| Decisão Texto Integral: | Acordam, em conferência, os juízes que constituem a Subsecção de Execução Fiscal e Recursos Contraordenacionais da Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:
I. Relatório
«AA», contribuinte fiscal n.º ...73, residente na Rua ... RC, em ..., interpôs recurso jurisdicional da decisão do Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga, proferida em 21/03/2023, que julgou improcedente a oposição que intentou, na qualidade de revertido, contra o processo de execução fiscal n.º ...36 e apensos, originariamente instaurado pela Secção de Processo Executivo de ... do Instituto de Gestão Financeira da Segurança Social, I.P. contra a sociedade [SCom01...], Unipessoal, Lda., para cobrança coerciva de contribuições, cotizações e juros dos períodos de 2015/12 a 2017/11.
O Recorrente terminou as suas alegações de recurso formulando as seguintes conclusões:
“1. O despacho de reversão deve enunciar os pressupostos fácticos e de direito previstos no artigo 23.º da L.G.T. e no artigo153.º do C.P.P.T..
2. O n.º 1 do artigo 24.º da L.G.T. exige para responsabilização subsidiária a gerência efetiva ou de facto, ou seja, o efetivo exercício de funções de gerência, não se satisfazendo com a mera a gerência nominal ou de direito.
3. Incumbe à Secção de Processo Executivo, na qualidade de exequente e titular do direito de reversão, o ónus de alegar e provar os pressupostos que lhe permitem reverter a execução fiscal contra o gerente da devedora originária, designadamente, os factos integradores do efetivo exercício da gerência de facto em conformidade com a regra geral de quem invoca um direito tem que provar os respetivos factos constitutivos (artigo 342º, nº 1, do CC e artigo 74º, nº 1, da LGT).
4. Do despacho de reversão em causa não consta qualquer facto através do qual se possa concluir pela reversão, sendo, portanto, ilegal por falta de fundamentação e respectivos pressupostos.
5. Através do Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 28.02.07, proferido no processo n.º 01132/06, foi consagrado o entendimento de que não existe a presunção de que provada a gerência de direito se dê como provada a gerência de facto.
6. A sentença recorrida apreciou a prova em termos de presunção judicial, concluindo pelo exercício da gerência de facto pelo oponente.
7. As presunções judiciais devem ser usadas de forma prudente e sensata, isenta de excessivo voluntarismo e constituem um instrumento precioso a empregar quando necessário e quando tal for legalmente admitido (351º do C.C.), na formação da convicção que antecede a resposta à matéria de facto. (AC. da Relação de Lisboa, publicados na CJ, ano 2003, Tomo II, pag.91).
8. Dos factos dados como provados não resulta, de acordo com as regras da experiência comum e com um grau de probabilidade forte, que o oponente tenha sido o gerente, de facto, da sociedade devedora originária.
9. Para além disso, quanto à factualidade dada por provada, o Tribunal não pode, sob pena de ilegal intromissão na actividade administrativa e de intolerável restrição dos direitos dos administrados, substituir-se à Secção de Processo Executivo na fundamentação do despacho que determinou que a reversão fiscal revertesse contra o oponente, procurando e elegendo, de entre as várias possibilidades que podem justificar tal decisão, aquela que se lhe afigure mais ajustada à situação.
10. Em rigor, e apesar de nada dizer-se a esse respeito no Processo Administrativo Instrutor, quanto à alegação (aliás, não demonstrada) do recorrente constar da matrícula da sociedade como gerente de direito da sociedade originária devedora, por si só, é tão-só meramente indiciador duma possível gestão de facto.
11. Quanto à nomeação para a gerência da sociedade originária, dir-se-á, como é entendimento unânime da jurisprudência que “(…) da nomeação para gerente ou administrador (gerente de direito) de uma sociedade resulta [apenas] uma parte da presunção natural ou judicial, baseada na experiência comum, de que o mesmo exercerá as correspondentes funções, por ser co-natural que quem é nomeado para um cargo o exerça na realidade.” - cfr. acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul, processo n.º 04404/10, in www.dgsi.pt - impondo-se a recolha de mais elementos tendo em vista dar consistência e, assim, tornar operativa uma eventual conclusão quanto ao exercício da administração de facto.
12. A inscrição no registo comercial da nomeação de alguém como gerente apenas resulta a presunção legal (cf. artigo 11º do Código do Registo Comercial) de que é gerente de direito, não de que exerce efetivas funções de gerência.
13. Com efeito, a nomeação formal ou a inscrição no registo da qualidade de gerente, só por si não bastam para se extrair ou presumir o exercício efetivo das funções de gerente por parte do mesmo, no período relevante, tal como se verifica na decisão recorrida.
14. O mesmo se dirá a respeito dos requerimentos para pagamento em prestações da dívida em cobrança a que a decisão sob censura faz alusão na factualidade dada por provada em 11), 12) e 13).
15. Ao contrário daquilo que pretende fazer crer a sentença em crise, tais requerimentos não foram sequer mencionados pela exequente no seu despacho de reversão, procurando, uma vez mais, o Tribunal recorrido substituir-se à Secção de Processo Executivo na fundamentação do despacho que determinou que a reversão fiscal revertesse contra o oponente e, dessa forma, fundamentá-lo.
16. O Tribunal só pode sindicar o acto tal como resulta do seu teor expresso, não podendo ir além, nomeadamente, conhecer elementos e informações que a exequente não analisou nem fez menção ou junção na sua decisão de reversão.
17. Nessa medida, entende o recorrente que os pedidos de pagamentos prestacionais aludidos na sentença recorrida não podem servir para o Tribunal recorrido fundar a sua convicção a respeito do exercício da gestão da devedora originária pelo recorrente.
18. Caso assim não se entenda, o que por mera cautela de patrocínio se concebe, ao contrário do entendimento plasmado na sentença recorrido, do qual, com o devido respeito, o recorrente discorda, deverá considerar-se que a intervenção do aqui recorrente em três actos isolados, consubstanciados na entrega em 28/03/2016, 12/07/2016 e 27/12/2016 de três requerimentos assinados por si, em nome da devedora originária, a solicitar o pagamento em prestações, não têm a relevância que o Tribunal recorrido lhe atribuiu para sustentar o juízo quanto à prova da gerência, de facto.
19. Nesta conformidade, decidiu-se no acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte, de 20/12/2011, proferido no processo 639/04.5BEVIS-AVEIRO, que “[d]e um acto isolado praticado pelo Oponente, em que, aparentemente, terá agido em representação da executada originária num momento concreto […] não é viável, à luz das regras de experiência comum, extrair a conclusão de que o mesmo exerceu, de facto, a gerência da dita sociedade.” - em sentido idêntico, encontramos o aresto proferido pelo Tribunal Central Administrativo Norte, no processo n.º 01210/07.5, de 30 de abril de 2014; mais recentemente, e no mesmo sentido, encontramos os arestos proferidos pelo Tribunal Central Administrativo Sul, processo n.º 1314/16.3BELRA, em 19/11/2020, e processo n.º 412/14.2BECTB e, ainda, o aresto proferido pelo Tribunal Central Administrativo Norte, processo n.º 01807/08.6BEPRT, em 15/09/2022, todos disponíveis em www.dgsi.pt.
20. Resulta, assim, claro que é entendimento unânime da jurisprudência que da assinatura de actos pontuais pelo(a) oponente, não é viável, à luz das regras de experiência comum, extrair a conclusão de que o(a) mesmo(a) exerceu, de facto, a gerência da sociedade devedora principal, por se exigir uma actividade continuada, através da prática reiterada de actos de gestão, não se evidenciando através do exercício de actos isolados.
21. Da matéria de facto dada por provada pelo Tribunal a quo resultam, ainda, factos cuja averiguação não foi contemporânea do procedimento de reversão e, portanto, também não é coeva da prolação do despacho de reversão, porquanto resultaram de diligências que, ao contrário do que decorre da lei, terão sido encetadas pelo próprio Tribunal.
22. Logo, não influenciaram a decisão de reversão, pelo que, pela sua superveniência, se apresentam irrelevantes para efeitos de apreciação da verificação dos pressupostos da reversão, dado que não será possível provar (agora) o que não se mostra alegado no momento temporal da reversão (a gerência de facto). - veja-se, por exemplo, que a matéria dada por provada em 2), 3) e 4) resultou da consulta que o próprio Tribunal fez ao registo comercial da sociedade, em questão, através do sítio Portal da Justiça (https://publicacoes.mj.pt/), a 21-03-2023. Por outro lado, a materialidade dada por provada em 5) e 6) decorreu da consulta que o tribunal fez ao sítio Publicidade do PER, do PEAP e da insolvência (https://citius.mj.pt/), a 21-03-2023.
23. No sentido da inadmissibilidade da consideração de facto e de direito que não tenham sido oportunamente invocados no despacho de reversão, vide o acórdão da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo, de 02.04.20009, prolatado no processo n.º 1130/08, consultável em www.dgsi.pt.
24. O mesmo se dirá quanto à conclusão ínsita na decisão em crise de que “a sociedade devedora originária esteve em atividade ao longo de vários anos, período durante o qual, necessariamente, tiveram que ser atos praticados em nome e em representação da devedora originária (inclusivamente o ato de apresentação à insolvência teve que ser requerido pelo oponente, sendo um ato que produz inegáveis efeitos jurídicos para os seus credores – cfr. 5).”
25. Tais factos não constam do acto que decidiu pela reversão contra o ora recorrente, estando, assim, vedado ao Tribunal substituir-se à Secção de Processo Executivo e fundamentar a alegação relativa ao exercício efectivo das funções do gerente revertido invocando factos novos e elencando, de ente as várias possibilidades que podem em abstrato justificar tal decisão, aquela que se lhes afigure mais acertada.
26. Erra, pois, o Tribunal recorrido quando entende que o recorrente exerceu a gerência de facto, relativamente aos factos acima elencados, pois, assim, está a presumir a gerência de facto de uma gerência de direito - cfr., no mesmo sentido, os acórdãos deste TCA Norte, de 08/03/2018 e de 22/03/2018, proferidos no âmbito dos processos n.º 891/09.0BEVIS e n.º 893/09.6BEVIS, respectivamente.
27. Não ficou demonstrado nos autos que o recorrente, no período em causa, tivesse assinado e negociado contratos, efectuado pagamentos, actuado perante clientes e fornecedores, instituições bancárias e com os trabalhadores, tudo em nome, no interesse e em representação da sociedade devedora originária.
28. Em suma, e uma vez que não se encontra suportado o exercício da gerência de facto pelo recorrente, mal andou o Tribunal a quo ao decidir no sentido de estar demonstrado o exercício, de facto, do cargo social por parte do recorrente, permitindo e autorizando a sua responsabilização.
29. Em síntese, entendeu, muito recentemente, o Supremo Tribunal Administrativo, no acórdão de 07/09/2022, proferido no processo n.º 0497/04.0BELRS, in www.dgsi.pt, que
“I - Na responsabilidade subsidiária do gerente pelas dívidas fiscais da sociedade, não existe presunção legal que imponha que, provada a gerência de direito, se dê como provada a gerência de facto, na ausência de contraprova ou de prova em contrário.
II – Competindo à Fazenda Pública o ónus da prova dos pressupostos da responsabilidade subsidiária do gerente, deve contra si ser valorada a falta de prova sobre o efectivo exercício da gerência. - nosso relevo.
30. Pelas razões supra expostas, padece a sentença em crise de erro de aplicação do direito, por ter violado o disposto no artigo 24.º, n.º 1, da L.G.T. e nos artigos 349.º, 351.º e 346.º, todos do Código Civil, normas sobre a repartição sobre o ónus da prova.
31. Devendo julgar-se o oponente parte ilegítima na execução e, em consequência, revogarse a decisão recorrida, procedendo a oposição por ilegitimidade do recorrente/oponente para a execução fiscal contra si revertida.
Nestes termos e nos melhores doutamente supridos por V.ª Ex.a , deve ser dado provimento ao presente recurso, em consequência do que deve revogar-se a decisão recorrida, a qual deverá ser substituída por outra que julgue procedente a oposição, com a consequente extinção da execução contra o recorrente, só assim se fazendo Justiça.”
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Não houve contra-alegações.
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O Ministério Público junto deste Tribunal emitiu parecer no sentido de dever ser negado provimento ao recurso.
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Com dispensa dos vistos legais, tendo-se obtido a concordância dos Meritíssimos Juízes-adjuntos, nos termos do artigo 657.º, n.º 4 do CPC; submete-se o processo à Conferência para julgamento.
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II - DELIMITAÇÃO DO OBJECTO DO RECURSO – QUESTÕES A APRECIAR
Cumpre apreciar e decidir as questões colocadas pelo Recorrente, estando o objecto do recurso delimitado pelas conclusões das respectivas alegações, sendo que importa apreciar se a decisão recorrida enferma de erro de julgamento ao considerar que o despacho de reversão está fundamentado e que estão reunidos os pressupostos para operar a reversão, designadamente, a gerência de facto.
III. Fundamentação
1. Matéria de facto
Na sentença prolatada em primeira instância foi proferida decisão da matéria de facto com o seguinte teor:
“Com relevância para a decisão a proferir, consideram-se provados os seguintes factos:
1) Na Secção de Processo Executivo de ... encontra-se pendente, em nome da sociedade devedora originária, o processo executivo n.º ...36 e apensos, por contribuições, cotizações e juros dos períodos 2015/12 a 2017/11 (cfr. 464104 Requerimento 006512236 Processo Administrativo "Instrutor" (464104) 08.01.2022 21:12:37 – pág. 56).
2) Pela AP. 7/20140401 encontra-se registada a constituição da sociedade devedora originária, que se dedica à confeção de artigos de vestuário exterior em série.
3) Pela AP. 7/20140401 encontra-se registada as nomeações do oponente e de «BB» no cargo de gerente da sociedade devedora originária.
4) Pela AP. 1/20140622 encontra-se registada a renúncia de «BB» do cargo de gerente da sociedade devedora originária.
5) Em 27-02-2018 a sociedade devedora originária apresentou-se à insolvência no processo n.º ...5/18.5T8GMR, que correu termos no Juízo de Comércio de Guimarães - Juiz 2.
6) O processo n.º ...5/18.5T8GMR foi encerrado “nos termos do art. 230º, nº1, al. a) do CIRE”.
7) Em 30-06-2021 foi iniciada a preparação da reversão do processo executivo n.º ...36 e apensos, em relação ao oponente, com fundamento no seguinte:
“(...) 2. DOS FUNDAMENTOS Nos termos e para efeitos do disposto no art. 153 2 do Código de Procedimento e Processo Tributário (CPPT) foram compulsados os dados constantes no Sistema de Execuções Fiscais e do sistema de Identificação e Qualificação, na procura de património suficiente para garantir o ressarcimento do valor em dívida do executado, tendo-se apurado o seguinte:
Resulta do exposto que a sociedade originariamente devedora não dispõe de património suficiente para o pagamento da dívida exequenda e acrescido, o que permite ao órgão de execução fiscal concluir pela necessidade de acionamento da responsabilidade subsidiária, conforme dispõe o nº 2 do art. 153º do CPPT. Acresce referir que, da informação constante no Sistema de Execuções Fiscais e de Identificação e Qualificação, bem como dos elementos juntos aos autos, foi possível apurar que «AA», nif. ...58:
Era o gerente nos períodos em causa conforme apurado na certidão do registo comercial junta aos autos.
Encontra - se registado na base de dados da Segurança Social como gerente da sociedade no período a que respeitam as dívidas.
Constata - se, pela análise da certidão do registo comercial junta aos autos, que era imprescindível a assinatura do gerente para vincular a sociedade no seu giro comercial.
Existem documentos nos autos assinados pelo gerente.
Face ao exposto, conclui-se que o gerente, melhor identificado na notificação extraída do Sistema de Execuções Fiscais, é responsável subsidiário, tendo desenvolvido atividade de gerente na empresa executada.
Em conclusão, e atendendo aos elementos constantes do processo:
Nos termos do disposto no art. 24.º, n.º 1, al. b) e do n.º 2 do art. 23.º, ambos da Lei Geral tributária (LGT), em conjugação com o art. 153.º do CPPT, encontram-se preenchidos os requisitos para efeitos de uma eventual reversão. (…)” Foi transcrito por este tribunal superior toda a parte do projecto de decisão-reversão que se mostra a itálico, para melhor compreensão. (cfr. 464104 Requerimento 006512236 Processo Administrativo "Instrutor" (464104) 08.01.2022 21:12:37 – pág. 41).
8) Em 25-08-2021 o oponente pronunciou-se, por escrito, quanto à intenção indicada em 7), no qual invoca o não exercício da gerência de facto (cfr. 464104 Requerimento 006512236 Processo Administrativo "Instrutor" (464104) 08.01.2022 21:12:37 – pág. 62 a 72).
9) Em 03-09-2021 foi praticado o seguinte despacho:
“1. DADOS DO PROCESSO
Os processos executivos, melhor identificados na notificação de valores em dívida que se anexa, foram instaurados por dívidas de contribuições e cotizações à Segurança Social, para cobrança coerciva dos períodos constantes das mesmas e que, para os devidos efeitos legais, reveste natureza de título executivo. Aos valores identificados acrescem juros e custas à taxa legal. Pelo não pagamento de contribuições e cotizações nos prazos legais, são devidos juros de mora por cada mês de calendário ou fracção nos termos do art. 211º da Lei nº 110/2009, de 16 de setembro, calculados nos termos do Decreto-Lei nº 73/99, de 16 de março, e custas processuais calculadas nos termos legais. Os valores em falta são provenientes de autoliquidação, ou seja, de entrega de declarações de remuneração pelo próprio sujeito passivo da obrigação tributária que, não tendo procedido ao seu pagamento, colocou-se na posição de devedor.
2. DOS FUNDAMENTOS Não existe motivo para suspender a execução, conforme o disposto no artº 169° do Código de Procedimento e Processo Tributário (C.P.P.T.), pelo que deve a mesma prosseguir a sua normal tramitação, nos termos e para os efeitos do disposto no artº 153° do C.P.P.T e artº 23° e art° 24°, nº 1, alínea b) da Lei Geral Tributária (L.G.T.). Procedeu-se a audiência de interessados, através de carta registada, nos termos constantes do artigo 23°, n° 4, e artigo 60° da Lei Geral Tributária, fixando-se o prazo de 15 dias úteis para o exercício do direito de participação. Terminado o prazo concedido para o efeito não veio o gerente, ora interessado, responder pelo que os pressupostos constantes do projecto de decisão-reversão que acompanhava a notificação para audição prévia mantêm-se inalterados, devendo a reversão prosseguir nos termos e com os fundamentos então propostos.
Assim sendo, mantém-se a decisão proposta no projecto de decisão-reversão (…)” (cfr. 464104 Requerimento 006512236 Processo Administrativo "Instrutor" (464104) 08.01.2022 21:12:37 – pág. 48 e 49).
10) Em 03-09-2021 foi proferido despacho de reversão do processo executivo n.º ...36 e apensos, em relação ao oponente, com o seguinte teor:
“DOS FUNDAMENTOS Não existe motivo para suspender a execução, conforme o disposto no art° 169° do Código de Procedimento e Processo Tributário (C.P.P.T.), pelo que deve a mesma prosseguir a sua normal tramitação, nos termos e para os efeitos do disposto no art° 153° do C.P.P.T e art° 23° e art° 24°, n° 1, alínea b) da Lei Geral Tributária (L.G.T.). Na sequência das diligências levadas a cabo por esta SECÇÃO DE PROCESSO EXECUTIVO DE ... do Instituto de Gestão Financeira da Segurança Social, no âmbito do processo de execução referido em epígrafe, foi proposta a reversão da execução fiscal em relação ao(s) gerente(s)/administrador(es) «AA». Procedeu-se a audiência de interessados, através de carta registada, nos termos constantes do artigo 23°, n° 4, e artigo 60° da Lei Geral Tributária, fixando-se o prazo de 15 dias úteis para o exercício do direito de participação. Terminado o prazo concedido para o efeito não veio (vieram) o(s) gerente(s)/administrador(es), ora interessado(s), responder ou trazer ao processo qualquer elemento. Assim sendo, parece de manter a decisão proposta no projeto de decisão, procedendo-se à reversão da execução fiscal em relação ao(s) mencionado(s) gerente(s) /administrador(es), dado que:
- Em resultado das diligências efetuadas no proc. n° ..............36 E APENSOS concluiu-se pela inexistência / insuficiência de bens na titularidade da executada.
- De acordo com informação constante da base de dados da Segurança Social, verifica-se que é responsável subsidiário pelo pagamento da dívida, «AA», porquanto eram gerentes/administradores da executada nos períodos a que a dívida se refere.
CONCLUSÃO
Em conclusão, e atendendo aos elementos constantes no processo encontram-se preenchidos os requisitos exigidos no n° 2 do art. 23° da L.G.T., em conjugação com o art. 153° do C P.P.T., para efetivação da reversão contra o (os) responsável (eis) subsidiário (os) de acordo com o definido art°24° da L.G.T., devendo a presente execução fiscal ser revertida para «AA»” (cfr. 464104 Requerimento 006512236 Processo Administrativo "Instrutor" (464104) 08.01.2022 21:12:37 – pág. 45).
Mais se provou,
11) Em 28-03-2016 o oponente elaborou um escrito pelo qual requereu o pagamento em prestações da dívida sob cobrança no processo executivo n.º ...10 (cfr. 464104 Requerimento 006512236 Processo Administrativo "Instrutor" (464104) 08.01.2022 21:12:37 – pág. 19).
12) Em 12-07-2016 o oponente elaborou um escrito pelo qual requereu o pagamento em prestações da dívida sob cobrança no processo executivo n.º ...69 (cfr. 464104 Requerimento 006512236 Processo Administrativo "Instrutor" (464104) 08.01.2022 21:12:37 – pág. 25).
13) Em 27-12-2016 o oponente elaborou um escrito pelo qual requereu o pagamento em prestações da dívida sob cobrança no processo executivo n.º ...55 (cfr. 464104 Requerimento 006512236 Processo Administrativo "Instrutor" (464104) 08.01.2022 21:12:37 – pág. 27).
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Inexistem factos não provados da instrução da causa.
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A convicção do tribunal fundou-se na análise dos elementos documentais digitalizados e constantes da plataforma informática de apoio “SITAF”.
A matéria em 2), 3) e 4) resulta da consulta que o tribunal fez ao registo comercial da sociedade, em questão, através do sítio Portal da Justiça (https://publicacoes.mj.pt/), a 21-03- 2023.
A matéria em 5) e 6) decorre da consulta que o tribunal fez ao sítio Publicidade do PER, do PEAP e da insolvência (https://citius.mj.pt/), a 21-03-2023.”
Considerando os elementos documentais ínsitos no processo executivo electrónico, altera-se o ponto 8) da decisão da matéria de facto que, nos termos do disposto no artigo 662.º, n.º 1 do Código de Processo Civil, passará a ter a seguinte redacção:
8) Em 25-08-2021, o oponente pronunciou-se, por escrito, quanto à intenção indicada em 7) [cfr. 464104 Requerimento 006512236 Processo Administrativo "Instrutor" (464104) 08.01.2022 21:12:37 – pág. 62 a 72].
Ao contrário do que o tribunal recorrido plasmou no ponto 8) da decisão da matéria de facto, não corresponde à verdade dos factos que o Recorrente, em sede de audição prévia, tenha invocado o não exercício da gerência de facto. Com efeito, retira-se, apenas, da sua pronúncia, a alegação de insuficiência do labor realizado pelo órgão de execução fiscal no que tange à enunciação dos pressupostos para a reversão, bem como no concernente aos factos que sustentam a decisão de reverter e ainda quanto às diligências probatórias encetadas, concluindo não ter cumprido com o ónus probatório que lhe incumbe e que o despacho de reversão apresenta uma insuficiente fundamentação, alegando factos que, por si só, não são suficientes para permitir a conclusão da insuficiência de bens da devedora originária e de que o “exponente” exerceu a gerência de facto nos períodos em questão.
2. O Direito
De todas as questões que se mostram apreciadas na sentença recorrida, o Recorrente somente não se conforma com a conclusão de que é parte legítima na execução, sustentando não se encontrar suportado o exercício da gerência de facto e reiterando a insuficiência de fundamentação da decisão de reversão.
Nas conclusões 1.ª a 4.ª das alegações do seu recurso, o Recorrente insiste na falta de fundamentação do despacho de reversão, afirmando que este deve enunciar os pressupostos fácticos e de direito previstos no artigo 23.º da LGT e no artigo 153.º do CPPT e que dessa decisão de reversão não consta qualquer facto através do qual se possa concluir pela reversão.
O dever de fundamentação do despacho de reversão insere-se no princípio constitucionalmente consagrado, no artigo 268.º, n.º 3, da CRP, nos termos do qual “os actos administrativos estão sujeitos a notificação aos interessados, na forma prevista na lei, e carecem de fundamentação expressa e acessível quando afectem direitos ou interesses legalmente protegidos.”
No que tange aos actos tributários, o dever de fundamentação encontra-se especificamente previsto no artigo 77.º da Lei Geral Tributária (LGT), cujos n.ºs 1 e 2 determinam que:
“1 - A decisão de procedimento é sempre fundamentada por meio de sucinta exposição das razões de facto e de direito que a motivaram, podendo a fundamentação consistir em mera declaração de concordância com os fundamentos de anteriores pareceres, informações ou propostas, incluindo os que integrem o relatório da fiscalização tributária.
2 - A fundamentação dos actos tributários pode ser efectuada de forma sumária, devendo sempre conter as disposições legais aplicáveis, a qualificação e quantificação dos factos tributários e as operações de apuramento da matéria tributável e do tributo”.
A fundamentação deve consistir, no mínimo, numa sucinta exposição dos fundamentos de facto e de direito que motivaram a decisão, para que o respectivo destinatário consiga perceber o iter cognoscitivo e para que, por outro lado, seja possível o controlo, quer administrativo, quer jurisdicional, do acto em causa.
Deve ser, pois, clara, expressa, congruente e suficiente, de maneira a esclarecer inteiramente o seu destinatário, cumprindo, assim, o desiderato constitucionalmente consagrado. De igual forma, se a fundamentação não tiver estas características, existe uma impossibilidade de o tribunal sindicar se estão presentes os requisitos para que possa operar a reversão da execução fiscal.
Sobre o alcance do dever de fundamentação do despacho de reversão, é de chamar à colação o Acórdão do Pleno da Secção do Contencioso Tributário do STA, prolatado em 16/10/2013, no âmbito do processo n.º 0458/13, onde se refere:
“(…) [E]nquanto acto administrativo tributário, o despacho de reversão deva incluir, além da indicação das normas legais que determinam a imputação da responsabilidade subsidiária ao revertido, por forma a permitir-lhe o eventual exercício esclarecido do direito de defesa (citado nº 1 do art. 77º da LGT), também a «declaração fundamentada dos seus pressupostos e extensão, a incluir na citação» - cfr. nº 4 do art. 23º da LGT. (…)
Ora, são pressupostos da responsabilidade tributária subsidiária, a inexistência ou fundada insuficiência dos bens penhoráveis do devedor principal, dos responsáveis solidários e seus sucessores (nº 2 do art. 23º da LGT e nº 2 do art. 153º do CPPT), bem como o exercício efectivo do cargo nos períodos relevantes de verificação do facto constitutivo da dívida tributária ou do prazo legal de pagamento ou entrega desta (nº 1 do art. 24º da LGT).
Daí que a fundamentação formal do despacho de reversão se baste com a alegação dos pressupostos e com a referência à extensão temporal da responsabilidade subsidiária que está a ser efectivada (citado nº 4 do art. 23º da LGT).
Não se impondo, porém, que dele constem os factos concretos nos quais a AT fundamenta a alegação relativa ao exercício efectivo das funções do gerente revertido (…)” (cfr., igualmente, os Acórdãos da Secção de Contencioso Tributário do STA, de 31/10/2012, processo n.º 580/12 e de 23/01/2013, processo n.º 953/12, mais recentemente, vide o Acórdão do STA, de 27/11/2019, proferido no âmbito do processo n.º 02001/16.8BEPRT 0552/18).
Para aferir do cumprimento do dever de fundamentação do despacho de reversão por parte do órgão de execução fiscal, cumpre atentar na disciplina aplicável in casu no que ao regime jurídico da reversão respeita.
Assim, desde logo, há que considerar o disposto no artigo 23.º da LGT, decorrendo do seu n.º 1 que é através da reversão que se efectiva a responsabilidade tributária subsidiária.
Resulta deste mesmo artigo 23.º que a reversão depende da fundada insuficiência dos bens penhoráveis do devedor originário (n.º 2), sendo a este propósito de ter em consideração o disposto no n.º 2 do artigo 153.º do CPPT.
Nos termos do n.º 4 do mesmo artigo 23.º da LGT, a reversão é precedida de audição do responsável subsidiário e da declaração fundamentada dos seus pressupostos e extensão, a incluir na citação.
Somos ainda remetidos para o artigo 24.º, n.º 1, da LGT, nos termos do qual:
“1. Os administradores (…) e gerentes e outras pessoas que exerçam, ainda que somente de facto, funções de administração ou gestão em pessoas colectivas e entes fiscalmente equiparados são subsidiariamente responsáveis em relação a estas e solidariamente entre si:
a) Pelas dívidas tributárias cujo facto constitutivo se tenha verificado no período de exercício do seu cargo ou cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado depois deste, quando, em qualquer dos casos, tiver sido por culpa sua que o património da pessoa colectiva ou ente fiscalmente equiparado se tornou insuficiente para a sua satisfação;
b) Pelas dívidas tributárias cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado no período de exercício do seu cargo, quando não provem que não lhes foi imputável a falta de pagamento”.
Este artigo 24.º, n.º 1, da LGT determina que a simples gestão de facto é suficiente para accionar a responsabilidade em causa, não sendo, por outro lado, suficiente a mera gerência ou administração de direito.
O artigo 24.º da LGT demarca duas situações, nas duas alíneas do seu n.º 1.
A primeira, correspondente à sua alínea a), refere-se à responsabilidade dos gerentes ou administradores em funções quer no momento de ocorrência do facto tributário, quer após este momento, mas antes do término do prazo de pagamento da dívida tributária, sendo esta responsabilidade pelo depauperamento do património social, de molde a torná-lo insuficiente para responder pelas dívidas em causa. A culpa exigida aos gerentes ou administradores, nesta situação, é uma culpa efectiva - culpa por o património da sociedade se ter tornado insuficiente. Não há qualquer presunção de culpa, o que nos remete para o disposto no artigo 74.º, n.º 1, da LGT, pelo que cabe à AT alegar e provar a culpa dos gerentes ou administradores.
A segunda, constante da alínea b) do n.º 1 do artigo 24.º da LGT, refere-se à responsabilidade dos gerentes ou administradores em funções no período no qual ocorre o fim do prazo de pagamento ou entrega do montante correspondente à dívida tributária. No artigo 24.º, n.º 1, alínea b), da LGT, presume-se que a falta de pagamento da obrigação tributária é imputável ao gestor. Assim, atentando na alínea b) do n.º 1 do artigo 24.º da LGT, o momento relevante a considerar é o do termo do prazo para pagamento voluntário. A presunção constante da referida alínea b) do artigo 24.º, n.º 1, da LGT, deriva da consagração do dever de boa prática tributária, constante do artigo 32.º da LGT, que prevê “(...) um especial dever de diligência no cumprimento dos deveres tributários [das pessoas colectivas] (...) - dever de diligência que se presume violado caso tais deveres tributários não sejam cumpridos” – cfr. Isabel Marques da Silva, «A Responsabilidade Tributária dos Corpos Sociais», Problemas Fundamentais do Direito Tributário, Vislis, Lisboa, 1999, p. 132. Esta presunção de culpa é ilidível, cabendo ao gestor revertido o ónus de a ilidir.
Feito este enquadramento legal (cfr. Acórdão do TCA Sul, de 29/04/2021, proferido no âmbito do processo n.º 723/10.6BELLE), resulta que, do ponto de vista do cumprimento de dever de fundamentação formal do despacho de reversão, é exigido ao órgão de execução fiscal que:
a) Indique as normas legais que determinam a imputação da responsabilidade;
b) Mencione o preenchimento dos pressupostos da reversão, a saber:
b.1) Inexistência ou fundada insuficiência dos bens penhoráveis da devedora originária (n.º 2 do artigo 23.º da LGT e n.º 2 do artigo 153.º do CPPT);
b.2) O exercício efectivo do cargo nos períodos relevantes, dependendo do enquadramento da situação na alínea a) ou na alínea b) do n.º 1 do artigo 24.º da LGT;
c) Mencione a sua extensão temporal.
In casu, consta do processo electrónico de execução fiscal ínsito nos autos toda a sua tramitação e preparação para a reversão no âmbito do respectivo procedimento, observando-se que o órgão de execução fiscal compulsou os dados constantes no Sistema de Execuções Fiscais e do Sistema de Identificação e Qualificação, tendo apurado que a sociedade devedora originária foi declarada insolvente em 02/03/2018, que o processo de insolvência foi encerrado em 08/01/2020 por insuficiência da massa insolvente e não serem conhecidos bens móveis ou imóveis registados em nome da devedora originária que sejam suficientes para o pagamento da dívida exequenda e acrescido. Da informação constante dos referidos sistemas apuraram, ainda, os serviços que «AA» era o gerente nos períodos em causa, conforme certidão do registo comercial, aí se verificando, igualmente, que era imprescindível a assinatura do gerente para vincular a sociedade no seu giro comercial, que estava registado na base de dados da Segurança Social como gerente da sociedade no período a que respeitam as dívidas e que existiam documentos assinados pelo gerente, concluindo que o gerente é responsável subsidiário, tendo desenvolvido actividade de gerente na empresa executada.
Com efeito, antecedem a este projecto de reversão três requerimentos para pagamento em prestações, assinados por «AA», na qualidade de gerente da sociedade devedora originária, em 28/03/2016, em 12/07/2016 e em 27/12/2016 – cfr. pontos 11), 12) e 13) do probatório.
É com base nestes elementos que foi chamado à execução este contribuinte, tendo sido notificado para exercer por escrito o seu direito de audição prévia, nos termos do n.º 4 do artigo 23.º da LGT, em conjugação com o artigo 60.º do mesmo diploma, o que realizou – cfr. pontos 7) e 8) do probatório.
Ao contrário do que o tribunal recorrido plasmou no ponto 8) da decisão da matéria de facto, não corresponde à verdade dos factos que o Recorrente, em sede de audição prévia, tenha invocado o não exercício da gerência de facto. Com efeito, retira-se, apenas, da sua pronúncia (tal como da presente oposição) a alegação de insuficiência do trabalho realizado pelo órgão de execução fiscal no que tange à enunciação dos pressupostos para a reversão, bem como no concernente aos factos que sustentam a decisão de reverter e ainda quanto às diligências probatórias encetadas, concluindo não ter cumprido com o ónus probatório que lhe incumbe e que o despacho de reversão apresenta uma insuficiente fundamentação, alegando factos que, por si só, não são suficientes para permitir a conclusão da insuficiência de bens da devedora originária e de que o “exponente” exerceu a gerência de facto nos períodos em questão. Por estes motivos, procedeu-se supra à alteração deste ponto 8) da decisão da matéria de facto.
Na sequência desta pronúncia pelo Recorrente, foi emitido o acto de reversão propriamente dito, reproduzido no ponto 10) do probatório, mantendo a decisão proposta no projecto de reversão.
Desde logo ressalta que, não sendo o despacho de reversão exaustivo na sua fundamentação, remete para o projecto de reversão que lhe antecedeu e para todos os elementos que constam do processo, enquadrando juridicamente a situação nos artigos 23.º, n.º 2 e 24.º, n.º 1, alínea b) da LGT e 153.º do CPPT, anexando o elenco com a identificação de todas as dívidas revertidas e respectivos períodos abrangidos (contribuições e cotizações de 2015/12 até 2017/11). Ficando claro, destes elementos, que os valores em falta revertidos são provenientes de autoliquidação, ou seja, de entrega de declarações de remuneração pelo próprio sujeito passivo da obrigação tributária que, não tendo procedido ao seu pagamento, se terá colocado na posição de devedor. Existindo, portanto, uma referência temporal à responsabilidade subsidiária.
Afigurando-se-nos, com efeito, que a fundamentação do despacho de reversão se basta com a menção expressa dos pressupostos em que assentou a reversão, ainda que de forma sucinta – a insuficiência de bens da devedora originária e o exercício da gerência de facto por referência ao desenvolvimento de actividade de gerente na empresa executada e à existência de documentos no processo assinados pelo gerente, fazendo alusão à extensão temporal da responsabilidade subsidiária que efectivou (n.º 4 do artigo 23.º da LGT), ou seja, evidenciando que o Recorrente foi chamado à execução fiscal, em reversão, em virtude de ser o gerente da devedora originária no período descrito na alínea b), do n.º 1, do artigo 24.º, da LGT, isto é, no período em que terminou o prazo legal de pagamento ou de entrega do imposto em dívida.
Resulta inequivocamente do normativo legal referido que a responsabilidade subsidiária é atribuída em função do exercício do cargo de gerente/administrador e reportada ao período do respectivo exercício. Ou seja, a gerência de facto constitui requisito da responsabilidade subsidiária dos gerentes, não bastando, portanto, a mera titularidade do cargo, a gerência nominal ou de direito.
Do projecto de reversão para o qual remete a decisão de reverter, num primeiro momento, parecia que apenas se estava a considerar a gerência de direito, por referência à certidão do registo comercial e à imprescindibilidade da assinatura do gerente em causa para vincular a sociedade devedora originária no seu giro comercial, daí retirando a ilação de que seria, igualmente, gerente de facto.
Porém, num segundo momento, alude-se expressamente ao facto de o gerente ter vindo a desenvolver actividade de gerente na empresa executada, com menção à existência de documentos nos autos assinados pelo gerente.
Na linha do mencionado acórdão do Pleno do STA, não se impõe que do despacho de reversão constem os factos concretos nos quais o órgão de execução fiscal fundamenta a alegação relativa ao exercício efectivo das funções do gerente revertido; portanto, verificamos constarem, in casu, do despacho de reversão em crise a declaração ou alusão ao exercício efectivo das funções do gerente revertido.
Nesta conformidade, aludindo a decisão de reversão, que se apresenta apropriando-se dos elementos constantes do processo executivo e do teor do projecto de reversão, aos pressupostos da efectivação da responsabilidade subsidiária e não tendo o Recorrente sequer negado, na sua petição de oposição ou em sede de audição prévia à reversão, a sua gerência de facto no período em que teria que pagar as contribuições e cotizações em dívida (2015/12 a 2017/11), não padece do vício de falta de fundamentação, sendo claramente compreensíveis os motivos da reversão e a identificação do gerente de facto e de direito.
Assim, a Administração deu a conhecer os motivos que a determinaram a actuar como actuou, as razões em que fundou a reversão da execução fiscal contra o ora Recorrente, questão que se situa no âmbito da validade formal do acto, como acentua a sentença recorrida.
Sustenta, ainda, o Recorrente que a sentença em crise padece de erro de aplicação do direito, por ter violado o disposto no artigo 24.º, n.º 1 da LGT e nos artigos 349.º, 351.º e 346.º do Código Civil, uma vez que o órgão de execução fiscal não cumpriu com o ónus da prova, que lhe competia, dos pressupostos da responsabilidade subsidiária do gerente, devendo contra si ser valorada a falta de prova sobre o efectivo exercício da gerência.
Acrescenta o Recorrente que o tribunal recorrido presumiu a gerência de facto da gerência de direito, tendo por base factos cuja averiguação não foi contemporânea do procedimento de reversão, nem coeva da prolação do despacho de reversão, porquanto tais factos resultaram de diligências que terão sido encetadas pelo próprio tribunal “a quo” e que, pela sua superveniência, não podia provar, agora, o que não se mostra alegado no momento temporal da reversão, referindo-se à gerência de facto.
Como espelha a análise que realizámos supra, o nosso mais alto tribunal tem vindo a ser pouco exigente na concretização do dever de fundamentação do acto de reversão.
Assumindo como bússola norteadora a jurisprudência superior, verificámos que “a fundamentação formal do despacho de reversão basta-se com a alegação dos pressupostos e com a referência à extensão temporal da responsabilidade subsidiária que está a ser efectivada (n.º 4 do artigo 23.º da LGT) não se impondo, porém, que dele constem os factos concretos nos quais a AT fundamenta a alegação relativa ao exercício efectivo das funções do gerente revertido” (Recordamos o citado Acórdão do Pleno do STA, de 16/10/2013, processo n.º 0458/13).
A jurisprudência do STA tem vindo a ser muito tolerante com a concretização da fundamentação do acto de reversão, acentuando que tal fundamentação poderá apoiar-se em informações e documentos juntos aos autos, sem necessidade de exaustivamente elencar todas as normas que subjazem aos pressupostos para que possa operar a reversão e devendo considerar-se o acto fundamentado de direito quando ele se insira num quadro jurídico-normativo perfeitamente cognoscível. Em suma, tudo vai ao encontro da ideia de que o alcance do dever de fundamentação dependerá de diferentes necessidades em cada caso concreto e de descortinar se alguma insuficiência motivadora teve reflexos na compreensão do acto e no exercício pleno de defesa por parte do sujeito afectado pelo acto.
Esta orientação é acompanhada por muitos arestos superiores, como por exemplo, o acórdão do STA, de 27/05/2003, proferido no âmbito do processo n.º 1835/02 (acentuando que para que a fundamentação de direito se considere suficiente não é imprescindível a indicação dos preceitos legais aplicáveis, bastando a referência aos princípios pertinentes, ao regime jurídico, ou a um quadro normativo determinado) ou o acórdão, também do STA, de 08/01/2020, proferido no âmbito do processo n.º 378/10.8BECTB 0821/17 (ressaltando dever considerar-se fundamentado de direito um acto de reversão da execução fiscal quando ele se insere num quadro jurídico-normativo perfeitamente cognoscível).
Sendo que, em caso de discordância, o revertido exercerá o direito de defesa mediante dedução de oposição, como efectuou nos presentes autos, onde depois funcionam as regras de repartição do ónus da prova aplicáveis às situações previstas legalmente.
Sucede, contudo, que o oponente, aqui Recorrente, não negou a gerência efectiva da sociedade devedora originária, tão-pouco rejeitou que a sua assinatura fosse imprescindível para vincular a sociedade no seu giro comercial (ou que fosse gerente único na data em que teria que pagar as contribuições e cotizações à Segurança Social) ou sequer indicou quem exerceria, então, a gerência de facto da devedora originária.
E não o fez, desde logo, em sede de audição prévia, pelo que, como vimos, se compreenderá uma menor exaustividade na fundamentação do acto de reversão, justificando-se uma menor exigência e a mera adesão aos elementos do processo e ao teor do projecto de reversão. Isto é, no caso concreto, não haveria uma necessidade acrescida de melhor sustentar a verificação da gerência de facto do revertido, na medida em que jamais a negou.
Salientamos que, em consonância, também na oposição judicial nunca indicou quem exercia a gerência efectiva da devedora originária, concentrando a sua discordância nos elementos carreados pelo órgão de execução fiscal aquando da prolação do despacho de reversão e na circunstância de o mesmo se ater à gerência nominal e à presunção da gerência de facto.
Tendo-se entendido que a decisão de reversão mencionou todos os pressupostos que permitem operar a reversão, se o Recorrente pretendia discutir ou questionar a verificação do pressuposto da gerência de facto, para que pudessem funcionar cabalmente as regras do ónus da prova, teria que, na oposição judicial, para imprimir uma melhor eficácia à alegação, pelo menos ter negado que tivesse exercido a gerência de facto no período em que deveria ter pago as dívidas em apreço e descrito as suas funções na devedora originária (ou o seu eventual afastamento).
Tem razão o Recorrente na afirmação de que a fundamentação deve ser contemporânea do acto de reversão, podendo, todavia, consistir em mera declaração de concordância com os fundamentos de anteriores pareceres, informações ou propostas, que constituirão, se for o caso, parte integrante do respectivo acto.
Assim, como vimos, apresenta-se relevante o teor do próprio despacho de reversão [cfr. ponto 10) do probatório], mas também os documentos, ofícios ou informações que o acompanham, o projecto de reversão em que se fundou ou os elementos do processo para os quais remete [cfr. pontos 7), 9), 11), 12) e 13) do probatório], tendo estes sido obrigatoriamente considerados na análise da questão da fundamentação formal do acto.
Note-se que os factos que emergem do processo de execução fiscal são de conhecimento oficioso (cfr. artigo 412.º do CPC), sendo natural que o tribunal se socorra dos mesmos se a eles se alude no despacho de reversão.
Se a decisão de reversão menciona a existência de documentos nos autos assinados pelo gerente, é lógico que o tribunal se socorra dos mesmos na sua análise se estes constam do processo executivo – cfr. pontos 11), 12) e 13) da decisão da matéria de facto.
No concernente aos factos levados ao probatório em 2) a 6), trata-se de factos que emergem da decisão de reversão e de todo o procedimento inerente à mesma, ou seja, das diligências e consultas que foram realizadas nas bases de dados do sistema de informação da Segurança Social, mas que o tribunal recorrido optou por confirmar documentalmente. E tal comportamento do tribunal era legítimo, na medida em que o oponente não contestou tais factos na sua oposição, nem opôs contraprova a respeito dos mesmos factos, destinada a torná-los duvidosos, pelo que não se vislumbra violação do disposto no artigo 346.º do Código Civil.
Em suma, o Recorrente não se conforma com a reversão operada, por considerar insuficiente a fundamentação do respectivo acto, que, insistimos, não o é do ponto de vista estritamente formal; e insurge-se, igualmente, contra a sentença recorrida, por entender que o tribunal recorrido não podia realizar a presunção judicial do exercício efectivo da gerência por parte do revertido, uma vez que não seria admissível no caso concreto.
Independentemente da alínea do n.º 1 do artigo 24.º da LGT ao abrigo da qual se tenha concretizado a reversão, como bem acentua o Recorrente, à Administração Tributária cabe sempre fazer a prova do exercício efectivo, ou de facto, da gerência do oponente na sociedade devedora originária.
Resulta desse normativo que a responsabilidade subsidiária é atribuída em função do exercício do cargo de gerente e reportada ao período do respectivo exercício. Ou seja, reiteramos, a gerência de facto, real e efectiva, constitui requisito da responsabilidade subsidiária dos gerentes, não bastando, portanto, a mera titularidade do cargo, ou o que se designa por gerência nominal ou de direito.
Ora, é sobre a Administração Tributária, enquanto titular do direito de reversão, que recai o ónus de demonstrar os pressupostos que lhe permitem reverter a execução fiscal contra o gerente da devedora originária e, nomeadamente, os factos integradores do efectivo exercício da gerência, de acordo com a regra geral de direito probatório segundo a qual, àquele que invoca um direito cabe fazer a prova dos factos constitutivos do direito que alega – cfr. artigos 342.º, n.º 1, do Código Civil e 74.º, n.º 1, da LGT.
Fazendo apelo à doutrina vertida no Acórdão do Pleno da Secção do Contencioso Tributário do STA, de 28/02/2007, proferido no âmbito do processo n.º 01132/06, resulta que “No regime do Código de Processo Tributário relativo à responsabilidade subsidiária do gerente pela dívida fiscal da sociedade, a única presunção legal de que beneficia a Fazenda Pública respeita à culpa pela insuficiência do património social”; sendo tal jurisprudência totalmente transponível para os nossos autos.
“Não existe presunção legal que imponha que, provada a gerência de direito, por provado se dê o efectivo exercício da função, na ausência de contraprova ou de prova em contrário”, pelo que, “competindo à Fazenda Pública o ónus da prova dos pressupostos da responsabilidade subsidiária do gerente, deve contra si ser valorada a falta de prova sobre o efectivo exercício da gerência”.
Na mesma linha de entendimento, e já no domínio do regime de responsabilidade subsidiária dos gerentes comtemplado na LGT, deixou-se consignado no Acórdão do STA, de 02/03/2011, proferido no âmbito do processo n.º 0944/10, entre outros, o seguinte:
“ (…) Na verdade, há presunções legais e presunções judiciais (arts. 350.º e 351.º do CC).
As presunções legais são as que estão previstas na própria lei.
As presunções judiciais, também denominadas naturais ou de facto, simples ou de experiência são «as que se fundam nas regras práticas da experiência, nos ensinamentos hauridos através da observação (empírica) dos factos». (ANTUNES VARELA, J. MIGUEL BEZERRA, e SAMPAIO E NORA, Manual de Processo Civil, 1.ª edição, página 486; Em sentido idêntico, MANUEL DE ANDRADE, Noções Elementares de Processo Civil, 1979, páginas 215-216, e PIRES DE LIMA e ANTUNES VARELA, Código Civil Anotado, volume I, 2.ª edição, página 289.).
De facto, não há qualquer norma legal que estabeleça uma presunção legal relativa ao exercício da gerência de facto, designadamente que ela se presume a partir da gerência de direito.
No entanto, como se refere no acórdão deste STA, de 10/12/2008, no recurso n.º 861/08, «o facto de não existir uma presunção legal sobre esta matéria, não tem como corolário que o Tribunal com poderes para fixar a matéria de facto, no exercício dos seus poderes de cognição nessa área, não possa utilizar as presunções judiciais que entender, com base nas regras da experiência comum.
E, eventualmente, com base na prova de que o revertido tinha a qualidade de gerente de direito e demais circunstâncias do caso, nomeadamente as posições assumidas no processo e provas produzidas ou não pela revertida e pela Fazenda Pública, o Tribunal que julga a matéria de facto pode concluir que um gerente de direito exerceu a gerência de facto, se entender que isso, nas circunstâncias do caso, há uma probabilidade forte (certeza jurídica) de essa gerência ter ocorrido e não haver razões para duvidar que ela tenha acontecido. (Sobre esta «certeza» a que conduz a prova, pode ver-se MANUEL DE ANDRADE, Noções Elementares de Processo Civil, 1979, páginas 191-192.).
Mas, se o Tribunal chegar a esta conclusão, será com base num juízo de facto, baseado nas regras da experiência comum e não em qualquer norma legal.
Isto é, se o Tribunal fizer tal juízo, será com base numa presunção judicial e não com base numa presunção legal.»
Todavia, ainda que não seja possível partir-se do pressuposto de que com a mera prova da titularidade da qualidade de gerente que a revertida tinha não se pode presumir a gerência de facto, é possível efectuar tal presunção se o Tribunal, à face das regras da experiência, entender que há uma forte probabilidade de esse exercício da gerência de facto ter ocorrido.
Mas, por outro lado, na ponderação da adequação ou não de uma tal presunção em cada caso concreto, nunca há num processo judicial apenas a ter em conta o facto de a revertida ter a qualidade de direito, pois há necessariamente outros elementos que, abstractamente, podem influir esse juízo de facto, como, por exemplo, o que as partes alegaram ou não e a prova que apresentaram ou deixaram de apresentar. (…)”
Na linha doutrinária destes arestos, veio a formar-se jurisprudência no sentido de que sendo o revertido/oponente o único gerente inscrito da sociedade devedora originária, ao juiz era lícito inferir o exercício efectivo dessa gerência do conjunto da prova, usando as regras da experiência e fazendo juízos correntes de possibilidade, pese embora não pudesse ser retirado mecânica e automaticamente do facto de ter sido designado gerente, na falta de presunção legal.
Uma das situações em que resultava lícito ao juiz inferir o exercício efectivo da gerência com base na gerência nominal era quando resultasse provado que no período das dívidas era ele o único gerente nomeado da sociedade e sem a assinatura do qual a sociedade não se podia obrigar e que a sociedade se manteve em actividade no período em causa – cfr. Acórdão do TCAN, de 21/02/2008, proferido no âmbito do processo n.º 00445/06.2BEPNF.
No caso dos autos, o tribunal recorrido detectou uma situação destas, pois além de resultar demonstrado ter sido o oponente o único gerente inscrito no período das dívidas (de 2015/12 a 2017/11), de a assinatura do oponente ser imprescindível para obrigar a sociedade, que nessa altura se manteve em actividade, o oponente não alegou quaisquer factos que infirmassem tais constatações (pelo que, logicamente, não se provaram factos que possam conflituar com um juízo presuntivo quanto à efectividade da gerência).
Note-se que mesmo o órgão de execução fiscal não operou uma ilação automática quanto à gerência de facto das consultas informáticas que realizou, observando a gerência nominal; mencionou, igualmente, documentos assinados pelo revertido, na qualidade de gerente, para sustentar o desenvolvimento efectivo dessa actividade de administração da sociedade.
O facto de o oponente nada ter alegado, a propósito da gerência de facto, permitiu que o tribunal recorrido considerasse adequado e admissível no caso concreto realizar a presunção judicial nos moldes em que efectuou.
Assim, confirma este tribunal o julgamento da primeira instância que observou a qualidade de gerente único da devedora originária, falhando explicação para a laboração da sociedade, designadamente, como se obrigava e como operava o seu giro comercial sem a assinatura do oponente, nem estando indicado como era ultrapassada, na prática, a vinculação jurídica da sociedade perante terceiros, circunstância que se afigura decisiva para poder associar o exercício da gerência de facto ao revertido em tal período; sendo esta conclusão fortalecida pela prática de actos pelo mesmo, em nome e em representação da sociedade devedora originária, solicitando o pagamento de dívidas em prestações junto do órgão de execução fiscal – cfr. pontos 11), 12) e 13) da decisão da matéria de facto.
Portanto, neste contexto, a assinatura de tais requerimentos não poderá ser considerada acto isolado, dado desconhecer-se, então, quem praticava todos os restantes actos necessários à laboração da empresa. Sendo, antes, entendidos com viabilidade para reforçar a admissibilidade de presumir judicialmente a gerência de facto pelo Recorrente.
Por tudo o exposto, também neste segmento recursivo, não há condições para dar razão ao Recorrente, uma vez que não se mostra violado nem o disposto no artigo 24.º da LGT, nem nos artigos 349.º e 351.º do Código Civil.
Em sintonia com o tribunal recorrido, deverá o oponente ser considerado parte legítima na execução fiscal, não se vislumbrando erro de julgamento na parte recorrida da sentença, pelo que urge negar provimento ao recurso.
Conclusões/Sumário
I - A fundamentação formal do despacho de reversão basta-se com a alegação dos pressupostos e com a referência à extensão temporal da responsabilidade subsidiária que está a ser efectivada, «não se impondo, porém, que dele constem os factos concretos nos quais a AT fundamenta a alegação relativa ao exercício efectivo das funções do gerente revertido» – cfr. artigo 23.º, n.º 4 da LGT.
II - O n.º 1 do artigo 24.º da LGT exige para responsabilização subsidiária a gerência efectiva ou de facto, ou seja, o efectivo exercício de funções de gerência, não se satisfazendo com a mera gerência nominal ou de direito.
III – São presunções legais as que estão previstas na própria lei e presunções judiciais as que se fundam em regras práticas da experiência.
IV – Não há uma presunção legal que imponha a conclusão de que quem tem a qualidade de gerente de direito exerceu a gerência de facto.
V – No entanto, o facto de não existir uma presunção legal sobre esta matéria, não tem como corolário que o Tribunal com poderes para fixar a matéria de facto, no exercício dos seus poderes de cognição nessa área, não possa utilizar as presunções judiciais que entender, com base nas regras da experiência comum.
VI - A responsabilização subsidiária pressupõe o poder de controlar e determinar a vontade social, definindo o seu rumo e estratégia e tudo o que se relaciona com a sua estabilidade, progresso ou sobrevivência, exteriorizando as suas opções, incluindo as de pagar, ou não pagar, as dívidas tributárias.
VII - Ao juiz é lícito inferir a efectividade da gerência do oponente no contexto em que ele é o único gerente inscrito da sociedade devedora originária, se comprova que esta teve actividade no período a que se reportam as dívidas revertidas e o revertido praticou vários actos, na qualidade de gerente, assinando requerimentos para pagamento de dívidas em prestações, quando não haja notícia de como era ultrapassada, na prática, a vinculação jurídica da sociedade perante terceiros.
IV. Decisão
Em face do exposto, acordam, em conferência, os juízes da Subsecção de Execução Fiscal e de Recursos Contraordenacionais da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte, em negar provimento ao recurso.
Custas a cargo do Recorrente, nos termos da tabela I-B – cfr. artigos 6.º, n.º 2, 7.º, n.º 2 e 12.º, n.º 2 do Regulamento das Custas Processuais.
Porto, 09 de Novembro de 2023
Ana Patrocínio
Maria do Rosário Pais
Vítor Salazar Unas |
