2. Não resulta dos elementos trazidos ao processo a caracterização ou descrição de quais os elementos do parque eólico que foram inscritos na matriz pelo que a sentença recorrida procedeu a uma adequada interpretação jurídica dos factos e aplicou corretamente a jurisprudência do STA no sentido de que não é aceitável a inscrição oficiosa na matriz predial de elementos individualizados de um parque eólico uma vez que cada um deles constitui uma mera parte componente necessária para a finalidade económica do parque eólico em si, um elemento ad integrandum que não pode ser considerado como um prédio autónomo à luz do conceito enunciado no art.º 2º do Código do IMI.
3. O argumento da AT de que os aerogeradores são prédios para efeitos de IMI estando preenchido o elemento económico pelo facto de cada aerogerador ser capaz de gerar individualmente rendimentos ao ser emitida uma licença pela DGEG improcede porque a licença DGEG é emitida para todo o parque eólico e não para cada aerogerador, pelo que do argumento da AT retira-se exatamente a conclusão contrária, isto é, que apenas o parque eólico é capaz de cumprir a função de gerar energia.

4. O argumento da AT de que o aerogerador é um prédio porque é considerado contabilisticamente um ativo também improcede porquanto os requisitos para a qualificação como prédio previstos no art. 2º CIMI nada têm a ver com o conceito de ativo contabilístico sendo certo que os, equipamentos e máquinas também são classificados como ativo para efeitos contabilísticos e nem por isso são considerados prédios (veja-se o caso da nacelle de um aerogerador que é qualificado como um ativo para efeitos contabilísticos e nem por isso é considerada um prédio pela própria AT dado que se trata de meros equipamentos os quais nos termos da Circular n.º 8/2013 não são passíveis de inscrição e avaliação para efeitos de IMI).

5. Alega ainda a AT que o elemento económico se encontra verificado relativamente ao aerogerador de forma intrínseca já que a torre poderá ser aproveitada, de futuro, para outras afetações pretendendo com isto tributar utilidades hipotéticas o que viola os princípios constitucionais que preveem que a tributação se faça em cada momento com base em critérios objetivos, relativos ao momento em que incide a tributação, sob pena de a incidência de imposto ser feita em função de premissas hipotéticas e de verificação incerta o que seria contrário ao espírito do sistema jurídico tributário e ao seu mais basilar corolário da segurança e certeza jurídica.
6. Quanto ao último argumento da AT e ao facto de existirem parques eólicos só com um aerogerador sempre se dirá que tal não significa que um aerogerador individualmente considerado possa produzir energia elétrica sem os restantes equipamentos que fazem parte do parque eólico, tendo a jurisprudência já se pronunciado sobre esta questão e verificado que mesmo nos casos em que um parque eólico é constituído somente por um aerogerador este não pode ser considerado como um prédio para efeitos de IMI uma vez que o requisito da existência, em circunstâncias normais, do valor económico, não se verifica em relação a cada um dos aerogeradores ou de qualquer outro elemento que compõe o parque eólico (porque individualmente nenhum deles é, por si só, em circunstâncias normais, idóneo para produzir e injetar a energia na rede pública).

7. Assim, na senda da jurisprudência constante, os elementos inscritos na matriz não justificam a incidência real do IMI do ponto de vista físico na medida em que se trata de meras estruturas elétricas os quais são, individualmente, inúteis à produção de energia elétrica pelo que tratando-se de meros equipamentos o IMI não pode incidir sobre os elementos inscritos uma vez que não se subsumem ao conceito de prédio (que a lei equipara à existência de construções).

8. Por outro lado, os elementos inscritos também falham o teste do elemento económico previsto no art. 2º CIMI para qualificar uma realidade como prédio por não ser possível autonomizar os elementos individuais que compõem um parque eólico dos restantes elementos necessários à produção de energia elétrica e como tal individualmente, não têm qualquer utilidade que possa traduzir um valor económico autónomo.

9. Em face do exposto, o presente recurso deve ser julgado totalmente improcedente mantendo-se a sentença recorrida que não merece qualquer censura e procede a uma adequada subsunção dos factos ao direito em linha com aquela que é a jurisprudência do TCA Sul nos Ac. de 26-01-2017, 11-05-2017, 29-06-2017 e 12-07-2017 bem como do STA nos Ac. de 15-03-2017 e de 07-06-2017.

Termos em que deverá o presente recurso ser julgado totalmente improcedente mantendo-se a douta sentença recorrida, assim se fazendo o que é de lei e de
JUSTIÇA!


PARECER DO MINISTÉRIO PÚBLICO.

O Exmo. Procurador-Geral Adjunto neste TCA não se pronunciou sobre o mérito do recurso uma vez que a “...relação jurídico-material controvertida não implica direitos fundamentais dos cidadãos, interesses públicos especialmente relevantes ou valores constitucionalmente protegidos como a saúde pública, o ambiente, o urbanismo, o ordenamento do território, a qualidade de vida, o património cultural e os bens do Estado, das Regiões Autónomas e das autarquias locais...”

II QUESTÕES A APRECIAR.
O objecto do presente recurso, delimitado pelas conclusões formuladas (artigos 635º/3-4 e 639º/1-3, ambos do Código de Processo Civil, «ex vi» do artº 281º CPPT), salvo questões do conhecimento oficioso (artigo 608º/ 2, in fine), consiste em saber se a sentença errou no julgamento da matéria de facto e de direito ao julgar procedente a ação administrativa especial contra a inscrição oficiosa na matriz do U-3....

Colhidos os vistos dos Exmos. Juízes Desembargadores Adjuntos, vem o processo submetido à Conferência para julgamento.

III FUNDAMENTAÇÃO DE FACTO.
A sentença fixou os seguintes factos provados e respetiva motivação:
1. A Autora celebrou com a Junta de Freguesia de Feirão um acordo escrito que as partes denominaram de “Aditamento ao Contrato de Cessão de Utilização de Espaço para Fins Industriais” do qual conta, entre o mais, o seguinte:

“CLÁUSULA PRIMEIRA
1 – O Junta de Freguesia na qualidade de proprietária e legítima possuidora cede à arrendatário os terrenos inscritos sob os artigos 9…, 9…, 9… e 9…, bem como uma parcela do artigo 8…, todos da freguesia de Feirão, cujos limites e confrontações se encontram delimitadas e identificadas no levantamento topográfico anexo ao presente aditamento sob nº II.
2 – Os terrenos referidos no número anterior destinam-se à instalação de um parque eólico, sendo que este é composto nomeadamente por aerogeradores, subestação, valar de cabos, acessos.”.
[cfr. doc. 2 junto com a petição inicial].
2. A Autora explora um parque eólico, constituído por 7 aerogeradores situados na freguesia de Feirão, concelho de Resende. – facto não controvertido.
3. A Autora não procedeu à entrega da Declaração Modelo 1 de IMI para efeitos de inscrição dos prédios, tendo o Serviço de Finanças de Resende promovido a inscrição oficiosa na matriz urbana do artigo 3..., da freguesia de Feirão, concelho de Resende. – cfr. doc. 1 junto com a petição inicial.
4. O prédio inscrito sob o artigo 3... foi objeto de 1ª avaliação, tendo sido fixado o valor patrimonial tributário de 2 074 000,00 €. – cfr. doc. 1 junto com a petição inicial.
5. A Autora, em 02.08.2012, deduziu reclamação da matriz, nos termos e com os fundamentos constantes de fls. 3 e ss. do processo administrativo apenso.
6. O Serviço de Finanças não se pronunciou sobre a reclamação referida no ponto anterior no prazo de 90 dias. - facto não controvertido.
7. Em 26.11.2012 deu entrada via SITAF a petição inicial dos presentes autos. – cfr. fls. 1 autos.

3.2. Factos não provados:
Para além dos factos referidos, não foram provados outros com relevância para a decisão da causa.
Motivação da matéria de facto dada como provada:
A convicção do Tribunal alicerçou-se na análise crítica do teor dos documentos constantes dos autos e do processo administrativo apenso, cujo teor se dá integralmente por reproduzido.

IV FUNDAMENTAÇÃO DE DIREITO.
Empreendimentos… S.A intentou impugnação judicial contra a inscrição na matriz predial urbana do prédio 3... da freguesia de Feirão contra a qual a reclamou a respetiva reclamação que não obteve pronúncia no prazo de 90 dias. Impugna a inscrição na matriz do prédio urbano tipo “outros”, alegando em síntese ter tomado de arrendamento 4 terrenos rústicos na Serra de Montemuro, lugar de Donas e Landário, freguesia de Feirão, inscrito na matriz predial rústica sob os artigos 9…, 9…, 9… e 9…, bem como uma parcela de terreno rústico inscrito sob o artigo 8…, onde instalou 7 aerogeradores para produção de energia que a AT avaliou e inscreveu na matriz sob o artigo urbano 3.../Feirão. Estes aerogeradores não podem ser classificados como prédios porque não existe qualquer potencialidade, real ou virtual, de fruição de utilidades urbanísticas prestadas pelo município. De qualquer modo, não faria sentido pretender retirar das utilidades urbanísticas prestadas pelo município um qualquer critério de fixação de valor para os aerogeradores já que estes, diversamente das realidades que o art.º 2º do CIMI visa integrar como prédio, têm como função ou destino exclusivo a produção de energia elétrica. Os aerogeradores não têm um valor que dependa ou seja influenciado pelas utilidades urbanísticas prestadas. Nem constituem construção numa fração do território como exige o CIMI. Os aerogeradores são uma rede virtual de equipamentos tendo em vista a prossecução da sua finalidade a produção de energia elétrica, não tendo portanto, um valor económico intrínseco distinto daquele que decorre da sua função.

A AT contestou pugnando pela qualificação como prédio para efeitos de tributação em sede de IMI, uma vez que é possível descortinar a tríplice vertente caraterística desta qualificação: (i) Elemento físico permanente; (ii) elemento de natureza jurídica e (iii) elemento de natureza económica.

Por despacho de 7/6/2017 (fls. 234 e segs.) foi ordenada a convolação da impugnação em ação administrativa especial.

A MMª juiz baseando-se na doutrina do acórdão do STA n.º 0140/15 de 15/3/2017 julgou totalmente procedente a ação.

A AT não se conformou, e daí o presente recurso. Defende que nos termos do art. 2º do CIMI para efeitos fiscais prevê-se a existência de três requisitos necessários para que se possa estar perante o conceito de prédio: a estrutura física, a patrimonialidade e o valor económico. A estrutura física abrange as construções de qualquer natureza incorporadas no território, ou assentes com caráter de permanência. A relevância atribuída à patrimonialidade implica que o bem, no sentido físico, deva ser passível e integração no património de uma pessoa singular ou coletiva. A sentença deu como verificados para efeitos de inscrição na matriz os elementos de natureza física e os de natureza jurídica. Mas não o de natureza económica.

Louvando-se na distinção entre coisas simples e compostas, defende que cada aerogerador constitui uma unidade independente e possui valor económico na medida em que cada aerogerador admite um único direito e opera como uma unidade tratando-se de coisas simples, que abrange uma coisa com várias peças que perderam autonomia com a sua junção. Com vista à prossecução de um fim unitário: a produção de energia elétrica.

Assim, a questão que nos cumpre apreciar e decidir consiste em saber se a sentença recorrida incorreu e erro de julgamento ao concluir pela ilegalidade do acto de inscrição oficiosa na matriz dos aerogeradores, como prédio urbano, na categoria “outros” por entender que estes não consubstanciam um prédio nos termos da 2ª parte do nº 1 do artigo 2º do CIMI.

A esta questão responderam já os nossos tribunais superiores no sentido de que os os elementos constituintes e partes componentes de um parque eólico não podem, de per si, ser considerados como prédios urbanos da espécie “outros”, na medida em que não constituem partes economicamente independentes, isto é, não têm aptidão suficiente para, por si só, desenvolverem a referida actividade económica, caracterizando-se como elementos ad integrandum domum, sem autonomia económica relativamente ao todo de que fazem parte. - assim, entre outros, acórdãos do TCAS de 26/1/2017, Processo 516/15.4 e do STA de 15/3/2017, Processo 0140/15.

De facto, a questão que nos é colocada nada tem de novo, nem descortinamos nenhum argumento que não tenha sido abordado pela jurisprudência dos nossos tribunais superiores, designadamente o STA no já falado processo n.º 0140/15 de 15/3/2017 cuja doutrina a MMª juiz seguiu sufragou, e que permanece actual (e não só pela data recente).

Assim, por serem os argumentos seguidos pelos nossos tribunais superiores, a fundamentação que se segue não pode deixar de revestir caráter repetitivo, mas nem por isso menos legitimador.

O art.º 2º/1 do CIMI define o conceito de prédio (para efeitos de IMI) e os requisitos a que deve obedecer:
1 - Para efeitos do presente Código, prédio é toda a fracção de território, abrangendo as águas, plantações, edifícios e construções de qualquer natureza nela incorporados ou assentes, com carácter de permanência, desde que faça parte do património de uma pessoa singular ou colectiva e, em circunstâncias normais, tenha valor económico, bem como as águas, plantações, edifícios ou construções, nas circunstâncias anteriores, dotados de autonomia económica em relação ao terreno onde se encontrem implantados, embora situados numa fracção de território que constitua parte integrante de um património diverso ou não tenha natureza patrimonial.

Daqui resulta que os elementos constitutivos do conceito de prédio são os elementos físico, jurídico e económico.

O elemento físico é constituído pela fração de território, abrangendo águas, plantações, edifícios, construções de qualquer natureza incorporados ou assentes com caráter de permanência. O elemento de natureza jurídica corresponde à sua integração no património de uma pessoa singular ou colectiva enquanto o elemento de natureza económica é dado pela susceptibilidade de ter valor económico, independentemente de produzir, ou não qualquer rendimento.

Pois bem, os elementos de natureza física e jurídica são reconhecidos aos aerogeradores e aos parques eólicos, não suscitam quaisquer dúvidas. A questão coloca-se em relação ao seu valor económico autónomo.

O aerogerador e o parque eólico não têm valor económico independente porque nenhuns dos seus componentes (sapatas de betão ou “fundação”, estrutura metálica ou “torre”, uma nacelle, um rotor, e três pás, postos de transformação, edifícios de comando e de subestação, rede elétrica de cabos subterrâneos) tem aptidão, para si só, desenvolver atividade económica. É certo que o “aerogerador possui um valor económico de per se” como salienta a AT, mas não é o valor de mercado (valor de compra/venda, digamos assim) do aerogerador que interessa para efeitos de classificação como prédio. Para este efeito, interessa saber se o equipamento em causa está dotado de autonomia económica em relação ao terreno onde se encontra implantado.

Como se sabe, a jurisprudência tem decidido que não, e não vemos razões para alterar o que o douto acórdão do STA de 15/3/2017 explanou de forma clara, a cuja fundamentação aderimos e que, por isso, e com a devida vénia, nos limitamos a reproduzir:

“...Um parque eólico é uma realidade constituída por um conjunto obrigatório e interligado de bens, equipamentos e infraestruturas: Os aerogeradores (Cada um deles composto por uma sapata de betão ou “fundação”, uma estrutura metálica ou “torre”, uma nacelle, um rotor, e três pás.), e os postos de transformação, edifícios de comando e de subestação, rede elétrica de cabos subterrâneos com ligação entre os aerogeradores e o edifício de comando/subestação. E no caso de existência de várias subestações, linhas elétricas de ligação destas, bem como caminhos de acesso - tudo com vista a converter a energia cinética do vento em energia elétrica e a injectá-la no sistema eléctrico de potência, sendo que os grandes parques eólicos exigem a construção de várias subestações e de linhas de transmissão para a conexão ao sistema elétrico de potência, sendo esta injeção ou conexão ao sistema elétrico um dos principais parâmetros de um parque eólico.

Assim, um parque eólico é uma fracção de território (terrestre ou marítimo) organizado e estruturado com variados e interligados elementos constituintes e partes componentes – onde se destacam os aerogeradores ligados em paralelo e um ou mais edifícios onde se localizam a(s) subestação(ões) e o centro de operação e manutenção – com ligação ao solo e com carácter de permanência.

Este conjunto de bens e equipamentos é imprescindível à atividade económica de transformação da energia eólica em energia elétrica, sua injeção no sistema elétrico de potência e consequente venda desta eletricidade à rede elétrica.

Mas isto também significa que cada um desses elementos constituintes e partes componentes de um parque eólico, maxime os aerogeradores, não pode, de per si, ser considerado um prédio urbano (“outros”), na medida em que não constitui uma parte economicamente independente.

E não é economicamente independente porque não tem aptidão para, por si só, desenvolver a aludida atividade económica. Nenhum dos elementos constituintes do parque eólico é, por si só, em circunstâncias normais, idóneo para produzir e injectar a energia na rede pública

Por conseguinte, e em suma, caracterizando-se como elementos ad integrandum domum, sem autonomia económica relativamente ao todo de que fazem parte, fica afastada a possibilidade de classificar como “prédios” autónomos cada um dos diversos elementos constituintes e partes componentes de um parque eólico, não só porque o seu destino normal não é diferente de todo o prédio, como, também, porque não é possível avaliá-los separadamente, na medida em que não são partes economicamente independentes.

A sentença andou bem ao decidir que os elementos constitutivos de um parque eólico (os aerogeradores, os elementos de ligação, a estação de comando e a subestação) não se subsumem à figura de “prédio” de acordo com a definição constante no CIMI, atenta a falta de valor económico próprio.

As “dificuldades” que a Recorrente enuncia nas doutas conclusões relativas à tributação do parque eólico (e não aos seus componentes) não cabe aos tribunais resolvê-las, sendo certo que, tanto quanto sabemos, a jurisprudência ainda não foi chamada a pronunciar-se sobre a classificação de um parque eólico como prédio - embora se aponte nesse sentido.

De resto, como a propósito de idêntica questão salientou o ac. deste TCA nº 509/12.3BEVIS de 25/1/2018 “Na verdade, e quanto ao primeiro elemento a que se alude no art. 54º das alegações de recurso (“… de que modo tal entendimento vertido é compaginável com um parque eólico que é constituído por um único aerogerador? É o aerogerador considerado como parque eólico e por essa via sujeito a inscrição e posterior tributação?), a noção de parque eólico e seus elementos integradores descrita no primeiro aresto acima transcrito retira qualquer virtualidade ao exposto, sendo que as angústias descritas no art. 55º das alegações de recurso (Mais, seguindo o ideário argumentativo da sentença …, considerando que apenas o parque eólico deve ser objecto de tributação uma vez que apenas aquele preenche os requisitos para ser qualificado como prédio para efeitos de IMI, perguntar-se-á de que modo tal entendimento é compaginável com parques eólicos que se encontram inseridos em vários concelhos, cuja taxa de IMI é claramente díspar em todos eles? Qual então a taxa a aplicar? E como se tributa e inscreve tal realidade na matriz? Apenas num concelho? Onde se encontrem situados o maior número de componentes? Através de rotatividade?) não têm razão de ser, porquanto, cremos que o art. 79º do CIMI permite dar resposta a tais questões já que tal não constitui uma especialidade dos parques eólicos sendo aplicável a mesma lógica que em qualquer prédio que esteja fisicamente localizado em mais do que uma freguesia de mais do que um concelho, o que significa que o exposto pela Recorrente no sentido de que “o entendimento vertido na sentença viola princípios de equidade, segurança e justiça fiscal” não pode proceder, dado que, como se viu, não existe qualquer violação da equidade, segurança e justiça fiscal nos casos em que os parques eólicos se localizam em mais do que um concelho dado que a lei prevê uma forma de inscrição para os mesmos.” Relatora: Ana Patrocínio

E também não se nos afigura que tal interpretação viole os princípios constitucionais invocados pela Recorrente, como o da justiça, da segurança e da equidade. Não são as invocadas dificuldades ou dúvidas quanto à tributação de um parque eólico como um todo, argumento em que a Recorrente estriba a sua alegação, que permitem que in casu se conclua pela violação desses princípios. Aliás, sempre se diga que as alegadas dificuldades dessa tributação decorrentes de os parques eólicos se poderem encontrar inseridos em vários concelhos, com diferentes taxas de IMI, não é situação diferente da que pode ocorrer (como certamente ocorrerá) com qualquer outro prédio.

Quando à questão de o entendimento da AT ser transversal em países da União Europeia, recuperamos o que o acórdão acima referido mencionou a propósito de idêntica questão: ou seja “…não vemos no exposto (art. 58º das alegações de recurso e conclusão XXXIII) matéria capaz de trazer novos dados para a discussão da matéria em análise nos autos, até porque a afirmação é, no mínimo, exagerada, dado que, só é feita referência a Espanha e França e a realidade descrita deixa muito a desejar em termos de uma caracterização rigorosa e abrangente da situação em termos de este Tribunal poder sequer ponderar algo efectivamente relevante nesta sede – cfr., neste mesmo sentido, o Acórdão deste TCAN, de 21/12/2017, proferido no âmbito do processo n.º 508/12.5BEVIS.”

Posto isto, afigurando-se-nos desnecessários quaisquer outros argumentos adicionais, é de concluir que o acto impugnado que procedeu à inscrição oficiosa na matriz do aerogerador padece do vício de violação de lei, por erro nos pressupostos, implicando a sua anulação, uma vez o(s) aerogerador(es) não preenche(m) o conceito fiscal de prédio, como bem se decidiu na sentença recorrida.

Tendo a sentença recorrida feito uma adequada e correcta interpretação dos dispositivos legais aplicáveis à situação sub judice, improcede o erro de julgamento que lhe vem imputado.

Improcede, pois, o presente recurso ficando prejudicado o conhecimento das questões suscitadas pelo recorrido – recorrente no despacho interlocutório.

V DECISÃO.

Termos em que acordam, em conferência, os juízes da secção de contencioso Tributário deste TCAN em negar provimento ao recurso e confirmar a sentença recorrida.
Custas pela Recorrente em ambas as instâncias.
Porto, 8 de março de 2018.
Ass. Mário Rebelo
Ass. Cristina da Nova
Ass. ​Bárbara Tavares Teles