Acordão do Tribunal Central Administrativo Norte

Acórdãos TCAN	Acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte
Processo:	00691/20.6BEBRG

Secção:	2ª Secção - Contencioso Tributário


Data do Acordão:	05/13/2021

Tribunal:	TAF de Braga

Relator:	Carlos de Castro Fernandes

Descritores:	SIGILO BANCÁRIO; FUNDAMENTAÇÃO; ACESSO A CONTAS DE TERCEIROS.

Sumário:	I- Cabe à A.T. o ónus da prova de que se verificam todos os pressupostos (factuais e legais) que integram o fundamento previsto na lei para que possa derrogar a regra geral do sigilo bancário e, por isso, a lei impõe-lhe um especial dever de fundamentação, obrigando-a à “expressa menção dos motivos concretos” que suportam e justificam o ato, por forma a que o seu juízo administrativo possa ser objetivamente e jurisdicionalmente controlado, isto é, para que o Tribunal possa avaliar se esse juízo se pode ter por objetiva e materialmente fundamentado. II – Se nas informações que sustentam a decisão de levantamento de sigilo bancário e nesta em si mesma, não se alcançam factos concretos pelos quais se impute aos sócios-gerentes a sua intervenção num imputado esquema de fraude fiscal, alegadamente promovido pelas sociedades que gerem, não é cumprido o especial dever de fundamentação da decisão previsto no n.º 4 do art.º 63.º-B da LGT.* * Sumário elaborado pelo relator


Recorrente:	Autoridade Tributária e Aduaneira
Recorrido 1:	J., e Outros
Votação:	Unanimidade


Decisão:	Negar provimento ao recurso.


Aditamento:

Parecer Ministério Publico:

Emitiu parecer no sentido da improcedência do recurso.

Decisão Texto Integral:

Acordam em conferência os Juízes Desembargadores que compõem a Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:

I – O Ministério das Finanças através da Sra. Diretora da Autoridade Tributária e Aduaneira (Recorrente), veio interpor recurso contra a sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga, pela qual se concedeu provimento aos recursos interpostos por J., C., E. e J. (Recorridos), todos melhor identificados nos autos, contra as decisões de autorização de derrogação do sigilo bancário, proferidas pela Sra. Diretora-Geral da Autoridade Tributária e Aduaneira (AT).

A Recorrente, no presente recurso, formula as seguintes conclusões:

A. A sentença enferma de nulidade por oposição dos fundamentos com a decisão (alínea c) do nº 1 do art. 615º do CPC), incorrendo ainda em erro de julgamento, por errónea interpretação e aplicação dos factos e do direito.
B. A matéria de facto levada ao probatório impunha que decisão diversa tivesse sido tomada pelo tribunal a quo.
C. Da matéria de facto dada como provada – todos os factos provados, em especial os factos provados J), S) T), TT) e UU) –, resulta, ao invés do julgado na sentença de que se recorre,
D. A existência de indícios da diminuição das receitas tributárias, bem como da prática do crime de fraude fiscal qualificada foi alegado e demonstrado.
E. Tais factos, subsumidos ao direito, impunham decisão diversa da proferida, assim como o impunha a prova produzida pela AT.
F. Em 1.º § da pág. 22 da sentença julga-se, “E nem se diga que a instauração do inquérito nº 374/18.7IDBRG constitui demonstração suficiente da existência de indícios da prática do crime de fraude fiscal qualificada, pois dos elementos juntos aos autos não resulta quais os concretos factos que estiveram na origem da instauração de tal inquérito, já que o auto de notícia apenas refere, de forma conclusiva, que as sociedades visadas terão deduzido indevidamente IVA, sem tão-pouco concretizar quais as facturas em causa.” – é assunção não tem em conta e contradiz os factos provados.
G. Confira-se, o facto provado J) - encontram-se discriminados, detalhadamente, todos os indícios que levaram à instauração do inquérito e que motivaram o pedido de derrogação do sigilo bancário – o facto provado TT), o facto provado UU).
H. É manifesto que, a conclusão que fundamentou o sentido da decisão proferida em primeira instância “dos elementos juntos aos autos não resulta quais os concretos factos que estiveram na origem da instauração de tal inquérito, já que o auto de notícia apenas refere, de forma conclusiva, que as sociedades visadas terão deduzido indevidamente IVA, sem tão-pouco concretizar quais as facturas em causa.” – sublinhado nosso – opõe-se frontalmente aos fundamentos de facto supra citados.
I. As informações juntas ao auto de notícia e ao processo de inquérito – fls. 2-11 do PA – explicita “de forma conclusiva, que as sociedades visadas terão deduzido indevidamente IVA” e, concretizam quais as facturas em causa.”,
J. Precisamente as referidas no facto J (pontos 5.1 e 5.2, vide ainda 6.1. e 6.2 da informação transcrita no mesmo facto): “5.1. A B. (...) fatura n.º FA 1/449”; e “5.2. A A. (...) fatura n.º 1/65”.
K. E, bem assim nos factos S e T.
L. Os fundamentos de facto julgado provados conduzem logicamente, não ao resultado expresso na decisão, mas a resultado oposto.
M. Sem conceder, sempre se dirá que, o princípio da livre apreciação da prova não pode ser levado ao extremo. A livre apreciação da prova não permite uma apreciação arbitrária ou apreciação de prova tendencialmente a favor de uma das partes.
N. A sentença enferma, pois, da nulidade prevista na alínea c) do nº 1 do art. 615º do CPC, bem como de,
O. Erro de julgamento, violação de lei por errónea interpretação dos factos e do direito
P. Lê-se na sentença, entre outras referências a esta questão, v.g., que “no âmbito do IVA, as condutas descritas são insuscetíveis de provocar tal diminuição das receitas tributárias” (cf. último § da pág. 20 da sentença).
Q. Porém como alegado à saciedade, o esquema fraudulento em que incorreram a A. e a B. provocou, tendo por base os factos descritos e dados como provados, IVA indevidamente deduzido (faturas falsas), no caso da B., no valor de € 28.520,00, e da A., no valor de € 142.600,00 EUR (34.500 + 108.100) [vide facto provado J)].
R. Desde já se invocando que a infração consuma-se mesmo que nenhum dano/enriquecimento indevido venha a ter lugar, – como se colhe do decidido no Acórdão proferido pelo Tribunal da Relação de Coimbra, datado de 12/09/2012, Processo n.º 379/07.3TAILH.C1 e, mais recentemente, do Acórdão do Tribunal da Relação do Porto, datado de 05/02/2020, Processo n.º 1047/08.4TAVFR-F.P1;
S. Sendo que, in casu, a conduta em causa teve as suas repercussões, no IVA indevidamente liquidado; e, por contraponto, no IVA indevidamente deduzido
T. Ademais, não pode ser aceite a interpretação extraída do afirmado no 4.º § da pág. 22 da sentença, no segmento “todos os fluxos financeiros subjacentes às operações tidas como fictícias estão devidamente documentados e não existem quaisquer indícios nos autos de que tenha sido retirado dinheiro das sociedades de forma não documentada”,
U. É consabido que, neste tipo de casos, não está em causa a formalidade dos documentos apresentados, já que é, em regra, os agentes acautelaram a situação, por via de uma aparência de legalidade. Pela própria natureza das operações (no âmbito da faturação falsa), os intervenientes tentam que a aparência documental seja o mais aproximada possível da que existe nas operações reais, razão pela qual, no “universo das faturas falsas”, não faltam os respetivos “contratos”, nem as faturas preenchidas com todos ou quase todos os elementos que a lei.
V. O circuito, venda de A. a B., seguida de uma venda de B. a W., seguida, por sua vez, de uma venda de W. a A., configura um circuito forjado com o intuito de sobrevalorizar ativos e sua utilização na obtenção fraudulenta de subsídios provenientes da União Europeia. Esse circuito está sustentado na emissão e utilização de faturas falsas.
W. De igual modo, A venda de B. a A.; Seguida de uma venda de A. a A., Configura também um circuito forjado com o intuito de sobrevalorizar ativos e sua utilização na obtenção fraudulenta de subsídios provenientes da União Europeia. Também este circuito está arrimado em emissão e utilização de faturas falsas.
X. A emissão de faturas falsas implica a entrega obrigatória do imposto, conforme alínea c) do n.º 1 do art. 2.º, conjugado com o n.º 2 do art. 27.º, ambos, do CIVA; Impede a dedução do imposto, conforme norma imperativa ínsita no n.º 3 do art. 19.º do CIVA.
Y. A condição inultrapassável no espírito do juiz a quo para a verificação do ilícito criminal que é o da conduta ser suscetível de causar diminuição da receita tributária mostra-se verificada.
Z. Havendo indícios fortes de crime fiscal, como há, e resulta do que foi levado ao probatório, e supra enunciado, há que, por força da alínea a) do n.º 1 do art. 63.º B da LGT, aceder às contas bancárias, e conjugando esta norma com o n.º 2 do mesmo artigo, às contas bancárias dos sócios e gerentes em causa.
AA. O cumprimento dos princípios que norteiam a atividade da inspeção tributária, mormente o princípio da verdade material que impõe a adoção das medidas adequadas à descoberta pretendida (art. 6.º do RCPITA), em conjugação com o princípio do inquisitório previsto no art. 58.º da LGT impõem aos serviços inspectivos que actuem em conformidade.
BB. É esta a possibilidade que a Lei confere à IT [porque há crime, como acima ficou demonstrado cabalmente – alínea a) do n.º 1 do art. 63.º-B da LGT]. É esta a obrigação da IT [(como forma de fechar o circuito e fazer todas as diligências adequadas à descoberta da verdade material) – princípio da verdade material (art. 6.º do RCPITA) e princípio do inquisitório (art. 58.º da LGT)].
CC. Sem conceder, sempre se dirá que, permanecendo dúvidas no espírito do Meritíssimo Juiz a quo sempre deveria, ao abrigo do princípio do inquisitório, ordenar a junção aos autos da informação e documentação anexa que instruiu a participação criminal e que deu origem à instauração do inquérito criminal n.º 374/18.7IDBRG, sob pena de défice instrutório.
DD. O princípio do inquisitório ou da verdade material implica que, embora o impulso processual pertença às partes, cumpre ao juiz providenciar pelo andamento regular e célere do processo, promovendo oficiosamente as diligências necessárias ao normal prosseguimento da ação e recusando o que for impertinente ou meramente dilatório.
EE. E implica ainda que o juiz, por sua iniciativa ou a requerimento de qualquer das partes, pode “requisitar informações, pareceres técnicos, plantas, fotografias, desenhos, objetos ou outros documentos necessários ao esclarecimento da verdade” (n.º 1 do art. 436.º do CPC).
FF. Ademais, no âmbito do processo tributário, o princípio do inquisitório tem um alcance ainda mais vasto: significa que o Tribunal pode – e deve – praticar os atos processuais que entenda necessários e convenientes ao apuramento da verdade material.
GG. Isto faz com que, por iniciativa do juiz, possam ser trazidos ao processo novos elementos de prova, a todo o tempo, falando-se em princípio da investigação ou da oficiosidade ou da descoberta da verdade material, como ónus do próprio tribunal.
HH. Evidenciados os indícios da prática de crime fiscal, mostra-se proporcional e adequada a medida despachada de acesso às contas bancárias.

Termina a Recorrente pedindo que seja julgado procedente o presente Recurso Jurisdicional, revogada a decisão recorrida, substituindo-a por outra que acorde manter na ordem jurídica a decisão de derrogação de sigilo bancário.

Os Recorridos apresentaram contra-alegações, nestas concluindo que:

I. A Recorrente apresenta 35 conclusões (alguma repetitivas), sem adoção de uma forma sintética e sem esclarecer quais as normas violadas ou que, no seu entender, deviam ser aplicadas, pelo que deve ser notificada para, no prazo de 5 (cinco) dias, esclarecer e sintetizar as conclusões, nos termos do disposto no n.º 3, do art. 639.º do CPC, sob pena de não ser conhecido o recurso.
II. A Recorrente não alega qualquer fundamento de nulidade da sentença, designadamente o previsto na al. c), do n.º 1, do art. 615.º do CPC, mas pretende sustentar, isso sim, um eventual erro de julgamento.
III. A sentença “explica”, coerentemente, que, dos elementos juntos aos autos não resultam quais os concretos factos que estiveram na origem da instauração do inquérito criminal, e que o “auto de notícia”, composto por meras conclusões, não refere, nem concretiza, minimamente, factos ou razões que pudessem sustentar a conclusão de que pudesse ter havido qualquer dedução indevida de IVA.
IV. O facto provado J) diz respeito, apenas e só, ao teor de uma informação elaborada, em 26.08.2019, pelos serviços da Direção de Finanças de Braga, e a referência, nessa informação, à suposta existência de um processo de inquérito criminal, não se confunde com a prova da própria existência do mesmo, ou dos factos que poderiam ter originado a sua instauração – cf., a esse respeito, o teor do Ac. do TCA Sul, de 03-07-2007, P.01930/07, referido supra no Ponto B.1.
V. A Conclusão I. do Recurso assenta numa impossibilidade lógica, pois a informação de fls. 2-11 do PA, para além de fazer ela própria referência a um inquérito criminal, foi elaborada em data muito posterior à instauração daquele inquérito, pelo que nunca poderia ter sido junta ao auto de notícia.
VI. Não se compreende qual a relação entre a suposta nulidade da sentença e o princípio da livre apreciação da prova, tanto mais que a Recorrente não impugnou a matéria de facto.
VII. Nas Conclusões O. a Y., a Recorrente sustenta que existiriam indícios fortes da prática de crime fiscal, sem, no entanto, referir qual o suposto crime fiscal que estaria em causa, pelo que não invoca a norma jurídica violada, ou as normas que, no seu entendimento, deveriam ter sido aplicadas, e não cumpre o ónus previsto no n.º 2, do art. 639.º do CPC.
VIII. A construção fáctica da AT apenas se poderia subsumir à prática de um crime de fraude fiscal, se os sujeitos passivos, ao praticar as condutas que a AT entende que foram praticadas, visassem obter alguma vantagem patrimonial suscetível de causar diminuição das receitas tributárias, o que a AT não alegou, nem demonstrou.
IX. Não faria sentido que os sujeitos passivos liquidassem e pagassem aos cofres do Estado um determinado montante a título de IVA, visando, com isso, deduzir IVA desse exato montante.
X. As condutas descritas na construção fáctica da AT são insusceptíveis de provocar diminuição das receitas tributárias.
XI. Na Conclusão R., a Recorrente destaca que “a infração consuma-se mesmo que nenhum dano/enriquecimento venha a ter lugar”, admitindo assim que, na sua tese, não houve prejuízo para os cofres do Estado, pelo que, mais uma vez, não se vislumbra razão material ou substantiva para aceder às contas bancárias dos Recorridos.
XII. Ao contrário daquilo que a Recorrente parece querer alegar nas Conclusões T. a AA., a fundamentação da decisão recorrida não assenta apenas na apresentação “formal” de documentos contabilísticos ou outros semelhantes, mas sim na confirmação material dos movimentos financeiros correspondentes às operações descritas nesses documentos, pelo que as alegações constantes dessas conclusões não têm correspondência com o teor da sentença e, com todo o respeito, não têm fundamento.
XIII. Como resulta, além do mais, do teor das Conclusões V. e W., os procedimentos de derrogação do sigilo bancário não têm fundamento em qualquer finalidade tributária e, por isso, são legalmente inadmissíveis, por não se enquadrarem em nenhuma das alíneas do n.º 1, do art. 63.º-B da LGT, nomeadamente na al. a).
XIV. Ainda que existissem indícios da prática de crime em matéria tributária – e não existem – as medidas de acesso às informações bancárias dos Recorridos sempre teriam de respeitar o princípio da proporcionalidade, o que, in casu, não ocorre, nem a AT o alega no Recurso, sendo certo que, em qualquer caso, seria à AT que caberia o ónus da prova desses factos.
XV. O princípio do inquisitório, no âmbito da atividade jurisdicional, não implica o dever de o juiz requisitar o que quer que seja para suprir o ónus da prova, que incumbe à AT, quando pretende a derrogação do sigilo bancário, e a própria AT (aliás, extemporaneamente) juntou aos autos os documentos relacionados com a participação criminal que terá dado origem ao inquérito criminal n.º 374/18.7IDBRG, e desses documentos não resulta que o inquérito criminal tenha sido instaurado com base nos factos objeto da inspeção.
Com base no teor das Alegações apresentadas pelos Recorridos em 02.02.2021 (Ref.ª 435974), conclui-se ainda que:
XVI. É à A.T. que cabe o ónus da prova de que se verificam todos os pressupostos (factuais e legais) que integram o fundamento previsto na lei para que possa derrogar a regra geral do sigilo bancário.
XVII. Não são oponíveis aos Autores factos, alegações ou elementos de prova, cujo conhecimento ou acesso não lhes tenha sido possibilitado até à interposição do presente recurso, sob pena de violação dos seus direitos de audição e reação judicial contra os atos da AT.
XVIII. O prazo de caducidade do direito de liquidar IVA e IRC referentes aos períodos dos anos de 2014 e 2015 já decorreu e, por isso, não já qualquer utilizada, ou razão legal, que possa justificar o acesso às contas e documentos bancários dos Autores nesses períodos.
XIX. A AT não provou que o processo de inquérito criminal n.º 374/2018.7IDBRG tenha sido instaurado antes de decorrido o prazo de caducidade do direito de liquidar impostos relativos ao ano de 2014, e não provou que o referido inquérito tenha sido instaurado com base nos mesmos factos que alega como fundamento para a derrogação do sigilo bancário, pelo que não se verifica qualquer causa de suspensão ou alargamento do prazo de caducidade do direito de liquidar impostos.
XX. Os Autores e as sociedades de que eram sócios e gerentes, e que são alvos dos procedimentos de inspeção, não foram notificados, nos termos do disposto no n.º 6, do art. 36.º do RCPIT, da suspensão dos procedimentos de inspeção, nem foram notificados da instauração do processo de inquérito n.º 374/2018.7IDBRG, pelo que todos os atos posteriores à data da eventual instauração desse processo, incluindo as Informações, os pareceres, os despachos, o Projeto de Decisão e a decisão recorrida são inválidos e devem ser declarados nulos ou anulados.
XXI. O acesso às contas pessoais dos Autores não tem qualquer relação com os factos objeto do procedimento de inspeção, e não existe, nem a Administração Tributária refere qual o interesse ou objetivo que pudesse justificar o acesso às contas pessoais dos sócios, pelo que o acesso às contas pessoais dos sócios seria manifestamente desadequado e desproporcionado, violando, assim, além do mais, o disposto no n.º 4, do art. 63.º-B, da LGT, e os arts. 18.º, n.º 2, 26.º, n.º 1,e 266.º, n.º 2 da Constituição da República Portuguesa.
XXII. A existência de eventuais indícios de crimes de natureza não tributária não se inclui no âmbito das previsões de derrogação do sigilo bancário, previstas no art. 63.º-B, designadamente na al. a), do n.º 1, em que a decisão recorrida se arroga estar fundamentada.
XXIII. Não estão verificados os pressupostos e requisitos previstos na al. a) (ou qualquer outra), do n.º 1, do art. 63.º-B da LGT para a derrogação do sigilo bancário contra os Autores.

Terminam os Recorridos pedindo que seja julgado totalmente improcedente o presente recurso.

Ouvido o distinto Sr. Procurador-Geral Adjunto junto desta instância, este apresentou parecer pugnando pela improcedência do presente recurso (cf. fls. 3615 a 3624 – paginação do SITAF).

Dispensam-se os vistos nos termos do art.º 657.º, n. º 4, do Código de Processo Civil ex vi art.º 281.º do CPPT, sendo o processo submetido à Conferência para julgamento.

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II - Matéria de facto provada em 1.ª instância:

A) J., recorrente nestes autos, era, no período em causa nos autos (01-01-2014 a 31-12-2015), sócio e gerente das sociedades “A., LDA.” e “B. , LDA.” (acordo);
B) C., recorrente nestes autos, era, no período em causa nos autos (01-01-2014 a 31-12-2015), sócio e gerente das sociedades “A., LDA.” e “B. , LDA.” (acordo);
C) A. era, no período em causa nos autos (01-01-2014 a 31-12-2015), sócio e gerente das sociedades “A., LDA.” e “B. , LDA.” (acordo);
D) E., recorrente nestes autos, era, no período em causa nos autos (01-01-2014 a 31-12-2015), sócia e gerente da sociedade “B. , LDA.” (acordo);
E) J., recorrente nestes autos, era, no período em causa nos autos (01-01-2014 a 31-12-2015), sócio e gerente da sociedade “B. , LDA.” (acordo);
F) A sociedade “A., LDA.” foi submetida a procedimentos externos de inspecção tributária, relativos aos exercícios de 2014 e 2015, desencadeados ao abrigo das ordens de serviço nºs OI201803052 e OI201803044, respectivamente (cfr. fls. 3 do PA);
G) A sociedade “B. , LDA.” foi submetida a procedimentos externos de inspecção tributária, relativos aos exercícios de 2014 e 2015, desencadeados ao abrigo das ordens de serviço nºs OI201803053 e OI201803045, respectivamente (cfr. fls. 3 do PA);
H) Os procedimentos referidos nas alíneas F) e G) tiveram o seu início no dia 06-02-2019 (facto não controvertido);
I) As sociedades “A., LDA.” e “B. , LDA.” não foram notificadas de qualquer prorrogação ou suspensão dos prazos para conclusão dos procedimentos inspectivos referidos nas alíneas F) e G) (facto não controvertido);
J) Os serviços da Direcção de Finanças de Braga elaboraram, com data de 26-08-2019, informações nas quais solicitavam que, ao abrigo do disposto no art.º 63º-B, nºs 1, al. a) e 2, da LGT, fosse derrogado o sigilo bancário, para os períodos de 2014 e 2015, relativamente a cada um dos recorrentes, destacando-se do teor de tais informações o seguinte:
(...) 5. Conjugando todos os factos descritos nos pontos anteriores (...) é convicção da inspeção que os indícios recolhidos até ao momento são de molde a poder imputar aos sujeitos passivos inspecionados (B. e A.) práticas contrárias ao ordenamento jurídico que resultaram em vantagens patrimoniais fiscais em sede de IRC e de IVA. Com efeito:
5.1. A B. contabilizou investimentos em ativos fixos tangíveis com base numa fatura falsa que, atendendo aos indícios recolhidos até este momento, serão suscetíveis de punição nos termos do art.º 104.º do RGIT (fraude qualificada): fatura n.º FA 1/449 (...)
5.2. A A. contabilizou investimentos em ativos fixos tangíveis com base em faturas falsas que, atendendo aos indícios recolhidos até este momento, serão suscetíveis de punição nos termos do art.º 104.º do RGIT (fraude qualificada): fatura n.º 2014/140 (...) e fatura n.º 1/65 (...)
6. Tendo por base os factos descritos, resultará, até ao momento, na:
6.1. B.: IVA indevidamente deduzido (faturas falsas), no valor de 28.520,00 EUR; 6.2. A.: IVA indevidamente deduzido (faturas falsas), no valor de 142.600,00 EUR (34.500 + 108.100); e IRC referente à contabilização de depreciações excessivas de valor ainda indeterminado.
7. Mediante o exposto, ficou claro que foram detetados indícios da prática de ilícitos fiscais criminais, pelo que foi instaurado o processo de inquérito criminal n.º 374/2018.7 IDBRG, por indícios da prática de fraude fiscal qualificada, para os dois sujeitos passivos inspecionados (B. e A.) e respetivos gerentes, que também são coarguidos no referido processo de inquérito. (...)
9. Assim, para a análise da situação global tributária das empresas em questão, e face à existência de fortes indícios de operações fictícias nas empresas referidas, às relações especiais evidenciadas nos pontos 1 e 2 desta Informação e aos diferenciais negativos refletidos económica e financeiramente nas empresas, torna-se imprescindível a verificação da existência de movimentos financeiros entre as contas bancárias das empresas e dos seus sócios-gerentes, por se desconhecer o destino desse dinheiro e haver fortes probabilidades de ter sido depositado nas contas pessoais daqueles sócios gerentes. (...)
(cfr. fls. 2-11 de cada um dos PA juntos aos autos, cujo teor se dá por integralmente reproduzido);
K) Através dos ofícios nºs 513.7003 e 513.7004, ambos de 03-10-2019, o recorrente J. foi notificado para, querendo, exercer o direito de audição relativamente aos projectos de decisão de derrogação do sigilo bancário proferidos com base nas informações referidas na alínea J) (cfr. doc. 1 junto aos autos com a p.i. do processo nº 691/20.6BEBRG e cfr. doc. 1 junto aos autos com a p.i. do processo nº 692/20.4BEBRG);
L) O recorrente J. exerceu o direito de audição referido na alínea anterior através de requerimentos recepcionados na Direcção de Finanças de Braga no dia 25-10-2019 (cfr. doc. 2 junto aos autos com a p.i. do processo nº 691/20.6BEBRG e fls. 73-104 do respectivo PA, cujo teor se dá por integralmente reproduzido e cfr. doc. 2 junto aos autos com a p.i. do processo nº 692/20.4BEBRG e fls. 73-84 do respectivo PA, cujo teor se dá por integralmente reproduzido);
M) Através dos ofícios nºs 513.7087 e 513.7088, ambos de 07-10-2019, o recorrente C. foi notificado para, querendo, exercer o direito de audição relativamente aos projectos de decisão de derrogação do sigilo bancário proferidos com base nas informações referidas na alínea J) (cfr. doc. 1 junto aos autos com a p.i. do processo nº 693/20.2BEBRG e cfr. doc. 1 junto aos autos com a p.i. do processo nº 694/20.0BEBRG);
N) O recorrente C. exerceu o direito de audição referido na alínea anterior através de requerimentos recepcionados na Direcção de Finanças de Braga no dia 25-10-2019 (cfr. doc. 2 junto aos autos com a p.i. do processo nº 693/20.2BEBRG e fls. 73-104 do respectivo PA, cujo teor se dá por integralmente reproduzido e cfr. doc. 2 junto aos autos com a p.i. do processo nº 694/20.0BEBRG e fls. 73-84 do respectivo PA, cujo teor se dá por integralmente reproduzido);
O) Através do ofício nº 513.7006, de 03-10-2019, a recorrente E. foi notificada para, querendo, exercer o direito de audição relativamente ao projecto de decisão de derrogação do sigilo bancário proferido com base nas informações referidas na alínea J) (cfr. doc. 1 junto aos autos com a p.i. do processo nº 737/20.8BEBRG);
P) A recorrente E. exerceu o direito de audição referido na alínea anterior através de requerimento recepcionado na Direcção de Finanças de Braga no dia 22-10-2019 (cfr. doc. 2 junto aos autos com a p.i. do processo nº 737/20.8BEBRG e fls. 73-84 do respectivo PA, cujo teor se dá por integralmente reproduzido);
Q) Através do ofício nº 513.7005, de 03-10-2019, o recorrente J.O foi notificado para, querendo, exercer o direito de audição relativamente ao projecto de decisão de derrogação do sigilo bancário proferido com base nas informações referidas na alínea J) (cfr. doc. 1 junto aos autos com a p.i. do processo nº 738/20.6BEBRG);
R) O recorrente J. exerceu o direito de audição referido na alínea anterior através de requerimento recepcionado na Direcção de Finanças de Braga no dia 25-10-2019 (cfr. doc. 2 junto aos autos com a p.i. do processo nº 738/20.6BEBRG e fls. 73-84 do respectivo PA, cujo teor se dá por integralmente reproduzido);
S) Os serviços da Direcção de Finanças de Braga analisaram os requerimentos apresentados (no âmbito do exercício do direito de audição) pelos recorrentes J. e C. (na qualidade de gerentes da sociedade “A., LDA.”) tendo elaborado, com data de 10-02-2020, informações nas quais propunham que fosse derrogado o sigilo bancário, destacando-se do teor de tais informações o seguinte:
(...) havendo indícios sérios e consistentes da falta de veracidade do declarado, em face de fluxos financeiros titulados pelos contribuintes, mas não declarados, compete a estes últimos o ónus de demonstração de factos concretos, precisos e objetivos que permitam reconstituir as fontes do rendimento detetado, segundo um nexo concreto de causalidade. No caso, a medida de acesso aos documentos bancários oferece-se como conforme aos ditames da proporcionalidade, dado que é adequada, necessária e proporcionada, em função do fim último do apuramento da realidade do rendimento tributável. (...)
f. Neste sentido, poder-se-á perguntar qual a razão que motivou tal circuito de faturação, sendo que é convicção da inspeção tributária de que a A., para além de com estas operações ter conseguido empolar o valor do equipamento, pretendeu lançar uma cortina de fumo para as entidades gestoras dos fundos comunitários uma vez que quem vende (W.) não é a entidade que compra (B.). Com isto, o SP conseguiu dissimular o empolamento pretendido e evitar que a entidade fiscalizadora do IAPMEI, através, por exemplo, da análise das contas correntes, rastreasse a operação; (...)
Não se percebendo bem o alcance das afirmações acima proferidas pelo SP no exercício do direito de audição, sempre se poderá dizer a este respeito que, tendo-se demonstrado que estamos na presença de faturação falsa, o IVA liquidado tem que ser entregue nos cofres do Estado, nos termos da al. c), n.º 1 do art.º 2.º do Código do IVA e o IVA suportado não pode ser deduzido, nos termos do n.º 3 do art.º 19.º ainda do mesmo Código. Ou seja, a A. quando emite a fatura FA1/449 de 2014-08-26 com destino à B. liquidou IVA no valor de 28.520,00 EUR que tem que ser entregue nos cofres do Estado e, quando contabiliza a fatura nº 2014/140 de 2014-08-28 emitida pela W. com destino à A., o IVA suportado no valor de 34.500, 00 EUR não pode ser deduzido. Portanto, a A. ao deduzir este imposto obteve uma vantagem patrimonial deste valor. Acresce ainda que estamos na presença de faturas que beneficiaram indevidamente de financiamento comunitário que, salvo melhor opinião, por esse facto causam prejuízos aos cofres de instâncias nacionais e supranacionais, que não compete a estes serviços investigar, apenas efetuar participação, nos termos do art.º 242.º do Código do Processo Penal. (...)
A este respeito importa referir que pelo facto de se ter demonstrado que através das operações fictícias a A. contabilizou equipamentos por um valor empolado, conforme referido no ponto 4.1.9 da informação. Ao empolar o valor, as depreciações dos mesmos serão superiores. (...)
d. Desta forma, porque o segundo projeto foi reprovado, o equipamento adquirido à P. não foi alvo de financiamento; (...)
f. Neste sentido, é nossa convicção que as empresas A. e B. elaboraram o esquema de faturação evidenciado nos pontos 4.2.1. a 4.2.3. da informação, com o fito de o equipamento ser incluído no projeto apresentado pela A. ao IAPMEI;
g. Todavia, por contingências exogéneas – incêndio do secador – o esquema de faturação foi analisado pelos serviços de inspeção que demonstrou de forma inequívoca que o equipamento, apesar de formalmente pertencer à A., serve a B.; (...)
i. Por tudo quanto foi dito, é convicção forte da inspeção tributária que estamos perante operações fictícias, tendo a titularidade da máquina passado apenas formalmente para a A., através daquelas operações fictícias para obter financiamento, por parte do IAPMEI, de um equipamento que antes tinha sido recusado na B.; (...)
EM CONCLUSÃO, conjugando todos os factos descritos e que se esquematizam na folha 56 do anexo da informação, é convicção da inspeção que os indícios recolhidos são de molde a poder imputar aos sujeitos passivos inspecionados (B. e A.) práticas contrárias ao ordenamento jurídico que resultaram em vantagens patrimoniais fiscais em sede de IRC e de IVA, pelo que toda a argumentação apresentada pelo SP não pode ser aceite.
Destarte, considera-se ser de deferir, conforme mui douto projeto de decisão, datado de 2019-09-29, o acesso a todas as contas e documentos bancários existentes nas instituições bancárias, em sociedades financeiras ou instituições de crédito portuguesas, de que o SP seja titular, com referência ao período compreendido entre 1 de janeiro de 2014 e 31 de dezembro de 2015.
(cfr. fls. 105-114 dos PA juntos aos processos nºs 691/20.6BEBRG e 693/20.2BEBRG, cujo teor se dá por integralmente reproduzido);
T) Os serviços da Direcção de Finanças de Braga analisaram os requerimentos apresentados (no âmbito do exercício do direito de audição) por todos os recorrentes (na qualidade de gerentes da sociedade “B. , LDA.”) tendo elaborado, com data de 10-02-2020, informações nas quais propunham que fosse derrogado o sigilo bancário, destacando-se do teor de tais informações o seguinte:
(...) havendo indícios sérios e consistentes da falta de veracidade do declarado, em face de fluxos financeiros titulados pelos contribuintes, mas não declarados, compete a estes últimos o ónus de demonstração de factos concretos, precisos e objetivos que permitam reconstituir as fontes do rendimento detetado, segundo um nexo concreto de causalidade.
No caso, a medida de acesso aos documentos bancários oferece-se como conforme aos ditames da proporcionalidade, dado que é adequada, necessária e proporcionada, em função do fim último do apuramento da realidade do rendimento tributável. (...)
O que se evidencia nos pontos 4.1. (e, também, no ponto 4.2.) é que é nossa convicção que as empresas A. e B. elaboraram o esquema de faturação evidenciado com o fito de o equipamento ser incluído no projeto apresentado pela A. ao IAPMEI. (...)
Não se percebendo bem o alcance das afirmações acima proferidas pelo SP no exercício do direito de audição, sempre se poderá dizer a este respeito que, tendo-se demonstrado que estamos em presença de faturação falsa, o IVA liquidado tem que ser entregue nos cofres do Estado, nos termos da al. c), n.º 1 do art.º 2.º do Código do IVA e o IVA suportado não pode ser deduzido, nos termos do n.º 3 do art.º 19.º ainda do mesmo Código.
Ou seja, a B. quando emite a fatura FACT SEC1/2, de 2014-08-26, com destino à W. liquidou IVA no valor de 28.750,00 EUR que tem que ser entregue nos cofres do Estado e, quando contabiliza a fatura nº FA1/449, de 2014-08-26, emitida pela A. com destino à B., o IVA suportado no valor de 28.520,00 EUR não pode ser deduzido, porque se trata de uma operação fictícia. Portanto, a B. ao deduzir este imposto obteve uma vantagem patrimonial deste valor. (...)
EM CONCLUSÃO, conjugando todos os factos descritos e que se esquematizam na folha 56 do anexo da informação, é convicção da inspeção que os indícios recolhidos são de molde a poder imputar aos sujeitos passivos inspecionados (B. e A.) práticas contrárias ao ordenamento jurídico que resultaram em vantagens patrimoniais fiscais em sede de IRC e de IVA, pelo que toda a argumentação apresentada pelo SP não pode ser aceite.
Destarte, considera-se ser de deferir, conforme mui douto projeto de decisão, datado de 2019-09-29, o acesso a todas as contas e documentos bancários existentes nas instituições bancárias, em sociedades financeiras ou instituições de crédito portuguesas, de que o SP seja titular, com referência ao período compreendido entre 1 de janeiro de 2014 e 31 de dezembro de 2015.
(cfr. fls. 85-91 dos PA juntos aos processos nºs 692/20.4BEBRG, 694/20.0BEBRG e 738/20.6BEBRG e fls. 97-103 do PA junto ao processo nº 737/20.8BEBRG, cujo teor se dá por integralmente reproduzido);
U) Através dos ofícios nºs 513.2254 e 513.2252, ambos de 30-04-2020, foram comunicados ao recorrente J. os despachos e as decisões, ora recorridas, a autorizar o pedido de derrogação do sigilo bancário (cfr. doc. 3 junto aos autos com a p.i. do processo nº 691/20.6BEBRG, cujo teor se dá por integralmente reproduzido e cfr. doc. 3 junto aos autos com a p.i. do processo nº 692/20.4BEBRG, cujo teor se dá por integralmente reproduzido);
V) Através dos ofícios nºs 513.2253 e 513.2255, ambos de 30-04-2020, foram comunicados ao recorrente C. os despachos e as decisões, ora recorridas, a autorizar o pedido de derrogação do sigilo bancário (cfr. doc. 3 junto aos autos com a p.i. do processo nº 693/20.2BEBRG, cujo teor se dá por integralmente reproduzido e cfr. doc. 3 junto aos autos com a p.i. do processo nº 694/20.0BEBRG, cujo teor se dá por integralmente reproduzido);
W) Através do ofício nº 513.2257, de 30-04-2020, foram comunicados à recorrente E. os despachos e a decisão, ora recorrida, a autorizar o pedido de derrogação do sigilo bancário (cfr. doc. 3 junto aos autos com a p.i. do processo nº 737/20.8BEBRG, cujo teor se dá por integralmente reproduzido);
X) Através do ofício nº 513.2256, de 30-04-2020, foram comunicados ao recorrente J. os despachos e a decisão, ora recorrida, a autorizar o pedido de derrogação do sigilo bancário (cfr. doc. 3 junto aos autos com a p.i. do processo nº 738/20.6BEBRG, cujo teor se dá por integralmente reproduzido);
Mais se provou o seguinte:
Y) A “A., LDA.” submeteu uma candidatura ao Quadro de Referência de Estratégia Nacional, formalizada através do projecto QREN nº NORTE – 07 – 0403 – FEDER 26988, no valor de investimentos num total de 1.956.420,00 € (cfr. ponto 3 das informações referidas na alínea J));
Z) A “B. , LDA.” submeteu uma candidatura ao Quadro de Referência de Estratégia Nacional, formalizada através do projecto QREN nº NORTE – 07 – 0403 – FEDER 026731, no valor de investimentos num total de 1.628.435,00 € (cfr. ponto 3 das informações referidas na alínea J));
AA) A “A., LDA.” comprou, em 28-05-2014, em segunda mão, ao fornecedor intracomunitário sueco SE-556076011701 AKTIEBOLAGET LUTEA, um equipamento de corte de madeira da marca BRUKS pelo valor de 18.000,00 € (cfr. ponto 4.1.1 das informações referidas na alínea J) e factura a fls. 13 dos PA juntos aos autos);
BB) O equipamento referido na alínea AA) foi registado na contabilidade da “A., LDA.”, nomeadamente na conta “433122 Equip. básico - Mercado I.” (cfr. ponto 4.1.2 das informações referidas na alínea J));
CC) Segundo a contabilidade da “A., LDA.”, esta sociedade vendeu à sociedade “B. , LDA.”, no dia 26-08-2014, pelo preço 124.000,00 € (acrescido de IVA no valor de 28.520,00 €), o equipamento referido na alínea AA), venda esta titulada pela factura nº FA 1/449 (cfr. ponto 4.1.3 das informações referidas na alínea J) e factura a fls. 14 dos PA juntos aos autos);
DD) Segundo a contabilidade da “B. , LDA.”, esta sociedade vendeu à sociedade “W. , LDA.”, no dia 26-08-2014, pelo preço 125.000,00 € (acrescido de IVA no valor de 28.750,00 €), o equipamento referido na alínea AA), venda esta titulada pela factura nº FACT SEC1/2 (cfr. ponto 4.1.4 das informações referidas na alínea J) e factura a fls. 15 dos PA juntos aos autos);
EE) Segundo a contabilidade da “A., LDA.”, esta sociedade comprou à sociedade “W. , LDA.”, no dia 28-08-2014, pelo preço 150.000,00 € (acrescido de IVA no valor de 34.500,00 €), um equipamento de corte de madeira, compra esta titulada pela factura nº 2014/140 (cfr. ponto 4.1.5 das informações referidas na alínea J) e factura a fls. 16 dos PA juntos aos autos);
FF) As sociedades “A., LDA.” e “B. , LDA.” não dispõem de documentos relativos ao transporte dos equipamentos referidos nas três alíneas anteriores (cfr. ponto 4.1.6 das informações referidas na alínea J));
GG) O equipamento referido na alínea AA) encontrava-se, no dia 11-12-2018, a laborar nas instalações da sociedade “A., LDA.” (cfr. ponto 4.1.8 das informações referidas na alínea J));
HH) A. foi ouvido, no dia 17-12-2018, na Direcção de Finanças de Braga, tendo prestado declarações que foram reduzidas a termo e cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido (cfr. termo de declarações a fls. 18-19 do PA);
II) Segundo a contabilidade da “B. , LDA.”, esta sociedade comprou à sociedade espanhola “P. , SL”, NIF (…), pelo preço 445.000,00 €, um equipamento designado “secado de banda a baja temperatura (área do secado - 115m2)”, operação suportada pelas facturas nº E-12 e E-5, ambas registadas na contabilidade no mês de Abril de 2014, na conta de “4531622 – Secador – MI – Taxa normal” (cfr. ponto 4.2.1 das informações referidas na alínea J), extracto de conta a fls. 20 do PA e facturas a fls. 21 e 22 dos PA juntos aos autos);
JJ) Segundo a contabilidade da “B. , LDA.”, esta sociedade vendeu à sociedade “A. , LDA.”, no dia 22-08-2014, pelo preço 445.000,00 € (acrescido de IVA no valor de 102.350,00 €), o equipamento referido na alínea II), venda esta titulada pela factura nº FACT SEC1/1 (cfr. ponto 4.2.2 das informações referidas na alínea J) e factura a fls. 45 dos PA juntos aos autos);
KK) Segundo a contabilidade da “A., LDA.”, esta sociedade comprou à sociedade “A. , LDA.”, no dia 27-08-2014, pelo preço 470.000,00 € (acrescido de IVA no valor de 108.100,00 €), um equipamento designado “linha para biomassa”, compra esta titulada pela factura nº FT 1/65 (cfr. ponto 4.2.3 das informações referidas na alínea J) e factura a fls. 46 dos PA juntos aos autos);
LL) Apesar da designação constante da factura referida na alínea anterior, resulta do nº de ordem constante do carimbo aposto na referida factura que a mesma diz respeito à aquisição de um equipamento que, no âmbito da candidatura a fundos comunitários nº NORTE – 07 – 0403 – FEDER 26988, foi designado como “destroçadora para biomassa BRUCKS” (cfr. ponto 4.2.4 das informações referidas na alínea J), doc. de fls. 12 e factura a fls. 47 dos PA juntos aos autos);
MM) Os serviços de inspecção tributária (SIT), em visita às instalações da sociedade “A., LDA.”, foram informados que o equipamento referido na alínea KK) se encontrava a laborar nas instalações da “B. , LDA.” e que a “A., LDA.” auferia rendas mensais pelo seu aluguer (cfr. ponto 4.2.5 das informações referidas na alínea J));
NN) Os equipamentos referidos nas alíneas II) e KK) são, na realidade, o mesmo equipamento (cfr. pontos 4.2.5 e 4.2.8.8 das informações referidas na alínea J));
OO) J. foi ouvido, no dia 06-02-2019, na Direcção de Finanças de Braga, tendo prestado declarações que foram reduzidas a termo e cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido (cfr. termo de declarações a fls. 48-49 dos PA juntos aos autos);
PP) Em Outubro de 2014 ocorreu um incêndio nas instalações da “B. , LDA.” que provocou danos no equipamento referido na alínea II), tendo a sociedade recebido da respectiva seguradora, como indemnização, a quantia de 100.000,00 € em 21-11-2014 e a quantia de 280.000,00 € em 28-01-2015 (cfr. pontos 4.2.8.3 a 4.2.8.5 das informações referidas na alínea J) e fls. 50-56 dos PA juntos aos autos);
QQ) Entre Novembro de 2014 e Março de 2015, a “B. , LDA.” negociou com o fornecedor espanhol “S.” (empresa do grupo “P.”) a substituição dos equipamentos danificados (cfr. ponto 4.2.8.6 das informações referidas na alínea J) e fls. 57-68 dos PA juntos aos autos);
RR) A sociedade “B. , LDA.” contabilizou investimentos em activos fixos tangíveis com base na factura nº FA 1/449 (referida na alínea CC)) e deduziu o respectivo IVA (cfr. pontos 5.1 e 6.1 das informações referidas na alínea J));
SS) A sociedade “A., LDA.” contabilizou investimentos em activos fixos tangíveis com base nas facturas nºs 2014/140 (referida na alínea EE)) e FT 1/65 (referida na alínea KK)), deduziu o respectivo IVA e contabilizou as depreciações dos equipamentos (cfr. ponto 5.2 e 6.2 das informações referidas na alínea J));
TT) A Autoridade Tributária e Aduaneira elaborou, em data não concretamente apurada, um auto de notícia de cujo teor se destaca o seguinte:
Para além da sociedade A., Lda, NIPC (…), que terá deduzido indevidamente IVA na declaração periódica de IVA relativa ao mês de Agosto de 2014, no montante de 142.600,00 € (com reembolso pedido) também é objecto da presente informação a sociedade B. , Lda, NIPC (…) que terá também deduzido indevidamente IVA na declaração periódica do 3.º trimestre de 2014, no montante de 28.520,00 € (que foi sucessivamente reportado até à entrega da declaração periódica de IVA do mês de março de 2015, onde solicita um reembolso influenciado por aquela dedução)
(cfr. fls. 407 do SITAF, cujo teor se dá por integralmente reproduzido);
UU) Foi instaurado na Direcção de Finanças de Braga, no dia 19-12-2018, com base no auto de notícia referido na alínea anterior, o inquérito nº 374/218.7IDBRG, tendo a instauração de tal inquérito sido comunicada ao Ministério Público através de ofício recebido no Tribunal Judicial de Braga no dia 27-12-2018 (cfr. fls. 411-415 do SITAF, cujo teor se dá por integralmente reproduzido);
VV) A. encontra-se desavindo com os seus irmãos, e ora recorrentes, J. e C. (cfr. doc. 4 junto aos autos com a p.i. do processo nº 691/20.6BEBRG e depoimento das testemunhas A. e N.);
WW) Os recorrentes e as sociedades “A., LDA.” e “B. , LDA.” não foram notificados da instauração do inquérito nº 374/18.7IDBRG (facto não controvertido).

No que se refere à factualidade não provada exarou-se que:
Considera-se não provado o seguinte facto:
1) C. não soube esclarecer os inspectores tributários acerca dos negócios referidos nas alíneas CC), DD) e EE), alegando que teria sido o seu irmão, A., quem acompanhou todo esse processo.

A título de fundamentação da matéria de facto, decidiu-se na sentença recorrida que:

«A matéria de facto dada como provada foi a considerada relevante para a decisão da causa e resultou das posições assumidas pelas partes nos respectivos articulados e da análise crítica e conjugada de toda a prova produzida nos autos, nomeadamente as informações oficiais (cfr. art.ºs 76º, nº 1, da LGT, 111º, nº 2, al. a) e 115º, nº 2, do CPPT) e demais documentos constantes do PA e juntos aos autos (que não foram impugnados – nem as informações oficiais, nem os restantes documentos - e que, pela sua natureza e qualidade, mereceram a credibilidade do Tribunal) e ainda a prova testemunhal, conforme discriminado em cada alínea do probatório.
O Tribunal considerou os depoimentos das testemunhas arroladas pelos recorrentes – A. (revisor oficial de contas) e N. (consultor) – credíveis, na medida em que os mesmos se revelaram claros, congruentes e espontâneos. Não obstante, o Tribunal considerou o depoimento destas testemunhas essencialmente para prova do facto VV), dado que as testemunhas revelaram não ter conhecimento directo dos vários negócios controvertidos nos autos mas apenas um conhecimento indirecto por via dos documentos a que tiveram acesso no contexto do exercício das suas profissões.
No que diz respeito à testemunha arrolada pela recorrida – A. (inspector tributário) – o Tribunal considerou igualmente o seu depoimento credível, por também se ter tratado de um depoimento claro e congruente, embora o depoimento desta testemunha pouco tenha acrescentado ao que já constava do PA, tendo, no essencial, corroborado o teor das informações oficiais constantes dos autos.
No que se refere aos depoimentos prestados pelas testemunhas, o Tribunal destaca ainda que quer A., quer A., afirmaram que, sob o ponto de vista do circuito documental e de pagamentos, nada existe de anormal nas operações controvertidas nos autos, circunstância que não se leva ao probatório por não ter sido alegada (em boa verdade, tendo em consideração que a recorrida não alegou a existência deste tipo de irregularidades, também não seria exigível aos recorrentes que alegassem a regularidade do circuito documental e de pagamentos), mas que, pela sua relevância, o Tribunal não pode deixar de aqui consignar.
Quanto ao único facto não provado, ficou o mesmo a dever-se à ausência de prova a seu respeito. Mais concretamente, o Tribunal considera que tal facto apenas se poderia dar por assente caso as declarações atribuídas a C. tivessem sido reduzidas a termo de declarações, tal como estabelecido no art.º 55º, al. b), do RCPITA.
A restante matéria alegada não foi julgada provada ou não provada por não ter relevância para a decisão da causa ou por não ser susceptível de prova, por se tratar de considerações pessoais ou de conclusões de facto ou de direito.»

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III – Questões a decidir.

No presente recurso cabe aferir das questões suscitadas pela Recorrente designadamente as referentes à nulidade invocada e ao erro na apreciação e subsunção da factualidade provada, esta traduzida em erro de julgamento.

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IV – Do direito

O presente recurso vem interposto contra a sentença proferida nestes autos pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga pela qual se julgaram procedentes os recursos interpostos pelos ora Recorridos contra as decisões proferidas pela ora Recorrente de levantamento do sigilo bancário.

Assim, lida a motivação e as conclusões do presente recurso movido pela Sra. Diretora da Autoridade Tributária e Aduaneira, torna-se patente que as questões nele suscitadas estão devidamente explicitadas, não sendo necessária qualquer démarche processual no sentido de uma melhor delimitação do seu âmbito.

Por outro lado e no que diz respeito às contra-alegações apresentadas pelos Recorridos, as mesmas limitam-se a defender a sentença apelada e a reafirmar a tese apresentada por aqueles ao longo do desenvolvimento da lide e, por isso, nada trazem a esta instância que seja passível de reapreciação do julgado em primeira instância.

Deste modo, passemos a analisar as questões que estão aqui suscitadas pela ora Recorrente.

IV.1 – Da nulidade invocada.

Na perspetiva da ora Recorrente a decisão jurisdicional aqui sob apreciação enferma de nulidade por oposição dos fundamentos com a decisão nos termos da alínea c) do nº 1 do art. 615º do CPC (e, acrescentamos nós, nulidade igualmente prevista no n.º 1 do art.º 125.º do CPPT). Neste sentido, em síntese, a ora Recorrente invoca que em função de um conjunto de factos provados que enuncia nas alegações de recurso, a decisão ora recorrida teria que ser outra (cf. alíneas «B» a «N» das alegações de recurso). Assim e se bem entendemos a alegação recursiva neste ponto formulada, estaríamos aqui perante uma situação de oposição entre os fundamentos da decisão com esta última (não incluindo o aqui alegado uma eventual ambiguidade ou obscuridade que tornasse a sentença potencialmente ininteligível).

Ora, a nulidade supra referida como refere o Prof. Lebre de Freitas (in: “Código de Processo Civil Anotado”, vol. 2º, pág. 670) “(…) Entre os fundamentos e a decisão não pode haver contradição lógica; se, na fundamentação da sentença, o julgador seguir determinada linha de raciocínio, apontando para determinada conclusão, e, em vez de a tirar, decidir noutro sentido, oposto ou divergente, a oposição será causa de nulidade da sentença. Esta oposição não se confunde com o erro na subsunção dos factos à norma jurídica ou, muito menos, com o erro na interpretação desta: quando, embora mal, o juiz entende que dos factos apurados resulta determinada consequência jurídica e este seu entendimento é expresso na fundamentação, ou dela decorre, encontramo-nos perante o erro de julgamento e não perante oposição geradora de nulidade; mas já quando o raciocínio expresso na fundamentação aponta para determinada consequência jurídica e na conclusão é tirada outra consequência, ainda que esta seja juridicamente correcta, a nulidade verifica-se. A oposição entre os fundamentos e a decisão tem o seu correspondente na contradição entre o pedido e a causa de pedir, geradora da ineptidão da petição inicial (…).”

Porém, este tipo de nulidade não está conexa com o denominado erro de julgamento, na eventual injustiça da decisão, na desconformidade do decidido com o direito aplicável ou o erro na estruturação do silogismo judiciário ou com a inaptidão dos fundamentos para conduzir à decisão proferida, uma vez que não existirá a oposição, geradora desta nulidade, se o julgador errou na subsunção que fez dos factos às normas jurídicas aplicáveis ou se, eventualmente, ele se equivocou na averiguação da norma aplicável ou na respetiva interpretação.

Desta forma se o Julgador erradamente tiver entendido, que factualidade carreada para os autos conduz a determinada solução jurídica e conseguiu expressar tal raciocínio nos fundamentos invocados e destes colhe uma determinada conclusão lógica, haverá, quanto muito, um eventual erro de julgamento, mas não se verificará a nulidade da oposição entre os fundamentos e a decisão.

Na presente situação, na sentença recorrida e após uma detalhada explicitação da dimensão normativa penal quanto ao potencial crime de fraude considerou-se que:
«Ponto fundamental é que as condutas ilegítimas do agente sejam aptas a provocar uma diminuição das receitas tributárias, pois se não o forem não se poderá falar em fraude fiscal (quer simples, quer qualificada).

Pois bem, tendo em conta a matéria de facto apurada, afigura-se-nos que, no âmbito do IVA, as condutas descritas são insusceptíveis de provocar tal diminuição das receitas tributárias, desde logo porque não foi alegado que o imposto liquidado não tenha sido entregue nos cofres do Estado (aliás, no decorrer do seu depoimento, a testemunha A. referiu que, desse ponto de vista, as operações se apresentavam regulares e, dando o exemplo da sociedade “W.”, explicou que tal sociedade, por virtude do seu envolvimento no esquema alegadamente fraudulento, terá acabado por pagar e entregar mais imposto do que teria pago e entregue na ausência de tal esquema).

Ora, se todos os intervenientes no alegado esquema fraudulento procederam à liquidação e à entrega do IVA nos cofres do Estado, ou seja, se não existem missing traders (e não foi alegado que existissem), e se a cada nova transacção o valor de venda dos bens foi superior ao da transacção anterior, e colocando de parte a questão exclusivamente fiscal de saber se do ponto de vista do CIVA existe a obrigação de entregar tal IVA e inexiste o direito de o deduzir, teremos que concluir que por virtude do alegado esquema fraudulento não só não existiu uma diminuição das receitas tributárias como, pelo contrário, houve até um incremento das mesmas. Dito de outro modo: na ausência dos alegados esquemas fraudulentos, o IVA entregue nos cofres do Estado teria sido menor do que aquele que terá sido efectivamente entregue, pelo que, do ponto de vista deste imposto, as condutas das sociedades “A., LDA.” e “B. , LDA.” não se podem considerar aptas a causar uma diminuição das receitas tributárias e, consequentemente, não se pode considerar que esteja demonstrada a existência de indícios da prática do crime de fraude fiscal qualificada. Note-se ainda que se cada uma das sociedades envolvidas apenas deduziu o IVA que efectivamente suportou então, do seu ponto de vista, nunca poderia existir uma poupança fiscal, sendo as operações alegadamente fictícias neutras. E por estar consciente de que assim é, a recorrida acabou por concluir que as operações foram determinadas, não pelo propósito de obter uma poupança fiscal, mas sim pela pretensão de obter fundos comunitários (cfr. o teor das informações referidas nas alíneas S) e T), nas quais se diz que a “A., LDA.” “pretendeu lançar uma cortina de fumo para as entidades gestoras dos fundos comunitários”, que “a titularidade da máquina passou apenas formalmente para a A., através daquelas operações fictícias para obter financiamento, por parte do IAPMEI” ou ainda que “é nossa convicção que as empresas A. e B. elaboraram o esquema de faturação evidenciado com o fito de o equipamento ser incluído no projeto apresentado pela A. ao IAPMEI”).
Quanto ao IRC a questão coloca-se em termos diferentes, pois a “aquisição” fictícia de um equipamento poderá, efectivamente, conduzir à redução do IRC liquidado e, nessa medida, traduzir-se numa diminuição das receitas tributárias.

Sucede, no entanto, que nos termos do nº 2 do art.º 103º do RGIT, “os factos previstos nos números anteriores não são puníveis se a vantagem patrimonial ilegítima for inferior a (euro) 15000”, o que se aplica igualmente ao crime de fraude qualificada (cfr. João Ricardo Catarino e Nuno Victorino, Direito Sancionatório Tributário. Anotações ao Regime Geral, Almedina, 2020, p. 929) e, quanto a este ponto, as decisões recorridas são completamente omissas, desconhecendo-se em absoluto se vantagem patrimonial ilegítima alegadamente obtida pela “A., LDA.”, em sede de IRC, é igual ou superior a 15.000,00 €, pelo que também por este motivo não se pode afirmar que esteja demonstrada a existência de indícios da prática do crime de fraude fiscal qualificada.

E nem se diga que a instauração do inquérito nº 374/18.7IDBRG constitui demonstração suficiente da existência de indícios da prática do crime de fraude fiscal qualificada, pois dos elementos juntos aos autos não resulta quais os concretos factos que estiveram na origem da instauração de tal inquérito, já que o auto de notícia apenas refere, de forma conclusiva, que as sociedades visadas terão deduzido indevidamente IVA, sem tão-pouco concretizar quais as facturas em causa.

Daqui resulta que o silogismo judiciário construído pelo Julgador de primeira instância se socorreu da prova neste efetuada e no entendimento de que não existiriam indícios da prática dos apontados delitos. Por isso, inexiste a apontada contradição, uma vez que a conclusão a que se chegou se alicerça nos fundamentos invocados, o que é distinto de um eventual erro de julgamento.

Por isso, improcede aqui a nulidade invocada.

IV.2 – Do alegado erro de julgamento.

Cabe agora aferir do imputado erro de julgamento atribuído à sentença recorrida invocado pela ora Recorrente.

Ora, como se referiu no acórdão deste Tribunal, datado de 22.10.2020, proferido no processo n.º 00215/19.8BEPRT, a cujos fundamentos e conclusões aqui aderimos:
“[…] Antes de mais, importa tecer algumas considerações sobre o procedimento de derrogação do sigilo bancário, suas alterações, pressupostos e finalidades.
A grande mudança nesta matéria foi introduzida pela Lei n.º 30-G/2000, de 29 de Dezembro, que passou a definir na LGT novas condições de acesso à informação bancária por parte da administração fiscal a par da obrigação de apresentação de informações relevantes para a inspeção fiscal, flexibilizando-se o sigilo bancário no domínio tributário. Com esta Lei deu-se uma ampliação substancial das possibilidades de levantamento do sigilo bancário por parte da AT, deixando de depender de autorização judicial em determinadas situações previstas na lei. Foi, ainda, regulado o acesso a informações relativas a operações financeiras, impondo deveres de informação automática sobre transferências transfronteiriças.
Verificaram-se alterações significativas com a Lei n.º 55-B/2004, de 30 de Dezembro, que alargou as situações em que a A.T., sem dependência do consentimento do titular, pode levantar o sigilo bancário. Com esta alteração legislativa a A.T. passa, em caso de indícios da prática de crime em matéria tributária, nomeadamente, de fraude fiscal, ou quando existam factos concretamente identificados indiciadores da falta de veracidade do declarado, a poder aceder às informações ou documentos bancários sem dependência do consentimento do titular.
Entre outras alterações, com a Lei n.º 94/2009, de 01 de Setembro, o regime de derrogação do sigilo bancário tornou-se ainda mais permissivo, prevendo-se maiores obrigações de informação por parte das instituições bancárias e de crédito, a par de um novo aumento do leque de circunstâncias em que o levantamento do sigilo bancário não depende de autorização prévia. A A.T. passou a poder aceder diretamente, isto é, sem dependência de autorização judicial, aos documentos bancários de familiares ou terceiros que se encontrem numa relação especial com o contribuinte, nas situações de recusa da sua exibição ou de autorização para a sua consulta.
Esta temática continuou a ter alterações legislativas, além do mais, com a Lei n.º 82-B/2014, de 31 de Dezembro, que alargou novamente as possibilidades de derrogação do sigilo bancário por parte da A.T. sem consentimento do titular, desta vez a informações solicitadas nos termos de acordos ou convenções internacionais em matéria fiscal a que o Estado português esteja vinculado – cfr. a introdução da alínea h) do n.º 1 do artigo 63.º-B da LGT.
Através da evolução legislativa operada observa-se que o regime de derrogação administrativa do sigilo bancário, que começou por ser muito rígido e restrito, se tem tornado mais flexível e permissivo, dando cada vez mais poderes à A.T. para, sem dependência do consentimento do titular dos elementos protegidos, aceder às informações e documentos bancários. Num regime que se quer de carácter excecional, encontram-se, atualmente, tipificadas oito situações que possibilitam este tipo de acesso administrativo às informações bancárias, às quais acrescem a obrigatoriedade de troca de informações relativas a operações financeiras.
Salientamos que a regra geral para a derrogação do sigilo bancário continua a ser a consagrada no artigo 63.º, n.º 2 da LGT, de acordo com o qual o acesso à informação bancária sigilosa depende de autorização judicial. Todavia, sem prejuízo desta regra geral, para fins fiscais os artigos 63.º-A, 63.º-B e 63.º-C da LGT vieram consagrar situações excecionais, tipificadas na lei, de acesso administrativo a estas informações por parte da AT, isto é, que não dependem de autorização judicial.
Independentemente dos casos específicos de quebra do sigilo bancário, por parte da AT para efeitos fiscais sem consentimento do titular, que foram sendo introduzidos ao longo do tempo, designadamente, no artigo 63.º-B, n.º 1 da LGT, importa realçar que a derrogação do sigilo bancário se deve limitar aos períodos abrangidos pelos atos inspetivos que estão na sua origem – cfr., neste sentido, o Acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte, de 03/02/2011, proferido no âmbito do processo n.º 01273/10.6BEPRT, bem como o Acórdão deste mesmo tribunal, de 27/09/2012, proferido no processo n.º 00380/12.5BEBRG, segundo o qual “o levantamento do sigilo bancário nunca pode ser um fim em si mesmo, só podendo ocorrer no quadro de uma ação de fiscalização tributária, sendo, por isso, delimitada pelo objeto e pelo âmbito temporal dessa ação inspetiva”.

Deste modo e na parte que aqui nos interessa, dispõe o art.º 63.º-B da LGT, na redação aqui aplicável que:
Artigo 63.º-B
Acesso a informações e documentos bancários
1 - A administração tributária tem o poder de aceder a todas as informações ou documentos bancários, bem como a informações ou documentos de outras entidades financeiras previstas como tal no artigo 3.º da Lei n.º 25/2008, de 5 de junho, alterado pelos Decretos-Leis n.os 317/2009, de 30 de outubro, e 242/2012, de 7 de novembro, sem dependência do consentimento do titular dos elementos protegidos:
a) Quando existam indícios da prática de crime em matéria tributária;
b)…
c)…
d) …
e)…
f)…
g)…
h)…
i)…
2 - A administração tributária tem, ainda, o poder de aceder diretamente aos documentos bancários e aos documentos emitidos por outras entidades financeiras previstas como tal no artigo 3.º da Lei n.º 25/2008, de 5 de junho, nas situações de recusa da sua exibição ou de autorização para a sua consulta, quando se trate de familiares ou terceiros que se encontrem numa relação especial com o contribuinte.
3 - (Revogado.)
4 - As decisões da administração tributária referidas nos números anteriores devem ser fundamentadas com expressa menção dos motivos concretos que as justificam e, salvo o disposto no número seguinte e no n.º 13, notificadas aos interessados no prazo de 30 dias após a sua emissão, sendo da competência do diretor-geral da Autoridade Tributária e Aduaneira, ou dos seus substitutos legais, sem possibilidade de delegação.
5 - …
6 -….
7 - …
8 - …
9 - …
10 - …
11 - …
12 - …
13 - …

Como já aludimos, na sentença recorrida considerou-se inexistirem indícios que apontassem no sentido da verificação de condutas delituosas puníveis como crimes de fraude fiscal qualificada. Mas, também na sentença ora recorrida, se considerou que:
«Ora, dado que não foi alegada a existência de irregularidades relacionadas com os pagamentos efectuados ou recebidos pelas sociedades “A., LDA.” e “B. , LDA.”, não se vislumbra em que medida será necessário aceder aos movimentos financeiros entre as contas bancárias das empresas e dos seus sócios-gerentes por forma a identificar o destino desse dinheiro alegadamente desaparecido. Aliás, nem se compreende de que dinheiro se pretende conhecer o destino pois, ao que tudo indica (remetemos, novamente, para os depoimentos de A. e A.), todos os fluxos financeiros subjacentes às operações tidas como fictícias estão devidamente documentados e não existem quaisquer indícios nos autos de que tenha sido retirado dinheiro das sociedades de forma não documentada.
Também nas informações elaboradas na sequência do exercício do direito de audição se refere o seguinte: “havendo indícios sérios e consistentes da falta de veracidade do declarado, em face de fluxos financeiros titulados pelos contribuintes, mas não declarados, compete a estes últimos o ónus de demonstração de factos concretos, precisos e objetivos que permitam reconstituir as fontes do rendimento detetado, segundo um nexo concreto de causalidade. No caso, a medida de acesso aos documentos bancários oferece-se como conforme aos ditames da proporcionalidade, dado que é adequada, necessária e proporcionada, em função do fim último do apuramento da realidade do rendimento tributável” (sublinhado nosso) (cfr. factos provados S) e T)).
Mais uma vez se dirá que se nada foi alegado acerca de fluxos financeiros não declarados, nem tão-pouco quanto a rendimentos detectados, então também não se vislumbra de que forma o acesso às informações e aos documentos bancários dos recorrentes será uma medida necessária, adequada ou proporcional à reconstituição das fontes de um rendimento de cuja existência não existe qualquer indício nos autos.».

Na sequência da fundamentação de direito supra referida, concluiu-se na sentença apelada que: «…pela existência do alegado erro de direito sobre os pressupostos de facto, na medida em que os factos invocados pela recorrida, como suporte factual das suas decisões, não preenchem a previsão normativa invocada, ficando, por este motivo, prejudicado o conhecimento dos restantes vícios alegados.».
Assim, como se referiu no supra citado acórdão desta secção e que tivemos a oportunidade de subscrever como adjunto:
“[…] Com efeito, não podemos olvidar que é à A.T. que cabe o ónus da prova de que se verificam todos os pressupostos (factuais e legais) que integram o fundamento previsto na lei para que possa derrogar a regra geral do sigilo bancário, o que está de acordo com o princípio geral contido no artigo 342º do Código Civil segundo a qual quem invoca um direito tem o ónus de prova dos respetivos factos constitutivos. E por isso a lei lhe impõe um especial dever de fundamentação, obrigando-a à “expressa menção dos motivos concretos” que suportam e justificam o ato, por forma a que o seu juízo administrativo possa ser objetivamente e jurisdicionalmente controlado, isto é, para que o Tribunal possa avaliar se esse juízo se pode ter por objetiva e materialmente fundamentado.
E se não conseguir fazer essa prova, a questão relativa à legalidade do seu agir terá que ser resolvida contra ela, uma vez que tem de ser ela a suportar a desvantagem de não ter cumprido o ónus de prova que sobre si impende, de não ter convencido o tribunal quanto à verificação dos pressupostos que lhe permitem agir.
[…]
Com efeito, a qualificação do crime de natureza tributária terá, naturalmente, de se mostrar referenciado no despacho, sabido que a função do Tribunal é a de mero controle da legalidade do ato e que não pode substituir-se à AT e ir ele próprio investigar se existe algum tipo legal de crime fiscal que integre a factualidade descrita e se o ato pode ser sancionado de acordo com essa indagação.
Como se refere no Acórdão do TCAS proferido em 17/01/05, no Recurso nº 00899/05, “Ainda que a lei tributária não contenha qualquer norma a definir o figurino do despacho do Director Geral dos Impostos que autoriza o acesso à informação bancária do contribuinte, porque de um crime se trata, ainda que em matéria tributária, os elementos que ele deve conter, a sua densificação em termos de elementos indiciantes já apurados e a sua imputação ao visado, devem fazer presumir na convicção do julgador que, os factos já apurados são aptos, com outros que interessa investigar, a fazê-lo incorrer no invocado tipo legal de crime, tal como acontece no direito penal comum, cujas normas dos arts. 141º e segs do Código de Processo Penal, no primeiro interrogatório de arguido lhe comunica a factualidade incriminatória contra ele já apurada e, a final se decide, pela existência desses fundados indícios, conforme resulta das provas já recolhidas nos autos e lhos imputa, em termos indiciários, por referência a um tipo legal de crime, ordenando a continuação da investigação para comprovação desses indícios. Ora, também aqui, essa é a finalidade que se visa obter, por intermédio do acesso às suas contas bancárias, não para comprovar a existência do crime, mas para comprovar a real situação tributária do visado e proceder em conformidade ao nível fiscal.».
Assim sendo, a derrogação do sigilo bancário ao abrigo da al. a) do nº 1 do artº 63º B da LGT, só pode ter lugar quando existam indícios da prática de crime em matéria tributária. E o ato que determine essa derrogação tem de especificar não só os concretos elementos indiciários disponíveis, como demonstrar que eles preenchem todos os elementos do específico tipo de crime fiscal que se pretende imputar à ora Recorrente.[…]”

Na presente situação, os serviços da AT detetaram um conjunto de operações feitas entre diversas sociedades tituladas por faturas tidas por falsas e que teriam por fito, obter uma vantagem patrimonial decorrentes de apoios concedidos pelo IAPMEI. Contudo, também referiram os serviços inspetivos da AT que tal situação significava um prejuízo para o Estado em sede de IVA e de IRC (embora apenas quantificando o prejuízo em sede de IVA e não o quantificando em sede de imposto que seria devido à luz das regras do IRC), consubstanciado a existência de indícios da prática de um crime em matéria tributária, de acordo com o previsto na alínea a) do n.º 1 do art.º 63.º-B da LGT. Por isso, na visão da AT justificar-se-ia o recurso ao levantamento do sigilo bancários dos ora Recorridos, uma vez que seriam sócios das sociedades em questão e que face às relações especiais que detinham com as mesmas, se tornaria imprescindível a verificação de movimentos financeiros entre as contas bancárias das empresas e dos seus sócios gerentes, por se desconhecer o destino desse dinheiro e haver fortes probabilidades de ter sido depositado nas contas pessoais daqueles (cf. alínea «J» da matéria de facto para o qual remetem os projetos de decisão que estão na base das decisões recorridas). Por sua vez, reiterando o referido entendimento, as decisões recorridas e os pareceres que as sustentam vieram a concluir pela necessidade levantamento do sigilo bancário dos Recorridos, uma vez que existiram indícios da prática de crime em matéria tributária.

Contudo, quer nas informações que sustentam os atos de levantamento de sigilo bancário aqui em causa, quer nas informações dos serviços inspetivos que terão estado na respetiva génese, não se alcançam factos concretos pelos quais se impute aos ora Recorridos a respetiva intervenção no invocado esquema de fraude fiscal. Assim, se é certo que possam eventualmente existir alguns indícios quanto à prática de eventuais crimes em matéria tributária, a verdade é que nenhuma imputação concreta é feita aos Recorridos no sentido da sua eventual participação, mais ou menos próxima, no esquema qualificado como sendo de emissão de faturas falsas (quedando-se a fundamentação invocada quanto ao circunscrita, nas decisões recorridas, ao domínio de atuação das sociedades comerciais supostamente envolvidas).

Por isso, ao contrário do que vai invocado pela ora Recorrente, não cremos que a sentença recorrida enferme de erro de julgamento, no que tange ao seu sentido decisório, embora nos distanciemos, em parte, da fundamentação nela aduzida. Assim, considerando que abstratamente até poderiam estar preenchidos os requisitos previstos no n.º 1 da alínea b) do art.º 63.º-B, pelo menos no que ao IVA diz respeito e relativamente às sociedades comerciais envolvidas, a verdade é que as decisões recorridas não se encontram devidamente fundamentadas nos termos do n.º 4 do citado art.º 63.º-B, no que diz respeito a factos concretos dos quais pudessem resultar a intervenção dos ora Recorridos no citado esquema fraudulento, e que neste aqueles tivessem intervindo usando, para a efeito, as respetivas contas bancárias pessoais. Com efeito, não basta um mero raciocínio especulativo de que as contas daqueles poderiam, eventualmente, ter sido usadas como veículos para o referido esquema de faturação falsa, para se poder considerar possível a remoção do sigilo bancário, sob pena de eventual e injustificada frustração do direito constitucional à reserva da intimidade da vida privada. Logo, reitere-se, na falta da referida imputação factual quanto à intervenção dos ora Recorridos na alegada fraude, não se encontram razões factuais que determinem a pretendida remoção do sigilo bancário referente às contas de que são titulares.

Por isso, ter-se-á que concluir pela improcedência do recurso apresentado pela RFP, confirmando-se a sentença recorrida, ainda que com os presentes fundamentos.

-/-

Assim, nos termos do n.º 7 do art.º 663.º do CPC, apresenta-se o seguinte sumário:

I- Cabe à A.T. o ónus da prova de que se verificam todos os pressupostos (factuais e legais) que integram o fundamento previsto na lei para que possa derrogar a regra geral do sigilo bancário e, por isso, a lei impõe-lhe um especial dever de fundamentação, obrigando-a à “expressa menção dos motivos concretos” que suportam e justificam o ato, por forma a que o seu juízo administrativo possa ser objetivamente e jurisdicionalmente controlado, isto é, para que o Tribunal possa avaliar se esse juízo se pode ter por objetiva e materialmente fundamentado.

II – Se nas informações que sustentam a decisão de levantamento de sigilo bancário e nesta em si mesma, não se alcançam factos concretos pelos quais se impute aos sócios-gerentes a sua intervenção num imputado esquema de fraude fiscal, alegadamente promovido pelas sociedades que gerem, não é cumprido o especial dever de fundamentação da decisão previsto no n.º 4 do art.º 63.º-B da LGT.

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V – Dispositivo

Nestes termos, acordam em conferência os juízes da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal, em negar provimento ao recurso, mantendo-se a sentença recorrida, com os presentes fundamentos.

Custas pela Recorrente.

Porto, 13 de maio de 2021

Carlos A. M. de Castro Fernandes
Manuel Escudeiro dos Santos
Bárbara Tavares Teles