| Decisão Texto Integral: | I
DAVID , contribuinte n.º e com os demais sinais dos autos, apresentou, nos termos do art. 276.º CPPT, reclamação de decisão do órgão da execução fiscal.
Não se conformando com a sentença que a decidiu, proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga, interpôs o presente recurso jurisdicional, que acompanhou de alegações, concluídas nos termos seguintes: «
A. A reclamação vem do despacho que aprecia e indefere a arguição de nulidade da citação, por reversão, do aqui recorrente.
B. A nulidade arguida junto do Serviço de finanças, entende que a citação é nula por violação das obrigações que decorrem dos Art.° 22.° n.° 4 e 23.° n.°4, ambos da LGT.
C. Como defesa do executado por reversão deve entender-se não só o conjunto de faculdades processuais que lhe são proporcionadas, na sequência da citação, com vista a possibilitar-lhe a reacção contra a pretensão executiva revertida contra si (deduzindo oposição, requerendo o pagamento em prestações ou a dação em pagamento), como, também, o conjunto de faculdades processuais que a lei confere ao responsável subsidiário de impugnar (graciosa ou judicialmente) a liquidação dos impostos que constituem a dívida exequenda.
D. É nula a citação por omissão de elementos essenciais, uma vez que impede clamorosamente o exercício da defesa que a Lei assegura ao executado por reversão. E. O documento de citação em causa não incluiu a declaração fundamentada dos pressupostos e extensão da reversão, nem tão pouco os elementos essenciais da respectiva liquidação.
F. A omissão dos elementos que deviam constar da citação, não é apenas geradora da possibilidade de causar prejuízo para a defesa do executado, como manifestamente tal possibilidade aqui se concretiza.
G. Sem que lhe fossem facultados na citação os fundamentos e pressupostos da reversão, sua extensão e os elementos essenciais da liquidação dos impostos que constituem a dívida revertida, ficou concretamente prejudicado o direito de defesa do aqui recorrente.
H. Resulta inegável a nulidade da citação tanto mais que o incumprimento dos art. 23.° e 24.° LGT está confessado e expresso no despacho do Senhor chefe de finanças, pelo que deveria a arguição de nulidade ter sido procedente.
I. Deveria o despacho que sobre ela recaiu, e entretanto reclamado, ser revogado por outro que concedesse provimento a essa arguição.
J. No que se refere à tramitação processual correcta - citação, arguição de nulidade da citação, despacho que a indefere, reclamação deste despacho vs citação seguida de imediato de oposição, como parece defender a douta sentença recorrida,
K. O recorrente considera que se lhe impunha reagir aos actos processuais da forma que reagiu, e não através da oposição à execução.
L. Nos termos das disposições conjugadas dos artigos 23°, n°4 e 24°, n°4, da LGT e 198° do CPC e, por outro lado, que estando em causa a validade da citação (e não o despacho que ordena a reversão), tendo-se arguido a sua nulidade, o meio processual para dela reagir não é a oposição à execução fiscal, mas antes o requerimento de arguição de nulidade a apresentar no prazo da referida oposição.
M. Não contendo, no caso sub judicio, a citação de responsável subsidiário tais elementos (precise-se, declaração fundamentada dos pressupostos e extensão da reversão, bem como conter os elementos essenciais das respectivas liquidações, incluindo a fundamentação, como está dado como provado na decisão recorrida, a fls. 2), desrespeitadas algumas das formalidades prescritas na lei, mormente o disposto nos artigos 22º e 23º da LGT, a consequência não pode deixar de ser a nulidade da citação (artigo 198° do CPC).
N. E, conforme se refere no acima citado Acórdão do STA, de 26.06.2002, (é do) “indeferimento da respectiva arguição perante o órgão de execução fiscal, (que) cabe reclamação para o TT de 1.ª instância, ut art 276.° do mesmo diploma” (CPPT).
O. Transcrições cujo conteúdo reflecte integralmente a posição sufragada pelo recorrente.
P. Pelo que não pode manter-se a decisão recorrida, por ilegal e violadora dos art. 22.° e 23.° LGT, 198.° do CPC e 276.° CPPT.
Termos nos quais, dando provimento integral ao presente recurso, deve a douta sentença recorrida ser revogada, após o que deve ser substituída por outra que decida pela procedência da reclamação apresentada. »* Não há registo da apresentação de contra-alegações.* A Exma. Procuradora-Geral-Adjunta avança, entender o MP, que deve ser negado provimento ao recurso, com manutenção na ordem jurídica da decisão recorrida.* Dispensados, em função da natureza urgente do processo – cfr. art. 707.º n.º 2 CPC, os competentes vistos, compete conhecer.*******
II Mostra-se consignado, na sentença: «
MATÉRIA DE FACTO
Pelos documentos juntos aos autos estão provados os seguintes factos:
1. No âmbito do processo de execução fiscal nº 177520020101500090 o Reclamante foi notificada para exercer o direito de audição prévia face ao projecto de reversão, por dívidas da executada originária Calicol Calçado Indústria e Comércio, Lda.;
2. O Reclamante em 18.09.2006 foi notificado para exercer o direito de audição prévia do projecto de reversão (fls.16 do PEF);
3. Em 03.10.2006, veio o Reclamante exercer o direito de audição prévia e arguiu a nulidade da notificação (Fls.17/18 do PEF);
4. Por despacho de 03.11.2006, Senhor Chefe de Finanças de Felgueira-1, determinou a anulação de todo o processado e proferiu novo despacho de reversão (fls.19/22 do PEF);
5. Na mesma data foi notificada a Reclamante para nova audição prévia face ao projecto de reversão, por dívidas da executada originária e descriminação dos processos de execução e respectivas quantias em falta. (fls. 23 do PEF);
6. Em 20.11.2006 o ora Reclamante veio exercer o direito de audição alegando insuficiência de fundamentação da reversão e a falta de notificação dos documentos, requerendo após a notificação daqueles documentos a concessão de novo prazo para defesa (Fls.26/30 do PEF);
7. Por despacho de 27.11.2006 foi considerado fundamentado o acto e ordenada a citação pessoal do mesmo. (fls. 31 do PEF);
8. Em 30.11.2006 foi o Reclamante citado pessoalmente, para a execução fiscal sendo notificado o despacho de reversão e e respectivas quantias em falta (fls. 108 do PEF);
9. O Reclamante não deduziu oposição à execução fiscal;
10. Em 13.12.2006, por via electrónica e por requerimento dirigido ao Chefe de Serviços de Finanças, o Reclamante veio arguir a nulidade do despacho 27.11.2006, por violação clara de fundamentação, por não se pronunciar sobre questões concretas apresentadas pela Reclamante (fls. 38/42 do PEF);
11. Em 27.12.2006, com base em informação prestada pelos Serviços, o Chefe de Finanças indeferiu o pedido (fls. 43/44 do PEF);
12. Em 02.01.2007, por via electrónica veio o Reclamante arguir a nulidade da citação por violação do nº4 do art. 22 e nº 4 do era. 23 da LGT e 198º do CPC (fls. 47/51 do PEF);
13. Em 30.01.2007, o Chefe de Finanças indeferiu o requerido nos seguintes termos “Porque a devedora originária era incapaz de agir por vontade própria antes manifestando a sua vontade pelos gerentes, estes foram já notificados dos fundamentos das liquidações enquanto legais representantes da mesma, em razão de que os mesmos são os seus conhecimento, pelo que indefiro a invocada nulidade” (fls.52 do PEF);
14. O despacho foi notificado, por vai postal, em 02.02.2007;
15. Em 12.02.2007, por via electrónica o Reclamante apresentou a presente reclamação. »* Apoiados no disposto pelo art. 712.º n.º 1 al. a) CPC, decide-se a estes factos provados aditar os seguintes, documentalmente comprovados:
16. O executado por reversão, ora, reclamante, foi citado nos termos e para os efeitos do documento certificado a fls. 35 do apenso a estes autos, que aqui se tem por integralmente reproduzido, do qual, entre o mais, consta: “FUNDAMENTOS DA REVERSÃO Conforme despacho de reversão que se junta à presente”.
17. No despacho de reversão aludido em 16., mostra-se inscrito: “FUNDAMENTOS DA REVERSÃO Os fundamentos da presente reversão são os mesmo(s) do Projecto de Reversão de 03-11-2006, uma vez que da defesa apresentada não se logrou a alteração daqueles fundamentos, devidamente notificados ao contribuinte, aquando da notificação para o exercício do direito de audição prévia à presente reversão” – cfr. fls. 34 do apenso a estes autos.
18. O processo de execução fiscal identificado em 1., foi instaurado a 12.10.2002.*** A questão que, seguidamente, temos de confrontar passa por, em exclusivo, determinar se a sentença recorrida errou ao decidir julgar improcedente a reclamação e, consequentemente, manter o despacho transcrito no ponto 13. dos factos provados. Noutra formulação, impõe-se-nos avaliar e decidir se a citação feita, ao aqui Recorrente/Rte, na qualidade de executado por reversão, no âmbito do presente processo de execução fiscal, é (ou não) nula, por violação do disposto nos arts. 22.º n.º 4, 23.º n.º 4 LGT e 198.º CPC, ou seja, porque o documento de citação, remetido ao citando, não incluiu, respectivamente, os elementos essenciais da liquidação da dívida exequenda, incluindo a fundamentação, nem a declaração fundamentada dos pressupostos e extensão da reversão.
Primeiramente, presente a factualidade provada, máxime os pontos 16 e 17 vindos de aditar, quanto a esta última pecha, entendemos não assistir razão ao Rte, porquanto a documentação que lhe foi remetida e recepcionou, relativa e integrante da citação de que foi alvo, incluía o apontamento fundamentado dos pressupostos e extensão da reversão decidida contra si. Embora, tratando-se de uma fundamentação por remissão Cfr. art. 77.º n.º 1 LGT. o destinatário da diligência de citação ficou em condições de, inequivocamente, saber que a responsabilidade pelo pagamento da quantia exequenda lhe era assacada por via de reversão da execução inicialmente instaurada contra a sociedade, originária devedora, de que foi sócio-gerente, em função do conjunto de razões inscritas no documento certificado a fls. 21/22 do apenso, as quais, objectivamente, dizem respeito aos pressupostos, aos justificativos e à medida, ao alcance, da reversão. Ademais, como decorre da factualidade integrante dos pontos 6. a 11., o, agora, reclamante, de imediato, reagiu, assacando, destacadamente, insuficiência de fundamentação à reversão em causa, circunstância que, reflexa e obrigatoriamente, nos permite concluir pela existência da mesma, sendo aspecto diverso e que ultrapassa o âmbito deste julgamento, a concreta determinação da suficiência ou não dos específicos fundamentos comunicados Atente-se que o órgão da execução fiscal acabou por se decidir pela fundamentação bastante do acto de reversão..
Em segundo lugar, no que tange aos elementos essenciais da liquidação da dívida exequenda, competente e legal fundamentação, nem a matéria de facto provada, nem o conjunto de pertinentes documentos disponíveis nos autos e seu apenso Integrado por cópias certificadas de peças do processo de execução fiscal visado. Aproveitamos para anotar não ser correcto e poder redundar em disponibilização de, destacadamente, elementos factuais incorrectos, a tramitação processual de processos judicias do tipo deste com base em fotocópias avulsas extraídas do respectivo processo de execução fiscal. Efectivamente, a reclamação/recurso prevista no art. 276.º segs. CPPT é apresentada no órgão da execução fiscal – cfr. art. 277.º n.º 2 – e junta, incorporada, no pertinente processo executivo, onde correrá os seus termos, em decorrência do disposto no art. 97.º n.º 1 al. n) do mesmo diploma. Só se tolera e dispensa esta incorporação se, por razões ponderosas e devidamente invocadas, for inviável ou desaconselhável, devendo, em todo o caso, a reclamação ser acompanhada de cópia integral e certificada do processo de execução fiscal visado., permitem assegurar que a citação feita ao, aqui, Rte os contivesse, em alguma medida. Por outro lado, a contrario, vista a fundamentação utilizada no despacho reclamado – item 13., que indeferiu a aprecianda arguição de nulidade da citação, no sentido de que os gerentes da devedora originária já haviam sido notificados dos fundamentos das liquidações enquanto legais representantes da mesma, sendo, por isso, do seu conhecimento, só podemos concluir pela total ausência de comunicação, aquando da citação do Rte como revertido, de tais elementos e respectivos fundamentos.
Nestes moldes, é tautológico afirmar a violação, por parte do acto de citação do Rte, na qualidade de responsável subsidiário pelo pagamento da dívida exequenda, do prescrito no art. 22.º n.º 4 LGT (parte final); «As pessoas solidária ou subsidiariamente responsáveis poderão reclamar ou impugnar a dívida cuja responsabilidade lhes for atribuída nos mesmos termos do devedor principal, devendo, para o efeito, a notificação ou citação conter os elementos essenciais da sua liquidação, incluindo a fundamentação nos termos legais.». Efectivamente, a citação em apreço não forneceu ao citando qualquer indicação sobre a natureza - adicionais, oficiosas, ou emitidas com base nos elementos declarados pela sociedade originária devedora - das liquidações dos impostos integrantes da dívida cujo pagamento coercivo lhe foi exigido, nem lhe deu a conhecer os respectivos fundamentos, ou seja, não o informou sobre se, grosso modo, foram emitidas com base em elementos declarados pelo sujeito passivo ou se, pelo contrário, despoletadas por correcções técnicas efectuadas pela administração tributária/AT ou por efeito da aplicação de métodos indiciários/indirectos…
Detectada e assumida esta violação de segmento normativo da lei aplicável ao versado acto, importa determinar as respectivas consequências, designadamente, avaliar se a mesma é susceptível de consubstanciar nulidade da citação, vício previsto e disciplinado no art. 198.º CPC “1 - Sem prejuízo do disposto no artigo 195.º, é nula a citação quando não hajam sido, na sua realização, observadas as formalidades prescritas na lei.”, de aplicação supletiva ao procedimento e processo judicial tributário, nos termos do art. 2.º al. e) CPPT.
Este TCAN foi já convocado a pronunciar-se sobre a matéria em discussão e de forma segura, sem reservas, afirmou, em aresto datado de 29.6.2006, proc. 144/06.5BEBRG No mesmo sentido, Ac. TCAN de 29.6.2006, proc. 142/06.9BEBRG; ambos disponíveis no sítio www.dgsi.pt, ser incontestável que uma irregularidade do tipo da detectada neste processo (não observância do comando ínsito no art. 22.º n.º 4 LGT) é susceptível de, por princípio, determinar a nulidade da citação, em harmonia com o regime previsto no art. 198.º do Código de Processo Civil (aplicável ex vi do art. 2.º al. e) do CPPT). Com o devido respeito, julgamos ser de manter este julgamento, não obstante a invocação, feita na sentença recorrida, do entendimento, ultimamente, veiculado pelo Exmo. Conselheiro Jorge Lopes de Sousa, no sentido de que o regime decorrente da previsão do art. 198.º n.º 1 CPC “deve ser aplicado apenas às nulidades que derivam da inobservância de formalidades da citação que têm a ver com o processo de execução fiscal e não também com as da notificação da liquidação e sua fundamentação, exigidas pelo art.º 22, nº 4, da LGT para a citação de responsáveis solidários e subsidiários. Na verdade, a impugnação da liquidação com que estão conexionad(o)s estes requisitos da citação de responsáveis solidários e subsidiários é feita fora do processo de execução fiscal, através do processo de impugnação judicial, pelo que não se pode justificar que a não observância destas formalidades constituem nulidade do processo de execução fiscal, pois apenas podem ter tal qualificação deficiências que tenham directa repercussão no processo. (…). No que concerne à falta de inclusão na citação de fundamentação da liquidação, também exigida por aquele nº 4 do art. 22.º da LGT, será aplicável o regime de sanação previsto no art. 37º do CPTT pelo que estará afastada a possibilidade de tal constituir nulidade de citação”.
Apesar de compreendermos e concordarmos com a destrinça feita, quanto à sede da possível impugnação de liquidações, por parte dos responsáveis subsidiários, pensamos que o entendimento exposto alarga demasiado e sem convincente (e muito menos, explícito) suporte legal, o espectro de tal diversidade. É que, sendo viável a operação, por parte do citando, de diferentes formas de defesa, o acto genético não deixa de ser a comum citação, que, no âmbito do procedimento e processo tributários, apresenta a particularidade de se destinar “a dar conhecimento ao executado de que foi proposta contra ele determinada execução ou a chamar a esta, pela primeira vez, pessoa interessada (grifamos)” – cfr. art. 35.º n.º 2 CPPT; isto é, trata-se de um acto umbilicalmente ligado ao processo de execução fiscal, mas que pode dirigir-se a pessoas diversas do executado, não fazendo sentido que a estas sejam vedadas, cerceadas, formas de contestação, a irregularidades, a não cumprimentos de formalidades legais, que contenha, iguais às facultadas aos executados stricto sensu. Por outro lado, a pronúncia relevada afigura-se-nos não se compatibilizar, conveniente e logicamente, com a vontade do legislador em eleger a citação dos responsáveis subsidiários como um dos factos, taxativamente, marcantes do início da contagem do prazo de impugnação judicial – art. 102.º n.º 1 al. c) CPPT, possível de apresentar por estes. Podendo os responsáveis subsidiários, no seguimento de uma citação em processo de execução fiscal, deduzir oposição a esta, bem como, alternativa ou cumulativamente, apresentar impugnação, resultaria numa incongruência do sistema legal a eventualidade de, com base no mesmo acto de citação, conseguirem anulá-lo por motivos, formalidades, relacionadas com o processo de execução fiscal, enquanto, por não o poderem fazer apoiados em razões relativas às liquidações, se esvaía o período disponibilizado por lei para questionar a legalidade destas. Acresce que, a solução proposta pelo Exmo. Conselheiro não é a que melhor acautela e satisfaz as indisfarçáveis preocupações do legislador no sentido de conferir uma especial couraça, uma particular matriz, à citação dos devedores subsidiários, quando exige, expressamente, que a mesma revista a modalidade de pessoal – art. 191.º n.º 3 CPPT, bem como que contenha e inclua os dados, específica e privativamente, positivados nos arts. 22.º n.º 4 e 23.º n.º 4 LGT. Não permitir alcançar a nulidade da citação por inobservância de tão bem identificadas formalidades, seria retirar eficácia à tutela dos interesses que as mesmas visam salvaguardar.
Posto isto, para que se possa, em definitivo, afirmar a nulidade da citação feita ao Rte, enquanto responsável subsidiário, resta conferir se a falta cometida, o desrespeito pelas formalidades prescritas no art. 22.º n.º 4 LGT (parte final), é capaz de prejudicar a sua defesa, por virtude da exigência firmada no n.º 4 do art. 198.º CPC (“A arguição só é atendida se a falta cometida puder prejudicar a defesa do citado”).
Sobre este aspecto, expendeu-se no acima coligido Ac. TCAN de 29.6.2006, proc. 144/06.5BEBRG: «
(…), como se refere no acórdão do STA proferido em 10/04/2002, no Rec. nº 026503, à face do nº 4 do art. 198º do CPC, o que releva para efeito de saber se deve ser atendida a arguição de nulidade é a possibilidade de prejuízo para a defesa do executado e não a existência de um prejuízo efectivo, como se depreende da utilização daquela expressão e não de outra como «quando tenha prejudicado a defesa do citado» ou, simplesmente «prejudicar a defesa do citado» ou outra semelhante.
Pelo que para existir essa nulidade «não é exigível ao citado que alegue e prove a existência de um concreto prejuízo para a sua defesa, bastando que se apure que, no caso, não é de afastar a possibilidade de ter ocorrido tal prejuízo. No entanto, em face das razões de economia e de aproveitamento dos actos processuais que estão subjacentes ao regime de relevância de irregularidades de citação previsto naquele nº 4 do art. 198º do C.P.C., o que relevará não será uma mera possibilidade abstracta de prejuízo, a apreciar em face do tipo de falta praticada na efectivação da citação, mas sim a possibilidade de a falta ter prejudicado o citado no exercício dos seus direitos processuais. (...) Isto não significa, obviamente, que uma resposta negativa à questão da possibilidade de prejuízo seja dada em abstracto, se ele for inconcebível. O que excluem estes princípios de ordem pragmática, é que seja suficiente para concluir pela existência de nulidade uma resposta positiva a essa questão da possibilidade, que baste que seja abstractamente concebível a existência de prejuízo, mesmo que se demonstre que ele, apesar de possível, no caso concreto, acabou não ocorrer» (citado acórdão).
Ora, no caso concreto, não se encontra afastada, em abstracto, essa possibilidade de prejuízo, pois que a inclusão dos mencionados requisitos previsto na lei poderia facilitar ao citado a sua defesa, designadamente, a dedução de impugnação - graciosa ou contenciosa - contra as liquidações, sabido que a impugnação depende, essencialmente, do conhecimento do discurso formal fundamentador do acto.
Vista a possibilidade desse prejuízo, não existem, por outro lado, factos que permitam concluir, de forma positiva, que ele acabou por não ocorrer, pois que não está demonstrado que o revertido possuísse, na altura da sua citação, todos os elementos essenciais das liquidações (…) ou que as tivesse efectivamente impugnado. Demonstração que competia à Fazenda Pública fazer, já que o citado invocou a existência de prejuízo no exercício dos seus direitos processuais e se verifica que, efectivamente, a irregularidade cometida é idónea a provocá-lo (…) ».
Na posse deste critério de avaliação da possibilidade de ocorrência de prejuízo e sendo certo que por defesa do executado revertido se tem de entender “não só o conjunto de faculdades processuais que lhe são proporcionadas, na sequência da citação, com vista a possibilitar-lhe a reacção contra a pretensão executiva revertida contra si (deduzindo oposição, requerendo o pagamento em prestações ou a dação em pagamento), como, também, o conjunto de faculdades processuais que a lei confere ao responsável subsidiário de impugnar (graciosa ou judicialmente) a liquidação dos impostos que constituem a dívida exequenda” Excerto do mesmo Ac. TCAN de 29.6.2006, proc. 144/06.5BEBRG., não podemos deixar de, em tese, abstractamente, afirmar a possibilidade de o Rte haver sido prejudicado no exercício de todos os meios de defesa a que, por lei, tinha direito, em virtude da citação que recebeu não conter os elementos essenciais, incluindo a fundamentação, da liquidação da quantia exequenda.
Destarte, no erro, lavraram as decisões, do tribunal recorrido e do órgão da execução fiscal, ao não atenderem a arguida nulidade da citação.*******
III Pelo exposto, em conferência, na Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte, acorda-se:
- conceder provimento a este recurso jurisdicional e revogar a sentença recorrida;
- julgar procedente a presente reclamação e, em consequência, anular o despacho do Chefe do Serviço de Finanças, transcrito no item 13. dos factos provados, o qual deve, oportunamente, ser substituído por outro que atenda a aduzida nulidade da citação do reclamante, com as legais implicações.* Sem tributação.*
(Elaborado em computador e revisto, com versos em branco) Porto, 29 de Maio de 2008
Aníbal Ferraz
Dulce Neto
Fernanda Brandão |
