| Decisão Texto Integral: | Acordam, em conferência, os Juízes que constituem a Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:
I – Relatório
M…, residente…, … Espanha, contribuinte fiscal n.º … … …, não se conformando com a sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga que julgou parcialmente procedente a oposição deduzida contra a execução fiscal n.º 2330200101000090 e apenso 2330200301003844 do Serviço de Finanças de Valença, instaurada contra a sociedade E…, Ldª para cobrança coerciva de IVA dos anos de 1998, 1999, 2000, 2001 e 2002, contra si revertida na qualidade de responsável subsidiário, vem dela interpor recurso (na parte em que julgou improcedente a oposição), formulando as seguintes conclusões:
1. A quantia exequenda em causa reporta-se a dívidas de IVA de 1998 referentes à Sociedade E…, Lda., revertidas contra o aqui recorrente. O prazo de cobrança voluntária dos tributos no que se refere à sociedade E… terminou em 28-11-2002. O recorrente renunciou à gerência em 28-09-2001, pelo que na data em que a devedora originária foi notificada da nota de liquidação e para pagamento voluntário, o recorrente não era gerente de direito ou de facto da sociedade E….
2. Considerando a data de em que o recorrente renunciou à gerência (28-09-2001) e o fim do prazo para pagamento voluntário dos tributos pela devedora originária (28-11-2002 e 17-10-2001), o prazo legal para pagamento das obrigações cuja responsabilidade estão a exigir ao recorrente foi após o período do seu cargo, pelo que a responsabilidade subsidiária em apreço subsume-se ao artigo 13.º do CPT.
3. O tribunal “a quo” considerou provado que a verificação de inexistência de bens penhoráveis à data da renúncia à gerência e que o oponente não conseguiu ilidir a presunção do artigo 13º do CPT.
4. O Tribunal “a quo” fez uma errada interpretação dos factos e do que resultou da inquirição das testemunhas arroladas pelo oponente.
5. Aquando da data da renúncia a gerente, em 28-09-2001, a sociedade exercia com regularidade a sua actividade comercial, comprando e revendendo “meixões” ou “angulas”, tendo capacidade económica e financeira para proceder ao pagamento de qualquer quantia que lhe fosse exigida, nomeadamente, pagamento de impostos ou taxas, quaisquer que eles fossem.
6. Enquanto gerente da sociedade, o oponente não praticou, na sociedade, qualquer acto que tenha contribuído ou ocasionado qualquer alteração à realidade sócio-económica da empresa, tendo conduzido os negócios e destinos da sociedade “E…, Lda.”, com rigor, sobriedade e cumprimento integral das obrigações fiscais e comerciais, e dentro do exercício desta sua actividade de gerente, nunca orientou a actividade da sociedade, nunca efectuou vendas, nunca contratou com fornecedores, nunca efectuou pagamentos, ou passou cheques, nunca admitiu ou despediu pessoal que implicasse ou tivesse implicado a prática de qualquer acto que tenha tornado o património social da empresa insuficiente para a satisfação das dívidas desta e, nomeadamente para o pagamento de impostos.
7. A partir do momento em que renunciou à gerência, ou seja, 28-9-2001, nunca mais o oponente teve acesso aos negócios da sociedade, desconhecendo o que foi comprado, o que foi vendido, a que preços, qual a percentagem de lucro auferida em qualquer negócio.
8. Para o Oponente ser responsável subsidiário e operar-se legalmente a reversão, este deveria ter culposamente, dissipado ou malbaratado o património social, ou mal encaminhado a vida da sociedade, o que não sucedeu.
9. Por outro lado, há bens da empresa que constam do relatório elaborado pela Administração fiscal e que não constam do processo executivo que os mesmos tenham sido penhorados e vendidos pela Administração Fiscal no âmbito de qualquer processo executivo contra a sociedade “E…, Lda.”
10. Não pode ser imputável ao recorrente o não pagamento de liquidações do IVA feito com base em tributações presumíveis em que não existiram actos, contratos e negócios efectivos que tivessem dado ou pudessem dar origem a tal tributação.
11. Em audiência de julgamento as testemunhas foram concretas ao dizer que a partir de 28-09-2091 nunca mais exerceu as funções de gerente, nunca agiu em representação da devedora primitiva; e que quando ora recorrente deixou de exercer a gerência, a devedora primitiva manteve-se em laboração, com contabilidade organizada e com o mesmo activo.
12. O oponente fez prova de que não foi por culpa sua que o património da empresa se tomou insuficiente para a satisfação dos seus créditos, pelo que não estão verificados, no caso concreto e relativamente ao oponente, os necessários pressupostos para que ocorra a reversão, o oponente é parte ilegítima para a execução fiscal instaurada contra a sociedade devedora, o que se invoca.
SEM PRESCINDIR,
13. Um gerente só poder ser sujeito a reversão no pagamento de impostos, quando os impostos com que a sociedade é tributada são impostos efectivos e não quando se está presente, como é o caso, a liquidação do IVA feito com base em tributações presumíveis em que não existiram actos, contratos e negócios efectivos que tivessem dado ou pudessem dar origem a tal tributação.
SEM PRESCINDIR,
14. A citação, no caso sub-judice, não contém os fundamentos concretos e objectivos que estiveram na base da decisão da responsabilidade subsidiária, nomeadamente a culpa do gerente na insuficiência do património da devedora original, nem tampouco qualquer indicação sobre a natureza das liquidações dos tributos integrantes da dívida cujo pagamento coercivo lhe foi exigido, nem lhe deu a conhecer os respectivos fundamentos. A falta destes elementos essenciais para a defesa do recorrente consubstancia a nulidade da citação, o que se invoca.
SEM PRESCINDIR,
15. Decorreram mais de 4 anos (prazo de caducidade) desde a data em que o recorrente foi citado para a reversão e a data em que ocorreram os alegados factos tributários em causa. O oponente, aqui recorrente, não foi notificado de qualquer liquidação nem para efectuar o pagamento dentro do prazo de caducidade dos tributos em causa. A falta de notificação de liquidação afecta a eficácia dos actos de liquidação que estiverem em causa e relativamente ao oponente, o que se invoca
16. Deverá ser revogada a decisão proferida pelo Exmo. Senhor Juiz do Tribunal “a quo” ser revogada, no que se reporta as dívidas dos anos de 1998, declarando-se a ilegitimidade do oponente na execução relativamente às dívidas de 1998.
Nestes termos e nos demais de Direito que V. Exas. doutamente suprirão, deve ao recurso ser concedido provimento, revogando-se a sentença recorrida, com o que se fará
JUSTIÇA».
Não foram apresentadas contra-alegações.
Neste Tribunal, o Digno Magistrada do Ministério Público emitiu parecer no sentido da improcedência do recurso.
Corridos os vistos legais, vêm os autos à conferência para decisão.
II - QUESTÕES A DECIDIR NO RECURSO (delimitadas pelas alegações de recurso):
a) Caducidade do direito de liquidar por a liquidação, que constitui a quantia exequenda, não ter sido notificada ao oponente no prazo de quatro anos.
b) Nulidade da citação.
c) Responsabilidade dos gerentes por dívidas resultantes da aplicação de métodos indirectos na determinação da matéria colectável.
d) Culpa do oponente enquanto gerente da originária devedora para efeitos de responsabilidade subsidiária.
III – Fundamentação
1.1. De facto
O Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga deu como provados os seguintes factos:
a) Contra a sociedade E…, Lda, foi instaurada no Serviço de Finanças de Valença, a execução fiscal nº 2330200301002910 à qual foi apensada a execução fiscal nº 2330200301003844, com vista à cobrança coerciva de quantia relativas a IVA dos anos de 1998, 1999, 2000, 2001 e 2002.
b) Servem de base a essas execuções as certidões de dívida cujas cópias constam de fls. 56 a 89 e aqui se dão por reproduzidas no seu teor.
c) O prazo de pagamento das quantias exequendas terminou em 31 de Dezembro de 2002 (dívida de IVA de 1998) e 28 de Fevereiro de 2003 (dívidas de IVA dos anos de 1999, 2000, 2001 e 2002).
d) Verificada a inexistência de bens penhoráveis da executada E…, foi elaborado projecto de decisão de reversão da execução contra o aqui Oponente, por se ter considerado ser o mesmo responsável subsidiário pelas ditas dívidas exequendas cujos factos ocorreram até 18 de Janeiro de 2002, por, nessa data ter sido registada a renúncia à gerência e cujo teor consta de fls. 41 dos autos apensos e aqui se dá por reproduzido.
d) Tal projecto de decisão foi enviado ao Oponente através de carta registada de 4 de Setembro de 2003, com vista a que exercesse o direito de audição prévia.
e) Desse projecto de decisão constava que se o Oponente nada dissesse no prazo de 10 dias, o projecto se converteria “de imediato em definitivo, prosseguindo os autos os seus termos legais”.
f) O Oponente nada disse na sequência da notificação referida na alínea anterior.
g) O Oponente foi gerente da E… entre a constituição desta sociedade e 28 de Setembro de 2001, data em que o Oponente renunciou à gerência da referida sociedade, tendo o registo da renúncia sido efectuado em 18 de Janeiro de 2002.
h) O Oponente foi citado em 2 de Janeiro de 2006 para a presente execução.
i) A presente oposição foi deduzida em 23 de Janeiro de 2006.
Matéria de facto não provada
Não se provaram os demais factos relevantes para a discussão da causa não referidos supra.
Motivação da decisão sobre a matéria de facto
A decisão sobre a matéria de facto baseou-se na análise dos documentos juntos aos autos, sendo que, dos depoimentos das testemunhas inquiridas nada resultou de relevante, sobretudo tendo em conta o respectivo carácter genérico e pouco credível, relativamente ao objecto da presente oposição.
IV – Enquadramento Jurídico
1. Da caducidade
Na sentença recorrida fundamentou-se e decidiu-se que a notificação relevante para impedir a caducidade da liquidação é a do responsável principal (no caso a E…) e não a do responsável subsidiário.
Alega o recorrente que decorreram mais de quatro anos desde a data em que o recorrente foi citado para a reversão e a data em que ocorreram os alegados factos tributários em causa. Conclui que a falta de notificação de liquidação afecta a eficácia dos actos de liquidação que estiverem em causa e relativamente ao oponente (vd. Conclusão 15).
Carece de razão o recorrente.
Determina o nº 1 do art. 45º da LGT (diploma que entrou em vigor em 01.01.1999) que “ que o direito de liquidar os tributos caduca se a liquidação não for validamente notificada ao contribuinte no prazo de quatro anos, quando a lei não fixar outro”.
No caso do IVA existia à data da entrada em vigor do referido diploma o art. 88º do respectivo Código que estabelecia um prazo de cinco anos para a liquidação do respectivo imposto.
Sendo assim, tratando-se de norma especial, não era aplicável a norma geral contida no art. 45º, nº 1 citado da LGT.
Esta norma só passou a ser aplicada em matéria de IVA com a redacção dada aquele art. 88º pelo DL 472/99, de 8 de Novembro, que determinou a remissão expressa para o art. 45º da LGT em matéria de caducidade do direito de liquidação.
Mas, como vem entendendo a jurisprudência deste Tribunal em que nos integramos, nomeadamente no mais recente acórdão de 30.11.2011, proferido no proc n.º 941/06.1BEBRG, que por afinidade da situação se passa a transcrever:
“Quando a lei fala em contribuinte está a reportar-se aos devedores originários – pessoa ou entidade que, desde o início da relação jurídica tributária, deve satisfazer perante o credor fiscal a obrigação do imposto - e não aos responsáveis subsidiários que apenas são a ela chamados quando o devedor originário não cumpre.
Na verdade, a lei não faz qualquer referência aos devedores subsidiários, não atribuindo à sua citação ou notificação qualquer relevância para efeitos de caducidade do direito de liquidar.
Por outro lado, tal interpretação é a que melhor se adequa à figura da caducidade, cujo prazo não corre enquanto o direito não poder ser exercido (artigo 329.º do Código Civil). Como refere Jorge Lopes de Sousa in Código de Procedimento e de Processo Tributário, Anotado, 4ª edição, Vislis, p. 904, «A confirmação que é este o entendimento correcto encontra-se na previsão dos termos iniciais do prazo de caducidade, que são o momento em que ocorreu o facto tributário ou o termo do ano a que se refere o imposto (n.º 4 do art. 45.º da L.G.T.). Com efeito, não se justifica que comece a correr um prazo de caducidade enquanto o credor não puder exercer o direito, pois tal implicaria o encurtamento do prazo real concedido ao credor para tal exercício. Este entendimento tem, aliás, expresso reconhecimento no art. 329.º do Código Civil, em que se estabelece que o «o prazo de caducidade, se a lei não fixar outra data, começa a correr no momento em que o direito puder ser legalmente exercido». // Ora, em relação aos responsáveis subsidiários, a possibilidade de notificação do acto de liquidação não ocorre nos momentos assinalados, pois o n.º 3 do art. 9.º deste Código prevê que apenas têm legitimidade para intervenção no procedimento tributário quando for ordenada a reversão da execução fiscal contra eles ou for requerida alguma providência cautelar de garantia dos créditos tributários».
Assim sendo, forçoso se impõe concluir, em conformidade com o que sinteticamente havia sido esgrimido no segmento decisório, improcede, pois, este fundamento do recurso.
2. Da citação
Alega o recorrente que a citação não contém os fundamentos concretos e objectivos que estiveram na base da decisão da responsabilidade subsidiária, nomeadamente a culpa do gerente na insuficiência do património da devedora original, nem tampouco qualquer indicação sobre a natureza das liquidações dos tributos integrantes da dívida cujo pagamento coercivo lhe foi exigido, nem lhe deu a conhecer os respectivos fundamentos. Conclui que a falta destes elementos essenciais para a sua defesa consubstancia a nulidade da citação (vide conclusão 14).
A questão da nulidade da citação não foi questão arguida na petição inicial, nem foi tratada pelo tribunal “a quo”, e não é do conhecimento oficioso – saliente-se que a nulidade da citação não se confunde com a falta de citação prevista na alínea a) do n.º 1 do artigo 165.º do CPPT, esta sim, do conhecimento oficioso -, pelo que está vedado a este Tribunal dela conhecer – artigo 676.º do Código de Processo Civil (CPC).
3. “Impostos efectivos”
Alega o recorrente, que um gerente só poder ser sujeito a reversão no pagamento de impostos, quando os impostos com que a sociedade é tributada são impostos efectivos e não quando se está presente, como é o caso, a liquidação do IVA feito com base em tributações presumíveis em que não existiram actos, contratos e negócios efectivos que tivessem dado ou pudessem dar origem a tal tributação.
Questão idêntica a esta, em que também era Recorrente o aqui M…, foi já decidida por este Tribunal Central Administrativo Norte, no acórdão de 30.11.2011, Processo 941/06.1BEBRG, em que, relativamente ao alegado em sede de IRC, se concluiu nos termos que passamos a citar: “ (…)
A linguagem é juridicamente imprecisa. Não existem “impostos efectivos” ou “tributações presumíveis”.
O que releva para efeitos de execução coerciva é a existência de dívidas certas, líquidas e exigíveis - artigo 802.º do CPC.
A referência do recorrente a “tributações presumíveis” leva-nos a pensar que a liquidação que constitui a quantia exequenda, e em causa no presente recurso, resultou da aplicação dos métodos indirectos na determinação da matéria colectável e que é a essa circunstância que se refere.
Mas, para haver responsabilidade subsidiária é indiferente o modo como a matéria colectável da originária devedora foi determinada, uma vez que se trata de um método previsto na lei – artigos 87.º e 90.º da LGT - sendo que os responsáveis subsidiários podem sempre impugnar a liquidação, discutindo nessa sede a o recurso à aplicação daqueles métodos – artigo 22.º, n.º 4 da LGT e artigo 102.º, n.º 1, alínea c) do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT). Porém, não o podem fazer no processo de execução fiscal – artigo 204.º, n.º 1, alínea h) do CPPT.”
Improcede este fundamento do recurso.
4. Da culpa
O ora recorrente M… deduziu oposição contra a execução fiscal identificada em 1) do probatório, instaurada contra a sociedade E…, Lda, para cobrança coerciva de IVA dos anos de 1998, 1999, 2000, 2001 e 2002, e contra si revertida.
O Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga julgou verificados os pressupostos da responsabilidade subsidiária previstos no art. 13º do CPT, relativamente à dívida de IVA de 1998, única à qual é aplicável o regime legal que se consagra nesse normativo e procedente a oposição quanto às dívidas de IVA dos anos de 1999, 2000, 2001 e 2002, por considerar verificada a ilegitimidade do oponente por inverificação de um dos pressupostos da respectiva responsabilidade subsidiária.
Atentas as conclusões apresentadas, cinge-se recurso as dívidas de IVA de 1998, as quais obtiveram improcedência na sentença sob recurso.
E, na esteira do acórdão citado de 30.11.2011, a que se adere:
“ (…)
Entendeu o Tribunal recorrido, e bem, que às dívidas de IVA do ano de 1998 se aplicava o regime previsto no artigo 13.º do CPT porque, cita-se, «A determinação da responsabilidade subsidiária afere-se à luz do regime legal em vigor à data em que as dívidas foram geradas».
É jurisprudência pacífica que a responsabilidade subsidiária dos gerentes é regulada pela lei em vigor na data da verificação dos factos tributários geradores dessa responsabilidade, e não pela lei em vigor na data do despacho de reversão nem ao tempo do decurso do prazo de pagamento voluntário dos tributos – neste sentido: Acórdãos do Pleno do Supremo Tribunal Administrativo de 07-07-2010 e de 24-03-2010, recursos n.ºs 945/09 e 58/09.
Nos termos do n.º 1 do artigo 13.º do CPT, os administradores, gerentes e outras pessoas que exerçam, ainda que somente de facto, funções de administração nas empresas e sociedades de responsabilidade limitada são subsidiariamente responsáveis em relação àquelas e solidariamente entre si por todas as contribuições e impostos relativos ao período de exercício do seu cargo, salvo se provarem que não foi por culpa sua que o património da empresa ou sociedade de responsabilidade limitada se tornou insuficiente para a satisfação dos créditos fiscais.
Este normativo consagra uma presunção legal de culpa na insuficiência do património das empresas e sociedades para a satisfação dos créditos fiscais dos gerentes que exerçam a gerência efectiva no período da verificação dos factos tributários. O que significa que a Administração Fiscal não está obrigada a prová-la, pelo que não lhe é imposto que no despacho de reversão expresse os fundamentos da culpa do revertido. Esta presunção de culpa terá de ser ilidida pelo revertido.
O tribunal recorrido concluiu que o oponente não havia ilidido a presunção.
O ora recorrente não se conforma com o decidido dizendo que o Tribunal a quo «fez uma errada interpretação dos factos e do que resultou da inquirição das testemunhas arroladas pelo oponente» (conclusão 4), que «Aquando da data da renúncia a gerente, em 28-09-2001, a sociedade exercia com regularidade a sua actividade comercial, comprando e revendendo “meixões” ou “angulas”, tendo capacidade económica e financeira para proceder ao pagamento de qualquer quantia que lhe fosse exigida, nomeadamente, pagamento de impostos ou taxas, quaisquer que eles fossem» (conclusão 5) e que «Enquanto gerente da sociedade, o oponente não praticou, na sociedade, qualquer acto que tenha contribuído ou ocasionado qualquer alteração à realidade sócio-económica da empresa, tendo conduzido conduziu os negócios e destinos da sociedade “E…, Lda.”, com rigor, sobriedade e cumprimento integral das obrigações fiscais e comerciais, e dentro do exercício desta sua actividade de gerente, nunca orientou a actividade da sociedade, nunca efectuou vendas, nunca contratou com fornecedores, nunca efectuou pagamentos, ou passou cheques, nunca admitiu ou despediu pessoal que implicasse ou tivesse implicado a prática de qualquer acto que tenha tornado o património social da empresa insuficiente para a satisfação das dívidas desta e, nomeadamente para o pagamento de impostos», (conclusão 6), e ainda que «A partir do momento em que renunciou à gerência, ou seja, 28-9-2001, nunca mais o oponente teve acesso aos negócios da sociedade, desconhecendo o que foi comprado, o que foi vendido, a que preços, qual a percentagem de lucro auferida em qualquer negócio.» (conclusão 7).
Entendemos, com o tribunal recorrido, que o alegado pelo oponente não é suficiente para afastar a culpa que a lei presume que existe, porque é vago e conclusivo, como as afirmações “tendo conduzido os negócios e destinos da sociedade (…) com rigor, sobriedade”, “tendo capacidade económica e financeira para proceder ao pagamento de qualquer quantia que lhe fosse exigida, nomeadamente, pagamento de impostos ou taxas, quaisquer que eles fossem”, ou porque está na negativa “dentro do exercício desta sua actividade de gerente, nunca orientou a actividade da sociedade, nunca efectuou vendas, nunca contratou com fornecedores, nunca efectuou pagamentos, ou passou cheques, nunca admitiu ou despediu pessoal que implicasse ou tivesse implicado a prática de qualquer acto que tenha tornado o património social da empresa insuficiente para a satisfação das dívidas desta e, nomeadamente para o pagamento de impostos” e “a partir do momento em que renunciou à gerência, ou seja, 28-9-2001, nunca mais o oponente teve acesso aos negócios da sociedade, desconhecendo o que foi comprado, o que foi vendido, a que preços, qual a percentagem de lucro auferida em qualquer negócio”.
Como é afirmado no Acórdão deste Tribunal de 7 de Dezembro de 2005, recurso 0086/01, citado na sentença recorrida, para ilidir a culpa, o oponente terá de fazer uma prova positiva de que não existiu qualquer relação causal entre a sua actuação e a insuficiência patrimonial da empresa que geriu. E tal só será alcançado se o oponente alegar factos, por exemplo, respeitantes à situação financeira económica da empresa, à sua actuação concreta para alcançar os objectivos para que a sociedade se constituiu. Quais sejam esses factos em concreto, apenas cada gerente o poderá saber pois dependem das particularidades de cada sociedade, da actividade que desenvolvida, da conjuntura em que laboraram. Certo é que nada valem para aquele efeito as afirmações de foi um gerente rigoroso ou sóbrio, ou criterioso, ou diligente ou cumpridor.
Pretende também o recorrente afastar a culpa dizendo que a partir da renúncia ao cargo de gerente, que teve lugar em 28 de Setembro de 2001, deixou de ter qualquer contacto com a empresa desconhecendo o que foi comprado, o que foi vendido e a que preços. Acontece que a culpa que tem de ilidir reporta-se ao período em que foi gerente. Pelo que aquele desconhecimento não releva, porque quanto a esse período nenhuma culpa lhe é presumida.
Também não serve para afastar a sua responsabilidade a afirmação de que há bens que foram arrolados do relatório da administração fiscal e que não constam do processo executivo.
É pressuposto da reversão a inexistência de bens penhoráveis ou a insuficiência dos bens penhoráveis do devedor originário – artigo 23.º, n.º 2 da LGT e 153.º, n.º 2 do CPPT. Daí que a existência de bens penhoráveis não seja impeditivo da reversão da execução, basta que eles se mostrem insuficientes para solver a dívida exequenda para aquela poder ter lugar.
Ora, o recorrente não indicou na petição inicial quais eram esses bens, nem tão-pouco o seu valor. Por outro lado, e decorrente naturalmente do que se disse, não foi levado ao probatório a existência de bens que pudessem ser penhorados. Nem o recorrente põe em causa neste recurso a matéria de facto da sentença quanto a esse ponto.”
Do que antecede resulta que o recurso não merece provimento.
V – Decisão
Assim, em conformidade com o exposto, acordam os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte em negar provimento ao recurso.
Custas pelo recorrente.
Porto, 15 de Dezembro de 2011
Ass. Irene Neves
Ass. Álvaro Dantas
Ass. Paula Ribeiro |
