| Decisão Texto Integral: | ACORDAM EM CONFERÊNCIA NA SECÇÃO DO CONTENCIOSO TRIBUTÁRIO DO TRIBUNAL CENTRAL ADMINISTRATIVO NORTE
1 – RELATÓRIO
R…, S.A., recorre da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto que julgou improcedente a impugnação judicial referente à liquidação adicional de IRC e juros compensatórios do exercício de 2007.
O recurso foi admitido com subida imediata nos próprios autos e efeito devolutivo (fls.226).
Na sequência do despacho de admissão, a Recorrente apresentou alegações e formulou as seguintes «Conclusões:
A) Da prova testemunhal produzida, conjugada com os documentos carreados para os autos, deve dar-se como provado que não foram simulados os valores registados como COMPRAS na contabilidade da impugnante, referentes a
A…
J…
ANA…
AD…
E…
B) Deve ter-se por provados TODOS os factos das alíneas a) a d) considerados como “NÃO PROVADOS” na douta sentença recorrida.
C) Deve dar por provado que são de aceitar os custos das aquisições bem como os documentos referentes a essas aquisições relativas a
| A… de | 501.922,70 € |
| J… de | 317.398,55€ |
| ANA… de | 40.060,12€ |
| AD… de | 22.267,60 € |
| E… de | 11.426,90€ |
 | 893.075,87€ |
e que
D) É de aceitar a quantia de 153.740,37€ relativo ao valor de existências, existentes no denominado “Armazém 1” que foram inutilizados no estaleiro da impugnante.
E) A impugnante beneficia da presunção do nº 1 do art° 75° da Lei Geral Tributária.
F) Não se verificam factos que afastem a presunção consignada no nº1 do art° 75º da L.G.T.
Termos em que,
Deve ter-se por impugnada a matéria de facto considerada como provada maxime a prova testemunhal gravada, decidir-se de acordo com as CONCLUSÕES aqui formuladas e, em qualquer caso, revogada a, aliás douta, sentença proferida e substituída por outra que julgue a impugnação procedente e anule as liquidações».
A Recorrida não apresentou contra-alegações.
A Exma. Sra. Procuradora-Geral Adjunta neste Tribunal emitiu mui douto parecer no sentido de ser negado provimento ao recurso.
Colhidos os vistos legais e nada mais obstando, cumpre decidir.
2 – DO OBJECTO DO RECURSO
Delimitado o objecto do recurso pelas conclusões das alegações apresentadas pela Recorrente (artigos 635.º, n.º4 e 639.º, n.º1, do CPC), são estas as questões que importa resolver: (i) se a sentença incorreu em erro de julgamento ao concluir que as designadas facturas internas, emitidas pela impugnante, não reflectiam operações reais com os fornecedores A…, J…, Ana…, Ad… e E…; (ii) se contrariamente ao julgado, deve ser aceite como perda fiscal o valor de 153.740,37€ correspondente à valoração que a impugnante fez das 768,625 toneladas de material inventariado inutilizado num incêndio ocorrido no ano em causa de 2007.
3 – DA MATÉRIA DE FACTO
Deixou-se consignado na sentença recorrida em sede factual:
«Com relevância para a decisão a proferir nos presentes autos, consideram-se provados os seguintes factos:
1. No cumprimento da Ordem de Serviço n.ºOI200803965 os Serviços da Inspecção Tributária da Direcção de Finanças do Porto desencadearam procedimento inspectivo à sociedade R… SA, de âmbito parcial, visando IRC e IVA do exercício de 2007 - cfr. fls. 20 a 80 do processo administrativo (PA) junto aos autos e que se dá aqui por integralmente reproduzido.
2. No âmbito do procedimento a que se alude em 1. os Serviços da Inspecção Tributária da Direcção de Finanças do Porto requereram esclarecimentos à Impugnante – cfr. fls. 106 e 109, 117 a 122 do PA junto aos autos.
3. Na sequência do descrito em 2. a Impugnante apresentou os seus esclarecimentos – cfr. fls. 108 a 116, 123 a 124 do PA junto aos autos.
4. Em 29.05.2009 A… prestou declarações de onde decorre o seguinte: “A partir de meados do ano de 2005 existe a empresa J…, Lda.. No ano de 2006 ainda efectuou vendas para a sociedade R…, SA em nome individual. As compras que constam nos extractos de contacorrente dos anos de 2007 e de 2008, nos valores de 501.922,70€ e de 194.044,08€, respectivamente, que foram enviados à Direcção de Finanças do Porto pela sociedade R…, SA não correspondem a qualquer venda por si efectuada nesses anos. Nestes anos, as transacções comerciais efectuadas com aquela empresa foram-no através da sociedade J..., Lda. Nunca recebeu qualquer pagamento em numerário, sequer quando ainda trabalhava em nome individual.
Recebeu sempre através de cheque nominal, à ordem de A... e, depois, à ordem de J..., Lda.” – cfr. fls. 125 e 126 do PA junto aos autos.
5. Na sequência de pedido de esclarecimento dos Serviços da Inspecção Tributária da Direcção de Finanças do Porto, J... remeteu em 29.06.2010 resposta nos seguintes termos: “Em respeito ao v/ ofício supra citado, tenho a informar de que nunca vendi qualquer tipo de mercadoria à sociedade R…, SA, com sede na Rua…, Zona industrial…, 4410-268 CANELAS VNG – Contribuinte n.º 5…, pelo que fiquei muito surpreendido com o extracto de conta corrente referente a 2007, que anexaram ao respectivo ofício e no qual consto como fornecedor da referida empresa. (…)” - cfr. fls. 127 a 129 dos autos.
6. Na sequência de pedido de esclarecimento dos Serviços da Inspecção Tributária da Direcção de Finanças do Porto, A… remeteu em 2.07.2010 resposta nos seguintes termos: “(…) Sou trabalhador na U…, S.A. há mais de 30 anos, e, nunca tive outra actividade remunerada, muito menos estive ou fui colectado. Na qualidade de Comprador na Empresa, tenho também a meu cargo, a venda de sucata diversa e bens que são alienados, estes, são sempre alienados com o conhecimento e autorização prévia da Repartição de Finanças de Matosinhos. Nunca por nunca, seja qual for a situação vendi sucata a alguém, a minha função na empresa é procurar o melhor preço, e quem vende é a Empresa. (…) de certeza absoluta nunca emiti qualquer documento de venda, com a mesma certeza absoluta tive qualquer recebimento por parte da Entidade envolvida. Reafirmo duas certezas absolutas, na Contabilidade da Empresa R…, não pode haver documentos meus, nem recebimentos meus. Facilmente se comprovará, que os cheques que constam no extracto não foram recebidos por mim. (…)”– cfr. fls. 132 a 134 do PA junto aos autos.
7. As correcções à matéria colectável fundamentaram-se, conforme relatório da Inspecção Tributária, elaborado em 18.10.2010, designadamente, no seguinte:“(…) III – Descrição dos factos e fundamentos das correcções meramente aritméticas à matéria colectável
3.1.IMPOSTO SOBRE O RENDIMENTO DAS PESSOAS COLECTIVAS – IRC
3.1.1 Por fracção ao disposto no n.º1 do artigo 23.º do Código do IRC
3.1.1.1 Simulação de aquisições de bens
Em resultado dos procedimentos inspectivos adoptados, verificou-se que a sociedade R…, SA considerou como custo, alegadas aquisições de mercadorias (sucatas) efectuadas às entidades identificadas no quadro n.º1.
Tais aquisições estão documentalmente suportadas por facturas emitidas pela entidade inspeccionada, já que esta afirma tratarem-se de aquisições feitas a entidades que não são sujeitos passivos de imposto (“particulares”), ou seja, tratam-se de aquisições em que não existe um documento externo que as suporte.
Nome | NIF | Valor |
| A… | 1… | 501.922,70 |
| J… | 1… | 317.398,55 |
| Ana… | 2… | 40.060,12 |
| Ad… | 1… | 22.267,60 |
| E… | 1… | 11.426,90 |
| TOTAL | | 893.075,87 |
(…)
Pela análise que se fez aos documentos que a entidade inspeccionada mantém em arquivo, verificou-se que uma boa parte deles contradiz os esclarecimentos recolhidos. Concretamente, constatou-se que, no que diz respeito às entidades identificadas no quadro n.1, as facturas internas emitidas pela sociedade R…, SA, na sua grande maioria, não se mostravam autenticadas, através de assinatura, pelo respectivo fornecedor, nem os cheques identificados como correspondentes ao pagamento das citadas facturas são nominativos. Constatada a contradição antes referida, procedeu-se à recolha de informação adicional de que se passa a dar nota de forma mais detalhada para cada uma entidades identificadas no quadro n.º 1
3.1.1.1.1 A...
De acordo com as bases de dados organizadas pela Direcção-Geral dos Impostos, o Sr. A... é um sujeito passivo de IVA, em consequência do exercício da actividade de comércio a retalho por outros métodos, não efectuado em estabelecimentos, bancas, feiras ou unidades móveis de venda (CAE: 47990). Declarou a data 15/9/85 como sendo aquela em que iniciou a sua actividade. No ano de 2007 estava enquadrado no regime normal, periodicidade trimestral, enquadramento esse que se manteve ao longo dos anos subsequentes.
De acordo com a informação disponibilizada pelo Portal do Ministério da Justiça, o Sr. A... é sócio maioritário da empresa J... Transporte de Resíduos Industriais Limitada (NIF: 5…). Em 2007, até ao dia 1 de Agosto desse ano, desempenhou as funções de gerente da citada sociedade.
Analisados os elementos disponíveis, verifica-se que a sociedade R…, SA contabilizou aquisições de sucata que teriam como fornecedores, entre muitos outros, o Sr. A... e a empresa antes identificada.
3.1.1.1.1.1 Informação recolhida junto da entidade inspeccionada
3.1.1.1.1.1.1 Em anterior acção inspectiva
A sociedade R…, SA foi objecto de uma anterior acção inspectiva (credencial 01200902493), no âmbito da qual se recolheram os esclarecimentos que se passam a transcrever.
" ... a partir de determinada altura este Senhor transportava as cargas para a empresa e não apresentava factura correspondente, e começou a solicitar que o pagamento lhe fosse efectuado em numerário.
Não obstante tal facto, e pelas razões atrás invocadas, a empresa optou por comprar a mercadoria, mas informou-o de que procederia à facturação/ contabilização interna.
Assim todas as transacções eram registadas com a máxima informação e documentação possível, e na falta desta procedíamos, por indicação dos nossos técnicos, à emissão de documentação interna e informatizada."
"Por se tratar de auto facturação, ao abrigo do Lei nº 33/2006, não lhe eram exigidos documentos de transporte."
(…)
3.1.1.1.1.1.2 Na presente acção inspectiva
No âmbito da acção inspectiva a que se refere o presente documento, colocou-se à entidade inspeccionada, através de notificação, um conjunto de questões de que se passam a transcrever algumas delas, bem como as correspondentes respostas obtidas.
(…)
3.1.1.1.1.2 Informação recolhida junto do Sr. A…
No âmbito da acção inspectiva que antes se citou (DI200902493), o Sr. A... prestou os esclarecimentos que se passam a transcrever.
“A partir de meados do ano de 2005, existe a empresa J..., Lda.
No ano de 2006, ainda efectuou vendas para a sociedade R… , SA, em nome individual.
As compras que constam no extracto de conta-corrente dos anos de 2007 e de 2008, nos valores de 501.922,70 € e de 194.044,08 €, respectivamente, enviados à Direcção de Finanças do Porto pela sociedade R…, SA, não correspondem a qualquer venda por si efectuada nesses anos.
Nesses anos, as transacções comerciais efectuadas com aquela empresa foram-no através da sociedade J..-, Lda. Nunca recebeu qualquer pagamento em numerário, sequer quando trabalhava em nome individual.
Recebeu sempre através de cheque nominativo, à ordem de A... e, depois, à ordem de J…, Lda". Fim de transcrição.
3.1.1.1.1 Análise da informação recolhida
Aqueles que a sociedade R..., SA identifica como intervenientes nas aquisições em questão, mostram-se, pelos esclarecimentos que prestaram, completamente contraditórios. O Sr. A... nega que as aquisições que entidade inspeccionada afirma terem existido, efectivamente tenham ocorrido. Perante tal contradição importa pois avaliar o comportamento da sociedade R..., SA, entidade que é objecto do exame a que se refere o presente documento.
Desde logo impunha-se à entidade inspeccionada que soubesse a quem efectivamente adquiriu as mercadorias. Ainda hoje a sociedade R..., SA se mostra incapaz de esclarecer inequivocamente este aspecto uma vez que, de acordo com o seu próprio depoimento, só "aquando do pagamento" é que a entidade inspeccionada ficava a conhecer a quem tinha adquirido a mercadorias, conhecimento esse que lhe era transmitido pelo senhor A.... Evidentemente que compras efectuadas nestes termos, tanto podiam ter tido como parceiro comercial o referido senhor, como a sociedade J..., Limitada, como, aliás, qualquer outra entidade que se socorresse do senhor A... como representante.
Aliás, a sociedade R..., SA, nos esclarecimentos que prestou, nunca afirmou que as transmissões em questão tiveram como vendedor um "particular". De acordo com o depoimento da entidade inspeccionada, existe um conjunto de aquisições que terá sido negociado e acordado com o senhor A.... Este senhor, depois de acordados os temos dos negócios e feitas as entregas de mercadorias, apresentar-se-ia junto da sociedade R..., SA e indicar-lhe-ia quais as aquisições que seriam objecto de facturação e quais aquelas que o não seriam ("Seleccionava e indicava o que queria receber como factura interna de compra (para nós), dinheiro, (para ele) e o que contabilizava').
Ou seja, ainda hoje a entidade inspeccionada parece não saber se as mercadorias que o senhor A... indicou não querer facturar, se foram aquisições feitas ao senhor A..., à sociedade J..., Limitada, ou a qualquer outra entidade. Sabe apenas que o senhor A... lhe disse que tais mercadorias (mais de meio milhão de euros), não seriam objecto de facturação, ou seja, assume a sociedade R..., SA que colaborou naquilo que, a julgar pelo seu próprio depoimento, parece tratar-se de crime de fraude fiscal (o artigo 103.° do RGIT prevê que a celebração de negócio simulado, quer quanto ao valor, quer quanto à natureza, quer por interposição, omissão ou substituição de pessoas., constitui fraude fiscal, punível com pena de prisão até três anos ou multa até 360 dias).
Se, de acordo com o depoimento da sociedade R..., SA, esta não sabia quem era o efectivo fornecedor das mercadorias, uma coisa a entidade inspeccionada podia ter a certeza, é que tais aquisições nunca poderiam ter como vendedor um "particular" e, ainda menos, a um "particular" chamado A..., com o NIF 1…, isto porque:
- Não poderiam tratar-se de um "particular" uma vez que, de acordo com o disposto na alínea a), do n.º 2, do artigo 2.º do CIVA, são sujeitos passivos do imposto, as pessoas singulares ou colectivas que, de um modo independente e com carácter de habitualidade, exerçam actividades de produção, comércio ou prestação de serviços. Ora se a sociedade R..., SA, no ano objecto de exame, contabilizou 99 facturas respeitantes a aquisições que ela própria atribuiu a A..., respeitando estas facturas a muitas mais entregas, é por demais evidente que existia habitualidade neste alegado relacionamento comercial, logo o respectivo parceiro teria, necessariamente, de um ser sujeito passivo de imposto.
(…)
- Para além de não se poder tratar de um "particular", se o pudesse ser, não poderia tratar -se do senhor A..., com o NIF 1…, isto porque, conforme já antes se deixou escrito, o referido senhor é um sujeito passivo de IVA, informação esta que estava disponível para consulta no Portal das Finanças. Mas entidade inspeccionada nem precisaria de consultar o citado portal, uma vez que, por consulta ao seu próprio arquivo, poderia constatar que o senhor A..., com o NIF 1…, já antes tinha emitido facturas em seu nome e liquidado o respectivo IVA, conforme se ilustra na imagem que antes se reproduziu.
Temos então um conjunto de aquisições que a sociedade R..., SA, afirma terem existido só não sabe, em concreto, a quem as fez. No entanto, a entidade inspeccionada estava em condições de saber que as alegadas aquisições não poderiam ter sido feitas à entidade a quem, implicitamente, considerou ter feito, ou seja, a um "particular" de nome A..., com o NIF 1….
Para além desta questão, da correcta identificação do alegado parceiro comercial, estava a entidade inspeccionada obrigada ao cumprimento de várias obrigações fiscais (ou de índole fiscal), conforme se passa a dar nota.
- Sendo evidente que, em termos legais, as alegadas aquisições teriam necessariamente ter tido como vendedor um sujeito passivo de IVA, este estava obrigado, por força do disposto na alínea b), do n.º 1, do artigo 29.° do CIVA, a emitir uma factura ou documento equivalente por cada transmissão de bens. Por seu lado, a sociedade R..., SA estava obrigada a exigir essas mesmas facturas ou documentos equivalentes, conforme prevê o n.º 4 do artigo 115.° do Código do IRS, obrigação a que a entidade inspeccionada não deu cumprimento, antes pelo contrário.
- Determina o n.º 3 no artigo 63.º-C da Lei Geral Tributária que os pagamentos respeitantes a facturas ou documentos equivalentes de valor igualou superior a 20 vezes a retribuição mensal mínima devem ser efectuados através de meio de pagamento que permita a identificação do respectivo destinatário, designadamente transferência bancária, cheque nominativo ou débito directo. Por leitura do anexo n.º 1 do presente documento, poder-se-á constatar que, pelo menos, por três vezes foi ultrapassado o limite antes referido. E o que fez a entidade inspeccionada? Relembre-se o esclarecimento recolhido: "Os pagamentos eram feitos em dinheiro por exigência do fornecedor". Ou seja, a sociedade R..., SA não deu cumprimento ao determinado no n.º 3 no artigo 63.º-C da Lei Geral Tributária.
Determina o n.º 6, do artigo 6.°, do Decreto-Lei n.º 147/2003, de 11 de Julho (diploma que aprovou o regime de bens em circulação) que, sem prejuízo do disposto no artigo 52.° do Código do IVA, devem ser mantidos em arquivo, até ao final do 2.° ano seguinte ao da emissão, os exemplares dos documentos de transporte destinados ao destinatário dos bens. Assim sendo, estava a sociedade R..., SA obrigada a exigir ao seu fornecedor que as entregas de mercadorias se fizessem acompanhar do respectivo documento de transporte. E o que fez a entidade inspeccionada? Relembre-se o esclarecimento recolhido: "Os fornecedores que entregavam material com viaturas próprias nas nossas instalações, não se faziam acompanhar, na maioria dos casos, de guias de remessa ou de transporte." Ou seja, a sociedade R..., SA não deu cumprimento pleno à obrigação de exigência e arquivo dos documentos de transporte.
Nota:
No âmbito de uma anterior acção inspectiva a que já se fez referência, a sociedade R..., SA, perante o pedido de remessa de cópias dos documentos de transporte respeitantes a aquisições alegadamente efectuadas ao senhor A..., informou que, passa-se a citar: "Por se tratar de auto facturação, ao abrigo do Lei nº 33/2006, não lhe eram exigidos documentos de transporte", fim de citação. Este esclarecimento contradiz aqueles que foram recolhidos na acção a que se refere o presente documento. Aliás, o próprio esclarecimento é destituído de sentido, isto porque, se a entidade inspeccionada só ficava a conhecer quais eram as aquisições imputáveis a um "particular" no momento do pagamento, não poderia, aquando da entrega das mercadorias, que é prévia em relação ao pagamento, invocar uma qualidade que ainda não conhecia.
Em síntese temos então:
- A entidade inspeccionada revela-se em incapaz de, em concreto, identificar o efectivo fornecedor das mercadorias que afirma ter adquirido;
- Apesar de, implicitamente, atribuir as aquisições a "particular" de nome A..., com o NIF 1…, a sociedade R..., SA estava em condições de saber que o referido senhor é um sujeito passivo de IVA, logo as alegadas aquisições só se mostrariam adequadamente documentadas através das competentes facturas, emitas pelo sujeito passivo em questão.
- Admite a entidade inspeccionada que os procedimentos adoptados nas aquisições em apreço, contrariam a regra que adoptou para a generalidade dos fornecedores deste tipo ("particulares").
- A Lei impunha à sociedade R..., SA que dispusesse, como comprovativos das alegadas aquisições, determinado tipo de documentos (facturas e 17 documentos de transporte), documentos esses que a entidade inspeccionada não dispõe (porque deles nunca dispôs).
- Em termos legais, não assistia à sociedade R..., SA a opção que afirma ter tomado (perante a recusa de emissão da competente factura, considerar que as aquisições teriam sido feitas a um "particular"), antes pelo contrário, a não exigência das competentes facturas, por si só, é já um comportamento sancionado por Lei (artigo 123.° do RGIT)
- Por último, aquele que, nos documentos emitidos pela entidade inspeccionada, é identificado como sendo o vendedor das mercadorias, nega que tais transmissões alguma vez tenham ocorrido.
3.1.1.1.2. J…
Nas bases de dados organizadas pela Direcção-Geral dos Impostos, o senhor J... figura como sujeito passivo de IVA, pelo exercício da actividade de comércio a retalho de equipamento de telecomunicações, em estabelecimentos especializados (CAE: 47420), no período que vai de 1/10/93 a 31/12/03.
De acordo com a informação disponibilizada pelo Portal do Ministério da Justiça, o senhor J... é sócio da empresa Av… (NIF:5…).
Analisados os elementos disponíveis, verifica-se que a sociedade R..., SA contabilizou aquisições de sucata que teriam como fornecedores, entre muitos outros, o senhor J… e a empresa antes identificada.
3.1.1.1.2.1 Informação recolhida junto da entidade inspeccionada
(…)
3.1.1.1.2.2 Informação recolhida junto do Sr. J...
Através de notificação, foi solicitado ao senhor J... que se pronunciasse sobre as aquisições que a entidade inspeccionada afirma lhe ter efectuado. Passa-se a transcrever o esclarecimento obtido.
Em respeito ao v/ ofício supra citado, tenho a informar de que nunca vendi qualquer tipo de mercadoria à sociedade R..., com sede na Rua …, Zona Industrial, 4410-268 CANELAS VNG - Contribuinte n.º 5…, pelo que fiquei muito surpreendido com o extracto de conta-corrente referente a 2007, que anexam ao respectivo oficio e no qual consto como fornecedor da referida empresa.
Fim de transcrição.
3.1.1.1.2.3 Análise da informação recolhida
Novamente, aqueles que a sociedade R..., SA identifica como intervenientes neste conjunto de aquisições, mostram-se, pelos esclarecimentos que prestaram, completamente contraditórios. O Sr. J... nega que as aquisições que entidade inspeccionada afirma terem existido, efectivamente tenham ocorrido. Perante tal contradição, volta a revelar-se importante avaliar o comportamento da sociedade R..., SA, entidade que é objecto do exame a que se refere o presente documento.
Antes de tudo, impunha-se à entidade inspeccionada que soubesse, sem margem para dúvidas, a quem efectivamente adquiriu as mercadorias. A sociedade R..., SA mostra-se incapaz de esclarecer inequivocamente este aspecto, uma vez que, de acordo com o seu próprio depoimento, só depois de recepcionadas as mercadorias, é que a entidade inspeccionada ficava a conhecer a quem as tinha adquirido, conhecimento esse que lhe era transmitido pelo senhor J....
Evidentemente que compras efectuadas nestes termos, tanto podiam ter tido como parceiro comercial o referido senhor, como a sociedade Av… Limitada, como, aliás, qualquer outra entidade que se socorresse do senhor J... como representante. Aliás, a sociedade R..., SA, nos esclarecimentos que prestou, nunca afirmou que as transmissões em questão tiveram como vendedor um "particular". De acordo com o depoimento da entidade inspeccionada, existe um conjunto de aquisições que terá sido negociado e acordado com o senhor J.... Este senhor, depois de acordados os temos dos negócios e feitas as entregas de mercadorias, apresentar-se-ia junto da sociedade R..., SA e indicar-lhe-ia quais as aquisições que seria objecto de facturação por parte da sociedade Av… Limitada e quais aquelas que o não seriam ("Posteriormente à recepção do material, o fornecedor indicava o que pretendia facturar ou não em nome de ''Av…, Lda.'1- Ou seja, ainda hoje a entidade inspeccionada parece não saber se as mercadorias que o senhor J... indicou não querer facturar em nome da sociedade Av… Limitada, se foram aquisições feitas ao senhor J..., à sociedade Av… Limitada, ou a qualquer outra entidade.
Se, de acordo com o depoimento da sociedade R..., SA, esta não sabia quem era o efectivo fornecedor das mercadorias, uma coisa a entidade inspeccionada podia ter a certeza, é que tais aquisições nunca poderiam ter como vendedor um "particular", isto porque:
- Não poderiam tratar-se de um "particular" uma vez que, de acordo com o disposto na alínea a), do n.º 2, do artigo 2.° do CIVA, são sujeitos passivos do imposto, as pessoas singulares ou colectivas que, de um modo independente e com carácter de habitualidade, exerçam actividades de produção, comércio ou prestação de serviços. Ora se a sociedade R..., SA, no ano objecto de exame, contabilizou 51 facturas respeitantes a aquisições que ela própria atribuiu a J..., é por demais evidente que existia habitualidade neste alegado relacionamento comercial, logo o respectivo parceiro teria, necessariamente, de um ser sujeito passivo do imposto.
Para além desta questão (inequívoca identificação do alegado parceiro comercial), estava a entidade inspeccionada obrigada ao cumprimento de várias obrigações fiscais (ou de índole fiscal), conforme se passa a dar nota.
- Sendo evidente que, em termos legais, as alegadas aquisições teriam necessariamente ter tido como vendedor um sujeito passivo de IVA, este estava obrigado, por força do disposto na alínea b), do nº 1, do artigo 29.° do CIVA, a emitir uma factura ou documento equivalente por cada transmissão de bens. Por seu lado, a sociedade R..., SA estava obrigada a exigir essas mesmas facturas ou documentos equivalentes, conforme prevê o n.º 4 do artigo 115.° do Código do IRS, obrigação a que a entidade inspeccionada não deu cumprimento, antes pelo contrário.
- Determina o n.º 3 no artigo 63.º-C da Lei Geral Tributária que os pagamentos respeitantes .a facturas ou documentos equivalentes de valor igualou superior a 20 vezes a retribuição mensal mínima devem ser efectuados através de meio de pagamento que permita a identificação do respectivo destinatário, designadamente transferência bancária, cheque nominativo ou débito directo. Por leitura do anexo n.º 2 do presente documento, poder-se-á constatar que, pelo menos, por oito vezes foi ultrapassado o l imite antes referido. E o que fez à entidade inspeccionada? Relembre-se o esclarecimento recolhido: Os pagamentos das "Facturas Int. Com Identificação" eram feitos em dinheiro por exigência do fornecedor e quando ele o solicitava". Ou seja, a sociedade R..., SA não deu cumprimento ao determinado no n.º 3 no artigo 63.º-C da Lei Geral Tributária.
- Determina o n.º 6, do artigo 6.°, do Decreto-Lei n.º 147/2003, de 11 de Julho (diploma que aprovou o regime de bens em circulação) que, sem prejuízo do disposto no artigo 52.° do Código do IVA, devem ser mantidos em arquivo, até ao final do 2.° ano seguinte ao da emissão, os exemplares dos documentos de transporte destinados ao destinatário dos bens. Assim sendo, estava a sociedade R..., SA obrigada a exigir ao seu fornecedor que as entregas de mercadorias se fizessem acompanhar do respectivo documento de transporte. E o que fez a entidade inspeccionada? Relembre-se o esclarecimento recolhido: "Os fornecedores que entregavam material com viaturas próprias nas nossas instalações, não se faziam acompanhar, na maioria dos casos, de guias de remessa ou de transporte." Ou seja, a sociedade R..., SA não deu cumprimento pleno à obrigação de exigência e arquivo dos documentos de transporte.
Em síntese temos então:
- A entidade inspeccionada revela-se em incapaz de, inequivocamente, identificar o efectivo fornecedor das mercadorias que afirma ter adquirido;
- Apesar de, implicitamente, atribuir as aquisições a "particular" de nome J..., a sociedade R..., SA estava em condições concluir que tais aquisições não poderiam ter como vendedor um "particular", logo as alegadas aquisições só se mostrariam adequadamente documentadas através das competentes facturas, emitas pelo sujeito passivo em questão.
- Admite a entidade inspeccionada que os procedimentos adoptados nas aquisições em apreço, contrariam a regra que adoptou para a generalidade dos fornecedores deste tipo ("particulares").
- A Lei impunha à sociedade R..., SA que dispusesse, como comprovativos das alegadas aquisições, determinado tipo de documentos (facturas e documentos de transporte), documentos esses que a entidade inspeccionada não dispõe (porque deles nunca dispôs).
- Em termos legais, não assistia à sociedade R..., SA a opção que afirma ter tomado (perante a recusa de emissão da competente factura, considerar que as aquisições teriam sido feitas a um "particular"), antes pelo contrário, a não exigência das competentes facturas, por si só, é já um comportamento sancionado por Lei (artigo 123.° do RGIT)
- Por último aquele que, nos documentos emitidos pela entidade inspeccionada, é identificado como sendo o vendedor das mercadorias, nega que tais transmissões alguma vez tenham ocorrido.
3.1.1.1.3 Ana...
3.1.1.1.3.1 Informação recolhida junto da entidade inspeccionada
Relativamente às aquisições de sucatas alegadamente efectuadas à senhora Ana..., colocou-se à entidade inspeccionada, através de notificação, um conjunto de questões de que se passam a transcrever algumas delas, bem como as correspondentes respostas obtidas.
(…)
3.1.1.1.3.2 Informação recolhida junto da Sr.ª Ana...
Na sequência da expedição de uma notificação, a senhora Ana... apresentou-se na Direcção de Finanças do Porto com o intuito de prestar os esclarecimentos que lhe foram pedidos. Das perguntas que lhe foram colocadas e das correspondentes respostas, foi lavrado o respectivo auto, do qual se passam a transcrever as partes que se entende ser relevantes.
Tendo sido notificada para prestar esclarecimentos a propósito das vendas que alegadamente terá efectuado à sociedade R..., SA, contribuinte n.º 5…, a declarante informou que, nem na presentemente ocasião nem em qualquer outra anterior, desenvolveu qualquer actividade de natureza comercial, logo, não efectuou vendas de sucata, ou quaisquer outras. Presentemente é estudante do ensino superior, frequentando o curso de Economia, na Universidade Portucalense, que iniciou no ano lectivo de 2006/2007. No ano referido na notificação antes citada, ou seja, 2007, era já, portanto, estudante do ensino superior, ocupação que desenvolvia a tempo inteiro. Mais declarou a menina Ana… que conhece a empresa R..., SA uma vez que o seu pai, o Sr. R… (NIF: 1…) é empregado dessa empresa.
Tendo-lhe sido perguntado se, alguma vez a empresa R..., SA lhe efectuou algum pagamento, tenha ele sido feito em numerário, cheque ou através de outro meio de pagamento, a declarante respondeu que a citada empresa nunca lhe efectuou qualquer pagamento.
Tendo-lhe sido perguntado se sabia de que forma teria a empresa R..., SA obtido o seu nome completo, número de contribuinte e o domicílio fiscal, a declarante respondeu que desconhece como foi possível a referida empresa obter esse conjunto de dados, embora admita a possibilidade deles terem sido obtidos em consequência da relação laboral do seu pai com a empresa em questão.
Fim de transcrição.
3.1.1.1.3.3 Análise da informação recolhida
Como comprovativo das aquisições que afirma ter efectuado à senhora Ana..., a sociedade R..., SA mantém em arquivo as facturas que ela própria emitiu, integrantes de uma série que denomina "Fact. Int. com ident". Esta série de facturas é utilizada para titular as aquisições efectuadas aos "particulares". Foi pedido à entidade inspeccionada que esclarecesse se exigiu aos fornecedores "particulares" que autenticassem estes documentos, através da respectiva assinatura ou através de qualquer outro meio. Perante este pedido, a sociedade R..., SA informou que, passa-se a citar: <A factura interna de compra é autenticada através da assinatura do fornecedor, não sendo possível por vezes recolher essa mesma assinatura.
(Nota: A impossibilidade a que alude a entidade inspeccionada resultaria da "Recusa em assinar a factura interna de compra").
Consultados os documentos em arquivo, verifica-se que nenhuma das facturas respeitantes às aquisições alegadamente efectuadas à senhora Ana... se encontra autenticada.
Nota: -
Esta questão da Gerência de autenticação por parte dos alegados fornecedores não se trata de uma questão-meramente formal. Tenha-se em consideração que é a própria entidade inspeccionada que reconhece ter adoptado como regra procedimental, a citada autenticação. Se o fez, por certo que não se tratou de uma diletante atitude autoritária. É por demais evidente que, com a adopção de tal procedimento, o que a sociedade R..., SA pretendia era a vinculação dos fornecedores àqueles documentos, isto porque, sem essa vinculação, as facturas emitidas pela entidade inspeccionada não passam de meras declarações suas. O que importa então é avaliar o significado da ausência de autenticação. Dito de outra forma, tendo a sociedade R..., SA considerado importante essa autenticação, ao ponto de a exigir à generalidade dos fornecedores, como deverá ser interpretada a ausência de autenticação por parte de alguns dos alegados fornecedores e a, também alegada, reincidência de aquisições a estes mesmos fornecedores, prescindindo assim da citada vinculação entre o fornecedor e o documento comprovativo do fornecimento. Tenha-se ainda em conta que esta alegada recusa, ter-se-ia associado a uma outra, consubstanciada na rejeição de pagamentos através de cheque bancário.
Em suma, tendo a entidade inspeccionada adoptado dois procedimentos tendo em vista a óbvia vinculação entre fornecedor e os documentos invocáveis como comprovativos do fornecimento (autenticação das facturas e pagamentos através de cheques), como deverá ser interpretada a alegada recusa por parte dos fornecedores e a reincidência das aquisições.
Para que melhor se entenda do que representa a versão apresentada pela entidade inspeccionada, tenha-se em consideração o teor das entregas de mercadorias atribuídas à senhora Ana... (ver quadro n.º 2).
(…)
Evidentemente que as quantidades envolvidas, o valor das mercadorias e a repetição das transmissões não se harmonizam com a versão adiantada pela sociedade R..., SA, ou seja, tratar-se-iam de aquisições a um "particular".
Em suma, temos então:
- A entidade inspeccionada atribui as aquisições que contabilizou, a um "particular", mais precisamente, à senhora Ana....
- Quanto à invocada qualidade de "particular", o conjunto das aquisições contabilizadas não se harmoniza com tal enquadramento.
- Quanto à identificação do "particular", a pessoa em causa nega que tenha efectuado as vendas em questão.
- Os documentos que, de acordo com o testemunho da entidade inspeccionada, deveriam corroborar a identificação do "particular", mostram-se omissos quanto ao elemento essencial, ou seja, a respectiva autenticação.
Sintetizando, temos o depoimento da entidade inspeccionada afirmando que as aquisições existiram e que, neste caso, o seu parceiro comercial foi a senhora Ana..., sem que, no entanto, exista um único documento que corrobore tal depoimento, quando seria expectável que eles existissem (fossem eles as facturas e os documentos de transporte emitidas por um sujeito passivo habilitado a vender 175 toneladas de mercadorias; ou as facturas emitidas pela entidade inspeccionada devidamente autenticadas pelo respectivo fornecedor, ou os cheques correspondentes a pagamentos na ordem dos vários milhares de euros).
3.1.1.1.4 Ad…
3.1.1.1.4.1 Informação recolhida junto da entidade inspeccionada
Ver ponto 3.1.1.3.1 do presente documento.
3.1.1.1.4.2 Informação recolhida junto do Sr. Ad...
Através de notificação, foi solicitado ao senhor Ad... que se pronunciasse sobre as aquisições que a entidade inspeccionada afirma lhe ter efectuado. Passa-se a transcrever o esclarecimento obtido.
Sou trabalhador na U…, S.A. há mais de 30 anos, e, nunca tive outra actividade remunerada, muito menos estive ou fui colectado.
Na qualidade de Comprador na Empresa, tenho também a meu cargo, a venda de sucata diversa e bens que são alienados, estes, são sempre alienados com o conhecimento e autorização prévia da Repartição de Finanças de Matosinhos:
Nunca por nunca, seja qual for a situação vendi sucata a alguém, a minha função na Empresa é procurar o melhor preço, e quem vende é a Empresa.
Por estes factos, e para contestar o extracto que me é enviado, de certeza absoluta nunca emiti qualquer documento de venda, com a mesma certeza absoluta tive qualquer recebimento por parte da Entidade envolvida.
Reafirmo duas certezas absolutas, na Contabilidade da Empresa R…, não pode haver documentos meus, nem recebimentos meus.
Facilmente se provará, que os cheques que constam no extracto não foram recebidos por mim.
Fim de transcrição.
3.1.1.1.4.3 Análise da informação recolhida
Como comprovativo das aquisições que afirma ter efectuado ao senhor Ad..., a sociedade R..., SA mantém em arquivo as facturas que ela própria emitiu, integrantes de uma série que denomina "Fact. Int. com ident", facturas essas que, deveriam ser autenticadas pelo respectivo fornecedor.
Consultados os documentos em arquivo, verifica-se que nenhuma das facturas respeitantes às aquisições alegadamente efectuadas ao senhor Ad... se encontra autenticada.
Para que melhor se entenda do que representa a versão apresentada pela entidade inspeccionada, tenha-se em consideração o teor das entregas de mercadorias atribuídas ao senhor Ad... (ver quadro n.º 3).
(…)
Mais uma vez, revela-se evidentemente que as quantidades envolvidas, o valor das mercadorias e a repetição das transmissões não se harmonizam com a versão adiantada pela sociedade R..., SA (aquisições a um "particular").
Em suma, temos então:
- A entidade inspeccionada atribui as aquisições que contabilizou, a um "particular", mais precisamente, ao senhor Ad....
- Quanto à invocada qualidade de "particular", o conjunto das aquisições contabilizadas não se harmonizam tal enquadramento.
- Quanto à identificação do "particular", a pessoa em causa nega que tenha efectuado as vendas em questão.
- Os documentos que, de acordo com o testemunho da entidade inspeccionada, deveriam corroborar a identificação do "particular", mostram-se omissos quanto ao elemento essencial, ou seja, a respectiva autenticação.
Sintetizando, temos o depoimento da entidade inspeccionada afirmando que as aquisições existiram e que, neste caso, o seu parceiro comercial foi o senhor Ad..., sem que, no entanto, exista um único documento que corrobore tal depoimento, quando seria expectável que' eles existissem (fossem eles as facturas e os documentos de transporte emitidas por um sujeito passivo habilitado a vender mais de 170 toneladas de mercadorias, ou as facturas emitidas pela entidade inspeccionada devidamente autenticadas pelo respectivo fornecedor, ou os cheques correspondentes a pagamentos na ordem dos vários milhares de euros).
3.1.1.1.5 E…
3.1.1.1.5.1 Informação recolhida junto da entidade inspeccionada
Ver ponto 3.1.1.3.1 do presente documento.
3.1.1.1.5.2 Informação recolhida junto do Sr. E...
Através de notificação, foi solicitado ao senhor E... que se pronunciasse sobre as aquisições que a entidade inspeccionada afirma lhe ter efectuado. Passa-se a transcrever o esclarecimento obtido.
Tendo sido notificado por V. Ex.a pela venda de Sucata à Firma R..., S.A., de Vila Nova de Gaia, venho pela presente declarar:
- Que as pouca sucatas que vendia à firma eram quantidades diminutas e /1 eram oferecidas por particulares.
- Todas as outras que no extracto dizem ser minhas vendas é mentira e o meu nome foi usado sem meu conhecimento e à minha revelia.
- Nunca recebi em meu nome os cheques que no extracto dizem ter passado para mim. Poderão provar o que digo, pois se pedirem as cópias dos cheques eles não poderão ter a minha assinatura.
Fim de transcrição.
Porque o esclarecimento remetido não era completamente claro, foi solicitado ao senhor E... que se apresentasse na Direcção de Finanças do Porto com o intuito de complementar os esclarecimentos que antes tinha prestado. Das perguntas que lhe foram colocadas e das correspondentes respostas, foi lavrado o respectivo auto, do qual se passam a transcrever as partes que se entende ser relevantes.
Tendo sido notificado para prestar esclarecimentos a propósito das vendas que alegadamente terá efectuado à sociedade R..., SA, contribuinte n. º 5…, o declarante informou que, enquanto empregado da citada empresa, desenvolveu muitos trabalhos na recolha de sucata ferrosa, a mando da sua entidade empregadora, trabalhos esses que tanto podiam ser a condução de viaturas, o corte de peças ou a manobra de máquinas. Nestes trabalhos que desenvolveu, por vezes, acontecia que pequenas peças resultantes dos desmantelamentos efectuados, não eram integradas nas cargas efectuadas pela entidade empregadora. A pedido dos interessados nesses desmantelamentos, essas pequenas peças eram recolhidas pelo declarante e vendidas à sua entidade empregadora. Pode assim o declarante afirmar que, por mais do que uma vez, efectuou vendas à sua entidade empregadora, vendas essas de reduzido valor (na ordem das dezenas de euros). Por cada uma dessas vendas era elaborada pela empresa R..., SA uma factura que o declarante autenticava através da sua rubrica.
Tendo-lhe sido exibidas fotocópias das facturas lançadas num extracto de conta aberto em nome do declarante, extracto esse que integra a contabilidade da empresa R..., SA, e tendo-lhe sido perguntado se tais documentos se referem a vendas que tenha feito à citada sociedade, o declarante respondeu que as facturas com os números 20070555 (de 75 euros), 20070722 (de 60 euros), 20070783 (de 75 euros), 20070964 (de 60 euros), 20071158 (de 67,50 euros), 20071252 (de 75 euros), 20071918 (de 195 euros), 20072185 (de 150 euros). 20072415 (de 120 euros) e 20072551 (de 54 euros), correspondem a vendas que efectuou, isto porque, desde logo, estão por si rubricadas, e também porque as quantidades e valores em questão são reduzidos, ou seja, estão conformes às pequenas recolhas que efectuou. Quanto às demais facturas, não correspondem a vendas que tenha efectuado à empresa R..., SA, isto porque, desde logo não estão por si rubricadas. Por outro lado, as quantidades e valores em questão são de montantes consideráveis, ou seja, não estão conformes às pequenas recolhas que efectuou. Mais declarou o senhor E..., que, como excepção ao que antes deixou dito, a factura 20071942 (de 875 euros], apesar de apresentar uma rubrica semelhante à sua, não corresponde a uma venda que tenha efectuado, isto porque a quantidade {cinco toneladas] e o consequente valor, estão muito para além das pequenas recolhas que efectuou.
Fim de transcrição.
3.1.1.1.5.3 Análise da informação recolhida
Analisados os comprovativos das aquisições que a entidade inspeccionada afirma ter efectuado ao senhor E..., verifica-se que:
- Todos eles são facturas da série denominada "Fact. Int. com ident";
- Uma parte dessas facturas ostentam uma rubrica (por regra as de menor valor), enquanto que as demais
(por regra as de maior valor) não estão autenticadas pelo alegado fornecedor.
Nota:
Recorda-se que, de acordo com os esclarecimentos prestados pela entidade inspeccionada, a ausência de autenticação por parte do vendedor, seria consequência da recusa deste último. Se a alegada recusa e a reincidência de aquisições para a generalidade dos fornecedores se revela pouco plausível, no caso do senhor E..., que é empregado da sociedade R..., SA, ainda se torna mais inverosímil. Não se entende como seria possível que a entidade inspeccionada, tendo instituído procedimentos de vinculação entre fornecedores e documentos comprovativos de fornecimentos, permitisse que um empregado seu lhe vendesse mercadorias e recusasse cumprir os formalismos de vinculação. Mais, perante essa recusa, que a entidade inspeccionada optasse por reincidir em novas aquisições e suportar assim reiteradas recusas.
Para que melhor se entenda do que representa a versão apresentada pela entidade inspeccionada, tenha-se em consideração as entregas de mercadorias atribuídas ao senhor E... (ver quadro n. º 4).
(…)
Mais uma vez, revela-se evidentemente que as quantidades envolvidas, o valor das mercadorias e a repetição das transmissões não se harmonizam com a versão adiantada pela sociedade R..., SA (aquisições a um "particular").
Em suma, temos então:
- A entidade inspeccionada atribui as aquisições que contabilizou, a um "particular", mais precisamente, ao senhor E....
- Quanto à invocada qualidade de "particular", o conjunto das aquisições contabilizadas não se harmoniza com tal enquadramento.
- Quanto à identificação do "particular", a pessoa em causa nega que tenha efectuado uma boa parte das vendas em questão.
- No conjunto das aquisições que o senhor E... nega terem existido, os documentos que, de acordo com o testemunho da entidade inspeccionada, deveriam corroborar a identificação do "particular", mostram-se omissos quanto ao elemento essencial, ou seja, a respectiva autenticação (excepciona-se o caso da factura n.? 20071942, de 875 euros, que apesar de apresentar uma rubrica, o senhor E... não a reconhece como sendo sua).
Sintetizando, temos o depoimento da entidade inspeccionada afirmando que as aquisições existiram e que, neste caso, o seu parceiro comercial foi o senhor E.... Este, por seu lado, afirma que as facturas de maior valor não correspondem a vendas que tenha efectuado. O depoimento prestado pelo senhor E... mostra-se conforme à qualidade de "particular" atribuída pela própria entidade inspeccionada. Por seu lado, o depoimento da sociedade R..., SA, naquilo que se refere às facturas de maior valor, não é corroborado pelos documentos, quando seria expectável que eles existissem (fossem eles as facturas e os documentos de transporte emitidas por um sujeito passivo habilitado a vender mais de dezenas de toneladas de mercadorias, ou as facturas emitidas pela entidade inspeccionada devidamente autenticadas pelo respectivo fornecedor, ou os cheques correspondentes a pagamentos na ordem dos vários milhares de euros).
3.1.1.1.6 Síntese conclusiva
Do que atrás ficou exposto retira-se a conclusão de que as compras contabilizadas pela sociedade R..., SA, compras essas que, de acordo com a citada sociedade, teriam si do efectuadas à senhora Ana... e aos senhores A..., J..., Ad... e E..., não corresponderam a efectivas transmissões de bens, isto porque:
- A entidade inspeccionada atribui as aquisições que contabilizou, a "particulares", mais precisamente aqueles que antes se citaram.
- Quanto à invocada qualidade de "particular", o conjunto das aquisições contabilizadas não se harmoniza com tal enquadramento, para além de que, no que diz respeito a um deles (o senhor A...), estava disponível para a entidade inspeccionada a informação de que se trata de um sujeito passivo de IVA.
- Quanto à identificação dos "particulares", as pessoas em causa negam que tenham efectuado as vendas em questão.
- Os documentos que, de acordo com o testemunho da entidade inspeccionada, deveriam corroborar a identificação do "particular", mostram-se omissos quanto ao elemento essencial, ou seja, a respectiva autenticação -
- Não existem documentos que corroborem depoimento da sociedade R..., SA, apesar de ser expectável que existissem, fossem eles as facturas e os documentos de transporte emitidas por sujeitos passivos habilitados a vender consideráveis quantidades de mercadorias, ou as facturas emitidas pela entidade inspeccionada devidamente autenticadas pelo respectivo fornecedor, ou os cheques correspondentes a pagamentos na ordem dos vários milhares de euros.
(…)
3.1.1.2.2 Determinação do valor das existências
A determinação dos resultados registados num determinado período tem como elemento essencial a inventariação das existências. Esta operação assenta nas duas imprescindíveis e fundamentais etapas que são a contagem física das existências e a respectiva valoração.
Do Anexo ao Balanço e à Demonstração de Resultados (ABRO) devem constar os critérios valorimétricos utilizados relativamente às várias rubricas do balanço e da demonstração dos resultados (nota 3 do ABDR).
A Câmara do Técnicos Oficiais de Contas, através de um manual, esclareceu que, no diz respeito à referida nota 3 do ABDR, devem aí ser indicados "os critérios de valorimetria utilizados, nomeadamente informação sobre a forma de custear as entradas (custo de aquisição ou custo de produção, referindo os seus componentes e o tratamento dado aos custos fixos de produção, no último caso), forma de valorizar as saídas e as existências finais, com indicação dos métodos utilizados (custo médio ponderado, FIFO, LIFO, etc.)"
Através de notificação, pediu-se à entidade inspeccionada que esclarecesse os termos em que realizaram as duas operações inerentes à determinação do valor das existências de sucata (contagem e valoração).
Passa-se a transcrever as questões colocadas bem como as respostas obtidas.
(…)
Analisados os documentos disponibilizados pela entidade inspeccionada, desde logo se levanta uma questão essencial. Por definição, consideram-se existências todos os bens armazenáveis adquiridos ou produzidos pela empresa e que se destinam à respectiva venda ou à sua incorporação na produção. Tais bens podem ser classificados em matérias-primas, matérias subsidiárias, produtos em vias de fabrico ou em curso, produtos acabados e subprodutos e resíduos. Estes últimos, são produtos secundários resultantes da produção principal, normalmente com baixo valor comercial e não utilizáveis no processo produtivo da empresa, sendo vendidos, geralmente, à medida que se vão acumulado. As existências integram também as mercadorias, que são bens adquiridos para posterior venda, não estando sujeitos a qualquer transformação dentro da empresa.
Naquilo que diz respeito à sucata, a sociedade R..., SA não desenvolve uma actividade de índole industrial, no sentido em que não tem implementado um processo produtivo que incorpore matériasprimas e matérias subsidiárias, transformando-as em produtos. O que a entidade inspeccionada faz é a triagem de materiais, logo da actividade desenvolvida não resulta a criação de resíduos. Evidentemente que, do processo de triagem levado a cabo pela sociedade R..., SA, pode resultar a detecção de substâncias residuais. No entanto, não se poderá perder de vista que nos encontrámos no domínio da inventariação das existências, ou seja, retomando a definição inicial, de bens que se destinam à venda ou a serem incorporados na produção. Quer isto dizer que, as tais substâncias residuais eventualmente detectadas, apesar de residuais, terão de ser susceptíveis de venda ou de incorporação na produção para que possam ser tomadas como existências. Caso contrário, são, muito simplesmente, lixo, cuja remoção dará origem a encargos e não a proveitos.
Para além desta questão prévia (saber se os tais resíduos são ou não existências), também se mostra evidente a diferença das inventariações que se teriam verificado nos denominados «Armazém 1» e «Armazém 2». Enquanto que neste último foram contadas existências respeitantes a diversos tipos de sucata, no «Armazém 1» ter-se-ia contado, não um determinado tipo de sucata, mas antes "resíduos provenientes da triagem de materiais ferrosos: terras, betão, lixo, pneus, plástico, paletes de madeira e sucatas". Parece pois evidente, a julgar pela descrição que é feita, que não se tratava de um lote de mercadorias, quando muito tratar-se-ia de vários lotes (por exemplo: um lote de "resíduos de betão provenientes da triagem de materiais ferrosos", um lote de "resíduos de terra provenientes da triagem de materiais ferrosos", um lote de "resíduos de plástico provenientes da triagem de materiais ferrosos", ... ).
A este propósito, tenha-se em consideração que, em 2007, o Plano Oficial de Contabilidade determinava que, na elaboração dos inventários das existências, devia ser observado, entre outros, o seguinte procedimento:
- Os inventários físicos respeitantes às existências devem identificar os bens, em ter -mos da sua natureza, quantidade e custo unitário.
Se a descrição das existências alegadamente inventariadas no «Armazém 1», por si só, já levanta sérias dúvidas, o que dizer da respectiva valoração? Fixemo-nos então na hipótese de que nesse armazém encontrar-se-ia depositado um lote de resíduos susceptíveis de venda. Qual deveria ser a respectiva valoração?
Mais uma vez, no exercício objecto de exame, determinava o Plano Oficial de Contabilidade que:
- Os subprodutos, desperdícios, resíduos e refugos serão valorizados, na falta de critério mais adequado, pelo valor realizável líquido.
- Considera-se como valor realizável líquido de um bem o seu esperado preço de venda deduzido dos necessários custos previsíveis de acabamento e venda.
E qual foi a valoração adoptada pela entidade inspeccionada?
- De acordo com o ABDR, não foi nenhuma, uma vez que tal documento apenas se refere às existências de mercadorias e de matérias-primas;
- De acordo com os esclarecimentos recolhidos no âmbito da presente acção inspectiva, terá sido adoptado um preço médio baseado nos movimentos de entradas e saídas.
Quer isto dizer que a valoração efectuada não está conforme ao que a Lei determina, isto claro admitindo, mais uma vez se deixa escrito, que os tais resíduos existiam e eram susceptíveis de venda.
Mas levemos mais longe o cenário. Admita-se então que existiam as tais 3.700 toneladas de resíduos (recorda-se que é própria entidade inspeccionada que reconhece que não contou as existências de sucata, antes sim, estimou o respectivo quantitativo). Admita-se também que os resíduos eram susceptíveis de venda. Por fim, admita-se ainda que eles poderiam ser valorados a um preço médio. Será que valoração implícita nas Demonstrações Financeiras apresentadas pela sociedade R..., SA, se harmoniza com tal cenário? Por observação das imagens antes reproduzidas, pode constatar-se que, quer na valoração da inventariação reportada a 31/12/2006, quer naquela que foi reportada a 31/12/2007, foi adoptado o mesmo valor unitário (200,02). Ora, tal valoração, na prática, é uma impossibilidade, isto porque, se em ambas inventariações se adoptou o custo médio e se este é definido em função das entradas e das saídas, é virtualmente impossível que, consideradas todas as entradas e saídas de 2006 e todas as entradas e saídas de 2007, umas e outras conduzissem exactamente ao mesmo resultado, calculado este até à centésima do euro.
Mas levemos a hipótese ainda mais longe. Admita-se então que: - Existiam as tais 3.700 toneladas de resíduos;
- Os resíduos eram susceptíveis de venda;
- Os resíduos poderiam ser valorados a um preço médio;
- Da adopção do preço médio resultaria exactamente o mesmo valor nos exercícios de 2006 e de 2007.
Dentro deste cenário, o valor unitário adoptado (200,02 euros por tonelada) mostra-se plausível? Para que se tenha uma noção do que representa esta valoração, tenha-se em consideração que a variedade de sucata mais abundante contada no «Armazém 2» ("sucata de ferro") que, em valor, representa cerca de 60% do total da sucata inventada nesse armazém, foi valorada a 157,61 euros no final de 2006 e a 185,53 euros no final de 2007. Ou seja, a variedade de sucata mais importante valeria substancialmente menos do que os "resíduos provenientes da triagem de materiais ferrosos". O mesmo se diga no que concerne ao valor unitário médio implícito nos inventários das existências depositadas no «Depósito 2».
Nota:
Por valor unitário médio entenda-se como o quociente entre o somatório dos valores e o somatório das quantidades.
Por leitura do quadro n.º 6, poder-se-á verificar que o aludido valor unitário médio, no final de 2006, se fixou em 166,27 euros e em 183,16 euros no final de 2007. Ou seja, a globalidade das variedades de sucata armazenadas valeriam, em termos médios, substancialmente menos do que os "resíduos provenientes da triagem de materiais ferrosos”.
Mais, neste mesmo armazém também foram contados resíduos, que nos inventários receberam a denominação de "Lixo proveniente da triaqem" Estes resíduos foram valorados a 38,24 euros no final de 2006 e a 69,35 euros no final de 2007, ou seja, muito menos do que aqueles que foi estimado existirem no «Armazém 1».
(…)
Se os documentos disponibilizados pela entidade inspeccionada, respeitantes ao denominado «Armazém 1», se mostram já, por si só, incongruentes, além do respectivo conteúdo se mostrar contrário ao que a Lei determina, importa concluir com clareza acerca da efectiva existência das mercadorias alegadamente inventariadas no denominado «Armazém 1». A solução para esta interrogação passa pelas respostas às questões que seguem. i) No denominado armazém 1 estavam depositadas 3.700 toneladas de resíduos no final de 2006 ou
2.931,375 no final de 2007?
Já ficou claro que, em concreto, nem a sociedade R..., SA sabe se estariam lá 3.700 toneladas, uma vez que, conforme ela própria reconheceu, não efectuou a contagem desses resíduos, antes sim, teria procedido a uma estimativa. Mas a estimativa efectuada assenta em bases sólidas? Tome-se o novamente o testemunho da entidade inspeccionada, desta vez exarado no Relatório de Gestão respeitante ao exercício de 2007. Passa-se a transcrever.
Devido às dificuldades de verificação e contagem das existências soterradas e acumuladas ao longo dos 55 anos de actividade nas antigas instalações, cujo valor real é de difícil cálculo, tendo até em conta os elevados custos operacionais e logísticos inerentes à sua remoção e armazenagem em local apropriado, levaram a um cálculo por estimativa que indica que possam existir cerca de 3.700 toneladas de resíduos, terra, betão, lixo, pneus, plástico e sucatas, provenientes da triagem de materiais ferrosos. Desta quantidade, considerou-se que o incêndio destruiu 768,625 toneladas de material que, valorizadas ao preço médio de 200,02 €, importam em 153.740,37 €.
Fim de transcrição.
Como pôde a sociedade R..., SA estimar uma quantidade de resíduos que se encontrava soterrada, ou seja, nem sequer era visível? Como pôde a entidade inspeccionada estimar agora algo que se foi acumulando paulatinamente ao longo de 55 anos? É por demais evidente que não se trata de uma estimativa, quando muito tratar-se-á de um palpite acerca de algo que está oculto (soterrado). Aliás, poder-se-ia perguntar, se as existências estão soterradas e se elas integram "resíduos de terra", como pôde a entidade inspeccionada distinguir os "resíduos de terra", da terra que os soterra? Em suma, a estimativa da sociedade R..., SA, porque destituída de qualquer fundamentação, não se pode tomar como credível, mas mesmo que o fosse, nunca seria uma contagem.
Aliás a contagem destes supostos resíduos soterrados, só seriam possível com a exumação dos mesmos. ii) Os supostos resíduos depositados no denominado «Armazém 1» eram susceptíveis de venda?
Mais uma vez, tome-se o testemunho da entidade inspeccionada, plasmado agora numa comunicação dirigida ao Serviço de Finanças Vila Nova de Gaia - 4 (ver imagem que segue). Passa-se a transcrever.
A R..., SA empresa de reciclagem de sucatas vem há mais de 30 anos a acumular resíduos de sucata e outros não comercializáveis no seu antigo estaleiro sito na Rua…, Vilar do Paraíso, Vila Nova de Gaia.
Fim transcrição:
(…)
Ou seja, é a própria entidade inspeccionada que reconhece que os resíduos não têm qualquer valor comercial, ou, dito de outro forma, não são existências.
iii) A valoração dos supostos resíduos mostra-se conforme ao respectivo enquadramento legal?
Já antes se deixou escrito que a valoração adoptada é contrária ao que a Lei determina, além de se revelar economicamente destituída de sentido, uma vez que aos resíduos de triagem foi atribuído um valor unitário que ultrapassa o valor unitário dos materiais objecto de triagem. Evidentemente que se os resíduos são mais valiosos do que os materiais objecto de triagem, ou dito de outra forma, se resíduos constituídos por terras, betão, lixo, pneus, plásticos e paletes de madeira são mais valiosos que a própria sucata ferrosa, evidentemente que a triagem não geraria estes resíduos, porque, antes de tudo, seriam eles os escolhidos, porque mais valiosos.
3.1.1.2.3 Síntese conclusiva
Do que atrás ficou exposto retira-se a conclusão de que as existências consideradas pela sociedade R..., SA como depositadas no denominado «Armazém 1», não correspondem a qualquer realidade susceptível de inventariação relevante para a determinação dos resultados, isto porque:
- É a própria entidade inspeccionada que reconhece não ter realizado uma contagem das alegadas existências, antes sim, uma mera estimativa, destituída de qualquer fundamentação, e realizada em condições que invalidariam a própria noção de estimativa (as existências estariam ocultas, porque soterradas).
- A descrição que é feita das alegadas existências (resíduos de triagem), leva à conclusão que tais resíduos, a existirem, não seriam susceptíveis de venda e, muito menos, passíveis de incorporação num processo produtivo industrial que a entidade inspeccionada não desenvolve, logo tais resíduos não poderiam ser considerados como existências.
- Caso as existências tivessem um conteúdo real, a valoração adoptada revelar-se-ia contrária à Lei e destituída de sentido económico.
Esta conclusão é, em boa parte, corroborada pelo parecer emitido pelo 'Revisor Oficial de Contas da sociedade R..., SA, na medida em que ele próprio se declara incapaz de certificar "a adequação dos valores apresentados em Existências e do seu efeito nos custos", conforme deixou expresso na Certificação Legal de Contas que elaborou.
3.1.1.3 Conclusão
i) Quanto à simulação das aquisições:
Pelas razões que ficaram expressas no ponto 3.1.1.1. do presente documento, conclui -se que as compras contabilizadas pela sociedade R..., SA, compras essas que, de acordo com a citada sociedade, teriam sido efectuadas à senhora Ana... e aos senhores A..., J..., Ad... e E..., não corresponderam a efectivas transmissões de bens, ou seja, tratam-se de operações simuladas, logo não poderiam ter sido consideradas como gasto fiscal, uma vez que, de acordo com o disposto no n.º 1 do artigo 23.º do Código do IRC, apenas se consideram como gastos os que comprovadamente forem indispensáveis para a realização dos proveitos ou ganhos sujeitos a imposto ou para a manutenção da fonte produtora. Ainda que se admitisse que as aquisições em causa tivessem existido, ainda assim não seriam custo por que não estariam adequadamente documentadas, conforme exige a alínea g) do artigo 45.º do Código do IRC, isto porque os documentos que, de alguma forma, poderiam ser invocados como comprovativos das aquisições (facturas e documentos de pagamento), são completamente omissões no que diz respeito à sua validação, ainda que indirecta, dos parte dos aludidos fornecedores.
ii) Quanto à simulação dos inventários:
Pelas razões que ficaram expressas no ponto 3.1.1.2. do presente documento, conclui-se que as existências consideradas pela sociedade R..., SA como estando depositadas no denominado «Armazém 1)}, efectivamente não correspondem a realidades susceptíveis de inventariação relevante para a determinação dos resultados, ou seja, tratam-se de existências contabilísticas simuladas. A entidade inspeccionada, no apuramento de resultados que efectuou, considerou como custo, pela via do Custo Mercadorias Vendidas e das Matérias Consumidas, a variação de existências respeitante ao citado «Armazém A», violando assim o disposto no n.º 1 do artigo 23.º do Código do IRC, que determina que apenas se consideram como gastos os que comprovada mente forem indispensáveis para a realização dos proveitos ou ganhos sujeitos a imposto ou para a manutenção da fonte produtora. (…)” - cfr. fls. 20 a 80 do PA junto aos autos.
8. A Impugnante foi notificada do relatório do procedimento inspectivo a que se alude em 7. em 4.11.2010 – cfr. fls. 98 a 100 dos autos.
9. Na sequência das correcções decorrentes do procedimento inspectivo a que se alude em 1. foi emitida em 10.11.2010 a liquidação adicional de IRC n.º 2010 8310006955 no valor de €214.793,16 respeitante ao exercício de 2007 – cfr. fls. 37 dos autos.
10. Em resultado das alterações efectuadas ao exercício de 2007, os Serviços de Inspecção Tributária da Direcção de Finanças do Porto efectuaram correcções aos prejuízos fiscais deduzidos no exercício de 2008 – cfr. fls. 67 a 77 dos autos.
11. Na sequência da correcção aos prejuízos fiscais deduzidos foi emitida a liquidação n.º 2009 2010378648 resultando no valor a pagar de €29.969,96 – cfr. fls. 78 dos autos.
12. Ocorreu um incêndio nas instalações da Impugnante - conforme depoimento de A…, D…, R…
13. A recepção dos materiais nas instalações da Impugnante é sujeita a pesagem imediata e emitido documento de pesagem através do sistema informático (PHC) – conforme depoimento de D…, R…, L… e M….
14. A data de emissão de cheques era, por regra, a data das facturas e, a entrega do numerário era precedida pelo levantamento pela Impugnante do cheque correspondente - conforme depoimento de D… e R….** Factos não provados
Não resultou provado dos autos que:
a) Quando se trata de quantias superiores a 89/90€ o pagamento foi efectuado por cheque à ordem do fornecedor;
b) A partir de determinada altura A... transportou as cargas para a Impugnante sem apresentar factura correspondente e exigindo que o pagamento lhe fosse efectuado em numerário;
c) O fornecedor A... se tenha recusado a autenticar ou assinar as facturas que a Impugnante emitiu.
d) Existiam 3.700 toneladas de resíduos, terra, betão, lixo, pneus, plástico e sucatas provenientes da triagem de metais ferrosos, tendo o incêndio a que se alude em 12) inutilizado 768,625 toneladas desse material.** Motivação da decisão de facto
O Tribunal considerou provada a matéria de facto relevante para a decisão da causa com base na análise crítica e conjugada dos documentos juntos aos autos, que não foram impugnados, assim como, na parte dos factos alegados pelas partes que não tendo sido impugnados [cfr. artigo 74º da Lei Geral Tributária (LGT)], também são corroborados pelos documentos juntos, cfr. predispõe o artigo 76º n.º 1 da LGT e artigo 362º e seguintes do Código Civil.
Com efeito, foi a análise crítica e conjugada de todos os meios de prova que à luz da experiência, sedimentaram a convicção do Tribunal.
Os depoimentos foram livremente apreciados pelo Tribunal, nos termos do que dispõe o artigo 396º do Código Civil atendendo, para tal efeito, à razão de ciência apresentada por cada uma das testemunhas inquiridas.
Quanto ao ponto 7. do probatório apraz referenciar o seguinte.
Nos termos do artigo 76º da LGT “as informações prestadas pela inspecção tributária fazem fé quando fundamentadas e se basearem em critérios objectivos, nos termos da lei”.
Ora, conforme decorre do artigo 371.º n.º 1 do Código Civil, aqui aplicável por força do que estatui o n.º 2 do artigo 11.º da LGT, que determina as regras gerais vigentes para a força probatória dos documentos autênticos, estas informações “fazem prova plena dos factos que referem como praticados pela autoridade, ou oficial público respectivo, assim como dos factos que neles são atestados com base nas percepções da entidade documentadora (…).
“Quanto aos factos afirmados com base em juízos formulados pela administração tributária a partir dos factos materiais apurados que não sejam determinados com base em critérios objectivos não existe aquela especial força probatória, valendo as informações como elementos sujeitos à livre apreciação da entidade competente para a decisão” (cfr. Jorge Lopes de Sousa, in CPPT anotado e comentado, 6ª edição, 2011, pag. 259).
Assim, e no que respeita aos factos inclusos no relatório emanado pelos SIT, estes respeitam a factos decorrentes da percepção do inspector no âmbito do procedimento inspectivo.
Nesta medida, estes factos afirmados que foram deduzidos a partir de factos conhecidos, são valorados, designadamente em conjugação com os demais elementos de prova e à luz das regras da experiencia comum, se e, quando impugnados pela Impugnante.
A…, gestor de empresas, exerceu funções na Impugnante como consultor desde finais de 2003 até 2012, altura em que começou a exercer funções como técnico oficial de contas.
Foi indicado a responder à matéria de facto vertida nos artigos 44º a 54º do articulado inicial.
Como consultor da Impugnante, função desempenhada nos anos de 2006/2007, competia-lhe lidar com os bancos, com a parte financeira, procedendo à análise do balanço e das demonstrações financeiras. Não examinava os documentos adjacentes àqueles documentos contabilísticos mas tão só os números para aí transpostos.
A testemunha desconhecia directamente os factos subjacentes à aquisição de sucata aos fornecedores colocados em questão pela AT.
Ora, apesar do depoimento ter sido sério e credível, atendendo a que o fim prosseguido pelos depoimentos é o testemunho de factos pessoais ou de que se deva ter conhecimento (cfr. artigo 454º do CPC) não pode o Tribunal relevar e/ou valorar o depoimento desta testemunha no que a esta matéria contende.
D… exerce funções como escriturário na Impugnante desde 1981 e foi inquirido aos factos ínsitos nos artigos 9º a 54º da petição inicial.
Conhece na grande maioria os fornecedores da Impugnante pessoalmente.
Apesar de afirmar conhecer alguns dos fornecedores da Impugnante, nomeadamente A... e E..., as suas declarações não foram suficientemente concretizadas e precisas, na medida em que relativamente àqueles só logrou esclarecer o tribunal quanto ao meio de pagamento usado (dinheiro).
Descreveu o procedimento prosseguido pela Impugnante na recepção de sucata e apesar das funções exercidas pela testemunha em sede da Impugnante não foi no entanto capaz de especificar e/ou concretizar qualquer facto atinente ao fornecimento de mercadorias por parte de A..., J…, Ana…, Ad… e E…, fossem as quantidades ou valores em causa.
Quanto à questão das mercadorias destruídas pelo incêndio que ocorreu nas instalações da Impugnante, a testemunha afirmou que eram resíduos não valorizáveis, ou seja que não serviam para venda à Siderurgia Nacional.
R…, agente comercial na impugnante há cerca de 25 anos, trabalha na Impugnante desde 1974.
Inquirido, respondeu à matéria de facto constante nos artigos 9º a 54º da petição inicial.
No âmbito das suas funções desloca-se aos locais (fornecedores e clientes) para ver material e fazer propostas de preços.
O seu depoimento pautou-se por algumas contradições, nomeadamente no que respeita à recepção e destino das sucatas. Se por um lado afirmou que as mercadorias dos fornecedores teriam dado entrada com toda a certeza, uma vez que as mesmas seguiam “directamente” para a Siderurgia Nacional, por outro lado declarou que a Impugnante não era mera intermediária, na medida em que a sucata tinha de ser preparada por meio de determinado equipamento para posteriormente seguir para a Siderurgia Nacional.
Apesar de ter demonstrado conhecer o modo de funcionamento da recepção das sucatas nas instalações da Impugnante, percebeu o Tribunal que a testemunha não exercia funções que lhe permitissem atestar da efectiva recepção da mercadoria.
L…, administrativo e comercial na Impugnante há cerca de 10 anos, respondeu à matéria de factos contida nos artigos 12º, 13º, 22º, 27º, 30º, 33º, 34º, 40º e 43º da petição inicial.
No âmbito das suas funções trata da facturação, atende clientes e compra sucata, sendo também operador de balança quando o colega não está.
Apesar de ter afirmado que A... fornecia em nome próprio e em nome da empresa de que era sócio, não logrou concretizar quantidades e/ou valores da empresa e/ou do sujeito particular.
Atendendo à diversidade de funções por si exercidas exigia-se que tivesse deposto de forma concretizada e precisa no que respeita à efectiva aquisição de sucatas aos fornecedores questionados pelos SIT, o que não logrou fazer.
M…, reformado, exerceu funções de balanceiro na Impugnante de 1991 até 2011.
Respondeu à matéria de facto vertida nos artigos 11º da petição inicial No âmbito das funções que desempenhava em sede da Impugnante procedia à pesagem das mercadorias recepcionadas que chegavam.
O depoimento mereceu credibilidade por parte do tribunal. As funções por si exercidas poderiam ter permitido à Impugnante esclarecer e comprovar a materialidade das transacções desconsideradas pela AT.
No entanto, questionado tão só aos factos constantes do artigo 11º da petição inicial, o seu depoimento foi genérico e não concretizado.
Ademais, a testemunha declarou que nem todos os talões tinham o nome do fornecedor, sendo o mesmo identificado por vezes no escritório, desconhecendo como tal qual o nome que lá era aposto.
As testemunhas inquiridas, apresentadas pela Impugnante, não testemunharam com a certeza e precisão que se impunha, não tendo sido esclarecedoras quanto às reais mercadorias fornecidas por cada um dos fornecedores em questão nos presentes autos e/ou os valores transaccionados».
4 – APRECIAÇÃO JURÍDICA
A Recorrente impugna a matéria de facto.
Dispõe o art.º 640º do Cód. de Processo Civil:
«1 — Quando seja impugnada a decisão sobre a matéria de facto, deve o recorrente obrigatoriamente especificar, sob pena de rejeição:
a) Os concretos pontos de facto que considera incorretamente julgados;
b) Os concretos meios probatórios, constantes do processo ou de registo ou gravação nele realizada, que impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados diversa da recorrida;
c) A decisão que, no seu entender, deve ser proferida sobre as questões de facto impugnadas.
2 — No caso previsto na alínea b) do número anterior, observa-se o seguinte:
a) Quando os meios probatórios invocados como fundamento do erro na apreciação das provas tenham sido gravados, incumbe ao recorrente, sob pena de imediata rejeição do recurso na respetiva parte, indicar com exatidão as passagens da gravação em que se funda o seu recurso, sem prejuízo de poder proceder à transcrição dos excertos que considere relevantes;
b) Independentemente dos poderes de investigação oficiosa do tribunal, incumbe ao recorrido designar os meios de prova que infirmem as conclusões do recorrente e, se os depoimentos tiverem sido gravados, indicar com exatidão as passagens da gravação em que se funda e proceder, querendo, à transcrição dos excertos que considere importantes.
3 — O disposto nos n.ºs 1 e 2 é aplicável ao caso de o recorrido pretender alargar o âmbito do recurso, nos termos do n.º 2 do artigo 636º.».
Da leitura das alegações de recurso, resulta manifesta a sua discordância quanto à totalidade dos factos considerados «não provados» que entende deveriam ser considerados «factos provados» em vista da prova produzida, assim preenchendo o requisito enunciado na alínea a) do n.º1.
No que respeita à exigência da alínea b), “indicação dos concretos meios probatórios, constantes do processo ou de registo ou gravação nele realizada, que impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados diversa da recorrida”, a Recorrente limita-se a fazer referência ao conteúdo dos depoimentos prestados [a testemunha A depôs que:…, a testemunha B depôs que:...], sem indicar que passagens concretas do depoimento das testemunhas tinham virtualidade para alterar a decisão de facto que impugna.
No que respeita à prova documental, a Recorrente limita-se a remeter genericamente para “os documentos carreados para os autos”, sem indicar concretamente quais aqueles que pretendia ver analisados e que conjugados com a prova testemunhal produzida em julgamento, impunham decisão diversa quanto aos factos julgados «não provados».
Também não faz a Recorrente qualquer apreciação crítica dos meios de prova, limitando-se a convocar tais meios de prova para alteração da decisão de facto, quando o decisivo era especificar o segmento que especialmente valora no depoimento das testemunhas e nos documentos e que numa leitura consistente, em seu entender, provocam as alterações por si pretendidas, não se apresentando a decisão impugnada como possível, plausível ou sequer a mais razoável.
Conforme foi firmado pelo Supremo Tribunal de Justiça, “O recurso em matéria de facto [quando o recorrente impugne a decisão proferida sobre a matéria de facto] não pressupõe uma reapreciação pelo tribunal de recurso do complexo dos elementos de prova produzidos e que serviram de fundamento à decisão recorrida, mas apenas uma reapreciação sobre a razoabilidade da convicção formada pelo tribunal a quo relativamente à decisão sobre «os pontos de facto» que o recorrente considere incorrectamente julgados, na base da avaliação das provas que, na indicação do recorrente, imponham «decisão diversa» da recorrida” – cf. Ac. do STJ, de 10 de Janeiro de 2007, tirado no processo nº06P3518.
Assim, considerando que as alegações da Recorrente não dão satisfação à exigência legal contida na alínea b) do n.º1 do art.º640.º do CPC, nos termos expostos, rejeita-se o recurso no que respeita à impugnação da decisão quanto aos pontos de facto julgados «não provados».
Cumprindo agora entrar nas demais questões do recurso, vejamos.
A sociedade impugnante encontra-se enquadrada no C.A.E. 38321 – Valorização de resíduos metálicos, efectuando no exercício da sua actividade económica, aquisições regulares de sucatas.
No âmbito de uma acção inspectiva a que foi sujeita, referenciada ao exercício de 2007, constatou a Administração tributária a contabilização de aquisições de mercadoria (sucatas) a determinados fornecedores – A..., J…, Ana…, Ad… e E…– suportadas por facturas emitidas pela entidade inspeccionada, afirmando a impugnante tratarem-se de aquisições feitas a “particulares”, isto é, a fornecedores que não são sujeitos passivos de Imposto sobre o Valor Acrescentado.
Como se sabe, a Lei n.º33/2006, de 28 de Julho, veio alterar o Código do IVA, aprovado pelo Decreto-Lei n.º 394-B/84, de 26 de Dezembro, estabelecendo «regras especiais em matéria de tributação de desperdícios, resíduos e sucatas recicláveis e de certas prestações de serviços relacionadas».
Como decorre do n.º15 do art.º28.º do Código do IVA, na redacção dada pela Lei n.º33/2006, que entrou em vigor em 01/10/2006 (cf. art.º5.º), «Os sujeitos passivos referidos na alínea i) do n.º 1 do artigo 2.º são obrigados a emitir uma factura por cada aquisição de bens ou de serviços aí mencionados quando o respectivo transmitente ou prestador não seja um sujeito passivo, não se aplicando, nesse caso, os condicionalismos previstos no n.º 11 do artigo 35.º».
Pois bem, concluiu a Administração tributária que as facturas emitidas pela impugnante para titular aquisições de bens (sucatas) àqueles fornecedores não representavam operações reais, não tinham subjacente qualquer operação económica, visando unicamente incrementar ficticiamente os custos da empresa e, nessa medida, não preenchiam os requisitos de dedutibilidade previstos no n.º1 do art.º23.º do Código do IRC, segundo o qual, «Consideram-se custos ou perdas os que comprovadamente forem indispensáveis para a realização dos proveitos ou ganhos sujeitos a imposto ou para manutenção da fonte produtora…».
A conclusão a que chegou quanto à irrealidade das transmissões facturadas, assentou-a a Administração tributária num conjunto de factos indiciantes reportados a cada um dos fornecedores, que a sentença descreve exaustivamente a fls. 204/206 e que se podem sintetizar assim (cf. RIT, fls.58 do PA):
i. A entidade inspeccionada atribui as aquisições que contabilizou a “particulares”, no entanto, o conjunto das aquisições contabilizadas, pela respectiva quantidade e regularidade, não se harmoniza com tal enquadramento fiscal, para além de que, no caso do fornecedor A..., estava disponível para a entidade inspeccionada a informação de se tratar de um sujeito passivo de IVA;
ii. Os identificados fornecedores “particulares” negam que tenham efectuado as vendas tituladas pelas facturas emitidas pela impugnante;
iii. Os documentos que de acordo com a entidade inspeccionada deveriam corroborar a identificação do “particular”, mostram-se omissos quanto ao elemento essencial, ou seja, a respectiva autenticação;
iv. Não há documentos que corroborem as aquisições afirmadas pela sociedade impugnante, “R…, S.A.”, fossem eles facturas e os documentos de transporte emitidos por sujeitos passivos habilitados a vender consideráveis quantidades de mercadorias, ou as facturas emitidas pela entidade inspeccionada devidamente autenticadas pelo respectivo fornecedor, ou os cheques correspondentes a pagamentos na ordem de vários milhares de euros.
Estabelece o n.º1 do art.º75.º da Lei Geral Tributária uma presunção legal de veracidade das declarações apresentadas pelos contribuintes à AT e dos dados que constarem da sua contabilidade e escrita, se estiverem de acordo com a legislação comercial e fiscal.
Porém, estabelece o n.º2 daquele preceito que deixa de valer tal presunção de veracidade nomeadamente nos casos em que «as declarações, contabilidade ou escrita revelarem omissões, erros, inexactidões ou indícios fundados de que não reflectem ou impeçam o conhecimento da matéria tributável real do sujeito passivo».
Nessas situações em que deixa de valer a presunção de veracidade dos dados e apuramentos resultantes da contabilidade e escrita organizada segundo a lei comercial e fiscal, recai sobre o contribuinte o ónus da prova dos factos constitutivos do direito que invoca, qual o de ver aceites como custos fiscais, os representados pelas facturas que emitiu com relação à aquisição de bens efectuada a determinados fornecedores (art.º74.º, n.º1, da LGT).
Entre as situações susceptíveis de fazer operar a inversão do ónus da prova no procedimento tributário inclui-se, como se disse, a de existirem indícios fundados de que a contabilidade ou escrita não reflecte a matéria tributável efectiva do contribuinte, regra esta que tem de ser harmonizada com a do artº100.º do CPPT, de forma a entender-se que quando existam esses indícios, não se está perante situação de «dúvida fundada», que justifique a anulação do acto de liquidação – nesse sentido, vd. Leite de Campos, Benjamim Rodrigues e Jorge Lopes de Sousa, “Lei Geral Tributária – Anotada e Comentada”, Encontro de Escrita, 4.ª ed. 2012, a pág.668.
Os indícios são definidos por João de Castro Mendes como aqueles factos que “permitem concluir pela verificação ou não verificação de outros factos, em virtude de leis naturais conhecidas pelos homens e que funcionam como máximas de experiência” - citado por Saldanha Sanches, in “A Quantificação da Obrigação Tributária”, 2ª edição, pág. 311.
Para que os indícios se possam dizer fundados, em termos de comprometer a presunção de veracidade de que gozam a declaração e contabilidade do sujeito passivo e fazer operar a inversão do ónus da prova, têm de se consubstanciar em factos que, num juízo de normalidade, traduzam uma probabilidade elevada de que as facturas emitidas pela impugnante não representam reais e efectivas aquisições de bens (sucata) aos fornecedores em causa.
Ora, no caso dos autos avançamos já, os indícios recolhidos pela AR e descritos no RIT são bastantes para abalar a presunção de veracidade declarativa e dos dados de contabilidade da impugnante. Com efeito, constatou a AT que a impugnante emitira facturas referenciadas à aquisição de bens (sucata) a determinados fornecedores “particulares” sem que estes, ouvidos no procedimento, reconheçam ter efectuado os fornecimentos facturados, sendo que os mesmos atingem, no seu conjunto, vários milhares de euros e foram todos alegadamente pagos em numerário. Por outro lado, a regularidade, habitualidade e quantidade dos fornecimentos, em especial no caso de A…, era de modo a deixar evidenciado à impugnante o seu enquadramento como sujeito passivo do imposto, constando esse enquadramento do portal das finanças, não havendo razões para a emissão de facturas internas, totalizando 99, o mesmo tipo de considerações valendo para o fornecedor J…, a que estão referenciadas 51 facturas internas no exercício de 2007. No caso dos fornecedores Ana… e Ad…, estão referenciadas facturas internas (emitidas pela impugnante) titulando aquisições globais de 175,31 toneladas (40.060,12€) e 173,31 toneladas (22.267,60€), respectivamente, não havendo qualquer documento, nomeadamente de transporte, que corrobore o fornecimento. E…, confrontado pela AT com as facturas internas que o identificavam, apenas reconhece ter fornecido o que consta das facturas internas por si rubricadas, correspondendo estas às de menor valor.
Como se vê, estamos perante situações em que as facturas internas estão referenciadas a fornecedores que negam peremptoriamente ter efectuado à impugnante os fornecimentos titulados por tais facturas. E no âmbito das diligências instrutórias feitas pela AT ainda em sede inspectiva, não foi possível obter da impugnante qualquer elemento justificativo dos fornecimentos facturados para além das próprias facturas internas que emitiu (documentos internos), fossem pagamentos por meio de cheque ou transferência bancária, fossem documentos de transporte, fosse a autenticação das facturas internas pelo transmitente dos bens.
Já em sede impugnatória, a impugnante nenhum elemento probatório aportou aos autos que enfraqueça ou retire validade aos indícios recolhidos pela AT e que a levaram a concluir pela irrealidade das transacções facturadas.
Tendo a AT recolhido indícios sérios, seguros e consistentes de que as facturas internas emitidas pela impugnante não têm subjacente qualquer transacção, como já dissemos, passa a competir à impugnante a demonstração de que tais facturas traduzem efectivas e reais transacções, sendo que essa prova tem de ser positiva e concludente.
Ora, a impugnante, aqui Recorrente, nenhuma prova convincente fez da realidade das aquisições que facturou.
Com efeito, decisivo era comprovar os pagamentos efectuados aos ditos fornecedores “particulares” pelas aquisições facturadas; apresentar documentos relativos ao transporte da mercadoria (sucata) facturada; ou qualquer elemento que comprovasse que o transmitente dos bens tomara conhecimento da factura e aceitara o seu conteúdo.
Mas não. Analisada a prova produzida, nomeadamente a testemunhal, o que se verifica é que a Recorrente a orientou precisamente no sentido de demonstrar que afinal não consegue apresentar tais elementos de prova decisivos, seja porque os fornecedores se recusaram a autenticar ou assinar as facturas que emitiu, seja porque exigiram dela o pagamento em numerário dos valores facturados, seja porque os fornecedores nem sempre traziam guia de transporte.
Mas a ser assim, apenas de si se pode queixar. Na verdade, o sistema de inversão do sujeito passivo emitente em sede de IVA, não a exonera das demais obrigações contabilísticas e fiscais, designadamente aquelas que então decorriam do disposto no art.º115.º, n.º3, do Código do IRC, de cuja alínea a) resulta que na execução da contabilidade «todos os lançamentos devem estar apoiados em documentos justificativos, datados e susceptíveis de ser apresentados sempre que necessário».
De resto, a afirmação da testemunha Domingos Moreira da Silva, ao tempo e desde 1981 escriturário da impugnante, de que «a necessidade de corresponder aos requisitos do principal cliente – Siderurgia Nacional – originou que a empresa aceitasse comprar mercadorias sem facturas, sem guias de transporte e sem comprovativos de pagamento», não convence de todo, desde logo porque não resultou demonstrada a inexistência no mercado de outros operadores com capacidade empresarial para acorrer aos fornecimentos em causa, para além de se mostrar inconsistente com o próprio enquadramento dos fornecedores como não sujeitos passivos do imposto, que justamente explica a emissão das facturas internas, dada a sugerida especificidade da sucata adquirida e destinada, após tratada, ao principal cliente da impugnante que é a Siderurgia Nacional.
Salienta-se, por outro lado, que não estamos perante uma vulgar empresa de “vão de escada” mas de um fornecedor à Siderurgia Nacional, com um volume anual de negócios em 2007 na ordem dos 15.659.703,70€ (cf. fls.96 do PA) que se supõe não faz compras ad hoc, mas há-de ter – ao menos num juízo de normalidade que outro o tribunal não pode fazer – uma carteira de fornecedores que, operando comercialmente no mercado da sucata com capacidade empresarial adequada, lhe permita satisfazer pontualmente as encomendas e obrigações do seu principal cliente, estranhando-se, neste contexto, que se diga refém de pequenos fornecedores que operam fiscalmente na ilegalidade.
Concluímos, pois, que a Recorrente nenhuma prova convincente aportou aos autos para demonstrar a realidade das aquisições que facturou, ficando por conseguinte inviabilizada a pretendida dedução, como custo fiscal do exercício, dos valores correspondentes a tais facturas que emitiu, nos termos do disposto no já citado n.º1 do art.º23.º do Código do IRC, por faltar o requisito da comprovação do custo.
Por este fundamento, não logra o recurso provimento.
Passando ao segundo segmento do recurso, vejamos.
Pretende a Recorrente que se perderam num incêndio, ocorrido no ano de 2007, existências inventariadas em armazém, quantificadas pela empresa em 768,625 toneladas de material (compreendendo resíduos, terra, betão, lixo, pneus, plástico e sucatas provenientes da triagem de materiais ferrosos) e valoradas em 153.740,37€, à razão de 200,02€/ tonelada, que assumiu como perda fiscal do exercício, nos termos do disposto no n.º1 do art.º23.º do Código do IRC.
As dúvidas suscitadas pela AT quanto à dedutibilidade de tal montante como perda fiscal e que levaram à sua correcção, prendem-se com razões de vária ordem, nomeadamente, se os resíduos alegadamente inutilizados pelo fogo se tratariam de material inventariável ou não, mas e sobretudo, é questionada a quantidade de material que existiria no armazém em que ocorreu o incêndio no final de 2006 e o que nele se perdeu com o evento (cf. RIT, fls.72 e 75 do PA).
Neste ponto, a sentença deu por «não provado» que naquele local existissem, no final de 2006, 3.700 toneladas de resíduos e que o incêndio ocorrido em 2007 inutilizou 768,625 toneladas desse material, decisão essa que não foi eficazmente impugnada, como acima referimos.
Assim, torna-se inútil apreciar os demais argumentos e razões esgrimidos pelas partes para a desconsideração ou aceitação fiscal da perda contabilizada e que se prendem com a natureza vendável, ou incorporável na produção, dos resíduos ou, se simplesmente se trataria de lixo para abate (nessa medida não podendo integrar as existências), bem como a da valoração que a empresa fez do material que alegadamente se perdeu com o evento.
Com efeito, para que a contabilização da perda fosse aceite fiscalmente competia à impugnante, antes de mais, fazer a prova de que o incêndio ocorrido em 2007 (facto não controvertido) inutilizara 768,625 toneladas de resíduos, o que não logrou fazer no julgamento da sentença, resultando por conseguinte inútil entrar na discussão, que só se coloca a jusante, da natureza desse material como existências, ou, sobre o modo como foi calculada pela impugnante a valoração desse material para efeitos de contabilização.
Este segmento do recurso também não pode proceder, por falta de prova.
A sentença é pois de confirmar, negando-se provimento ao recurso.
5 - DECISÃO
Por todo o exposto, acordam em conferência os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte em negar provimento ao recurso.
Custas a cargo da Recorrente, em ambas as instâncias.
Porto, 21 de Dezembro de 2016.
Ass. Vital Lopes
Ass. Cristina da Nova
Ass. Pedro Vergueiro |