Acórdãos TCAN

Acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte
Processo:01228/06.5BEVIS
Secção:2ª Secção - Contencioso Tributário
Data do Acordão:12/15/2011
Tribunal:TAF de Viseu
Relator:Fernanda Esteves
Descritores:RESPONSABILIDADE SUBSIDIÁRIA - ARTIGO 24º, Nº 1, ALÍNEA B) DA LGT
CULPA PELO NÃO PAGAMENTO DE IMPOSTO
FALTA DE NOTIFICAÇÃO DENTRO DO PRAZO DE CADUCIDADE
Sumário:I. Nos termos do artigo 24º, nº 1, alínea b) da LGT, o que releva para afastar a responsabilidade subsidiária pelas dívidas de impostos cujo termo do prazo para pagamento ou entrega terminou durante o período da sua administração é a demonstração de que não é imputável aos gerentes ou administradores da sociedade a falta de pagamento ou de entrega do imposto.
II. Assim, o gerente que exercia funções na data em que deveria ter sido entregue o imposto tem que demonstrar, em sede de oposição à execução fiscal, que a falta desse pagamento não lhe é imputável.
III. A prova de que a falta de do pagamento do imposto não lhe é imputável passa pela demonstração da falta de fundos da sociedade originária devedora para efectuar o pagamento e que tal falta se não deve a qualquer omissão ou comportamento censuráveis do gerente.
IV. O prazo de caducidade do direito à liquidação previsto no artigo 45.º, n.º 5, da Lei Geral Tributária (na redacção dada pela Lei 15/2001, de 5 de Junho), antecedida de procedimento de inspecção tributária, é de seis meses, contados a partir do termo do prazo de seis meses estabelecido no artigo 36.º, n.º 2, do Regime Complementar do Procedimento de Inspecção Tributária. *
* Sumário elaborado pelo Relator
Recorrente:J...
Recorrido 1:Fazenda Pública
Aditamento:
Parecer Ministério Publico:
1
Decisão Texto Integral: Acordam, em conferência, os Juízes da Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:
1. Relatório
J… (doravante, Recorrente), com os demais sinais nos autos, interpôs recurso jurisdicional da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Viseu na parte que julgou improcedente a oposição à execução fiscal que contra si foi revertida e que corre termos no Serviço de Finanças de Tarouca.
O recorrente terminou as suas alegações de recurso, formulando as seguintes conclusões:
1- O oponente não tem culpa de a devedora originária não ter bens para cumprir com as dívidas tributárias, cf. Art. 24° da LGT.
2 - A liquidação de IRC referente a 2002, não foi notificada no prazo de caducidade, cf. Artº 46º, nº1, da LGT.
Não houve contra-alegações.
O Exmo Magistrado do Ministério Público junto deste Tribunal emitiu parecer no sentido de dever ser negado provimento ao recurso.
Colhidos os vistos legais, cumpre agora decidir já que a tal nada obsta.
Objecto do recurso - Questões a apreciar e decidir:
As questões suscitadas pelo Recorrente e delimitadas pelas alegações de recurso e respectivas conclusões (nos termos dos artigos 660º, nº 2, 664º e 684º, nº s 3 e 4 todos do CPC “ex vi” artigo 2º, alínea e) e artigo 281º do CPPT) são as seguintes: (i) saber se a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento de direito ao decidir que o Recorrente teve culpa na insuficiência do património da executada originária para o pagamento das dívidas exequendas e, consequentemente, ter concluído pela improcedência da oposição, com excepção da parte respeitante à dívida proveniente de coimas; (ii) saber se a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento de direito ao considerar que a liquidação de IRC referente ao ano de 2002 subjacente à dívida exequenda foi notificada à devedora originária dentro do respectivo prazo de caducidade.
2. Fundamentação
2.1. Matéria de Facto
O Tribunal a quo decidiu a matéria de facto da seguinte forma:
2.1.1. Factos Provados:
A) A Fazenda Pública instaurou, em 06-07-2005, execução fiscal que tomou o n.º 26902005010022996, para cobrança coerciva de dívida de IVA de 2004, tendo a executada “M… Lda.” sido citada em 07-07-2005, conforme ponto 4 da informação de fls. 33 e docs. de fls. 14 a 22 aqui dados por reproduzidos, o mesmo se dizendo dos demais documentos e folhas do processo que doravante se referirão;
B) Execução a que foram sendo juntas novas certidões de dívida, IVA 2004, IRC dos anos de 2002 e 20003 e coimas de 2005, na quantia total de € 107 332,39,idem anterior;
C) O Órgão de Execução fiscal, em 26-04-2006 lavrou informação onde consignou: “ A executada constituiu-se por Contrato de Sociedade Comercial por Quotas lavrado em 08-01-2002… iniciou actividade para efeitos fiscais em 11-01-2002…
Os sócios da executada são:
J… …
De acordo com a mesma escritura, foram nomeados como gerentes de direito todos os sócios. A gerência manteve-se inalterada até à data.

Todos os créditos e valores depositados arrestados e reconhecidos e posteriormente penhorados foram já aplicados em processo executivo anterior”.
Aludindo à informação vinda de referir em 23.06.2006 foi proferido o seguinte despacho: “…e estando concretizada a audição dos responsáveis subsidiários prossiga-se com a reversão contra J… na qualidade de responsável subsidiário…”, cfr. doc. de fls. 13, 23 a 25, 39 e 40;
D) O Oponente apresentou, em 28-07-2006, a Petição Inicial que deu origem aos presentes autos, vide carimbo aposto a folha 1 da petição inicial, corresponde a folha 5 destes autos;
E) As dívidas exequendas foram originadas, no essencial, em inspecção à originária devedora “M… Lda.” realizada em cumprimento das Ordens de Serviço nºs 36 198 e 36 199 de 28-09-2004, nesta data iniciada e finda em 2005-02-01. “A carta aviso para a fiscalização … foi enviada em 17-09-2004.”, cfr. fls. 35 a 78;
F) A notificação da liquidação adicional de IRC e juros compensatórios do exercício de 2002 ocorreu em 14 e 15 de Julho de 2005, vide docs. de fls. 79 a 85;
G) Dívidas exequendas resultantes, no fundamental, de liquidações originadas em correcções técnicas e correcções por métodos indirectos; liquidações judicialmente impugnadas, por exemplo nas impugnações 1431/05.5B, 1551/05.6B e 329/06.4B, cfr. relatório de inspecção de fls. 35 a 78, fls. 27 e 28 e consulta do Sitaf;
I) A originária devedora exercia a actividade de “Selecção e colocação de pessoal”, à qual corresponde o CAE 74 500, não possuindo outro património para além das viaturas usadas para o transporte do pessoal, vide fls. 38, in fine e depoimento da testemunha Ana Luísa Vaz Pires Salgado que foi TOC daquela devedora;
J) O Oponente, juntamente com os dois outros sócios da originária devedora, era pessoa trabalhadora, preocupada com os seus trabalhadores, controlando o trabalho que estes faziam, cfr. depoimento das primeiras cinco testemunhas as quais nesta parte demonstraram conhecer o Oponente e demais sócios pois que ou foram TOC ou empregado deste; trabalhadores da originária devedora ou empresa que a antecedeu, a M….
2.1.2 Factos não provados
Não se provaram os factos vertidos sob os artigos 11º e 12º da petição inicial. Os demais artigos constituem meras asserções e considerações pessoais do Oponente ou conclusões de facto e/ou direito.
Alicerçou-se a convicção do Tribunal no teor dos documentos e depoimentos das testemunhas referidos em cada uma das alíneas dos factos provados e nos referidos no antecedente parágrafo.
Sobre os factos provados e não provados cumpre referir que na petição inicial se alega no artigo 2º a -crise financeira da sociedade mas não é minimamente explicada; nada sabemos da sua origem. Por exemplo se ela se deveu ao facto de os seus clientes não liquidarem os débitos para com a originária devedora. Contrariando um pouco o que se veio de dizer podemos referir que dos artigos 9º a 12º da petição inicial a crise financeira se deveu ao facto -de o Oponente não poder adivinhar que a sociedade, devedora principal viesse a ter liquidações adicionais para pagamento. Pelo que como era de todo impossível a sociedade manter-se operacional.
Sobre a crise financeira da sociedade ao nível dos documentos nada foi junto e as duas primeiras testemunhas ou referiram-se a factos não alegados ou produziram depoimento abonatório sem incisão factual concreta. Por exemplo, a 2ª testemunha, a contabilista da originária devedora disse que se limitava a contabilizar, lançar as facturas nada sabendo sobre os salários dos trabalhadores desconhecendo inclusive o extracto de contas.
As duas testemunhas seguintes também emitem opinião abonatória sobre os gerentes mas não especificam, concretamente, as razões porque a originária devedora e outra empresa em que havia identidade de sócios com aquela, fecharam.
Quanto à omissão dos documentos contabilísticos e à credibilidade dos depoimentos prestados pelas testemunhas veja-se o relatório de inspecção, diligências feitas sobre as sociedades emitentes das facturas, bem como as relativas às obras realizadas no ano em causa. A credibilidade do relatório resulta da magnitude e profundidade das diligências nele evidenciadas.
*
2.1.3. Aditamento oficioso de matéria de facto provada
Ao abrigo do disposto no artigo 712º, nº 1, alínea a) do CPC (ex vi, artigo 281.º do CPPT), adita-se, ainda, a seguinte matéria de facto que igualmente se mostra provada:
K) A acção de inspecção que deu origem às correcções que estiveram na base das liquidações que estão subjacentes às dívidas exequendas teve início em 28 de Setembro de 2002 e terminou em 1 de Fevereiro de 2005 - cfr. fls. 38 dos autos e artigo 31º da petição inicial.
2.2. O direito
2.2.1. A primeira questão que importa decidir é a de saber se a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento ao ter considerado que o Recorrente (oponente) teve culpa na insuficiência do património da executada originária para o pagamento das dívidas exequendas e ao ter, nessa medida, concluído pela improcedência da oposição.
A sentença recorrida considerou que o oponente não podia deixar de ser responsabilizado pelas dívidas exequendas ao abrigo do disposto no artigo 24º, nº 1, alínea b) da LGT por impender sobre ele uma presunção de culpa de que “a falta de pagamento não lhe é imputável” e o oponente não ter logrado provar nada neste âmbito, designadamente que não teve culpa na insuficiência do património da sociedade executada para o pagamento das dívidas exequendas.
Vejamos.
Dado que a oposição foi julgada procedente na parte respeitante às coimas fiscais, as dívidas que aqui estão em causa são apenas as provenientes de IVA e IRC dos anos de 2002 e 2003, pelo que é de aplicar o regime decorrente do artigo 24º da Lei Geral Tributária (LGT, por ser este o regime vigente à data dos factos tributários (artigo 12º, nº 1 e 2 do Código Civil).
O artigo 24º da LGT, na redacção aplicável, estabelece o seguinte:
1. Os administradores, directores e gerentes e outras pessoas que exerçam, ainda que somente de facto, funções de administração ou gestão em pessoas colectivas e entes fiscalmente equiparados são subsidiariamente responsáveis em relação a estas e solidariamente entre si:
a) Pelas dívidas tributárias cujo facto constitutivo se tenha verificado no período de exercício do seu cargo ou cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado depois deste, quando, em qualquer dos casos, tiver sido por culpa sua que o património da pessoa colectiva ou ente fiscalmente equiparado se tornou insuficiente para a sua satisfação;
b ) Pelas dívidas tributárias cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado no período do exercício do seu cargo, quando não provem que não lhes foi imputável a falta de pagamento.
(…)”.
Neste normativo está, assim, prevista a responsabilidade subsidiária dos administradores ou gerentes relativamente a dívidas cujo facto constitutivo tenha ocorrido no período do exercício do seu cargo ou cujo prazo legal de pagamento tenha terminado depois deste exercício [alínea a)] ou vencidas no período do seu mandato [alínea b)].
Quanto às dívidas tributárias cujo facto constitutivo tenha ocorrido no período do exercício do seu cargo ou quando o prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado depois desse exercício (mas em que o gerente ou administrador já não exercia funções à data em que a dívida foi posta à cobrança) o administrador ou gerente é responsável se tiver sido por culpa sua que o património da sociedade se tornou insuficiente para o seu pagamento. O ónus da prova da culpa recai, no entanto, sobre a Fazenda Pública.
Quanto às dívidas cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado no período do exercício do seu cargo, o administrador ou gerente é responsável pelo seu pagamento, salvo se provar que a falta de pagamento lhe não foi imputável. Neste caso, existe uma presunção legal de culpa, recaindo sobre o administrador ou gerente o ónus da prova de que não lhe é imputável a falta de pagamento ou de entrega da prestação tributária. “Esta presunção, apesar de contrária à regra geral da responsabilidade extracontratual prevista no art. 487.º do Código Civil (CC), compreende-se neste caso, pois se o gestor não tiver culpa pela falta de pagamento ou de entrega do imposto ocorrida no período em que exerceu funções, ser-lhe-á fácil prová-lo (Cf. JORGE LOPES DE SOUSA, ob. cit., II volume, anotação 32 ao art. 204º, pág. 356.). Note-se que, embora esta alínea b) se refira meramente a imputação, e não a culpa, a jurisprudência tem vindo a interpretá-la no sentido de que é sempre exigível a culpa do gestor, entendida esta como a inobservância ou violação de uma regra de conduta previamente estabelecida - cfr. acórdão de 29 de Outubro de 2009, Processo 228/07.2.
No caso dos autos, não vem questionado que o prazo legal de pagamento das dívidas exequendas terminou no período do exercício pelo Recorrente da gerência da devedora originária, pelo que sendo a situação enquadrável na alínea b) do nº 1 do artigo 24º da LGT, para que o oponente/Recorrente afaste a sua responsabilidade subsidiária terá que demonstrar que a falta de entrega da prestação tributária [IVA/IRC] não lhe era imputável. Com efeito, como supra referimos, este normativo faz recair sobre o gestor o ónus da prova de que não lhe é imputável a falta de pagamento ou de entrega da prestação tributária, uma vez que a lei impõe a quem exerça funções de administração em pessoas colectivas ou entes fiscalmente equiparados “o cumprimento dos deveres tributários das entidades por si representadas” [cfr. artigo 32º da LGT].
Ora, a prova produzida nos autos não nos permite concluir que o oponente não teve culpa pela não entrega do IVA e do IRC em causa nos autos. Com efeito, dos autos não resultam elementos que nos permitam afirmar que a sociedade originária não tinha os meios necessários para proceder oportunamente à entrega do IVA ao Estado ou de que, não os tendo, o oponente não tinha qualquer responsabilidade por essa situação [convém, aliás, ter presente que uma parte da dívida é referente a IVA e que nem sequer vem alegado que o mesmo não foi recebido]. De resto, os factos alegados pelo oponente na petição inicial mais relevantes para afastar a sua culpa, foram precisamente os que a decisão recorrida, em sede de julgamento sobre a matéria de facto, decidiu terem ficado por provar [artigos 11º e 12º], sem que, nessa parte, a decisão tenha sido objecto de impugnação.
Assim, uma vez que nos termos do artigo 24º, nº1, alínea b) da LGT, o que releva para a exclusão da responsabilidade subsidiária imputada ao oponente é a demonstração da falta de culpa pelo não pagamento das dívidas tributárias exequendas e que o oponente não logrou fazer qualquer prova no sentido de que essa falta de pagamento não lhe é imputável, deve responder pelas dívidas em causa nos autos ao abrigo do citado normativo.
Deve, pois, improceder o presente recurso nesta parte.
2.2.2. Invocou ainda o Recorrente que a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento ao considerar que a liquidação referente a IRC de 2002 subjacente à dívida exequenda foi notificada dentro do prazo de caducidade.
Neste ponto, as alegações e respectivas conclusões de recurso são pouco claras, não se percebendo a leitura que o Recorrente faz do artigo 46º da LGT e qual a relação que pretende agora estabelecer entre este normativo e o artigo 45º do mesmo diploma para sustentar a caducidade do direito à liquidação, alheando-se completamente da fundamentação da sentença recorrida e da sua tese expressa na petição inicial.
Porém, se bem interpretamos a tese expressa na petição inicial e sobre a qual se debruçou a sentença recorrida, o que parece vir sustentado pelo Recorrente é que o inicio do prazo de seis meses previsto no artigo 45º, nº 5 da LGT (na redacção dada pela Lei nº 15/2001, de 5 de Junho), ocorre com o início da acção de inspecção, de acordo com o disposto no artigo 46º, nº 1, da LGT. No fundo, o que o Recorrente pretende sustentar é que o prazo de caducidade de seis meses previsto no artigo 45º, nº 5 da LGT se conta a partir do início da acção de inspecção e que entre a data do início da inspecção (2004.09.28) e a data em que foram notificadas as notas de liquidação em causa nos autos (2005.07.14 e 2005.07.15) decorreram mais de seis meses, pelo que o direito à liquidação de IRC de 2002, efectuada com base naquelas correcções, já tinha caducado.
Portanto, a questão que se coloca é apenas a de saber se o termo inicial da contagem do prazo de caducidade de seis meses a que reporta o artigo 45.º, n.º 5, da LGT (na redacção dada pela Lei 15/2001, de 5 de Junho) ocorre, ou não, com o inicio da acção de inspecção.
Vejamos.
O direito de liquidar tributos caduca, em regra, com o decurso de 4 anos após o termo daquele em que ocorreu o facto tributário (cfr. artigo 45º, nº 1 e 4 da LGT).
De acordo com a redacção inicial dos artigos 45º e 46º da LGT, para a determinação do início do prazo de caducidade do direito à liquidação era irrelevante a ocorrência de qualquer acção de inspecção. A acção de inspecção só valia como causa suspensiva do prazo de caducidade, o qual se suspendia com a notificação ao contribuinte do início da acção de inspecção. Portanto, da realização de uma acção de inspecção só poderia resultar o alongamento do termo do prazo de caducidade, por força da sua suspensão (cfr. artigo art. 46º, nº 1 da LGT) - cfr. acórdão do TCAN de 24 de Janeiro de 2008, Processo 00040/03.
No caso dos autos, o imposto em causa é referente a IRC do ano de 2002, pelo que a caducidade do direito à sua liquidação (que iniciou em 1 de Janeiro de 2003) só ocorreria, se nada houvesse a considerar, em 1 de Janeiro de 2007.
Contudo, a Lei nº 15/2001, de 5 de Junho a que se já se aludiu, veio introduzir alterações aos artigos 45º e 46º da LGT. O nº 5 do artigo 45º da LGT, na redacção dada pela referida Lei passou a estabelecer: “Instaurado o procedimento de inspecção tributária, o direito de liquidar os tributos incluídos no âmbito da inspecção caduca no prazo de seis meses após o termo do prazo fixado para a sua conclusão, sem prejuízo das prorrogações previstas na lei reguladora daquele procedimento, a não ser que antes dessa ocorra a caducidade prevista no prazo geral fixado no nº 1.” (sublinhado nosso).
Assim, com a redacção que foi dada ao artigo 45º da LGT (pelo artigo 8º da referida Lei nº 15/2001) a caducidade da liquidação, no caso de ocorrer procedimento de inspecção tributária, opera decorridos que sejam seis meses após o termo do prazo fixado para a sua conclusão. E, o termo do prazo para a conclusão da inspecção tributária, é também de seis meses contados da notificação do seu início - cfr. artigo 36º, nº 2 do Regime Complementar do Procedimento de Inspecção Tributária (RCPIT). Com efeito, não tem qualquer sentido a invocação feita pelo Recorrente, em auxílio da sua tese, do disposto no artigo 46º, nº 1 da LGT, já que este normativo se refere à suspensão do prazo de caducidade, esta sim a contar do início de acção de inspecção externa. Ou seja, o prazo de caducidade que se suspende nos termos do artigo 46.º, n.º 1 da LGT, não é o prazo de seis meses referido no artigo 45.º, n.º 5, mas o prazo de caducidade de quatro anos e de três anos a que reportam o n.º 1 e 2 do referido artigo 45º da LGT. Portanto, o prazo para a conclusão da inspecção é de seis meses a contar da notificação do seu início (artigo 36º, nº 2 do RCPIT) e o prazo de caducidade do direito à liquidação passou a ser de seis meses, contados a partir do termo do prazo fixado para aquela conclusão da inspecção (na redacção do nº 5 do artigo 45º da LGT, que viria a ser eliminado pela Lei n.º 32-B/2002, de 30 de Dezembro, que entrou em vigor em 1 de Janeiro de 2003).
Resultando da matéria de facto assente nos autos que: (i) a acção de inspecção que esteve na origem da liquidação em causa (IRC de 2002) iniciou-se no dia 28.09.2004; (ii) a notificação à devedora originária de tal liquidação ocorreu em 14.07.2005, é manifesto que a notificação da liquidação foi efectuada dentro do prazo de caducidade de seis meses contados a partir do prazo máximo de seis meses de conclusão do referido procedimento de inspecção.
Assim, não merece qualquer censura a sentença recorrida ao ter entendido que caducaria o direito de liquidar, nos termos do nº 5 do artigo 45º da LGT se, após o termo da inspecção, tivessem decorrido mais de seis meses, situação que também não se verifica nos presentes autos.
Improcede, assim, também este fundamento do recurso.
3. Decisão
Termos em que, acordam os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte em negar provimento ao recurso.
Custas pelo Recorrente.
Porto, 15 de Dezembro de 2011
Ass. Fernanda Esteves
Ass. Álvaro Dantas
Ass. Anabela Russo