas em 30% as amortizações relativas a despesas de investimento até 498.797,90 € sendo que o sujeito passivo majorou a totalidade das amortizações dos exercícios de 2004, 2005 e 2006.
d) Nesta conformidade cumpre-me apurar a valor o acrescer ao lucro tributável dos anos de 2004, 2005 e 2006, respeitante a majoração das amortizações, a saber:
Designação | 2004 | 2005 | 2006 |
| Investimento realizado. | 6.627.846,14€ | 6.727.034,55€ | 7.082.858,59€ |
| Máximo de Investimento aceite | 498.798,00€ | 498.798,00€ | 498.798,00€ |
| 7,53 % | 7,41 % | 7,04 % |
| Am.s do Exercício | 433.495,59€ | 478.452,22 € | 432.853,62 € |
| Am.s que podem majoradas | 32.6238 € | 35.476.41 € | 30.482:96 € |
| Majoração aceite | 9.787,19 € | 10.642,92 € | 9.144,89 € |
| Majoração efectuada | 130.048,68 € | 143.535,67 € | 129.856,09 € |
| Diferença | 120.261,48 € | 132.892,74 € | 120.711,20 € |
e) Está contabilizada na conta de custos 62232111 (Conservação e Reparação - Instalações) a factura n° 1960 de 2006-11-23, da empresa S…, Lda, NIPC: 5…, no montante de 59,528,11 € a qual respeita a trabalhos de construção em edifícios próprios da empresa que deveriam estar relevados na respectiva canta de imobilizações corpóreas pois esta despesa não pode ser considerada como custo de um único exercício visto a sua utilidade não se esgotar no decurso desse período e fazer parte dos bens detidos pela empresa cem carácter de permanência, devendo assim ser acrescido o montante de 59.528,11 € para efeitos de apuramento do lucro tributável do exercício de 2006.
f) No exercício de 2006 a empresa reconheceu uma menos valia no montante de 84.695,63 € proveniente da transmissão do trespasse de uma pedreira de Pedras Salgadas, pelo valor de 100,00€, à empresa A…, L.da, NIPC; 5…, empresa esta que exerce a actividade principal de Outras actividades de consultadoria científicas e técnicas e como actividade secundária a actividades de engenharia técnica e afins, sendo assim o abjecto social diverso do fim a que se destina o bem objecto de transmissão.
g) O bem agora transmitido foi adquirido pelo sujeito passivo em 1998-04-19 pelo valor de 17.000.000$00 (84.79564 €).
h) Verifica-se existirem relações especiais no trespasse que se traduzem em relações de dependência entre as partes o que sucede, porque estamos em presença de relações entre sociedades, em que o sócio L…, NIF: 1…é comum a ambas as empresas.
i) Fica igualmente demonstrada a existência de relações especiais entre as duas sociedades, porque entre ambas as mesmas foram estabelecidas condições contratuais diferentes das que seriam normalmente acordadas entre pessoas independentes e que tais relações justificam as diferenças de preços com o objectivo que não poderá ser outro senão o de reconhecer prejuízos na empresa T…, Lda.
j) Esta pedreira estava registada pelo valor de aquisição no Activo Imobilizado incorpóreo da empresa, a mesma não procedeu a reintegrações ou amortizações do bem.
k) Nos termas do art.° 17° do Decreto Regulamentar 2/90 de 12 de Janeiro, os elementos do activo imobilizado incorpóreo são amortizáveis quando sujeitos a depreciamento sendo que no caso dos trespasses o depreciamento efectivo terá de ser devidamente comprovado e reconhecido pela DGCI.
l) A empresa não solicitou qualquer autorização para amortizar o referido trespasse pelo que não reconheceu que este bem estaria sujeito a depreciomento.
m) Será aceitável, nestas condições, que o valor desta transmissão seja o valor contabilístico do bem, correspondente ao valor de aquisição que é de 84.795,63 €, não existindo por este motivo qualquer mais valia contabilística, apurando-se ainda urna menos valia fiscal no montante de 19.502,99 € obtida por efeito da actualização do valor de aquisição do bem (84.195,63 € X 1,23 = 104.298,62 €), actualizado pela aplicação do coeficiente de desvalorização da moeda definido na portaria 429/2006 de 3 de Maio.
n) Acresce, para efeitos de apuramento do lucro tributável do ano de 2006, o montante de 84.695,64 €, correspondente ao montante contabilizado indevidamente na conta 6943 - Perdas em Imobilizado, e abate o montante de 19.502,99 €, correspondente à menos valia fiscal, como ficou demonstrado nas alíneas anteriores.
IV - Motivos e exposição dos factos que implicam o recurso a métodos indirectos.
”Não aplicável ao caso em apreciação” V - Critérios e cálculos dos valores corrigidos com recurso a métodos indirectos. ”Não aplicável ao caso em apreciação”
VI - Regularizações efectuadas pelo SP no decurso do acção inspectiva. ”Não aplicável ao caso em apreciação”VII - Infracções verificadas.
Capítulo | Ponto | Infracções verificadas | Penalidades |
| II-C | e) | Art° 109º e 113° do CIRC | 116° do RGIT |
| III | d), e) e n) | Art° 113° do CIRC | 119° do RGIT |
VIII - Outros elementos relevantes.
1. A gerência de facto da empresa é exercida pelo sócio L…, NIF: 1…, que se comprova pela assinatura do mesmo em diversos documentos como actos e contratos.
2. Para os anos de 2004, 2005 e 2006 não se efectuam correcções nos termos do art.° 86° do CIRC uma vez que o imposto a liquidar nos termos do art.° 83° (após as correcções propostas no presente projecto de relatório) não é inferior a 60% do montante que seria apurado se o sujeito passivo não usufruísse de benefícios fiscais.
IX - Direito de Audição - Fundamentação.
a) O Sujeito Passivo foi notificado através do ofício 7430 de 2008-05-15, da D.D.F. Vila Real (Divisão de Inspecção Tributária) para no prazo de 10 dias exercer o direito de Audição para efeitos do art° 60° da LGT e art° 60° do RCPIT.
b) O sujeito passivo exerceu por escrito o direito de Audição, através de carta registada recebida na DDF de Vila Real em 2008-05-30.
c) O sujeito passivo alega em sua defesa que não apresentou o anexo F da declaração anual referente aos exercícios de 2004, 2005 e 2006 em virtude de não se encontrar sujeito às regras de MINIMIS, acontece que o anexo F deve ser apresentado, conjuntamente com a declaração Anual de Informação Contabilística e fiscal pelas entidades que exercendo a título principal uma actividade de natureza comercial, industrial ou agrícola, tenham benefícios fiscais que se traduzam em deduções ao rendimento ou à colecta o que é o caso do empresa T…, Lda.
d) Relativamente às correcções propostas à majoração das amortizações, nos termos do art.° 8° da Lei n.° 171/99 as mesmas correspondem a 30% das amortizações relativas a despesas de investimento até 498.797,90 €, sendo esta norma clara pelo que não permite qualquer outra interpretação.
e) Quanto ao valor da correcção da majoração das amortizações calculado, o mesmo foi baseado em critérios objectivos e com base nos mapas de amortizações elaborados pelo sujeito passivo não sendo aceitável que se utilize métodos selectivos para apurar o valor mais benéfico ao contribuinte, escolhendo apenas os bens sujeitos a uma taxa de amortização mais elevada.
f) Relativamente à factura n.° 1960 de 2006-11-23, da empresa S…, Lda, NIPC 5…, no montante de 59.528,11 €, registada na contabilidade na conta de conservação e reparação - instalações, sendo que a factura não identifica o local onde foi prestado o serviço, o sujeito passivo vem agora alegar que se trata de subcontratos e não de trabalhos de construção em edifícios próprios da empresa que deveriam estar relevados na respectiva conta de imobilizações corpóreas como foi apurada a quando da inspecção efectuada e como se conclui pelo registo contabilístico do documento.
g) Com referência à menos valia apurada pelo sujeito passivo no ano de 2006, proveniente da transmissão do trespasse de uma pedreira de Pedras Salgadas, pelo valor de 100,00 €, o sujeito passivo não apresenta qualquer justificativo de que a transacção foi efectuada pelo correcto valor de mercado ou de que por qualquer outro motivo se deveria aceitar a perda reconhecida no ano em causa.
h) Esta transacção, contrariamente ao que é argumentado pelo sujeito passivo, consubstancia uma perda no imobilizado que se traduz numa diminuição da matéria colectável para efeitos de IRC em sede da empresa T…, Lda.
1. Em conformidade com o exposto, analisadas as alegações apresentadas pelo sujeito passivo em sede de exercido do direito de audição são de manter as correcções propostas no projecto de relatório.
2. Foi levantada pelo competente o auto de notícia.
3. Vai proceder-se ao preenchimento do documento de correcção D.C. Único para efeitos de IRC.
Este Relatório é composto por 21 páginas.
Direcção de Finanças de Vila Real, 12 de Maio de 2008
(…)»
Factos provados pelos documentos Integrados e apensados aos autos [v.g Relatório de Inspecção Tributária].
2.
A data de aquisição da pedreira por parte da Contribuinte (ora Impugnante) é a que consta do documento n° 10 junto com a petição inicial.
Facto provado por afirmações e confissões expressas nos articulados (arts 38º, 490º e 567° do CPC), bem como por documentos juntos (art 523° e segs do CPC), vg. doc n°10 junto com a petição inicial].”.
2. Do Direito
Conforme resulta dos autos, a sentença recorrida julgou parcialmente procedente a impugnação da liquidação de IRC do exercício de 2006, na parte referente ao excesso apurado de mais-valia considerando que foi utilizado um coeficiente de desvalorização da moeda errado (1,23 enquanto deveria ter sido 1,91).
A Recorrente nas suas conclusões de recurso insurge-se contra a sentença recorrida, relativamente às três correcções que nela foram apreciadas: excesso de majoração de prejuízos fiscais; correcção referente à factura 1960 da S…, Lda; menos-valia apurada em trespasse, e junta com as alegações de recurso documentos, cuja admissibilidade cumpre, desde logo aferir.
Conforme resulta do disposto do art. 523.º do CPC (na redacção anterior à Lei 41/2013, de 26 de Junho) os documentos que se destinam a fazer prova dos fundamentos da acção ou da defesa devem ser apresentados com os articulados em que se aleguem os respectivos factos (n.º 1).
Não obstante, os documentos podem ainda ser apresentados até ao encerramento da discussão em 1.ª instância, ficando neste caso a parte apresentante sujeita a multa pela apresentação tardia, a menos que prove que não pode fazer a apresentação com o articulado (n.º 2 do art. 523.º do CPC).
Relativamente à junção de documentos na fase de recurso estabelecia o então art. 693.º-B, a regra da não admissibilidade da junção de documentos às alegações de recursos, salvo:
_ Nas situações excepcionais que se encontram previstas no então art. 524.º do CPC, ou seja:
_ não foi possível a apresentação do documento em fase anterior ao recurso (n.º 1) [impossibilidade];
_ documentos destinados a provar factos posteriores aos articulados (n.º 2, 1.ª parte) [superveniência];
_ documentos cuja apresentação se tornou necessária por virtude de ocorrência posterior (n.º 2, 2.ª parte) [superveniência].
_ No caso de a junção se ter tornado necessária em virtude do julgamento proferido na 1.ª instância [ “tal possibilidade apenas poderá decorrer do facto de a sentença se ter baseado em meio probatório não oferecido pelas partes ou ter optado por uma solução com a qual a recorrente não pudesse razoavelmente contar e já não da inércia da parte na fase processual adequada” - cfr. Ac. do TCAN de 11/05/2006, proc. n.º 00066/00 – COIMBRA];
_ Nos casos previstos na alíneas a) a g) e i) a n) do n.º 2 do artigo 691.º.
In casu, os documentos juntos são: as facturas n.º 1950 e 1971 que são os originais dos documentos juntos com a p.i. (documentos n.ºs 8 e n.º 9); a factura n.º 1960 que não foi junta na p.i.; e o extracto de conta 2211497 da S…, Lda respeitante ao período entre 01/01/2006 a 31/12/2006, que também não foi junto com a petição inicial.
Desde logo há que salientar que a Recorrente não requer, nem alega, conforme lhe compete, nem fundamenta de facto, nem de direito, a junção dos documentos ora em causa, apenas refere no final das alegações de recurso que “Junta: quatro documentos (…)”.
Na verdade, cabe à Recorrente invocar o(s) fundamento(s) de facto e de direito para a apresentação dos documentos depois do encerramento da discussão (n.º 1 do art. 523.º do CPC), pois a autorização ou recusa da sua junção depende da verificação, ou não, do fundamento invocado (art. 693.º-B).
Acresce que, as Facturas n.º 1950 e 1971 que a Recorrente junta são os originais de documentos que já foram juntos com a p.i., sendo certo que em momento algum se protestou a junção desses originais, nem a veracidade das cópias foi questionada na decisão do tribunal a quo, pelo que não se vislumbra a verificação de qualquer uma das situações previstas na lei para a admissão de tais documentos.
Relativamente à factura n.º 1960, constata-se que esta não foi junta na p.i., nem também o foi o extracto de conta 2211497 da S…, Lda respeitante ao período entre 01/01/2006 a 31/12/2006. Não obstante, na petição inicial a Recorrente alegou a existência dessa factura e o diferente tratamento dado pela AT na sua contabilização, pelo que, tais documentos deveriam ter sido juntos nesse momento, nos termos do disposto no art. 523.º do CPC, não alegando a Recorrente qualquer facto ou fundamento para a sua junção tardia.
Deste modo, não se vislumbra qualquer fundamento para admitir, neste momento, a junção de tais documentos, pois ao tribunal de recurso não foi apresentada qualquer fundamentação, de facto ou de direito para que seja aplicável o disposto no art. 693.º-B, nos termos supra expostos.
Face ao exposto, não se admite a junção dos documentos ora em causa.
Passemos, então, a apreciar, relativamente a cada uma das correcções fiscais em causa nos autos, os fundamentos do recurso.
I. Relativamente à correcção referente ao excesso de majoração de prejuízos fiscais, a Recorrente invoca nas suas conclusões de recurso (1.ª a 22.ª) vários fundamentos para concluir pela ilegalidade desta correcção.
Sucede que, ao contrário do pretendido pela Recorrente, nem todos esses fundamentos podem ser conhecidos em sede de recurso por constituírem questão nova, ou seja questão que não foi apreciada na decisão recorrida (por não invocada na petição inicial), e deste modo, também não pode ser conhecida em sede de recurso, por não se tratar de questão de conhecimento oficioso.
Dispõe o n.º 1 do art. 627.º (anterior art. 676.º, n.º 1 do CPC) que “[a]s decisões judiciais podem ser impugnadas por meio de recursos.”.
Ou seja, conforme a jurisprudência da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo tem afirmado, reiterada e uniformemente, os recursos são meios de impugnação de decisões judiciais que visam modificar as decisões recorridas, e não criar decisões sobre matéria nova, e por essa razão, regra geral, em sede de recurso, não se pode tratar de questões que não tenham sido apreciadas pela decisão impugnada, salvo questões novas de conhecimento oficioso e não decididas com trânsito em julgado (cfr. Ac. do STA de 05/11/2014, proc. n.º 01508/12, de 01/10/2014, proc. n.º 0666/14, de 13/11/2013, proc. 1460/13, de 28/11/2012, proc. 598/12, de 27/06/2012, proc. 218/12, de 25/01/2012, proc. 12/12, de 23/02/2012, recurso 1153/11, de 11/05/2011, proc. 4/11, de 1/07/2009, proc. 590/09, 04/12/2008, proc. 840/08, de 2/06/2004, proc. 47978 (Pleno da Secção do Contencioso Tributário).
O recurso jurisdicional tem por objecto a sentença recorrida, sendo o meio adequado a obter o reexame das questões já submetidas à apreciação dos tribunais inferiores (e que não tenham sido objecto de decisão transitada em julgado) obtendo, deste modo, a sua anulação ou alteração com fundamento em vício de forma (nulidade) ou de fundo (erro de julgamento), pressupondo, em regra, que o tribunal recorrido já tenha apreciado as questões objecto de recurso.
Os recursos não são o meio para criar decisões sobre matéria nova, ou seja, matéria não submetida ao exame do tribunal de que se recorre.
Relativamente a esta correcção, na petição inicial apenas se invoca a errónea interpretação pela Administração Tributária (AT) do disposto no n.º 1 do art. 8.º da Lei 171/99, pelo que apenas a apreciação pelo tribunal de 1.ª instância desta questão pode constituir fundamento de recurso.
Por conseguinte, as demais questões suscitas pela Recorrente, relativamente à correcção por excesso de majoração de prejuízos fiscais, para além daquela que foi conhecida na sentença recorrida, não podem ser conhecidas no âmbito do presente recurso considerando que sobre ela não recaiu decisão pelo tribunal a quo, por não terem sido suscitadas na p.i., sendo certo, por outro lado, que tais questões não são de conhecimento oficioso.
Passando então, ao fundamento de recurso que cumpre conhecer, há que aferir da interpretação a dar ao disposto no n.º 1 do art. 8.º da Lei 171/99, determinando se o valor aí referido diz respeito ao valor das amortizações ou ao valor do investimento, e nessa medida, saber se a sentença recorrida enferma de erro de julgamento ao ter decidido que tal valor diz respeito ao investimento efectuado, e nessa medida, manteve a correcção impugnada.
Esta questão já foi tratada no Acórdão do STA de 02/05/2012, proc. n.º 0833/11, cuja fundamentação subscrevemos na íntegra, por com ela concordamos, e deste modo, aqui a transcrevemos, na parte com relevo para a nossa decisão:
“A Lei n° 171/99 veio estabelecer «medidas de combate à desertificação humana e incentivadoras da recuperação acelerada das zonas do interior», medidas essas que «incidem sobre a criação de infra-estruturas, o investimento em actividades produtivas, o estímulo à criação de emprego estável e incentivos à instalação de empresas e à fixação de jovens» – cfr. os nºs. 1 e 2 do art. 1º (as medidas previstas nesta Lei nº 171/99 vieram a ser regulamentadas na sua execução pelo DL nº 310/2001, de 10/12; cfr., ainda, a Portaria nº 170/2002, de 28/2).
Concretizando uma de tais medidas incentivadoras, dispõe o art. 8º da citada Lei nº 171/99: «1 - As amortizações relativas a despesas de investimentos até 100 milhões de escudos dos sujeitos passivos de IRC que exerçam a título principal a sua actividade nas áreas beneficiárias podem ser abatidas, com a majoração de 30%, ao rendimento colectável referente ao exercício; 2 - Excluem-se dos investimentos relevantes para o limite do número anterior as despesas efectuadas com a aquisição de terrenos e de veículos ligeiros de passageiros.»
Ora, salvo o devido respeito, não se vê que do texto da lei se possa concluir que o limite de 100 milhões de escudos ali previsto respeite ao valor das amortizações praticadas, pois que, em regra, a preposição «até» serve para ligar dois elementos da oração, subordinando-os, isto é, no caso, ligando os elementos «despesas de investimento» até «100 milhões de escudos». Pelo que sempre será este o sentido que decorre da própria interpretação literal e do elemento gramatical do texto legal: na norma em causa consagra-se um benefício substanciado na majoração, em 30%, das amortizações relativas a despesas de investimento até ao referido limite, ou seja, este limite do incentivo reporta-se ao valor do investimento realizado no período de vigência do regime e não, como entendeu a sentença, ao valor das amortizações praticadas. E que é este o sentido da norma resulta, igualmente, quer do disposto no nº 2 do mesmo artigo 8º, que refere que se excluem «dos investimentos relevantes para o limite do número anterior…», quer do texto da al. c) do art. 39º-B do EBF [aditado pela Lei nº 53-A/2006, de 29/12 (É de salientar que a Lei n° 171/99 previa inicialmente um período de vigência limitado ao período compreendido entre 1/1/2000 e o final do ano de 2003, mas foi sucessivamente prorrogada até final de 2006, tendo esta matéria dos benefícios em razão da interioridade passado a integrar o EBF quando, pela Lei nº 53-A/2006, de 29/12, foi aditado ao mesmo EBF o então art. 39º-B (actual art. 43º), cuja al. c) do seu nº 1 tem a redacção acima transcrita.) ] – e que constitui a al. c) do nº 1 do actual art. 43º do mesmo EBF – onde se dispõe que «As reintegrações e amortizações relativas a despesas de investimentos até (euro) 500.000, com exclusão das respeitantes à aquisição de terrenos e de veículos ligeiros de passageiros, dos sujeitos passivos de IRC que exerçam a sua actividade principal nas áreas beneficiárias podem ser deduzidas, para efeitos da determinação do lucro tributável, com a majoração de 30%».
(…) também não convencem os argumentos de que a norma, assim interpretada, implicaria que o legislador estaria a atribuir um benefício fiscal sem saber quanto é que o mesmo representa em termos quantitativos, ou de que é violado o princípio da igualdade por os equipamentos terem taxas de amortização diferentes (haveria sujeitos passivos que teriam um benefício fiscal superior, em função do equipamento investido), ou, ainda, de que aquela interpretação também significaria a atribuição de um benefício fiscal sem qualquer expressão e bastante longe do que é permitido pelo Regulamento CE 69/2001 da Comissão. Com efeito, em relação ao princípio constitucional da igualdade (art. 13º da CRP), que proíbe o tratamento desigual de situações merecedoras de igual tratamento, ou seja, proíbe discriminações de tratamento, diferenciações sem fundamento material bastante, não se vê que haja violação desta disposição pelo facto de duas empresas que invistam iguais montantes terem um benefício fiscal efectivo diferente se os equipamentos que o investimento abrange tiverem diferentes taxas de amortização, além de que, como bem consta do parecer técnico da Câmara dos Técnicos Oficiais de Contas, referenciado pela Fazenda Pública, a lei não impõe qualquer critério na escolha dos investimentos beneficiados, podendo a empresa, dentro do referido limite, escolher os bens cujas amortizações poderão usufruir da majoração de 30% para efeitos de determinação do rendimento colectável. E também não se vê que o argumento relacionado com a certeza quantitativa do benefício fiscal que se pretende atribuir a cada sujeito passivo ou o argumento relacionado com a atribuição de um benefício fiscal longe do que é permitido pelo Regulamento CE 69/2001 da Comissão, sejam determinantes para acolher a interpretação pretendida pela recorrente. Na verdade, nada a esse respeito se colhe do texto dos citados diplomas legais ou do Preâmbulo do DL nº 310/2001, texto esse que, como se disse, aponta, antes, para a interpretação sustentada pela recorrente.(…)”.
Em sentido idêntico se decidiu no recente acórdão do STA de 10/09/2014, proc. n.º 01230/13, mas já a propósito do preceito legal do EBF que veio a dispor sobre aquele benefício fiscal: “[o] incentivo/beneficio fiscal estabelecido na alínea c) do nº 1 do art.º 43.º do EBF substanciava-se na majoração, em 30%, das amortizações efectuadas sobre bens de investimento até ao limite de 500.000€, limite este que se reporta ao valor do investimento realizado no período de vigência do regime e não ao valor das amortizações praticadas.”.
Aliás, o percurso decisório deste último acórdão fundou-se, na íntegra, naquele outro supra citado, mantendo o entendimento jurídico sobre esta questão, e razões não há para divergirmos do decido nestes dois acórdãos, que aqui subscrevemos.
Em suma, há que concluir que o incentivo fiscal estabelecido no n.º 1 do art. 8.º da Lei n. 171/99, de 18/9, substancia-se na majoração em 30%, das amortizações efectuadas sobre bens de investimento até ao limite aí estabelecido, limite este que se reporta ao valor do investimento realizado no período de vigência do regime e não ao valor das amortizações praticadas, e que tal interpretação não viola o princípio constitucional da igualdade.
Face ao exposto, a sentença recorrida, nesta parte, não enferma de erro de julgamento, e nessa medida, não merece provimento o recurso.
II. Relativamente à correcção referente à factura 1960 da S…, Lda, a Recorrente invoca nas suas conclusões das alegações de recurso, desde logo, a falsidade da conclusão da AT de que a factura diz respeito a trabalhos de construção em edifícios próprios da empresa e que não se compreende a diferença de tratamento relativamente a outras facturas em tudo semelhantes (23.ª a 26.ª).
Na sentença recorrida, entendeu-se, em síntese, que “mesmo que se tratem de operações do mesmo tipo, o certo é que a Impugnante não faz prova daquilo que afirma pois que nem mera cópia da tal factura n° 1960 se encontra junta aos presentes autos. Aliás se a referida factura n° 1960 diz respeito a subcontratos, como as demais juntas pela Impugnante, a prova desse facto poderia e deveria ser avançada através da facturação emitida ao cliente da T…, que naturalmente, faria referência a tais trabalhos de construção civil efectuados por terceiros e facturados à ora Impugnante. A Impugnante não basta alegar factos em abono das posições que defende, tem antes o ónus de provar esses factos, coisa que neste particular não logrou efectuar.”.
Ora, atenta a fundamentação da sentença recorrida, não se verifica o invocado erro de julgamento, pois o Recorrente não prova que a factura diz respeito a subcontratos, nem que haja diferença de tratamento relativamente a outras facturas em tudo semelhantes.
Na verdade, não resulta do probatório, nem dos elementos junto aos autos, designadamente do relatório de inspecção, que tenha havido diferença de tratamento por parte da Administração Tributária (AT) relativamente à factura n.º 1960 e outras facturas que alegadamente seriam semelhantes, nem resulta provado o alegado subcontrato.
Com efeito, o que resulta do relatório de inspecção é que foi detectada a factura n.º 1960 e foi corrigida a sua contabilização, com o fundamento de que “a qual respeita a trabalhos de construção em edifícios próprios da empresa que deveriam estar relevados na respectiva conta de imobilizações corpóreas pois esta despesa não pode ser considerada como custo de um único exercício visto a sua utilidade não se esgotar no decurso desse período e fazer parte dos bens detidos pela empresa cem carácter de permanência”, não tendo sido feita prova do alegado pela Recorrente, e por outro lado, em momento algum resulta da acção de inspecção que as duas outras facturas em causa tenham sido objecto de análise pela AT e tenha sido dado um tratamento diverso daquela outra.
Na verdade, na acção de inspecção podem não ser detectadas todas e quaisquer irregularidades, pois tudo depende do âmbito da inspecção, dos documentos que são facultados pelo contribuinte, do tempo previsto para a mesma, e diversos outros factores que podem justificar que não se tenha analisado exaustivamente todos os documentos da contabilidade.
Dito de outro modo, pode perfeitamente suceder, no âmbito de uma acção de inspecção, que ao crivo do inspector possa escapar um ou outro documento, sem que daí se possa tirar a ilação de que houve dois critérios para duas situações idênticas.
Com efeito, importaria provar, para além da existência dos subcontratos alegados, que o inspector procedeu à análise daquelas duas outras facturas e entendeu que estas, e não a n.º 1960, se encontravam bem contabilizadas, demonstrando a diferença de tratamento.
E considerando que do relatório de inspecção tributária nada indicia minimamente a diferença de tratamento por parte da Administração Tributária (AT) e existência de subcontratos, cabe à Recorrente, ao invocar o facto constitutivo do seu direito, o respectivo ónus da prova, nos termos do disposto no art. 74.º n.º 1 da LGT, não o tendo feito, bem andou a sentença recorrida ao julgar improcedente a impugnação nesta parte.
Por conseguinte, também nesta parte o recurso não merece provimento.
III. Relativamente à correcção da menos-valia apurada em trespasse, a Recorrente invoca, nas suas conclusões de recurso, erro de classificação contabilística da Recorrente pois não adquiriu por trespasse qualquer estabelecimento comercial, mas antes aquisição de um direito de exploração de matérias-primas que depreciou o terreno por natureza que não carece de prova (conclusões 27.ª a 29.ª) e a Fazenda não provou que o terreno não se desvalorizou sendo que face a concorrência do mercado da China a matéria-prima obtida no terreno deixou de ter interesse comercial, sendo que a declaração do contribuinte presume-se verdadeira (conclusões 30.ª a 32.ª).
Relativamente a esta correcção a Recorrente na p.i. invocou que havia erro na aplicação do coeficiente de desvalorização da moeda no cálculo que a AT efectuou para apurar a mais-valia fiscal, sendo conhecido tal vício na sentença recorrida. Em momento algum foi invocado na petição inicial os vícios que a Recorrente assaca à esta correcção.
Uma vez mais, a Recorrente pretende que se conheça em sede de recurso de questão nova, o que conforme supra exposto no ponto I. do presente acórdão, não é possível conhecer por não caber no âmbito do recurso jurisdicional.
Sobre esta questão o tribunal a quo não se ter pronunciou, uma vez que não foi suscitada na petição inicial, e por outro lado, não se trata de questão de conhecimento oficioso a que caiba ao tribunal de recurso conhecer.
Por conseguinte, e sem mais delongas, não se conhece do recurso nesta parte.
3. Sumário do acórdão
I. Do então art. 693.º-B do CPC resulta a regra da não admissibilidade da junção de documentos às alegações de recursos, salvo nas situações excepcionais que se encontram previstas no então art. 524.º do CPC; no caso de a junção se ter tornado necessária em virtude do julgamento proferido na 1.ª instância; e nos casos previstos na alíneas a) a g) e i) a n) do n.º 2 do artigo 691.º;
II. Os recursos são meios de impugnação de decisões judiciais que visam modificar as decisões recorridas, e não criar decisões sobre matéria nova, e por essa razão, regra geral, em sede de recurso, não se pode tratar de questões que não tenham sido apreciadas pela decisão impugnada, salvo questões novas de conhecimento oficioso e não decididas com trânsito em julgado;
III. O incentivo fiscal estabelecido no n.º 1 do art. 8.º da Lei n. 171/99, de 18/9, substancia-se na majoração em 30%, das amortizações efectuadas sobre bens de investimento até ao limite aí estabelecido, limite este que se reporta ao valor do investimento realizado no período de vigência do regime e não ao valor das amortizações praticadas, sendo que esta interpretação não viola o princípio constitucional da igualdade.
III. DECISÃO
Em face do exposto, acordam em conferência os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte, em negar provimento ao recurso interposto, confirmando-se a sentença recorrida.**** Custas pela Recorrente.
D.n.
Porto, 27 de Novembro de 2014.
Ass. Cristina Flora
Ass. Ana Patrocínio
Ass. Ana Paula Santos |