Acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte
* Sumário elaborado pelo relator
Acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte | |
| Processo: | 02496/15.7BEPRT |
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| Secção: | 2ª Secção - Contencioso Tributário |
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| Data do Acordão: | 05/21/2020 |
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| Tribunal: | TAF do Porto |
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| Relator: | Ana Patrocínio |
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| Descritores: | AVALIAÇÃO DIRECTA E AVALIAÇÃO INDIRECTA, DECISÃO DA MATÉRIA DE FACTO |
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| Sumário: | O Recorrente tem de especificar, obrigatoriamente, na alegação de recurso, não só os pontos de facto que considera incorrectamente julgados, mas também os concretos meios probatórios, constantes do processo ou do registo ou gravação nele realizada, que, em sua opinião, impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados, diversa da adoptada pela decisão recorrida, sendo que, não cumprindo os ónus fixados pelo artigo 640.º do Código de Processo Civil, o recurso quanto à matéria de facto terá de ser rejeitado. * * Sumário elaborado pelo relator |
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| Recorrente: | G., Lda. |
| Recorrido 1: | Autoridade Tributária e Aduaneira |
| Votação: | Unanimidade |
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| Decisão: | Negar provimento ao recurso. |
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| Aditamento: | |
| Parecer Ministério Publico: | Emitiu parecer no sentido de dever ser negado provimento ao recurso. |
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| Decisão Texto Integral: | Acordam, em conferência, os juízes que constituem a Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte: I. Relatório G., Lda.., pessoa colectiva n.º (…), com sede na Avenida (…), (…), interpôs recurso jurisdicional da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto, proferida em 09/01/2019, que julgou parcialmente procedente a impugnação judicial deduzida contra as liquidações de Imposto sobre o Valor Acrescentado (IVA) dos períodos de 2012/03, 2012/08 e 2012/11, nos montantes de € 4.638,70, € 7.731,90 e € 42.588,96, respectivamente. A Recorrente terminou as suas alegações de recurso formulando as conclusões que se reproduzem de seguida: “1 – O presente recurso refere-se à matéria dos números III. 2 da Fundamentação – Factos não provados, números 1 a 5. 2 – Quanto ao número 1., considerando-o não provado, a Meritíssima Juiz entrou em oposição com a matéria provada em 2 e 15 dos Factos Provados, transcrita em i) acima. Pelo menos 192 módulos só poderão ter sido adquiridos em 2012. 3 – Quanto ao número 2, 16 módulos em 1751 (97 existentes + 1654 comprados em 2012), é uma quantidade razoável, para, de acordo com um critério normal e as regras da experiência comum, ser aceite como perda. 4 –Quanto ao número 3, considerando-o não provado, a Meritíssima Juiz entrou em oposição com a matéria provada em 2 dos Factos Provados, transcrita em ii) acima. Se a E. trabalhou exclusivamente para a Recorrente é legítimo que impute a esta os respetivos custos. 5 - Quantos aos pontos 4 e 5, eles são do conhecimento da Autoridade Tributária, nunca se tendo posto em causa, em todo o procedimento, a respetiva veracidade. TERMOS EM QUE deve a sentença ser revogada, na parte sob recurso, com as demais consequências, por ser de Justiça.” **** Não houve contra-alegações.**** O Ministério Público junto deste Tribunal emitiu parecer no sentido de ser negado provimento ao recurso.**** Colhidos os vistos legais, cumpre decidir. **** II - DELIMITAÇÃO DO OBJECTO DO RECURSO – QUESTÕES A APRECIARCumpre apreciar e decidir as questões colocadas pela Recorrente, estando o objecto do recurso delimitado pelas conclusões das respectivas alegações, sendo que importa decidir se a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento de facto e, consequentemente, de direito, no que respeita à fixação e quantificação da matéria tributável. III. Fundamentação 1. Matéria de facto Da sentença prolatada em primeira instância, consta decisão da matéria de facto com o seguinte teor: “III.1 – Factos Provados Da prova produzida nos autos, resultou apurada a seguinte factualidade: 1. A Impugnante foi alvo de ação inspetiva, de âmbito geral, aos exercícios de 2010, 2011, e 2012, com base nas Ordens de Serviço n.ºs 01201302203 e 01201304212, emitidas pelos Serviços de Inspeção Tributária (SIT) da Direção de Finanças (...) – Cfr. o relatório de inspeção constante do processo administrativo apenso. 2. Em 08/07/2014, os Serviços de Inspeção Tributária elaboraram o relatório de inspeção tributária referente à ação inspetiva mencionada em 1), com o seguinte teor: « (…) II.2.1) Motivo (…) O procedimento inspectivo efectuado ao abrigo da 01201304212 teve por base uma análise interna a um pedido de reembolso onde se constatou, nos exercícios de 2010,2011 e 2012, uma oscilação significativa do volume de negócios, resultados negativos elevados e divergências relevantes nos anexos O/P. (…) II.3.4) Actividade A "G., Lda.." tinha como objecto social a produção, importação e comercialização de painéis fotovoltaicos e equipamentos para produção de energia eléctrica. Até 2010 foi uma empresa industrial, adquiria a matéria-prima, vidro, película de filme EVA, folhas de backsheet, no mercado comunitário e células fotovoltaicas no mercado externo, no Dubai, montava módulos fotovoltaicos e comercializa os inversores, equipamento que transforma a corrente contínua em corrente alternada. Tinha como principal produto os módulos fotovoltaicos, monocristalinos e policristalinos. A partir de 2011 deixou de produzir e passou apenas a comercializar produtos, módulos fotovoltaicos, inversores e outros acessórios. Os principais clientes em 2010 foram, a “P., Lda.", NIF (…), empresa cujos sócios são comuns e responsável por cerca de 73% da facturação (venda de módulos fotovoltaicos e execução dos trabalhos necessários à implementação de uma Central Fotovoltaica de 1 MW, razão pela qual nas vendas efectuadas houve inversão do sujeito passivo em termos de responsabilidade de liquidação de imposto, nos termos do disposto na alínea j) do n° 1 do art. 2° do CIVA) e a empresa alemã “P-., NIF (…), responsável por cerca de 11 % da facturação. Em 2011 a “C., SA”, NIF (…) foi o cliente mais relevante, responsável por cerca de 84% das vendas. Em 2012 as vendas diminuíram significativamente, apenas foram efectuadas vendas no mercado nacional para empresas de prestação de serviços de painéis fotovoltaicos. Os fornecedores mais relevantes em 2010 foram a empresa nacional "J., SA”, NIF (…), responsável pela implantação da Central Fotovoltaica de 1MW em (..) acima referida e a principal empresa fornecedora de células fotovoltaicas foi a M…” com sede no Dubai. A empresa “T. SL”, NIF (…), foi o principal fornecedor em 2011. Todos os módulos fotovoltaicos fornecidos foram vendidos para a implementação de uma central fotovoltaica construída na ilha da Madeira. Em 2012 os fornecedores mais relevantes foram a empresa E., SA NIF (...), empresa com relações especiais com a empresa em análise e as empresas fornecedoras de módulos fotovoltaicos, “P., SL", NIF (…) (espanhola) e “Z. Ltd” (chinesa). Em 2013 a actividade da empresa foi muito reduzida. A última factura de vendas emitida relativa a mercadoria foi a factura n.º 10 de 18 de Junho de 2013. (…) III - DESCRIÇÃO DOS FACTOS E FUNDAMENTOS DAS CORRECÇÕES MERAMENTE ARITMÉTICAS À MATÉRIA TRIBUTÁVEL/IMPOSTO Em resultado da inspecção efectuada, verificou-se a necessidade de promover as correcções expostas nos pontos que se seguem, em sede de IRC e IVA aos exercícios de 2010,2011 e 2012: (…) III.3) Exercício de 2012 Factura n.º 110022 emitida por "E." O sujeito passivo contabilizou, a factura nº 110022, de 30-11-2012, emitida pela empresa "E. , SA”, NIF (...)doravante designada "E.", no valor de 165.000,00€ mais IVA à taxa de 23%, relativa a "Serviços de concepção de centrais fotovoltaicas". Na conta "6221105 - "Trabalhos Especializados - E." considerou o gasto de 165.000,00€ e na conta 24323311- IVA Dedutível- OBS- Mercado Nacional considerou o valor de 37.950,00€ IVA dedutível, valor que está incluído no campo 24 do quadro 6 da declaração periódica de IVA do mês de Novembro de 2012. Com esta operação, em sede de IVA a empresa apurou nesse período, um crédito de imposto no valor de 61.861,67€ tendo solicitado e recebido o reembolso desse valor. Relativamente a esse período, Novembro de 2012, o sujeito passivo enviou 2 declarações periódicas de IVA: a 1a em, 21-12-2012 tendo apurado um crédito de imposto de 23.828,49€ e a 2a em 03-01-2013 obtendo o crédito de imposto acima referido, correspondendo a diferença ao imposto constante da factura em causa. Da análise efectuada aos documentos de suporte disponibilizados pela empresa não foi possível obter qualquer documento, além da factura que comprovasse a realização do serviço nela mencionado, razão pela qual foi necessário solicitar elementos adicionais. Assim, em 14 de Fevereiro de 2014 notificamos o sujeito passivo para que nos identificasse o tipo de serviço efectuado, as pessoas que realizaram esse serviço e nos apresentassem os respectivos documentos de suporte. Em resposta à notificação, o sujeito passivo, em 18 de Fevereiro de 2014, através de carta registada vem apenas prestar o seguinte esclarecimento: "Durante 2012, foram executados e finalizados pelo pessoal do quadro da E. (Professor Dr. M. e Dr. N.) diversos estudos de viabilidade económica e financeira e projectos e acessoria técnica à implementação de centrais fotovoltaicas. Estes serviços permitiram vender os produtos comercializados pela G., Lda”. Da análise à justificação apresentada é de referir o seguinte: A empresa “E." declarou início da actividade de "Fabricação de outro equipamento eléctrico", CAE 27900, em 01-06-2006, e tem como objecto social a "Produção e comercialização de painéis fotovoltaicos". Nos anos em análise os únicos trabalhadores da empresa foram M. NIF (…) e N., NIF (…), que, desde 2009, trabalharam a tempo inteiro ao serviço da "G., Lda.”, Pela cedência desses 2 trabalhadores, todos os meses a "E." emitia uma factura para a "G., Lda.". Não foi encontrado nenhum documento relativo a estudos de viabilidade económica e financeira e projectos e assessoria técnica à implementação de centrais fotovoltaicas nem foi exibido após notificação para o efeito. O ano de 2012 foi o único ano em que a empresa em análise não vendeu módulos fotovoltaicos para a implementação de centrais fotovoltaicas e foi o ano em que se verificou uma quebra abrupta nas vendas. Nos de 2010 e 2011 a venda de módulos fotovoltaicos para a implementação das centrais fotovoltaicas representou mais de 70% das vendas. Pelo facto da justificação não comprovar o serviço prestado contemplado na referida factura foi solicitada a emissão de uma ordem de serviço externa para a "E.", para verificar a existência de documentos justificativos à realização desse serviço, nomeadamente com recurso a serviços prestados por terceiros. Da análise efectuada concluímos que esse serviço não foi realizado pela empresa emitente da factura pelos seguintes motivos: - Os trabalhadores indicados como responsáveis pela execução dos serviços foram "M." e "N.", únicos trabalhadores que estavam a tempo inteiro cedidos à "G., Lda."; - "M.", em 2012 só esteve ao serviço da "E." até Maio; - Na contabilidade da "E." também não foram encontrados documentos de suporte aos serviços referidos na factura n.º 110022 de 30 de Novembro de 2012, nomeadamente projectos, estudos, etc.; - A E. não recorreu a subcontratação para a sua execução; - Grande parte do pagamento dos serviços mencionados, no valor de 161.900,00€, foi efectuada, em 2013, através de cedência de créditos aos representantes da "G., Lda.", os sócios gerentes R. e A., e os sócios A-. e E. SGPS, SA. (…) IVA indevidamente deduzido - 38.951,88€ O S.P. procedeu à contabilização da factura nº 110022, de 30-11-2012, emitida pela empresa "E." relacionada com operações inexistentes. Esta situação configura a existência de operações simuladas, nas quais o IVA constante das facturas não é passível de ser deduzido, conforme prevê o artigo 19º, n.º 3 do CIVA. Tendo o S.P. deduzido o IVA constante nessa factura no valor de 37.950.00€ teremos agora de proceder à sua correcção. O S.P. encontra-se enquadrado no regime normal de periodicidade mensal pelo que a correcção será imputada ao período de imposto a que diz respeito (2012-11). (…) IV - MOTIVOS E EXPOSIÇÃO DOS FACTOS QUE IMPLICAM O RECURSO A MÉTODOS INDIRECTOS Ano de 2012 Da análise aos valores apresentados pelo sujeito passivo, no exercício de 2012, na declaração anual de informação contabilística e fiscal, (IES), constatámos que o custo das mercadorias vendidas e das matérias consumidas (CMVMC) foi superior às vendas efectuadas, originando um rácio da margem bruta negativo de -52,14%.
(246.454.02 - 374.971,01)/(246.454,02)*100 = -52,14 Face à situação verificada efectuou-se um controle quantitativo ao exercício de 2012, a todas as referências do produto mais relevante comercializado pela empresa, os módulos fotovoltaicos. Do cálculo efectuado que consta do anexo 1 apuramos uma diferença de 533 módulos fotovoltaicos que não foram declarados nas vendas. Face ao desconhecimento quer das referências dos módulos fotovoltaicos em falta quer do preço unitário de venda aplicado a cada referência, o valor das vendas dos módulos fotovoltaicos não declarados, será determinado, com recurso a métodos indirectos, nos termos do disposto no art. 57° do Código do IRC, no artº 90.º do Código do IVA, na alínea b) do artigo 87º e artigo 88º da Lei Geral Tributária (LGT). V - CRITÉRIOS E CÁLCULOS DOS VALORES CORRIGIDOS COM RECURSO A MÉTODOS INDIRETOS Para a determinação do nº de módulos fotovoltaicos que não foram relevados para efeitos contabilísticos e fiscais, 533, consideramos o seguinte: - Módulos fotovoltaicos vendidos Somatório das quantidades dessa mercadoria, constantes das facturas emitidas, menos as quantidades devolvidas constantes das notas de crédito emitidas. Nas facturas emitidas com a designação de "microgeração" consideramos que as quantidades correspondem a 18 módulos fotovoltaicos e nas facturas emitidas com a designação de "minigeração” consideramos que as quantidades correspondem a 48 módulos fotovoltaicos, anexo 2. - Módulos fotovoltaicos comprados Somatório de todas as quantidades constantes das facturas de compras dessa mercadoria. anexo 3. - Os inventários iniciais e finais de produtos acabados foram-nos fornecidos pelo sujeito passivo. o preço de venda unitário considerado, vai ser o preço médio ponderado, calculado com base no preço unitário de venda das facturas que o menciona, anexo 4. Preço unitário médio de venda dos documentos emitidos. 145.368,04€ / 773 = 188,06€ Com base neste valor Iremos calcular as vendas omitidas: Em sede de IRC: Considerando o produto dos módulos fotovoltaicos que estão em falta, 533, número este resultante do controle quantitativo efectuado e a preço unitário médio, 188,06€, obtemos o valor das vendas não declaradas: 533*188,06€ = 100.235,98€ Em sede de IVA: O IVA liquidado em falta, no valor de 23.054,28€ (100.235,98€ * 23%), vai ser imputado em partes iguais aos doze períodos de 2012 cabendo a cada um o valor de 1.921,19€. (…) VIII - DIREITO DE AUDIÇÃO Através do ofício n.º 30820/0506 de 21-05-2014, foi remetida para a sede da empresa, notificação do Projecto de Relatório de Inspecção Tributária, por carta registada, para, querendo, no prazo de 15 dias, nos termos previstos nos artigos 60° da Lei Geral Tributária (LGT) e 60° do Regime Complementar do Procedimento de Inspecção Tributária RCPIT), exercer o direito de audição, por escrito ou oralmente, sobre as correcções aí propostas. O sujeito passivo, em 09-06-2014, enviou por carta registada, entrada n° 015559, de 11-06-2014, o Direito de Audição sobre o Projecto de Relatório de Inspecção Tributária, que se dá por integralmente reproduzido. No Direito de Audição o contribuinte manifesta discordância perante as correcções técnicas projectadas pela IT e o recurso a métodos indirectos ao exercício de 2012, assim sintetizadas: Correcções Técnicas (…) Exercício de 2012 (…) - IVA indevidamente deduzido - 38.951,88€. (…) Recurso a métodos indirectos Exercício de 2012 - Vendas omitidas - 100.235,98€. Dos argumentos apresentados pelo sujeito passivo, salientam-se os seguintes: (…) No ponto III "Exercício de 2012" esclarecem o seguinte: 1 - Factura n° 110022 emitida pela E. Sobre a correcção proposta à factura nº 110022, emitida pela E., em 30-11-2012, no valor de 165.000,00€ o sujeito passivo referiu que a partir de 2010 a actividade da E. foi apoiar a subsidiária G., Lda. na sua actividade corrente, tendo nesses exercícios desenvolvido "um conjunto de actividades continuadas, compreendendo proposta, estudos e projectos para clientes da G., Lda., potenciais e efectivos, trabalhos que facturou, parcialmente, no final de 2012, considerando que apenas os gastos com pessoal haviam sido debitados em base mensal", discriminando os valores suportados nesses exercícios relativos a fornecimento e serviços externos, gastos com depreciações, outros gastos e perdas e gastos de financiamento, perfazendo na totalidade 137.693,94€ conforme quadro abaixo apresentado.
Referindo finalmente que se demonstra assim, que estes custos deviam ser suportados pela G., Lda. (…) IVA 1-IVA indevidamente deduzido - 37.950,00€ Refere que pelas razões mencionadas em 1 - Factura nº 110022 emitida pela E., não deve haver a projectada correcção, pois não se trata de operações simuladas. (…) Métodos indirectos - 2012 Em relação aos motivos que levaram à aplicação dos métodos indirectos no exercício de 2012, omissão de vendas de 533 módulos fotovoltaicos, esclarecem que, foram instalados cerca de 400 painéis na central fotovoltaica da PV Feira para cumprimento do contrato de empreitada celebrado em 1 de Março de 2010, dado que a potência instalada ser inferior à contratada e foram ainda substituídos outros que se encontravam degradados e que esses painéis não podiam ser facturados e, que o documento contabilístico nº 209040 foi lançado em 2012, mas trata-se de uma factura de 2011 (doc. 6), pelo que aos painéis em falta se deve deduzir, ainda, os 104 dela constantes. Conclusão Do exposto, cabe-nos referir o seguinte: (…) Exercício de 2012 Factura n° 110022, de 30-11-2012, no valor de 165.000,OO€ emitida pela E. para a G., Lda. relativa a "Serviços de concepção de centrais fotovoltaicas". Foi contabilizado e considerado gasto do exercício a factura nº 110022, de 30-11-2012, emitida pela E. para a G., Lda. relativa a "Serviços de concepção de centrais fotovoltaicas”, no valor de 165.000,00€ e deduzido o respectivo IVA no valor de 37.950,00€. No decurso da acção inspectiva não foi possível obter qualquer documento de suporte disponibilizado pela empresa além da factura que comprovasse a realização dos serviços nela referidos. Notificamos o sujeito passivo para que nos identificasse o tipo de serviço efectuado, as pessoas envolvidas e nos fornecesse os documentos de suporte a esses serviços. O sujeito passivo apenas referiu que durante 2012 foram executados e finalizados pelo pessoal do quadro da E. (Professor Dr. M. e Dr. N.) diversos estudos de viabilidade económica e financeira e projectos e acessoria técnica à implementação de centrais fotovoltaicas e que esses serviços permitiram vender os produtos comercializados pela G., Lda. Foi efectuada uma análise externa à contabilidade da E. e concluímos que esse serviço não foi realizado pela empresa emitente da factura pelos motivos mencionados neste Relatório de Inspecção Tributária, a fls 11 a13. Os esclarecimentos prestados no direito de audição apresentado pelo sujeito passivo não referem nada de novo nem de concreto, dizem que a sociedade E., após abandonar o projecto (apoiado pela AICEP), se dedicou a apoiar a sua subsidiária G., Lda. na actividade corrente desta, fendo para o efeito, desenvolvido um conjunto de actividades continuadas, compreendendo propostas, estudos e projectos para clientes da G., Lda., potenciais e efectivos, no entanto, não apresentam documentos justificativos dos serviços, as propostas realizadas, os estudos e projectos efectuados, nada nos foi exibido, nem após a notificação para o efeito, nem agora, no direito de audição apresentado. Os esclarecimentos prestados pelo sujeito passivo no direito de audição não demonstram de forma alguma a realização dos "serviços prestados" referidos, estudos de viabilidade económica e financeira, projectos, assessoria técnica à implementação de centrais fotovoltaicas, etc. Não nos foi apresentado um único documento de suporte aos ditos serviços, uma proposta, um estudo de viabilidade económica, um projecto, nada nos foi exibido nem apresentado uma razão para tal, nem no decurso da acção inspectiva, nem após notificação para o efeito nem agora no direito de audição. Assim, consideramos que a factura em causa, não corresponde a serviços efectivamente serviços prestados realizados, por isso esse gasto continua não é aceite como gasto fiscal e o IVA no valor de 37.950,00€ indevidamente deduzido. (…) Métodos indirectos A justificação apresentada pelo sujeito passivo, no direito de audição para a diferença de 533 módulos fotovoltaicos que não foram relevados para efeitos contabilísticos foi que houve necessidade de acrescentar cerca de 400 "painéis" fotovoltaicos no parque fotovoltaico da empresa PV Feira, Lda.. para cumprimento da potência contratada e substituir outros que se encontravam degradados, que não podiam ser facturados e ainda que o documento nº 209040 lançado em 2012 diz respeito a uma factura de 2011 (doc. 5) pelo que aos "painéis" em falta se deve deduzir os 104 dela constante. Relativamente aos módulos fotovoltaicos acrescentados (cerca de 400) para atingir a potência contratada e outros que não se sabe quantos, para substituir os degradados é de referir que não foi apresentada qualquer prova material, guias de transporte dos módulos fotovoltaicos, troca de correspondência entre as empresas, etc., qualquer documento que sustentasse tais afirmações. O documento nº 209040, registado em Setembro de 2012, pelo valor 19.274,00€, refere-se à factura nº FIE-AMT11-00206 emitida pela empresa "P.", em 22-11-2011. Esta factura foi considerada indevidamente no apuramento das compras de módulos fotovoltaicos de 2012. Assim, ao valor apurado dos módulos em falta, 533 vai-se deduzir os 104 módulos correspondentes a essa factura. Módulos em falta: 429 (533-104) Em sede de IRC: Considerando o produto dos módulos fotovoltaicos que estão em falta, 429 pelo preço unitário médio, 188.06€, obtemos o valor das vendas não declaradas: 429 * 188,06€ = 80.677.74€ Em sede de IVA: O IVA em falta, no valor de 18.555,88€ (80.677,74€ * 23%), vai ser imputado da seguinte forma: Janeiro a Novembro de 2012 - 1.546,32€ a cada período Dezembro de 2012 - 1.546,36€.» – cfr. o processo administrativo apenso. 3. Pelo ofício n.º 43222/0506, de 15/07/2014, com aviso de receção assinado em 17/07/2014, foi a Impugnante notificada do relatório de inspeção tributária e da fixação da matéria coletável de IRC e IVA, do exercício de 2012, com recurso a métodos indiretos, com indicação da possibilidade de requerer a revisão da matéria tributável, no prazo de 30 dias – Cfr. o processo administrativo apenso. 4. Em 18/08/2014, a Impugnante deduziu pedido de revisão da fixação por métodos indiretos da matéria coletável de IRC e IVA do exercício de 2012 junto da Direção de Finanças (...), em que alega, resumidamente, o seguinte: - o inspetor tributário, contabilizando as compras e vendas de 2012 e os inventários, concluiu por uma diferença de 533 módulos fotovoltaicos não declarados nas vendas; - esse valor foi corrigido após audição da requerente, por constatar que a fatura n.º 209040, registada em setembro de 2012, pelo valor de € 19.274,00, se referia afinal à compra de 104 módulos fotovoltaicos em novembro de 2011, tendo sido indevidamente considerada no apuramento das compras de 2012; - a Requerente penaliza-se por, no exercício do seu direito de audição, não ter logrado explicar que também não se encontram em falta 429 módulos nas vendas declaradas; - na sua apressada explicação, eles teriam sido utilizados em central fotovoltaica construída pela Requerente, pois, efetivamente, essa central exigiu mais painéis do que os inicialmente previstos; - porém, tendo como pressuposto que nunca a empresa deixou de documentar qualquer alteração do seu stock, foi agora efectuada a análise exaustiva de cada documento, verificando-se que dos módulos adquiridos em 2012, a fatura n.º 2090339, registada em 2012, pelo valor de € 43.148,80, se referia afinal à compra de 124 módulos fotovoltaicos em 27/02/2011, tendo sido indevidamente considerada no apuramento das compras de 2012, e 289 encontravam-se previamente vendidos (encomendados e faturados) em 2011, conforme se comprova pelas respetivas faturas e correspondentes guias de transporte que junta, resultando apenas em falta 16 módulos que a Requerente admite fazerem parte dos inutilizados (conforme fotografia que junta), ainda existentes na empresa, mas destinados a destruição, os quais, por essa razão, não foram já contabilizados no inventário final de 2012 – Cfr. o processo administrativo apenso. 5. Em 09/09/2014, reuniram os peritos da Fazenda Pública e da Impugnante, tendo a reunião sido interrompida para o perito do contribuinte apresentar elementos/documentos que sustentem a sua argumentação, tendo sido agendada nova reunião para o dia 15/09/2014 – Cfr. o processo administrativo apenso. 6. Em 15/09/2014, reuniram novamente os peritos da Fazenda Pública e da Impugnante, e não tendo sido possível chegar a acordo, decidiram interromper a reunião a fim de procederem à elaboração dos respetivos pareceres, a apresentar em 22/09/2014 – Cfr. o processo administrativo apenso. 7. Em 22/09/2014, o perito do contribuinte apresentou parecer com o mesmo teor do pedido de revisão apresentado pelo contribuinte – Cfr. o documento constante do processo administrativo apenso, cujo teor se dá por integralmente reproduzido. 8. Na mesma data, o parecer da Fazenda Pública apresentou o seu parecer de onde consta, além do mais, o seguinte: «Relativamente ao alegado pelo sujeito passivo no seu pedido de revisão será de referir o seguinte: Ø Quanto à documentação apresentada: o Estranha-se que, pretendendo com a mesma justificar a ausência de omissões à contabilidade, não tenha sido apresentada na fase do direito de audição; o Por outro lado, em nada consegue invalidar o recurso aos métodos indirectos, pois: § Reforça a falta de credibilidade das demonstrações financeiras, na medida em que o princípio da especialização dos exercícios é claramente posto em causa. § Os inventários carecem igualmente de credibilidade, não se entendendo qual o circuito físico das mercadorias inerentes à faturação, que o sujeito passivo alega ser antecipada, mas relativamente à qual, não comprova a data da entrega das mercadorias, designadamente, com os respectivos documentos de transporte devidamente datados. § Relativamente à aludida fatura 209039/F., que foi contabilizada em 2012 mas que se encontra datada de 27/02/2011, solicitou-se ao representante do contribuinte (perito) o respectivo documento de transporte com vista a comprovar que as mercadorias não entraram na empresa em 2012. Tendo o perito ficado de diligenciar esse documento, suspendeu-se, para o efeito, a reunião da comissão. Contudo, na 2.ª reunião, o documento de transporte não foi apresentado. § Apesar do esforço para justificar as divergências, o próprio sujeito passivo admite a falta de 16 módulos.» – Cfr. o documento constante do processo administrativo apenso, cujo teor se dá por integralmente reproduzido. 9. Em 29/09/2014, foi proferida decisão de indeferimento do pedido de revisão referido em 4), com o seguinte teor: «(…) Pressupostos para a aplicação de métodos indirectos Relativamente às alegações e documentação apresentada pelo contribuinte em sede de comissão, o PAT, apresenta as seguintes considerações: - A argumentação quanto às divergências encontradas na contabilidade reforça a falta de credibilidade das demonstrações financeiras, na medida em que é posto em causa o princípio da especialização dos exercícios; - Falta de credibilidade dos inventários, não permitindo entender qual o circuito físico das mercadorias inerentes à faturação, que alegam ser antecipada, mas não comprovam a data da entrega das mercadorias, designadamente, com os respetivos documentos de transporte devidamente datados. - Quanto à fatura 209039/F., contabilizada em 2012 mas com data de 27/02/2011, o PAT solicitou ao perito do sujeito passivo o documento de transporte capaz de comprovar a entrada das mercadorias na empresa em 2012, e embora tenha sido suspensa a reunião da comissão com o intuito de conseguir tal documento, este nunca foi apresentado; - Mesmo depois de todas as tentativas para justificar as divergências detectadas, o sujeito passivo admite a falta de 16 módulos; Não resta qualquer dúvida de que as situações detectadas, designadamente, as divergências verificadas ao nível das quantidades vendidas e devidamente descritas no RIT, originaram erros e inexactidões na contabilização das operações, nomeadamente das vendas, cujos montantes não são inequivocamente conhecidos e por conseguinte provocam a impossibilidade de comprovação e quantificação direta e exata dos elementos indispensáveis à correta determinação da matéria tributável. Quantificação da matéria tributável Quanto à quantificação da matéria coletável, o PAT considera nada haver a opor quanto ao critério utilizado no RIT; - Validada a aplicação dos métodos indiretos, e dada a impossibilidade de comprovação e quantificação direta e exata da matéria tributável, a determinação da mesma por métodos indirectos, poderá ter por base: - “valor médio dos preços unitários de venda” aplicado às “quantidades de mercadorias/produtos” que se constatou terem sido omitidos à contabilidade; Termina o PAT o seu parecer considerando que não foram apresentados, em sede de comissão, qualquer tipo de factores de ocorrência objectiva susceptíveis de alterar as ilações expressas no RIT, defendendo como tal, a manutenção dos valores calculados para IRC e IVA do ano de 2012. Decisão Face aos pareceres dos Senhores Peritos, cumpre decidir. Tendo em conta os factos evidenciados no RIT, afigura-se estarem reunidos os pressupostos que permitem o recurso à tributação por MI, nos termos dos arts. 87.º e 88.º da LGT. Concordo com a quantificação da matéria tributável proposta no RIT e validada pelo PAT em sede de comissão de revisão, raciocínio e evidências que acompanho e aqui dou por integralmente reproduzidas para todos os efeitos legais. Concluindo Nos termos e para os efeitos do n.º 6 do art. 92.º da LGT, com o meu acordo ao parecer do perito da Autoridade Tributária pelas razões nele constantes e que aqui dou por integralmente reproduzidas para todos os efeitos legais e, face ao exposto, indefiro o pedido de revisão apresentado. (…)» - Cfr. Decisão constante do processo administrativo apenso, cujo teor se dá por inteiramente reproduzido. 10. Em 06/10/2014, foram emitidas em nome da Impugnante as notas de cobrança de IVA para os períodos de 2012/03, 2012/08 e 2012/11, com o seguinte teor:
11. Em 13/01/2015, a Impugnante apresentou reclamações graciosas parciais das liquidações adicionais de IVA referidas em 10), as quais depois de analisadas em conjunto, foram indeferidas com os seguintes fundamentos: «(…) C.3.1) Da avaliação indirecta (…) 25. Da análise do teor das pi (…) verifica-se que a G., LDA. (Reclamante) vem deduzir a mesma matéria em sede de reclamação graciosa, nos mesmos termos e juntando a mesma documentação, não apresentando quaisquer factos novos, alegando errónea quantificação da matéria colectável, já deduzida em sede do procedimento de revisão da matéria colectável (…). 26. A sede própria para a discussão e o estabelecimento de um acordo quanto ao valor da matéria tributável, fixada por métodos indirectos, é o procedimento de revisão da matéria colectável regulado nomeadamente pelos Artigos 91.º a 94.º, todos da LGT. 27. Conforme já referido anteriormente (…), da fundamentação e da conclusão do parecer elaborado, nos termos e para os efeitos previstos no n.º 6 do art. 92.º da LGT, face aos pareceres dos peritos nomeados pela Autoridade Tributária (AT) e pela, ora aqui, Reclamante, conclui-se pelo indeferimento do pedido de revisão efetuado. 28. Daí que por tudo o que antecede, improceda a argumentação expendida, pela Reclamante, pelo que não incorreu a AT em vício de errónea quantificação da matéria colectável. (…) C.3.2) Das correcções meramente aritméticas (…) 38. Da análise ao teor da pi (…) verifica-se que a G., LDA. basicamente contrapõe os mesmos argumentos já invocados em sede do procedimento de inspeção e de direito de audição pelo que se reproduz neste parágrafo, para todos os efeitos legais, tudo o que antecede sobre a matéria reclamada. (…) C.3.2.3) Da dedução indevida de IVA 58. Ora, de tudo o que antecede, não procedeu a ora aqui Reclamante à demonstração da indispensabilidade do gasto (custo) em causa, para a realização dos rendimentos sujeitos a imposto ou para a manutenção da força produtora. 59. Assim, se o gasto (custo) em causa não configura uma despesa, suportada e comprovada pela Reclamante, indispensável para a realização dos rendimentos sujeitos a imposto ou manutenção da fonte produtora, o respectivo IVA, suportado, no valor de € 37.950,00, também não poderá beneficiar do direito à dedução atendendo ao disposto no n.º 3 do Artigo 19.º do Código do IVA. 60. Daí que improceda a argumentação expendida, a este propósito, pela Reclamante. D) Da Conclusão 61. Em face de todo o exposto, somos de parecer que a pretensão da Reclamante merece indeferimento.» – cfr. os documentos constantes do processo administrativo apenso. 12. Pelo ofício n.º 26905/0403 de 01/07/2015, remetido sob correio registado de 03/07/2015, foi a decisão de indeferimento da reclamação graciosa notificada à Impugnante – cfr. os documentos constantes do processo administrativo apenso. 13. Em 06/10/2015, a petição inicial dos presentes autos de impugnação deu entrada na Direção de Finanças (...) – Cfr. fls. 3 do processo físico. Mais se provou, com interesse para a decisão, o seguinte: 14. A fatura emitida pela sociedade F. em nome da Impugnante, registada na contabilidade da Impugnante no ano de 2012, referente à aquisição de 124 módulos fotovoltaicos, no valor de € 43.148,80, a que foi deduzido o adiantamento efetuado em 15/02/2011, no montante de € 14.517,60, tem data de 25/02/2011 – Cfr. os documentos 1 a 3 juntos com o pedido de revisão da matéria coletável e o anexo 3 ao relatório de inspeção tributária. 15. A Impugnante emitiu faturas de venda de módulos fotovoltaicos em 30/12/2011, a que correspondem guias de transporte datadas de 2012, a saber:
III.2 – Factos Não Provados Da prova produzida nos autos, não resultou demonstrada a seguinte factualidade: 1. Que os 289 módulos a que se refere o item 15) dos factos provados tenham sido adquiridos pela Impugnante em 2012 – facto alegado no artigo 9.º da petição inicial. 2. Que existam na empresa 16 módulos não contabilizados no inventário final de 2012, que estão inutilizados e são destinados a destruição – facto alegado no artigo 10.º da petição inicial. 3. Que, nos anos de 2010, 2011 e 2012, a sociedade E. tenha desenvolvido um conjunto de atividades continuadas, compreendendo propostas, estudos e projetos para clientes da Impugnante, potenciais e efetivos, sendo esses os trabalhos que faturou, parcialmente, no final de 2012, considerando que apenas os gastos com pessoal haviam sido debitados numa base mensal – facto alegado no artigo 15.º da petição inicial. 4. Que, nessas atividades, a sociedade E. tenha suportado gastos com fornecimentos e serviços externos (€ 44.028,15 em 2010, € 24.737,45 em 2011 e € 28.719,92 em 2012), depreciações (€ 4.508,78 em 2010 e € 65,07 em 2011), outros gastos e perdas (€ 8.105,32 em 2010, € 26.416,88 em 2011 e € 903,93 em 2012) e gastos financeiros (€ 93,59 em 2010, € 104,57 em 2011 e €10,28 em 2012) – facto alegado no artigo 15.º da petição inicial. 5. Que a sociedade E. tenha entregue ao Estado o IVA mencionado na fatura n.º 110022 – facto alegado no artigo 18.º da petição inicial. * III.3 – Motivação O Tribunal formou a sua convicção, quanto à matéria de facto provada e não provada, através da ponderação crítica: (i) dos documentos juntos aos autos e dos constantes do processo administrativo junto, designadamente, o relatório de inspeção, cuja força probatória se reporta aos factos que nele são referidos como sendo praticados pela administração tributária (v.g. as diligências realizadas, os pedidos de esclarecimento efetuados, as notificações efetuadas), valendo os meros juízos pessoais afirmados pela administração tributária como elementos sujeitos à livre apreciação do julgador, sendo de aplicar o regime geral previsto para a força probatória dos documentos autênticos (art. 371.º, n.º 1 do Código Civil) e, bem assim, os procedimentos de revisão da matéria tributável e de reclamação graciosa; (ii) dos depoimentos prestados, que foram livremente apreciados pelo Tribunal, nos termos do que dispõe o artigo 396.º do Código Civil, atendendo, para tal efeito, à razão de ciência e credibilidade demonstrada por cada uma das testemunhas inquiridas, tudo conforme indicado em cada um dos itens do probatório. No que concerne em particular aos factos não assentes, a decisão do tribunal resulta do facto de a Impugnante não ter produzido prova documental ou testemunhal bastante para sustentar esses factos. Senão vejamos: - Relativamente ao item 1) dos factos não provados, a Impugnante juntou as faturas de venda de 110+54+75+50 módulos fotovoltaicos emitidas em 30/12/2011 e as guias de transporte referentes à venda desses módulos datadas de 2012, mas não identificou ou juntou as faturas e as guias de transporte correspondentes à compra - documentos esses que seriam inequivocamente aptos a confirmar a realidade do facto alegado -, nem sequer justifica porque não o fez, sendo de realçar que não é possível relacionar essas quantidades de módulos com as que constam da listagem das faturas de compra referentes a 2012, elencadas no anexo 3 do relatório de inspeção. Ora, o facto de as guias de transporte emitidas pela Impugnante para efeitos da entrega dos módulos aos seus clientes serem datadas de 2012 não comprova, por si só, que esses módulos apenas tenham sido adquiridos pela Impugnante em 2012. Por outro lado, a Impugnante não produziu qualquer outra prova convincente a tal respeito, pois as testemunhas inquiridas a essa matéria - R. e N. – para além de apenas terem factualidade que já se encontrava documentalmente provada (i.e. a venda aos clientes em 2011 e a entrega a estes em 2012) apenas avançaram a explicação de que os clientes da Impugnante adquiriram os módulos em 2011 para assegurarem o seu preço, o que não invalida que, do mesmo modo, a Impugnante tenha também adquirido esses mesmos módulos em 2011, para assegurar o seu preço, tendo procedido à sua venda em 30/12/2011, mas só os tenha efetivamente rececionado em 2012, então, procedendo, à sua entrega. De resto, num setor de crescente desenvolvimento tecnológico como aquele em que opera a Impugnante, com diversos fornecedores para a mesma mercadoria e sem que venha alegada a existência de um contrato-geral de fornecimento com cada um desses fornecedores, com preços previamente fixados, não faz sentido nem se compreende, à luz das regras da experiência comum, como poderia a Impugnante fixar o preço de venda aos seus clientes (ou a margem sobre o preço de compra) sem ter previamente efetuado a compra da mercadoria destinada a ser vendida. Aliás, a testemunha R., inquirida a esta matéria, disse que os painéis demoravam cerca de 4 meses a serem produzidos e entregues à Impugnante, o que permitiria a sua venda em 30/12/2011 e entrega aos clientes da Impugnante no primeiro trimestre de 2012, como sucedeu no caso vertente. - Relativamente ao item 2) dos factos não provados, para além da fotografia que havia apresentado no procedimento de revisão, que em si mesma não constitui propriamente um meio de prova, desde logo, porque sobre a mesma não recaíram quaisquer declarações prestadas por quem fez essa identificação e sujeitas ao princípio do contraditório, a Impugnante não apresentou qualquer prova. - Relativamente aos itens 3) e 4) dos factos não provados, a Impugnante arrolou como testemunhas A., revisor oficial de contas da sociedade E. e N., colaborador da E. cedido à Impugnante e, já após a diligência de inquirição de testemunhas, juntou uma série de documentos que nunca antes haviam sido apresentados à AT, compreendendo, uma série de propostas que refere ter apresentado aos seus clientes, no período de 2010 a 2012, para as quais alega ter sido necessário elaborar outros tantos estudos, v.g. de radiação, de viabilidade económica, de fornecimento de estrutura de telhado, de estrutura de parque de estacionamento, como os que junta a título exemplificativo. No entanto, as testemunhas inquiridas não lograram convencer o Tribunal sobre a realidade dos factos a que foram inquiridas. Com efeito, a testemunha A., pela forma apressada e prematura como respondeu aos costumes e prestou o seu juramento, deixou, desde logo, antever algum desconforto no seu depoimento. Depois, o seu depoimento evidencia que a testemunha em causa expôs com segurança os aspetos que deixou entrever ter preparado de antemão, tendo-se revelado, pelo contrário, confusa ou evasiva e, por vezes, redundante, nos esclarecimentos prestados. Assim, começou por apresentar um discurso fluído sobre os objetivos inerentes à criação da E., a interrupção do projeto em 2008 e o seu abandono definitivo em 2012 e, bem assim, sobre a “pequena estrutura” que servia de base a esta empresa, de 2 colaboradores (um físico e um economista) cedidos à Impugnante, justificando o redébito mensal à Impugnante dos custos diretamente suportados pela empresa com o pessoal com o facto de a empresa não ter rendimentos que justificassem esses pagamentos. Diversamente, quando entrou na explicação da fatura posta em causa pela AT, já diminuiu substancialmente o grau de fluidez do seu discurso, revelando alguma hesitação, designadamente, ao nível da comunicação verbal. Assim, começou por avançar que a fatura foi emitida para pôr as contas em ordem, porque havia sócios diferentes e porque o projeto “E.” havia sido abandonado, respeitando a fatura a todos os gastos em que os colaboradores cedidos incorreram, de natureza indireta, para prestar atividades à Impugnante. E, depois de instada a explicar o apuramento do valor de € 165.000,00, revelou-se ainda mais hesitante - o que se manifestou sob as formas de quase “gaguez” e de arrastamento da voz -, e apresentou uma explicação redundante e atabalhoada, ora dizendo que se trata do redébito de gastos indiretos (dos quais exemplifica os valores da renda do escritório, os gastos com impressoras e computadores, comunicações, água, luz e uma ou outra deslocação que tenha sido necessária à realização dos estudos), que tinham a ver com o funcionamento destas duas pessoas, acrescidos de uma margem de 15% que referiu ser também para gastos indiretos, que não podiam ser diretamente imputáveis, voltando a elencar, o mesmo tipo de gastos anteriormente referido. Em suma, o que depreende do seu depoimento é que a testemunha em causa apresentou um discurso defensivo, parcial e pouco isento, tendo, no fundo, procurado “defender” o seu trabalho, pois considerou justificada a emissão da fatura em causa pela E., o que não pode deixar de afetar a sua credibilidade, razão pela qual o seu depoimento não foi positivamente valorado. De igual modo, o depoimento do quadro da Impugnante inquirido a esse respeito, não sabia a que concretos serviços respeitava a fatura, nem como chegaram ao valor nela mencionado, tendo-se limitado a referir que, em conjunto com outro elemento do quadro da E., prestara vários serviços para a Impugnante, supondo que seriam os custos suportados nos vários anos associados a esses serviços, o que não passa de uma suposição sem qualquer relevância probatória. No mais, também não foi possível associar os documentos juntos após a diligência de inquirição a quaisquer serviços prestados pela E. (dos estudos apresentados consta o logotipo da Impugnante e não contêm data de elaboração nem indicação do seu autor material; também as propostas estão assinadas pelo gerente da Impugnante não sendo possível associa-las a qualquer estudo concreto que tenha sido realizado pelos colaboradores cedidos) e não se deixa de estranhar que tais estudos e propostas nunca tenham sido apresentados pela Impugnante no procedimento inspetivo, nem quando para tal foi notificada, nem constassem como documentos de suporte da contabilidade da E., sobretudo porque se trata de uma sociedade com revisor oficial de contas. De resto, estando assente que, nos anos em causa, a E. já havia debitado à Impugnante os gastos diretos incorridos com os dois colaboradores, nos montantes de € 133.120,00 (2010), € 137.280,00 (2011) e € 95.040,00 (2012), a Impugnante limitou-se a alegar, genericamente, a existência um conjunto de gastos incorridos nesses anos, no montante total de € 137.633,94, referentes a alegados fornecimentos e serviços externos, depreciações, outros gastos e perdas e gastos financeiros, desconhecendo-se que fornecimentos e serviços externos são estes, a que bens respeitam as depreciações e que outros gastos e que gastos financeiros são estes, não sendo possível imputá-los a quaisquer serviços alegadamente prestados à Impugnante ou relacioná-los diretamente com o exercício da atividade da Impugnante. Acresce que a fatura em causa foi emitida, não pelo referido montante de € 137.633,94, mas pelo valor de € 165.000,00, sem qualquer discriminação de custos e/ou de margem, não sendo possível validar se os custos em causa foram ou não majorados, em que medida o foram. De salientar, por fim, que diversamente do que sucede com uma outra empresa do grupo em que se insere a Impugnante (“P.”), que lhe debitou precisamente um fee de gestão em 2010 para compensar os gastos indiretos suportados em atividades referentes à Impugnante, ao abrigo de um contrato celebrado entre ambas as entidades, e cujas correções não vêm postas em causa nos autos, na situação vertente nem sequer foi alegada a existência de qualquer contrato entre as empresas envolvidas, para esse efeito. Relativamente ao item 5) dos factos não provados, a Impugnante apenas apresentou como prova o depoimento da testemunha A., revisor oficial de contas da sociedade E., que embora tenha afirmado que a sociedade em causa entregou, “como é normal”, o IVA ao Estado, pelas razões atrás apontadas, não logrou convencer o Tribunal da realidade de tal factualidade. No mais, dir-se-á que as restantes asserções constantes da petição inicial constituem meras considerações pessoais, juízos de valor, generalidades e/ou conclusões a extrair de factos não alegados ou raciocínios meramente hipotéticos, que, por total ausência de consubstanciação, tão pouco estariam sujeitos a prova ou haveria que elencar nos factos não provados. Por fim, da instrução da causa não resultaram demonstrados quaisquer outros factos com interesse para a decisão a proferir.” * 2. O DireitoO presente recurso tem como objecto, essencialmente, a decisão da matéria de facto. Resulta tal conclusão do teor das alegações de recurso que, quanto à matéria de direito, se apresenta totalmente consequente da alteração da matéria de facto visada pelo mesmo: “devendo decidir-se, face às provas, que os serviços faturados correspondem à realidade, nunca tendo existido indícios sérios que permitissem a desconsideração da fatura [110022 emitida por E.] por parte da Autoridade Tributária.” – cfr. especificamente as alegações do recurso. Defende a Recorrente que a prova disponível nos autos deveria ser reapreciada, por entender incorrectamente julgados todos os pontos não provados constantes da decisão da matéria de facto – cfr. pontos 1 a 5. No concernente ao ponto 1, considerado não provado, sustenta que tal decisão está em oposição com a matéria provada nos pontos 2 e 15. Relativamente à matéria vertida no ponto 3, também não provada, afirma a Recorrente estar em oposição com a matéria provada constante do ponto 2. Ora, antes de avançarmos, ressalta, desde logo, que o ponto 2 da decisão da matéria de facto se limita a transcrever, parcialmente, os factos e fundamentos que constam do relatório de inspecção tributária que motivaram as correcções realizadas pela Administração Tributária, com respeito às correcções meramente aritméticas à matéria tributável, aos motivos que implicaram o recurso a métodos indirectos e aos critérios e cálculos dos valores consequentemente corrigidos com recurso a esses métodos. Tais factos e fundamentação mostram-se ínsitos nos documentos constantes do processo administrativo junto aos autos, conforme vertido na motivação da decisão da matéria de facto. Salientamos que, por consubstanciar uma mera transcrição do relatório inspectivo e dos anexos que o compõem, o ponto 2 não encerra qualquer valoração probatória, que somente foi efectuada em sede de subsunção dos factos ao direito, na apreciação do mérito da causa, e em concatenação com a restante matéria de facto que se logrou apurar. Não podemos, por isso, aludir a qualquer contradição. O tribunal “a quo” considerou que a Recorrente não logrou provar que os 289 módulos a que se refere o item 15 dos factos provados tenham sido adquiridos pela Impugnante em 2012. Neste ponto 15 provou-se apenas que a Impugnante emitiu facturas de venda de módulos fotovoltaicos em 30/12/2011, a que correspondem guias de transporte datadas de 2012, seguindo o seu elenco. Efectivamente, o ponto 1 dos factos não provados foi assim julgado, pois a Impugnante juntou as facturas de venda de 110+54+75+50 módulos fotovoltaicos emitidas em 30/12/2011 e as guias de transporte referentes à venda desses módulos datadas de 2012, mas não identificou ou juntou as facturas e as guias de transporte correspondentes à compra - documentos esses que seriam inequivocamente aptos a confirmar a realidade do facto alegado -, realçando não ser possível relacionar essas quantidades de módulos com as que constam da listagem das facturas de compra referentes a 2012, elencadas no anexo 3 do relatório de inspecção. Não encontramos qualquer quebra de silogismo lógico no julgamento efectuado, dado que o facto de as guias de transporte emitidas pela Impugnante para efeitos da entrega dos módulos aos seus clientes serem datadas de 2012 não comprova, por si só, que esses módulos apenas tenham sido adquiridos pela Impugnante em 2012. De todo o modo, a Recorrente parece, através de um raciocínio matemático, assente nos inventários, querer insistir na oposição entre os factos provados e os factos não provados, afirmando que, dos 289 módulos, pelo menos 192 módulos foram comprados em 2012. Essa construção assenta nas existências, em “inventários iniciais”, ou seja, vindas de 2011. No entanto, não podemos esquecer que a AT detectou falta de credibilidade dos inventários, não permitindo entender qual o circuito físico das mercadorias inerentes à facturação. Tal circunstância articulada com a ponderada fundamentação da decisão da matéria de facto, para a qual se remete por facilidade, não permite sequer equacionar qualquer contradição entre os factos provados e os factos não provados. Recordamos que este vício, a existir, teria como premissa a violação do necessário silogismo na construção de toda a decisão da matéria de facto, mas a motivação desta decisão, apontando para a falta de prova bastante, conduz, num processo lógico, ao julgamento dos factos como não provados. O que ficou dito relativamente ao ponto 1 dos factos não provados é perfeitamente transponível para o vício indicado quanto à matéria vertida no ponto 3, pois não vislumbramos qualquer contradição com a matéria provada no ponto 2, que, como vimos, é a mera reprodução parcial do relatório de inspecção tributária; colocando-se, portanto, a questão ao nível das ilações que tais factos possam permitir retirar, mas sempre em articulação com a factualidade provada no seu conjunto e não de forma fraccionada ou isolada. Assim, não observamos qualquer das contradições apontadas na decisão da matéria de facto. No concernente à alteração dos pontos 1 a 5 vertidos na matéria não provada para a factualidade assente, importa começar por efectuar algumas considerações: O artigo 640. ° do Código de Processo Civil, aprovado pela Lei n.º 41/2013, de 26 de Junho, correspondente ao anterior artigo 685. °-B, estabelece os ónus que o recorrente que impugne a matéria de facto deve cumprir sob pena de rejeição do recurso, assim estabelecendo: «1- Quando seja impugnada a decisão sobre a matéria de facto, deve o recorrente obrigatoriamente especificar, sob pena de rejeição: a) Os concretos pontos de facto que considera incorrectamente julgados; b) Os concretos meios probatórios, constantes do processo ou de registo ou gravação nele realizada, que impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados diversa da recorrida; c) A decisão que, no seu entender, deve ser proferida sobre as questões de facto impugnadas. 2- No caso previsto na alínea b) do número anterior, observa-se o seguinte: a) Quando os meios probatórios invocados como fundamento do erro na apreciação das provas tenham sido gravados, incumbe ao recorrente, sob pena de imediata rejeição do recurso na respectiva parte, indicar com exactidão as passagens da gravação em que se funda o seu recurso, sem prejuízo de poder proceder à transcrição dos excertos que considere relevantes; (…)» O legislador rejeitou a possibilidade de repetição de julgamentos bem como de recursos genéricos sobre a matéria de facto impondo ao recorrente não só que indique os concretos pontos da matéria de facto em divergência bem como os concretos meios probatórios que constam do processo que permitam o julgamento pretendido. Efectivamente, quanto ao julgamento da matéria de facto, importa ter presente que o poder de cognição deste Tribunal sobre a matéria de facto ou controlo sobre a decisão de facto prolatada pelo tribunal “a quo” não assume uma amplitude tal que implique um novo julgamento de facto, porquanto, por um lado, tal possibilidade de conhecimento está confinada aos pontos de facto que o recorrente considere incorrectamente julgados e desde que cumpra os pressupostos fixados no referido artigo do CPC, e, por outro lado, o controlo de facto, em sede de recurso, tendo por base a gravação e/ou transcrição dos depoimentos prestados em audiência, não pode aniquilar (até pela própria natureza das coisas) a livre apreciação da prova do julgador, construída dialecticamente na base da imediação e da oralidade (vide sobre esta problemática A.S. Abrantes Geraldes in “Temas da Reforma do Processo Civil”, vol. II, págs. 250 e segs.). Daí que sobre o recorrente impende um especial ónus de alegação quando pretenda efectuar impugnação com aquele âmbito mais vasto, impondo-se-lhe, por conseguinte, dar plena satisfação às regras previstas no artigo 640.º do CPC. É que ao TCA assiste o poder de alterar a decisão de facto fixada pelo tribunal “a quo” desde que ocorram os pressupostos vertidos no artigo 662.º, n.º 1 do CPC, incumbindo-lhe, nessa medida, reapreciar as provas em que assentou a decisão impugnada objecto de controvérsia, bem como apreciar oficiosamente outros elementos probatórios que hajam servido de fundamento à decisão sobre aqueles pontos da factualidade controvertidos. Ora, como já ficou claro, a lei processual civil impõe ao recorrente um ónus rigoroso, cujo incumprimento implica a imediata rejeição do recurso, o que significa que o recorrente tem de especificar, obrigatoriamente, na alegação de recurso, não só os pontos de facto que considera incorrectamente julgados, mas também os concretos meios probatórios, constantes do processo ou do registo ou gravação nele realizada, que, em sua opinião, impunham decisão, sobre os pontos da matéria de facto impugnados, diversa da adoptada pela decisão recorrida, sendo que a Recorrente, “in casu”, não cumpre com o referido ónus, pois que, embora indique a matéria de facto (vertida nos pontos 1 a 5 dos factos não provados) que pretendia ver incluída nos factos provados, cumprindo desse modo o primeiro dos ónus que lhe é imposto na lei, já o mesmo não acontece quanto ao segundo ónus, uma vez que a indicação dos meios probatórios é feita genericamente, remete para documentos, para o depoimento das testemunhas globalmente (sem indicar com exactidão as passagens da gravação em que se funda ou sequer ter procedido à respectiva transcrição na parte pertinente), para as regras da experiência comum, de modo que, não tendo a Recorrente cumprido o determinado na norma citada, o recurso nesta parte é rejeitado, o que obsta a que este Tribunal proceda ao reexame de tal matéria de facto. Porém, deixamos algumas notas: Quanto ao ponto 1 dos factos não provados, a própria Recorrente reconhece que não teve o discernimento de apresentar as facturas de compra de 2012, tendo, antes, partido do pressuposto de que era matéria assente que estavam em causa, tão-só, módulos comprados em 2012. Relativamente à matéria vertida no ponto 2 dos factos não provados, quanto aos 16 módulos que a Recorrente alega existirem na empresa, mas deteriorados e destinados a inutilização, afirma a mesma não saber de que outras provas se poderia socorrer, para além das fotografias apresentadas e do depoimento das testemunhas. Ora, estando em causa um facto tão concreto, alegado no artigo 10.º da petição inicial, de que existiam na empresa 16 módulos não contabilizados no inventário final de 2012, que estavam inutilizados e seriam destinados a destruição, não vislumbramos como as regras da experiência comum poderão auxiliar-nos na aceitação específica de 16 módulos como perda. Por último, não pode a Recorrente pretender alterar a decisão da matéria de facto com uma fórmula simplista “face às provas” ou aceitar-se uma mera remissão para as provas, para os documentos juntos ou simplesmente afirmar-se que a AT tinha conhecimento de determinados factos. Muito menos quando a sentença recorrida revela no seu labor detalhe, pormenor e rigor, tendo mesmo dado parcial razão à Recorrente na sua impugnação judicial: São de anular as liquidações de IVA na medida em que têm por base a quantificação excessiva de IVA, com recurso a métodos indiretos, referente a 124 dos 429 módulos que a AT considerou estarem em falta, devendo considerar-se que apenas estão em falta 305 módulos, reduzindo-se o IVA considerado em falta, quanto a tal correção, de € 18.555,88, para o montante de € 14.192,40 (305 x 188,06 x 23%). Na medida em que a decisão da matéria de facto se mantém, estabilizada, não tendo sido alterada a matéria vertida nos factos não provados, nenhuma outra questão se mostra suscitada à apreciação deste tribunal. Como referimos supra, a questão de direito está colocada de forma conclusiva e totalmente dependente da alteração da matéria de facto, que não ocorreu, por rejeição do recurso nessa parte. Nesta conformidade, restará negar provimento ao recurso e manter na ordem jurídica a sentença recorrida. Conclusão/Sumário O Recorrente tem de especificar, obrigatoriamente, na alegação de recurso, não só os pontos de facto que considera incorrectamente julgados, mas também os concretos meios probatórios, constantes do processo ou do registo ou gravação nele realizada, que, em sua opinião, impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados, diversa da adoptada pela decisão recorrida, sendo que, não cumprindo os ónus fixados pelo artigo 640.º do Código de Processo Civil, o recurso quanto à matéria de facto terá de ser rejeitado. IV. Decisão Em face do exposto, acordam, em conferência, os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte, em negar provimento ao recurso. Custas a cargo da Recorrente, nos termos da tabela I-B – cfr. artigos 6.º, n.º 2, 7.º, n.º 2 e 12.º, n.º 2 do Regulamento das Custas Processuais. Porto, 21 de Maio de 2020 Ana Patrocínio Cristina Travassos Bento Paulo Ferreira de Magalhães | |||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||