| Decisão Texto Integral: | Acordam, em conferência, os juízes que constituem a Subsecção Comum da Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:
I. Relatório
[SCom01...]. Unipessoal, Lda., inconformada com a sentença proferida em 2020-04-08 pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Aveiro que julgou improcedente a impugnação judicial que interpôs contra a liquidação adicional de IVA, e correspondentes juros, referente ao ano de 2006 no montante de EUR 55.037,56, vem dela interpor o presente recurso.
A Recorrente encerra as suas alegações de recurso formulando as seguintes conclusões:
CONCLUSÕES
A - Vem o presente recurso interposto da sentença do TAFAveiro que considerou não haver qualquer vicio de falta de fundamentação bem como qualquer vicio de violação de lei, por erro nos pressupostos de facto ou direito do ato tributário impugnado, concluindo pela improcedência da impugnação.
B- Em fundamento da decisão o Tribunal acolhe as considerações do Relatório Inspetivo, que conclui que a contabilidade da requerente evidenciava, relativamente ao exercício de 2006, uma série de irregularidades, acabando por determinar a matéria tributável, por aplicação de métodos indirectos, nos termos previstos nos artigos 87° a 90° da Lei Geral Tributária (LGT), por remissão do art. 52° do CIRC e 90° do CIVA.
C- A contribuinte não pode conformar-se com a decisão proferida, que não deu provimento ao que se alegava, confirmando a legalidade do ato tributário.
D- O circunstancialismo fáctico aduzido na declaração fundamentadora do seu juízo quanto à existência das referidas irregularidades e omissões não se mostrava, de per si, apto a sustentar o procedimento que foi desencadeado.
E- A Lei Fiscal e comercial, presume verdadeiros os dados e apuramentos da contabilidade, sendo que, só por excepção é lícito recorrer á determinação da matéria colectável por métodos indiciários ou indirectos que apenas podem, portanto, ser utilizados, quando, sem margem para dúvidas, fique demonstrado: - que a contabilidade acusa serias anomalias e incorrecções, quando inviabilizam o correcto apuramento da matéria colectável - não seja possível a comprovação e quantificação directa e exacta dos elementos relativos a proveitos, custos e outras componentes positivas ou negativas do lucro a tributar ou matéria tributável a apurar.
F- Mesmo que sejam constatadas algumas anomalias, só na verificação de tais pressupostos o lucro ou matéria tributável não deve ser determinada segundo princípios contabilísticos. As simples irregularidades não conduzem, só por si, á aplicação deste oneroso modo de tributação;
G- Exige-se, não só indícios dessas supostas irregularidades, mas a fundamentação que tais irregularidades, inviabilizam o correcto apuramento da matéria colectável.
H- Ao contrário do decidido na sentença, a Lei impõe a efetiva declaração de demonstração de efetiva impossibilidade da comprovação e quantificação directa e exacta dos elementos relativos a proveitos, custos e outras componentes positivas ou negativas do lucro a tributar ou matéria tributável a apurar. Não bastando, para isso, considerar que tal resulta da fatualidade apurada.
Acresce que,
I - Não há fundamentação – acessível ao homem medio, empresário, contribuinte – relativamente à aplicação da taxa de omissão de 536,84% para apuramento do volume de negócios presumido.
J- Pelo que, tem de concluir-se, que a fixação do “quantum” final da matéria colectável, no caso em análise, carece de fundamentação, invalidando, nessa medida e nessa parte, o acto de fixação da matéria colectável, impugnado.
K - Ao que agrava, que as circunstâncias fácticas referenciadas como supostamente sustentadoras do critério aplicado que - pelo menos de forma perceptível, não é apresentado - não tem inequívoca evidencia comprovada.
L- A inexacta consideração de todos e cada um dos factores é, só por si, obviamente, susceptível de influir no resultado obtido, via critério adoptado, e daí que o “modus” utilizado não se mostre fiável para estimar o volume de negócios e, consequentemente, não seja segura tal obtenção de resultado.
M - Também por esta razão o acto praticado é ilegal já que evidencia a matéria apurada com base no método utilizado.
Termina pedindo:
Ressalta, assim, nos termos alegados, a ilegalidade do acto tributário praticado, devendo ser anulado, por procedência do presente recurso que deverá ordenar a revogação da douta sentença proferida.
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A Recorrida não apresentou contra-alegações.
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O Digno Magistrado do M.º Público junto deste Tribunal emitiu parecer no sentido da improcedência do recurso.
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Os vistos foram dispensados com a prévia concordância dos Ex.mos Juízes Desembargadores-Adjuntos, nos termos do disposto no n.º 4 do artigo 657.º do CPC, aplicável ex vi art. 281.º do CPPT.
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Questões a decidir no recurso
O objeto do recurso é delimitado pelas conclusões das respetivas alegações, tal como decorre do disposto nos arts. 635.º nºs 4 e 5 e 639.º do Código de Processo Civil (CPC), disposições aplicáveis ex vi art. 281.º do CPPT.
Assim sendo, no caso em apreço, atentos os termos em que foram enunciadas as conclusões de recurso, há que apurar se a sentença recorrida padece de erro de julgamento de direito, por ter sancionado o ato impugnado não obstante o mesmo se encontrar ferido por falta de fundamentação.
II. Fundamentação
II.1. Fundamentação de facto
Na sentença prolatada em primeira instância consta a seguinte decisão da matéria de facto, que aqui se reproduz:
III. MATÉRIA DE FACTO
III.1. FACTOS PROVADOS
Da discussão da causa resultaram provados os seguintes factos com interesse para a decisão da mesma:
1. A Impugnante encontra-se coletada com o CAE Ver. 3, 16294 Efabrico de rolhas de cortiça – cfr. RIT, p.a. apenso.
2. É tributada em IRC pelo regime de determinação do lucro tributável, por opção e em sede de IVA no regime normal de periodicidade mensal.
3. Iniciou a sua atividade em 20/03/2003.
4. Em 05/09/2006 foi subscrito um cheque no valor de 30.000,00€ pela gerência de [SCom02...] Unipessoal, Ld.ª – cfr. doc. de fls. 34 e ss do p.a. apenso aos autos.
5. Em 22/09/2008 “[SCom02...], Unipessoal, Ld.ª” endereçou resposta a pedido de esclarecimentos aos serviços de inspeção tributária – cfr. doc. de fls. 26 e ss do p.a. apenso aos autos.
6. Em 22/09/2008, «AA» subscreveu auto de declarações – cfr. doc. de fls. 29 e ss do p.a. apenso aos autos.
7. Em cumprimento da Ordem de Serviço n.º ...49 a Impugnante foi objeto de ação de fiscalização, em 13/03/2009 a 05/08/2009, com extensão ao exercício de 2006 – cfr. doc. Relatório de Inspeção Tributária do p.a. apenso aos autos, cujo teor se dá por integralmente reproduzido.
8. Em 03/02/2009, «BB» subscreveu auto de declarações – cfr. doc. de fls. 29 e ss do p.a. apenso aos autos.
9. Em 11/05/2009, «CC» subscreveu auto de declarações – cfr. doc. de fls. 29 e ss do p.a. apenso aos autos.
10. Em 01/06/2009, «CC» subscreveu auto de declarações – cfr. doc. de fls. 33 e ss do p.a. apenso aos autos
11. Em 22/06/2009 foi elaborado “Auto de declarações” de «DD» – cfr. fls. 21 e ss do p.a. apenso aos autos, cujo teor se dá por integralmente reproduzido
12. A Impugnante foi notificada do Projeto de Conclusões do Relatório de Inspeção.
13. A Impugnante exerceu o seu direito de audição prévia. – cfr. fls. 36 e ss do p.a. apenso aos autos, cujo teor se dá por integralmente reproduzido
14.
15. Da ação de fiscalização referida resultou um Relatório de Inspeção Tributária, no qual se relatam as correções que resultam do recurso a métodos indiretos. Dele consta, com interesse para a decisão:
[...] “IV – MOTIVOS E EXPOSIÇÃO DOS FACTOS QUE IMPLICAM O RECURSO A MÉTODOS INDIRETOS.
Na sequência da ação inspetiva, concluiu-se que os elementos de escrita do sujeito passivo não permitem comprovar e quantificar de forma direta e exata a matéria tributável, havendo por essa razão necessidade do recurso à aplicação de métodos indiretos de avaliação. A necessidade da avaliação indireta resulta da verificação das seguintes anomalias e incorreções:
IV.1. OMISSÕES DETETADAS NO CONTROLO QUANTITATIVO EFETUADO
IV.1.1. INVENTÁRIOS DE EXISTÊNCIAS FINAIS
Analisado o sistema de inventariação que é desenvolvido pelo sujeito passivo, apura-se que o mesmo usa o sistema de inventário intermitente, o qual se caracteriza, genericamente, pelo facto de se conhecerem os custos das existências ou matérias vendidas e/ou consumidas mediante cálculo da diferença entre o valor dos stocks iniciais adicionado das compras e o montante dos stocks finais.
A quantificação dos stocks finais é efetuada mediante contagens físicas (que apenas é realizada no final do exercício económico), sendo a respetiva valorização obtida pela utilização de um valor unitário que deve estar em acordo com os critérios valorimétricos aceites em termos fiscais.
A inventariação que é efetuada pelo sujeito passivo deve obedecer aos preceitos previstos nas notas explicativas à classe “3 – Existências”, do Plano Oficial de Contabilidade, a qual obriga a que os inventários físicos:
(…) respeitantes às existências devam identificar os bens, em termos da sua natureza, quantidade e custo unitário. O sistema usado para o inventário permanente deve permitir a verificação da correspondência entre as contagens e os registos contabilísticos (…)”
(…)
Verificados os inventários elaborados pelo sujeito passivo, apuram-se as seguintes anomalias:
IV.1.1.1. Inventário final de 2005
Antes de mais, os inventários apresentam-se como peças fundamentais no cálculo do custo das existências vendidas e das matérias consumidas, uma vez que é com base na informação patente nestes documentos que são registados na escrita os valores das existências iniciais e finais de cada exercício. Exige-se assim que a elaboração dos inventários seja revestida do máximo rigor, com vista a ser possível que qualquer entidade externa possa controlar objetivamente aqueles elementos.
O sujeito passivo declarou, nas declarações anuais apresentadas relativas aos exercícios de 2005 e 2006, que não possuía quaisquer existências finais no final do exercício de 2005.
Foi contabilizado pelo sujeito passivo (lançamento n.º 1003 em janeiro de 2006) uma fatura com data de emissão de 16/01/2006, no valor de € 512,43, contabilizada como compras de matéria-prima, mas a data de entrega da mercadoria nas instalações do sujeito passivo (1 palete de cortiça 10-12 cm 269,70kg) foi em 19/12/2005).
Se a quantificação dos stocks finais é efetuada mediante contagens físicas realizada no final do exercício económico (2005) e a referida mercadoria entrou nas instalações do sujeito passivo em meados de dezembro de 2000, então dado este ter declarado que não possuía quaisquer existências finais no final do exercício de 2005, conclui-se que no ano de 2005 a referida cortiça foi toda vendida (como cortiça ou transformada em rolhas) ou existia em stock e este não foi declarado.
IV 1.1.2 Análise das quantidades e dos preços unitários definidos no inventário final de 2006
O sujeito passivo declarou as seguintes existências finais no final do exercício de 2006:
…
Quantidade … Total
…
67.400 7540.00€
(…)
Em 22/06/2009 foi efetuada listagem das compras e das vendas de todos os artigos transacionados no ano de 2006, que depois de terem sido confrontadas com os respetivos documentos de suporte (faturas, vendas a dinheiro, notas de crédito), o T.O.C «DD» confirmou, em Auto de Declarações elaborado, que a mesma se encontra em conformidade com aqueles documentos (em anexo a fls. 32 e 24 – Fotocópia do Auto de Declarações e da listagem elaborada).
Iremos de seguida demonstrar que o Inventário final de 2006 não merece credibilidade nomeadamente por os preços indicados encontrarem-se sobrevalorizados, bem como sendo verdadeira a contagem física realizada existem omissões de compras. Os factos são:
Ÿ Não existe qualquer aquisição no ano de 2006 de rolhas com tamanho 38x24 ou superior cujo preço atinja o valor declarado em inventário de € 60,00/milheiro. Face ao exposto, o preço foi sobrevalorizado ou o sujeito passivo efetuou aquisições de mercadoria ao preço indicado e omitiu a(s) respetiva(s) compra(s);
Ÿ O sujeito passivo declara que subsistem no final do exercício de 2006 a quantia de 25000 rolhas de calibre 38x24. Analisadas as compras (ano de 2006) de rolhas 38x24 ou tamanho superior (nomeadamente 45x24) constatamos que não existem compras suficientes face às vendas contabilizadas de rolhas (conforme se resume no quadro II seguinte e detalhadamente se dará conta no ponto IV. 1.2.2). Assim, face ao preço atribuído e às quantidades declaradas de rolhas calibre 38X24 conclui-se que existem omissões de compras;
Ÿ O sujeito passivo declara que subsistem no final do exercício 2006 a quantia de 25.000 rolhas de calibre 38x24. Analisadas as compras (ano de 2006) de rolhas 38x24 ou tamanho superior (nomeadamente 45x24) constatamos que não existem compras suficientes face às vendas contabilizadas de rolhas (conforme se resume no quadro II seguinte e detalhadamente se dará conta no ponto IV. 1.2.2). Assim, face ao preço atribuído e às quantidades declaradas de rolhas 38x24 conclui-se que existem omissões de compras.
Ÿ (…) Foi declarado a existência final de 18.400 rolhas com as medidas 30x35 ao preço unitário de € 226,80/milheiro (lançamento n.º 11004 de 17/11/2006) totalizando o valor de € 2268,00. Partindo do pressuposto que houve uma inversão entre o tamanho e o diâmetro e dado que não existem quaisquer compras contabilizadas no ano de 2006, com comprimento/diâmetro que dessem para produzir essas rolhas, subsistem dois atos quem põem em causa o inventário que são: há omissão de compras (compra declarada é de 10.000 rolhas e em inventário são referidos 18.400 rolhas), ou existe ainda uma sobrevalorização do preço no inventário (de € 226,80 para € 250,00);
Ÿ Com exceção da compra das rolhas referidas no ponto anterior, não existe qualquer aquisição no ano de 2006 de rolhas com tamanho 15x22 ou superior cujo preço atinja o valor de € 60,00/milheiro, no entanto fazem constar em inventário 24.000 rolhas desta dimensão e preço. Conclui-se que ou há omissão de compras ou sobrevalorização do referido preço.
IV.1.2. ANÁLISE DOS INPUTS E OUTPUTS DE EXISTÊNCIAS DECLARADOS PELO SUJEITO PASSIVO NO EXERCÍCIO DE 2006
Efetuada a listagem das compras e das vendas de todos os artigos transacionados no ano de 2006 (em anexo fls 33 e 34), depois de terem sido confrontadas com os respetivos documentos de suporte, conforme anteriormente referido, procedemos à sua análise detalhada. Designadamente, efetuamos cronologicamente uma filtragem entre as diversas medidas (comprimento/diâmetro) de rolhas compradas e vendidas, destacando-se o facto de o sujeito passivo dizer que transforma rolhas compradas com determinada medida em rolhas de comprimento e/ou de calibre inferior. Da análise realizada constataram-se as seguintes três situações, as duas últimas (que seguidamente iremos desenvolver) inviabilizam a quantificação direta e exata da matéria tributável:
Ÿ Compras de matéria-prima e mercadoria em que se estabelece correspondência com as respetivas vendas, conforme mapa III (filtrado da listagem de compras e das vendas de todos os artigos transacionados no ano de 2006) que se junta em anexo fls. 35.
Ÿ Compras de rolhas de cortiça para as quais não se detetaram as respetivas saídas (vendas) no decurso do ano de 2006 e não foram declaradas como existência final, conforme mapa IV (filtrado da listagem de compras e das vendas de todos os artigos transacionados no ano de 2006) que se junta em anexo fls. 36.
Ÿ Venda de mercadoria que o sujeito passivo às respetivas datas não possuía contabilisticamente, ou seja, existe uma omissão de compras, conforme mapa V (filtrado da listagem de compras e das vendas de todos os artigos transacionados no ano de 2006 – que se junta em anexo fls. 37).
IV 1.2.1. Compras em que não se estabelece a venda nem a presença no inventário do final do exercício
Pela análise que foi efetuada às compras de 2006 (listagem em anexo a fls. 33 e 34), constatamos que no período compreendido entre 01/06/2006 e 31/12/2006, o sujeito passivo adquiriu 650.000 rolhas de cortiça cujo comprimento é inferior a 38mm. Se forem expurgadas do referido período as vendas de rolhas com um comprimento igual ou superior ao 38mm, constatamos que só forma contabilizadas duas vendas que totalizam a quantia de 68.100 (48.000 + 20.100) referentes aos lançamentos 11001 e 11003, conforme mapa IV elaborado em anexo, resultando assim uma diferença de 581.900 rolhas (650.000-68.100).
Analisado o inventário final do exercício 2006, o sujeito passivo declara que as rolhas que tinha em stock cujo cumprimento é inferior 38mm são:
Ÿ 18.400 rolhas 30x35 (que no ponto IV 1.1.2 já tecemos as devidas considerações pois analisadas as compras no ano de 2006, a única compra contabilizada foi de 10.000 rolhas mas com as medidas 35x30 e que não foram incluídas no mapa IV);
Ÿ 24.000 rolhas 15x22
Face ao exposto, se a quantificação dos stocks finais é efetuada mediante contagens físicas realizadas no final do exercício económico (2006), fica evidente que houve omissão de vendas.
IV.1.2.2. Movimentos de venda em que não se estabelece compra
Após o referido no ponto IV. 1.1.2 e do respetivo mapa II apresentado, iremos seguidamente e de uma forma cronológica relatar as vendas de rolhas de cortiça que não se verificaram e respetivas entradas (compras) – mapa V em anexo fls. 37 – no decurso do ano de 2006, concluindo-se que houve omissões de compras.
IV1.2.2.1. A primeira parte compreende o período de 01/01/2006 a 26/04/2006. As entradas e saídas contabilizadas foram as seguintes:
(…)
Este período é o mais subjetivo, pois o sujeito passivo adquiriu cortiça e transformou-a em rolhas. Face às informações obtidas, as pranchas de cortiça com calibre 10-12 (espessura adquirida), têm uma espessura em milímetros normalmente situada no intervalo entre 22,56 – 27,07mm. Produzir rolhas com diâmetro de 24mm e 26mm (diâmetros vendidos) utilizando pranchas desta espessura, mesmo com uma segunda cozedura, não é a adequada à produção e exige a utilização de cortiça mais espessa.
De acrescer que, neste período, o sujeito passivo vendeu 424.000 rolhas 12x21 (estas de diâmetro mais adequado à espessura adquirida), e vendeu apara de broca 1675kg.
Assim, face aos 2429,7 Kg de cortiça (inclui a compra que entrou nas instalações do sujeito passivo em 2005 contabilizada em 2006) para produzir 1000 rolhas 12x21 obtém-se a necessidade de 5,7kg de cortiça… valor já de si baixo considerando as 172.100 rolhas vendidas de diâmetro igual ou superior a 24mm de comprimento é a 3 a 4 vezes superior (aos 12mm) e que exigiria mais pese cortiça por milheiro (entre 15 a 25kg de cortiça por cada mil rolhas).
Relativamente à venda e, 30/03/2006, lançamento n.º 3003, de 28.000 rolhas 27x24, a € 38,80/milheiro, não é racional relacionar esta venda com a compra de 22/03/2006, lançamento n.º 3001, de 37.000 rolhas 38x24, visto que estas foram adquiridas a €40,00/milheiro, valor superior aos € 38,80/milheiro da venda.
No mapa acima, VI.1, a sombreado estão os valores que se estabeleceu correspondência entre a compra e a venda. A negrito destacamos as vendas detetadas sem a correspondente compra, pelos motivos referidos..
IV.1.2.2.2. O segundo período compreende o período de 28/04/2006 a 30/092006. Foi acrescentada a compra de 22/03/2006, lançamento n.º 3001, de 37.000 rolhas 38x24, que do exposto no ponto anterior e face às compras contabilizadas provenientes do período anterior, são as que se encontravam por justificar.
De acrescer que foram retiradas as compras de rolhas de junho (comprimento inferior 16mm) e de 13/18 setembro/2006 (comprimento inferior 34mm), referidas no ponto IV. 1.2.1. (omissão de vendas).
As entradas e saídas contabilizadas foram as seguintes:
(…)
Assim, o somatório das compras ascende a 752.000 rolhas que legitimam as vendas contabilizadas sombreadas. Estas totalizam 815.100 rolhas, valor já de si superior às compras em 63.100 rolhas e o sujeito passivo declara que vendeu (lançamento 1001, de 28/09/2006), mais 84.500 rolhas, ou seja, existe uma clara omissão de compras que justifique designadamente a venda registada de 84.500 rolhas 38x24 vendidas em 29/09/2006.
IV.1.2.2.3 O terceiro período compreende o período de 01/10/2006 a 31/12/2006. Dado a análise incidir sobre compras/vendas de rolhas com comprimento igual ou maior que 38mm, foi retirada a compra de rolhas de novembro/2006 com comprimento de 12mm, já referido no ponto IV 1.2.1 (omissão de vendas).
As entradas e saídas contabilizadas foram as seguintes:
(…) Face ao exposto nos dois pontos anteriores, contabilisticamente no início deste período (Outubro/2006), o sujeito passivo não possuía quaisquer existências de rolhas com comprimento igual ou superior a 38mm.
Assim, neste período de Outubro a Dezembro de 2006, o somatório das compras ascende a 82.000 rolhas que legitimam as vendas contabilizadas sombreadas que totalizam 83.800 rolhas (123.800-40.000).
Relativamente à venda contabilizada em 22/11/2006, lançamento n.º 11002, de 40.000 rolhas 38x24 a €5,00/milheiro, não é racional relacionar esta venda com as compras mencionadas (mapa VI.3), pelo facto do preço de venda ser bastante inferior ao de qualquer compra contabilizada no período. De acrescentar que a diferença apurada se aproxima do valor em causa (40.000).
IV.2 OUTRAS OMISSÕES DE VENDAS
IV.2.1. Omissões relativas à empresa [SCom02...] Unipessoal Ld.ª…
Os Serviços de Inspeção da DGCI, fruto de uma ação inspetiva desenvolvida, obtiveram uma declaração escrita emitida pela gerência da empresa [SCom02...] Unipessoal, Ld.ª. da qual se destaca o seguinte:
…
“Considerando que foram apurados sérios indícios de que existiam mercadorias que não titulavam operações reais, na atividade normal da empresa, somos obrigados a identificar os verdadeiros fornecedores…
Nome: [SCom01...] Unipessoal, Ld.ª, com sede na Rua ... sito na Freguesia ..., concelho ..., com o n.º de Identificação Fiscal n.º ........
Responsável pela sociedade e pessoa que representava a firma nas ditas transações comerciais: «CC».
As verdadeiras transações comerciais efetuavam-se da seguinte forma:
Íamos com a nossa carrinha…levantar as rolhas às instalações da sociedade [SCom01...] Unipessoal, Ld.ª…tenho a relação das entradas das rolhas nas minhas instalações conforme comprovaram na agenda e da qual anexamos cópia…
Os pagamentos foram … em numerário. Os cheques foram levantados por «BB» (Sócio-Gerente) outros por «AA» (funcionário de «BB») e quando nenhum de nós podia ir levantar o dinheiro, entregávamos o cheque ao «CC»… E como verificaram no canhoto dos cheques identificávamos o verdadeiro fornecedor…
Comprei ao «CC» quase 2000.000 de rolhas 29x24 no ano de 2006. De Janeiro de 2006 a meados de março de 2006 levantava semanalmente cerca de 100.000 rolhas. Como o «CC» se apercebeu que dependia da sua produção, aumentou-se o valor a pagar pelas referidas rolhas. Não podia suportar um aumento de 25% e parei de lhe comprar. Não lhe comprei nada desde meados de março até início de maio. Mas em maio não tinha quantidades suficientes para satisfazer as encomendas dos meus clientes… e comprei-lhe cerca de 630.000 rolhas ao preço e nas condições que ele impôs… comuniquei-lhe que ia deixar de lhe comprar. Ele, por sua vez, informou-me que já tinha prontas a entregar mais 300.000 rolhas e acertamos um novo preço para essas 300.000 rolhas e encerramos as negociações…
Em novembro de 2006 necessitei de cerca de 60.000 rolhas, mas aí já as mesmas foram faturadas e a transação já foi efetuada de forma correta…
Junto também declaração do meu funcionário «AA», que comprova as transações (dado que a maioria das vezes era ele quem ia buscar as rolhas) e que também pode comprovar os pagamentos efetuados em numerário…”
Relativamente à declaração assinada por «AA», funcionário da empresa [SCom02...] Unipessoal, Ld.ª (em anexo fls. 41) é de se referir:
“…Eu «AA»…venho pelo presente declarar para os devidos efeitos o seguinte:
Durante o ano de 2006, semanalmente durante os meses de janeiro a março, no mês de maio e durante a primeira quinzena de junho, fui com a carrinha matrícula ..-AJ-.., propriedade de [SCom02...] Unipessoal Ld.ª, levantar rolhas da casa do «CC» na travessa ... em ..., para as instalações do meu patrão…
Também por diversas vezes fui levantar dinheiro ao banco para que o meu patrão efetuasse pagamento das rolhas ao «CC» em dinheiro.
Por ser verdade, passo a assinar a presente declaração.
As datas, quantidades, dimensões e preços identificados pela empresa [SCom02...] Unipessoal Ld.ª… de rolhas de cortiça adquiridas ao sujeito passivo em análise, [SCom01...], Ld.ª (em anexo fls. 43 – elaborado pela mesma), foram as seguintes:
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]Em 03/04/2009, ouvimos em Auto de Declarações «BB»… na qualidade de sócio-gerente do sujeito passivo [SCom02...] Unipessoal, Ld.ª… que nos declarou o seguinte:
“…Questionado sobre o facto de nas fotocópias das folhas da agenda…estarem indicadas duas quantidades no mesmo dia, respondeu que a quantidade maior corresponde à quantidade efetivamente carregadas/adquiridas, asegunda é a quantidade que obtinha depois da escolha efetuada segundo os padrões de qualidade exigidos pelos seus clientes….
Questionado sobre os preços pelos quais adquiria as rolhas, calibre 29x24, ao «CC», respondeu que era a € 60,00 o milheiro até março/2006, tendo posteriormente aumentado para € 75,00/milheiro.
Questionado sobre a forma de pagamento ao «CC», reconfirmou que os pagamentos normalmente eram efetuados a dinheiro (normalmente à 6.ª feira) e entregues por mim nas minhas instalações na Rua ... em ..., pese o facto de o dinheiro resultar do levantamento por mim ou pelo meu funcionário «AA» (que assistiu a alguns desses pagamentos)…”
Em 11/05/209, ouvimos em Auto de Declarações o gerente «CC» (em anexo fls. 44 a 46) que relativamente à sociedade [SCom02...] Unipessoal, Ld.ª, declarou o seguinte:
“…Questionado sobre se conhece a empresa [SCom02...] Unipessoal Ld.ª… o mesmo respondeu que a pessoa responsável com quem efetuou as transações comerciais foi «BB», comprou-lhe uma vez rolhas em 2007, e outra vez em janeiro de 2008. Houve tentativas de negócios, uma ou duas vezes posteriormente (no próprio dia ou no dia seguinte) devolvido por falta de calibre. As guias de remessa entretanto emitidas rasgava-as. Era este o procedimento utilizado aquando das devoluções dos clientes, porque o sistema informático o permitia”.
Conforme iremos desenvolver no ponto IV 2.2.1., detetamos um cheque de € 3.000,00 datado de 05/09/2006, emitido pela empresa [SCom02...] Unipessoal, Ld.ª, depositado na conta do sujeito passivo [SCom01...], Ld.ª, em que não existe uma justificação direta com os recebimentos dos clientes e foi contabilizado como um empréstimo do gerente «CC» à referida sociedade, na conta 26818 – “«CC»”.
IV.2.2. Movimentos Financeiros
Pelo facto de estarmos na posse de elementos que indicavam que no ano de 2006 o sujeito passivo teria vendido rolhas de cortiça sem a emissão do respetivo suporte legal, conforme referido nos pontos anteriores, procedemos a uma análise exaustiva dos registos contabilísticos do ano relativos aos movimentos financeiros na sociedade. Dessa análise é de se referir o seguinte:
Ÿ O sujeito passivo possui uma conta bancária no banco Banco 1..., balcão de ..., conta n.º …
Ÿ Todos os recebimentos dos clientes – em cheque ou saque de letras (que são endossadas, nomeadamente a um fornecedor), são depositados na referida conta;
Ÿ Além dos valores acima referidos, com exceção de um depósito em 05/09/2006, no valor de € 3000,00 (sendo esta questão analisada em pormenor no ponto posterior), os restantes depósitos, no ano de 2006, são de valores pouco significativos (<€ 600,00), são efetuadas em numerário e têm todos como contrapartida a conta 26818 – “«CC»”.
Em 11/05/2009, ouvimos em Auto de Declarações o gerente «CC» (em anexo fls. 44 a 46), que relativamente aos empréstimos obtidos, declarou o seguinte:
“…Questionado se o [SCom01...] Ld.ª emprestou ou recebeu empréstimos de familiares diretos do declarante, nomeadamente filhos, genro, nora, respondeu empréstimos a sociedade recebeu, nunca emprestou-lhes dinheiro. Posteriormente pagava-lhes em dinheiro ou cheque….”
(…)
IV 2.2.1 Cheque n.º ...68 do Banco 2..., no valor de € 3000,00
Conforma acima referido, o único depósito no Banco Banco 1..., na conta … em nome de [SCom01...] Unipessoal, Ld.ª, em cheque, detetado em que não existe justificação direta com os recebimentos dos clientes, foi efetuado em 05/09/2006, no valor de € 3000,00, com o Cheque n.º ...68, proveniente da conta n.º ...66, contabilizado como um empréstimo à referida sociedade, na conta 26818 – “«CC»”.
O Cheque n.º ...68 da conta n.º ...66 é proveniente do Banco 2... (Banco 2...), conta que pertence à empresa [SCom02...] Unipessoal, Ld.ª…
De acordo com os registos contabilísticos da [SCom01...] Unipessoal, Ld.ª, a empresa [SCom02...] Unipessoal, Ld.ª, no ano de 2006, efetuou uma aquisição em Novembro/2006, fatura n.º 4.. no valor de € 3484,80 (IVA incluído), realizando-se no mesmo mês de Novembro o respetivo pagamento, em cheque no valor de € 3484,8, que foi depositado na referida conta do banco Banco 1....
(…)
Em 02/06/2009, por fax. O gerente «CC» (em anexo fls. 47 a 48), declarou-nos que o cheque de € 3000,00, anteriormente identificado, era proveniente de um endosso de alguém que não se recordava o nome.
Esta declaração não corresponde à verdade pois não existia no ano de 2006 nenhum valor em dívida no referido montante ou superior, que se encontrasse por registar na contabilidade do sujeito passivo [SCom01...] Unipessoal, Ld.ª.
Solicitamos à empresa [SCom02...] Unipessoal Ld.ª que nos fornecesse fotocopia frente e verso do referido cheque. Em 02/07/2009, o mesmo foi-nos enviado, constatando-se que o cheque foi passado ao portador (em branco) e no seu verso só consta a assinatura de «CC» e o n.º da conta bancária da sociedade [SCom01...] Unipessoal, Ld.ª…É de estranhar que tendo estabelecido um contacto tão curto com o Sr. «BB» (como afirma o «CC»), se recorda tão bem dos pormenores do negócio realizado e do nome do funcionário da empresa [SCom02...] Unipessoal Ld.ª (Sr. «AA»), com quem contactou muito pouco (recorde-se que na contabilidade de [SCom01...] Unipe., em 2006, apenas existe registado uma fatura de venda, datada de 16/11/2006, de 48.000 rolhas 12x24, a € 60,00/milheiro)
Além do mais, a existência de um cheque datado de setembro de 2006, emitido pela empresa [SCom01...] Unipessoal, Ld.ª, sem que haja evidência na sua contabilidade de qualquer transação com o mesmo (a 1.ª foi contabilizada em novembro/2006), indicia a existência de negócios anteriores com [SCom02...] Unipessoal, Ld.ª.
De acrescer, conforme foi referido nos pontos IV 1.2.1. e IV 1.2.2.1, respetivamente, que detetamos no 2.º semestre de 2006 uma diferença superior 500.000 rolhas, cuja compra não se estabelece a venda nem a presença no inventário do final exercício e que no 1.º semestre há omissões de compras de rolhas, inclusive na principal dimensão identificada, 29x24.
Face ao exposto no presente ponto e na sequência do referido em pontos anteriores, fica evidente que houve omissões de compras e vendas, nos 1.º e 2.º semestres de 2006, nomeadamente, tudo indicia que [SCom01...] Unipessoal, Ld.ª, efetuou vendas de mercadoria à empresa [SCom02...] Unipessoal, Ld.ª, sem emitir o respetivo suporte documental (fatura).
Conclusão
Face ao exposto nos precedentes pontos…, nomeadamente falta de credibilidade dos inventários, as omissões de vendas detetadas; as vendas contabilizadas não existindo os respetivos movimentos contabilísticos de compras; e a fragilidade do software utilizado pelo sujeito passivo (permite anular ou substituir guias de remessa emitidas); a contabilidade apresentada não nos permite a quantificação direta e exata da matéria tributável. Pelo que a inexistência e insuficiência de elementos da contabilidade, verificados, nos termos do artigo 88.º alínea a) da Lei Geral Tributária … implicam a possibilidade de determinação direta e exata da matéria tributável.
Face à impossibilidade em comprovar e quantificar direta e exatamente a matéria tributável, a sua determinação processar-se-á por aplicação de métodos indiretos, nos termos previstos nos artigos 87.º a 90.º da LGT, por remissão do art. 52.º do CIRC e 90.º do CIVA.
V.I. Critérios dos valores com recurso a métodos indiretos
Os critérios e cálculos dos valores com recursos a métodos indiretos, tendo em conta o disposto art. 90.º n.º 1 alíneas d), f) e i) da LGT, do exercício de 2006, têm por base os seguintes pressupostos:
* O volume de negócios do sujeito passivo [SCom01...] Ld.ª, no 1.º semestre de 2006, declarado, ascende € 28.638,41. Se partirmos do pressuposto que a empresa [SCom02...] Unipessoal neste período, terá sido a única para o qual o sujeito passivo não emitiu as respetivas faturas, estaremos perante uma taxa de omissão, no volume de negócios de 536,84% (= € 153.741,41 (€ 28.638,41 +€ 125.103,00) / € 28.638,41).
Para calcular o volume de negócios anual presumido, vamos utilizar os pressupostos de que no 1.º semestre de 2006, pelo menos omitiu os valores identificados para a empresa [SCom02...] Unipessoal Ld.ª e no 2.º semestre, como também se detetaram omissões de vendas, iremos aplicar a taxa de omissão ao volume de negócios anual declarado de 536,84% (= € 153.741,41 (€ 28.638,41 +€ 125.103,00) / € 28.638,41).
Para cálculo do custo das mercadorias e matérias-primas consumidas presumidas (CMV), porque se detetaram omissões de compras conforme demonstrado anteriormente, e por desconhecermos se as compras omitidas foram de mercadorias ou matérias-primas, vamos utilizar um rácio, que consta da base de dados da DGCI, (R16-MBI), que é obtido a partir do volume de negócios. Assim, iremos utilizar média da MBI (Margem Bruta I = (Volume Negócios – Custo Mercadorias e Matérias Consumidas) / Volume Negócios), declarado pelas empresas com o mesmo CAE (20522) a nível nacional (661 empresas), de 27,08% (o valor está atualizado a 04/07/2009, em anexo fls. 50, print do sistema da DGCI).
Dada a falta de credibilidade do inventário final de 2006, ponto IV 1.1.2., pelo facto do mesmo apresentar vícios insanáveis, não vamos ter em conta os seus valores para efeitos do apuramento do custo das mercadorias vendidas.
Retirar do apuramento do lucro tributável, do ano de 2006, os valores contabilizados em custos extraordinários, de € 470,27, pois os mesmos referem-se a multas fiscais, que não são aceites como custo, nos termos do artigo 42.º do Código do IRC.
Tendo-se apurado Vendas de Mercadorias omitidas, o IVA em falta, distribuindo-se proporcionalmente ao volume de negócios declarado pelo sujeito passivo
(…) Os valores indicados conduzem a uma correção ao custo das mercadorias vendidas no montante de € 180.102,55.
V.2.3 – Determinação do Lucro Tributável em IRC/2006
Atendendo ao valor proposto de volume de negócios e, igualmente aos critérios propostos para o apuramento do lucro tributável, temos para o exercício de 2006 a seguinte proposta de fixação do lucro tributável em sede de IRC:
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
V.2.4 – Apuramento do IVA do Ano 2006
Em cumprimento dos critérios antes enumerados, tendo-se apurado Vendas de Mercadorias omitidas no valor de € 234.729,42, o IVA em falta, à taxa de 21%, ascende ao valor de € 49.293,11 (…)
VIII – DIREITO DE AUDIÇÃO – FUNDAMENTAÇÃO
(…) Declarou que no ano de 2006 dedicou-se quase exclusivamente à comercialização de rolhas de cortiça, produzindo eventualmente e, de uma forma muito residual, algumas rolhas a partir de cortiça solta ou fardos. A atividade passa essencialmente pela compra e venda de rolhas de cortiça sendo que as rolhas são melhoradas, nomeadamente através da realização de rebaixes (redução do calibre e tamanhos de uma rolha para outro calibre e tamanhos mais baixos). Declarou também que em relação às rolhas de calibre 38x24, quando são rebaixadas nunca conseguem ser divididas em duas rolhas, apenas se consegue obter uma rolha de calibre inferior, mas tendencialmente com qualidade superior, o desperdício da transformação é vendido para a apara de cortiça.
O sujeito passivo na pessoa de «CC» argumenta, no direito de audição, não concordar com o entendimento constante do projeto de relatório, invocando para tanto, em síntese, os seguintes fundamentos:
No 1.º ponto, que: “… Inventário 2005… a matéria-prima que a nossa empresa comprou foi efetivamente entregue em dezembro de 2005, mais precisamente em 19-12-2005, porque o nosso fornecedor não tinha capacidade para a guardar, então foi resolvido que fosse entregue nas nossas instalações para que pudesse ser trabalhada no início de 2006 e a fatura seria passada também em 2006.
Como tal, achamos que não teria de ser mencionada no inventário final de 2006--- Inventário de 2006. Relativamente ao assunto das rolhas de calibre 38+24 que V.Ex.ª refere no ponto 1.1.2 não existiu qualquer omissão de compras visto que as mesmas rolhas foram extraídas da cortiça que fabriquei, sendo essa cortiça adquirida no princípio do ano de 2006, nomeadamente em 06-01-2006, 16-01-2006 e em 19-01-2006.
Relativamente aos restantes pontos referidos no vosso projeto, nos estamos na disposição de esclarecer isso tudo, com todos os termos técnicos.
No 2.º ponto, que “… Cheque n.º ...68 no valor de 3000,00 euros
… foi efetivamente depositado na nossa conta bancária no Banco Banco 1... em 05-09-2006 e é referente a empresa [SCom02...] Unipessoal, Ld.ª..
… Após ter consultado uma certa pessoa, que se for preciso confirma, que esse cheque é referente a primeira transação comercial que foi feita com essa empresa, embora admitamos que no final deste negócio não houve registos dessa transação.
O que aconteceu foi que essa pessoa veio perguntar se nós tinha rolhas do tipo 29*24 e também xacas e queria saber a que preço vendíamos. Nesse mesmo dia essa pessoa confirmou a compra dessas rolhas e depois foi feito o carregamento. Alguns dias depois essa mesma pessoa veio com o cheque acima referido para efetuar o pagamento e disse que a firma [SCom02...] Unipessoal Ld.ª não queria a fatura, embora nós tenhamos insistido…
… Em Novembro de 2006, foi contactado pelo sócio gerente da firma [SCom02...] Unipessoal, Ld.ª, para saber se tínhamos rolhas do tipo 29*24 e efetivamente tínhamos e procedemos ao negócio que originou a fatura n.º...4, no valor de 3.484,8 em 17-11-2006.
Em conclusão: As únicas transações comerciais feitas pela nossa empresa com a empresa [SCom02...] Unipessoal, Ld.ª, foi apenas em 05-09-2006 e em 17-11-2006…
No 3.º ponto, que “…eu «CC» pretendo ser ouvido por vossas Ex. relativamente ao projeto das conclusões do relatório de inspeção…”
Quanto ao direito de audição efetuado, é de referir o seguinte:
1- O sujeito passivo veio conformar os factos referidos no ponto IV 1.1.1. (pág. 5 e 6), designadamente que declarou que não possuía quaisquer existências finais no final do exercício de 2005, mas na realidade existia em stock cortiça (269,70kg) e esta não foi declarada.
2- Relativamente às omissões de compras de rolhas de calibre 38*24 detetadas , referidas nos pontos IV. 1.1.2 IV 1.2.2 e IV 1.2.3….
- O facto da espessura da cortiça contabilizada não ser a adequada à produção, que exige utilização de cortiça mais espessa;
- As quantidades de rolhas vendidas, nomeadamente no período de 01/01/2006 a 26/04/2006, que vendeu 424.000 rolhas 12x21 (estas de diâmetro mais adequado àespessura adquirida), obtendo-se a necessidade de 5,7kg de cortiça por cada 1.000un, valor já de si baixo, não se considerando as rolhas vendidas de diâmetro igual ou superior a 24mm.
Conclui-se que houve omissões de compras de rolhas e que as rolhas de calibre 38*24 não provieram da cortiça contabilizada como compras no princípio do ano de 2006.
3- É o próprio sujeito passivo que, em direito de audição, confirma a existência de omissão de proveitos no ano de 2006, designadamente na data do cheque de € 3000,00 contabilizado … De acrescer que a venda que originou a fatura n.º...4 emitida em Novembro/2006 foi de rolhas de calibre 12+24 e não de 29*24, conforme declara em direito de audição, o sujeito passivo.
4- O sujeito passivo solicitou a presença da administração fiscal nas suas instalações, facto que realizado em 2/08/2009, mas conforme auto de ocorrência elaborado e que constitui anexo ao relatório fls. 51, não acresceu nada de novo ao anteriormente declarado em visitas efetuadas às suas instalações no decurso do procedimento externo de inspeção. Declarou que a atividade passa essencialmente pela compra e venda de rolhas de cortiça, sendo que as rolhas através da realização de rebaixes (redução do calibre e tamanhos de uma rolha para outro calibre e tamanhos mais baixos) nunca conseguem ser divididas em duas rolhas, apenas se consegue obter uma rolha de calibre inferior, mas tendencialmente com qualidade superior.
Assim, pelo que se deixa exposto, no exercício do direito de audição, o sujeito passivo não apresenta fundamentação bastante para alterar as correções propostas no projeto de relatório e que, por isso, se mantém no presente relatório final”.
[...]
- cfr. Relatório de Inspeção Tributária a fls. do p.a. apenso aos autos, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido.
16. Em sequência foi a Impugnante notificada do relatório de inspeção e da fixação do Imposto por métodos indiretos e para, querendo, solicitar a revisão da matéria coletável – cfr. doc. junto à pi. cfr. docs. de fls. 1 e ss do p.a. apenso aos autos.
17. Em 08/10/2009 a Impugnante apresentou pedido de revisão da matéria coletável, tendo sido o mesmo admitido - docs. de fls. 59 e ss do p.a. apenso aos autos, cujo teor se dá por integralmente reproduzido.
18. No pedido de revisão da matéria coletável não se alcançou acordo - - docs. de fls. 66 e ss do p.a. apenso aos autos, cujo teor se dá por integralmente reproduzido.
19. Para o ano de 2006 foi fixado:
IRC – Lucro tributável: € 56.902,14
IVA – Imposto liquidado € 49.293,11
20. Foram efetuadas as liquidações adicionais relativas a IRC e IVA do ano de 2006 e respetivos juros compensatórios – cfr. docs de fls. junto à p.i. do p.a. apenso aos autos.
III.2. FACTOS NÃO PROVADOS
Dos factos alegados e com interesse para a decisão não se provaram os que não constam dos pontos acima expostos.
A decisão da matéria de facto efetuou-se com base no exame das informações e dos documentos, não impugnados, quer dos autos, quer do p.a. apenso.
Foram ouvidas as testemunhas arroladas.
«EE», sogro do dono da Impugnante, ajudante eventual da empresa, prestou depoimento vago, que não logrou obter convencimento do Tribunal, até pelo facto de o próprio admitir que, no período em causa, era jogador de futebol e só ocasionalmente ia à sociedade.
«FF», TOC, também prestou um depoimento vago. Limitou-se a dizer que, relativamente ao ano de 206, teve que “refazer a contabilidade”.
Que o «CC» lhe havia dito que, relativamente a mercadoria recebida em 2005 e apenas registada em 2006, tal tinha sido feito a pedido de um fornecedor que “não tinha espaço para a guardar”. Porém, tais afirmações nada provam e são de conhecimento indireto. O facto é que nada disso foi refletido na contabilidade.
Já quanto aos inventários, disse que os mesmos eram feitos através de contagens físicas, pelo próprio cliente e que o contabilista se limitava a aceitar os elementos fornecidos pelo cliente.
O mesmo sucede com o depósito do cheque €3000,00 na conta. O cliente disse que se tratava de um empréstimo, mas a testemunha disse não sabre de quem se tratava. Limitou-se a dar o tratamento contabilístico conforme foi indicado.
*
II.2. Fundamentação de Direito
Tal como se deixou sumariado acima, a Recorrente imputa à sentença erro de julgamento de direito ao sancionar o ato impugnado nos autos, que no seu entender, não se encontra devidamente fundamentado.
Com efeito, alega a Recorrente que para recorrer à avaliação da matéria coletável através de métodos indiretos, não bastava à ATA ter constatado algumas “anomalias” ou “simples irregularidades”, exigindo a lei que tivesse fundamentado que tais “irregularidades” inviabilizavam o correto apuramento da matéria coletável, o que não aconteceu, pelo que a sentença errou na interpretação e aplicação ao caso do regime legal aplicável.
Vejamos então.
Embora a aqui Recorrente aluda nas alegações de recurso à liquidação adicional de IRC referente ao exercício de 2006, em causa nos presentes autos está, como já aqui se referiu, o recurso da sentença que julgou totalmente improcedente a impugnação judicial que a Recorrente interpôs tendo por objeto a liquidação adicional de IVA referente a esse mesmo exercício, liquidação essa que foi efetuada com recurso à avaliação indireta da matéria coletável, no caso, por impossibilidade de comprovação e quantificação direta e exata dos elementos indispensáveis à correta determinação da matéria tributável do IVA, nos termos do disposto na alínea b) do n.º 1 do art. 88.º da LGT.
Ora, e ao contrário do alegado, a sentença não padece do erro que lhe atribui, pois, e tal como resulta da fundamentação do ato impugnado, a Administração fiscal não deixou de explicitar os motivos pelos quais não foi possível a emissão da liquidação com recurso à avaliação direta, mais ali tendo explicitado que os erros detetados na contabilidade da Recorrente não correspondiam a meras “anomalias” ou “simples irregularidades” cujo suprimento fosse possível através de meras correções aritméticas.
Com efeito, da fundamentação da sentença, que aqui se passa a reproduzir no extrato pertinente, resulta o seguinte:
(…)
Da ação inspetiva resultou para a AT que a contabilidade da Impugnante não reflete todos os movimentos e assim pela impossibilidade de comprovação direta e exata da matéria coletável, com os seguintes fundamentos, conjugados entre si:
A AT analisou os inventários, as quantidades, os preços unitários, a produção, as vendas.
Estes elementos combinados com o controlo das existências feito pela AT, indicia o esquema evasivo de faturação, pois que a faturação evidenciada na contabilidade não corresponde ao controlo físico efetuado. Existem mecanismos de controlo interno débeis. Os inventários foram elaborados de forma incorreta, com imprecisões que não permitem dar qualquer credibilidade à escrita. Do controlo das quantidades produzidas, confrontadas com as notas de encomenda/entregas, há evidências de quantidades expedidas que não foram faturadas.
Ora, da análise dos elementos recolhidos, conclui-se existirem fortes indícios da omissão de proveitos nos anos de 2006 e de que os valores faturados não refletem todas as operações tributáveis realizadas.
Com efeito, a AT fez um controlo quantitativo, recolhendo elementos. Obteve informações junto dos fornecedores, foi feita análise de faturas, os bens e montantes vendidos e a que preços, tudo conforme descrito, numa análise detalhada e exaustiva, em que é evidenciada a falta de elementos da contabilidade que sustentem operações efetuadas.
A AT sustentou uma correspetividade necessária entre os elementos recolhidos que se descreveram e a omissão de faturação de todas as transações efetuadas, de modo a concluir pela omissão de proveitos.
(…)
Assim sendo, e como resulta do trecho reproduzido, a sentença explicita os motivos pelos quais entende que o ato se encontra devidamente fundamentado, assim se cumprindo o especial dever de fundamentação que sobre esta matéria recai sobre a Administração fiscal.
Ora, e atendendo à gravidade das falhas reveladas na contabilização efetuada pela Recorrente das transações em causa, e descritas na fundamentação do ato impugnado – preços sobrevalorizados nos registos em inventário, efetuado em sistema de inventário intermitente, assim como omissões de registo de compras e de vendas, detalhando o RIT o percurso seguido para chegar a estas conclusões, transações não registadas na contabilidade e pagas em dinheiro, impossibilitando a sua reconstituição através de reconciliação bancária (cf. ponto 15, da fundamentação de facto da sentença) – não há senão que concluir que se encontrava devidamente fundamentada a necessidade de recurso à determinação da matéria tributável por métodos indiretos, encontrando-se devidamente especificados na fundamentação do ato os motivos da impossibilidade da comprovação e quantificação diretas e exata da matéria tributável, tal como exigido nos termos do disposto no n.º 4 do art. 77.º da LGT.
Nem se diga que, como pretende a Recorrente, da fundamentação do ato de liquidação impugnado não é explicitado que as deficiências encontradas na sua contabilidade foram de molde a não permitir a avaliação direta, pois essa referência é feita em vários pontos ao longo do Relatório de Inspeção Tributária, no qual não deixa de se concluir explicitando claramente essa impossibilidade (cf. ponto 15, da fundamentação de facto da sentença):
(…)
Face ao exposto nos precedentes pontos…, nomeadamente falta de credibilidade dos inventários, as omissões de vendas detetadas; as vendas contabilizadas não existindo os respetivos movimentos contabilísticos de compras; e a fragilidade do software utilizado pelo sujeito passivo (permite anular ou substituir guias de remessa emitidas); a contabilidade apresentada não nos permite a quantificação direta e exata da matéria tributável
(…)
Por outro lado, não pode aqui deixar de se sublinhar que em momento algum da sua alegação perante o Tribunal de primeiro conhecimento da causa a aqui Recorrente infirmou em concreto a gravidade das falhas da sua contabilidade ou demonstrou a possibilidade de reconstituição da mesma através de meras correções aritméticas.
Donde há que concluir que a sentença não padece do erro de julgamento de direito que lhe é imputado pela Recorrente.
O mesmo é de se concluir quanto ao alegado pela Recorrente quanto à invocada falta de fundamentação para a “a fixação do quantum final da matéria coletável” com recurso à taxa de omissão ao volume de negócios anual declarado de 536,84%, que também não se verifica.
Com efeito, na fundamentação do ato de liquidação revelada no Relatório da Inspeção Tributária são detalhadamente explicitados os cálculos efetuados pela Administração Fiscal para sustentar a sua decisão de recorrer a esta “taxa de omissão”, tal como expresso no extrato do mesmo que se passa a reproduzir (cf. ponto 15, da fundamentação de facto da sentença):
V.I. Critérios dos valores com recurso a métodos indiretos
Os critérios e cálculos dos valores com recursos a métodos indiretos, tendo em conta o disposto art. 90.º n.º 1 alíneas d), f) e i) da LGT, do exercício de 2006, têm por base os seguintes pressupostos:
* O volume de negócios do sujeito passivo [SCom01...] Ld.ª, no 1.º semestre de 2006, declarado, ascende € 28.638,41. Se partirmos do pressuposto que a empresa [SCom02...] Unipessoal … neste período, terá sido a única para o qual o sujeito passivo não emitiu as respetivas faturas, estaremos perante uma taxa de omissão, no volume de negócios de 536,84% (= € 153.741,41 (€ 28.638,41 +€ 125.103,00) / € 28.638,41).
Para calcular o volume de negócios anual presumido, vamos utilizar os pressupostos de que no 1.º semestre de 2006, pelo menos omitiu os valores identificados para a empresa [SCom02...] Unipessoal Ld.ª e no 2.º semestre, como também se detetaram omissões de vendas, iremos aplicar a taxa de omissão ao volume de negócios anual declarado de 536,84% (= € 153.741,41 (€ 28.638,41 +€ 125.103,00) / € 28.638,41).
Para cálculo do custo das mercadorias e matérias-primas consumidas presumidas (CMV), porque se detetaram omissões de compras conforme demonstrado anteriormente, e por desconhecermos se as compras omitidas foram de mercadorias ou matérias-primas, vamos utilizar um rácio, que consta da base de dados da DGCI, (R16-MBI), que é obtido a partir do volume de negócios. Assim, iremos utilizar média da MBI (Margem Bruta I = (Volume Negócios – Custo Mercadorias e Matérias Consumidas) / Volume Negócios), declarado pelas empresas com o mesmo CAE (20522) a nível nacional (661 empresas), de 27,08% (o valor está atualizado a 04/07/2009, em anexo fls. 50, print do sistema da DGCI).
Dada a falta de credibilidade do inventário final de 2006, ponto IV 1.1.2., pelo facto do mesmo apresentar vícios insanáveis, não vamos ter em conta os seus valores para efeitos do apuramento do custo das mercadorias vendidas.
Retirar do apuramento do lucro tributável, do ano de 2006, os valores contabilizados em custos extraordinários, de € 470,27, pois os mesmos referem-se a multas fiscais, que não são aceites como custo, nos termos do artigo 42.º do Código do IRC.
Tendo-se apurado Vendas de Mercadorias omitidas, o IVA em falta, distribuindo-se proporcionalmente ao volume de negócios declarado pelo sujeito passivo
(…) Os valores indicados conduzem a uma correção ao custo das mercadorias vendidas no montante de € 180.102,55.
Assim sendo, e em face do exposto, há que concluir que a sentença sob recurso não padece de qualquer dos erros de julgamento que lhe são imputados pela Recorrente.
A este propósito há que referir que no mesmo sentido foi já julgado por este Tribunal o recurso interposto pela aqui Recorrente tendo por objeto a decisão de improcedência da impugnação judicial que interpôs tendo por objeto o ato de liquidação de IRC referente ao exercício de 2006, no acórdão proferido em 2023-04-13 no proc. 600/12.6BEAVR.
***
Atento o decaimento da Recorrente, é sua a responsabilidade pelas custas, nos termos do disposto no art. 527.º, n.º 1 e 2 do CPC, aplicável ex vi art. 2.º, alínea e) do CPPT.
***
Conclusão:
Preparando a decisão, formulamos a seguinte síntese conclusiva:
I. Tendo a Administração fiscal explicitado os motivos pelos quais não foi possível a emissão da liquidação com recurso à avaliação direta, e que os erros detetados na contabilidade da Recorrente não correspondiam a meras “anomalias” ou “simples irregularidades” cujo suprimento fosse possível através de meras correções aritméticas, não restava senão concluir que se encontrava devidamente fundamentada a necessidade de recurso à determinação da matéria coletável por métodos indiretos.
II. Também não padece de falta de fundamentação o ato no qual se explicitam detalhadamente os cálculos efetuados para sustentar a decisão de recorrer a uma “taxa de omissão” para chegar à fixação do montante final da matéria coletável.
III. DECISÃO
Em face do exposto, acordam, em conferência, os juízes da Subsecção Comum da Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte, em negar provimento ao presente recurso, e em consequência, manter a sentença recorrida.
Custas pela Recorrente.
Porto, 25 de janeiro de 2024 - Margarida Reis (relatora) – Carlos de Castro Fernandes – Cristina Travassos Bento. |
