| Decisão Texto Integral: | Acordam em conferência na Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:
1. RELATÓRIO
O Recorrente, J..., com domicílio fiscal em …, Reino Unido, com o NIF 1…, melhor identificado nos autos recorre da sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto que julgou improcedente o recurso interposto ao abrigo do artigo 89.°-A da LGT, da decisão do Diretor de Finanças do Porto de aplicação da avaliação indireta da matéria coletável, a qual fixou um rendimento padrão de IRS para o ano de 2012 em € 535.572,16.
O Recorrente nas suas alegações formulou as conclusões que se transcrevem,:“ (…) A. Consoante se conclui do que fica acima alegado, o Tribunal não podia dar por provado os factos B e C, porquanto o Recorrente não foi notificado para o exercício do direito de audição, já que, mesmo havendo, tendo sido remetida uma notificação por carta registada com aviso de receção, não foi feita prova da assinatura do aviso de receção ou feita a notificação a que se refere o nº 5 do artº 39º do CPPT, o que só se comprova por documento idóneo, o qual inexiste nos autos, tendo, por isso, a sentença recorrido violado o disposto nos nºs 3, 4 e 5 do artº 39º do Código de Procedimento e de Processo Tributário, assim como o disposto nos artºs 60º do RCPIT e artº 60º da LGT. B. Não tendo sido feita a notificação para o exercício do direito de audição não poderia ser dada por concluído o procedimento de inspeção. C. Consoante resulta dos documentos juntos aos autos, assim como dos depoimentos de fls. 12 a 25 do presente recurso, nos anos de 2011 e 2012, não obstante a morada constante do número de identificação fiscal ser em Portugal, o Recorrente residia em Londres, onde tinha o seu centro de interesses vitais, a sua família e o centro de interesses, a sua fonte de rendimentos, que eram os rendimentos auferidos no Reino Unido. D. Mesmo que tivesse residência em Portugal e em Londres sempre o Recorrente teria de ser considerado residente no reino Unido por força do disposto no nº 1 do art 4º da Convenção para Eliminação da dupla Tributação celebrado entre Portugal e o Reino Unido, aprovada pelo Dec. Lei 48497/68. E. Ao assim considerar, a sentença recorrida violou:
1.- O disposto no referido dispositivo legal, que prescreve que “para efeitos desta Convenção, a expressão “residente de um estado contratante significa qualquer pessoa que, por virtude da legislação desse estado, está aí sujeito a imposto devido ao seu domicílio, à sua residência, ou local de direção ou qualquer outro critério de natureza similar”.
2.- O disposto na alínea a) do nº 2 do mesmo artigo que dispõe que “quando por virtude de disposto no parágrafo 1), uma pessoa singular for residente de ambos os Estados Contratantes, a situação será resolvida de acordo com as seguintes regras “será considerada residente do Estado Contratante em que tenha uma habitação permanente à sua disposição. Se tiver uma habitação permanente à sua disposição em ambos os Estados Contratantes, será considerado residente do Estado Contratante com o qual sejam mais estreitas as suas relações pessoais e económicas (“centro de interesses vitais”). F. - Sendo considerado residente no Reino Unido ao recorrente não poderia ser fixada a matéria tributável por métodos indiretos pois, conforme resulta da Lei f) do nº 1 do artº 87 da LGT foi aditado pela Lei nº 94/2009, de 1/9, que aprovou medidas de derrogação do sigilo bancário, bem como a tributação a uma taxa especial dos acréscimos patrimoniais injustificados superiores a € 100 000,00, procedendo à alteração ao Código do Imposto sobre o rendimento das Pessoas Singulares, à décima nona alteração à Lei Geral Tributária e à décima sexta alteração ao Regime Geral das Instituições de Crédito e Instituições Financeiras, TUDO CONFORME SE CONCLUI DA EXPOSIÇÃO DE MOTIVOS DA PROPOSTA DE LEI Nº 275/X/4ª, QUE DEU ORIGEM À LEI LA LEI Nº 94/2009, DE 1/9. G. O Tribunal Recorrido, relativamente ao facto dado por provado em I, deveria ter em conta, como devia que:
1.
- Relativamente à Sociedade Anónima N..., Ourivesaria, S.A, o Recorrente é acionista, com uma participação social de 1%, mas para cuja realização do capital não entrou com quaisquer importâncias, onde jamais desempenhou qualquer cargo, constando como acionista apenas porque o seu amigo B... precisava de cinco pessoas para constituir a sociedade anónima.
2.
- Relativamente à Sociedade Anónima M… Investimentos Imobiliários, consoante resulta do quadro, perdeu essa qualidade em 2011 e, por isso, não era acionista em 13.06.2016 e muito menos em 2012.
3.
- Relativamente à sociedade por quotas P…, Lda, consoante resulta do quadro, o Recorrente perdeu essa qualidade em 29.12.2009 e, por conseguinte, não era sócio em 13.06.2016.
4.
O facto de ser acionista não é, por si só, indicativo de qualquer ligação do Recorrente a Portugal. H. Tal como decorre dos depoimentos das testemunhas arroladas pelo Recorrente, único meio de prova testemunhal existente nos autos, TRANSCRITOS A FLS. 12 A 25, DAS PRESENTES ALEGAÇÕS DE RECURSO - o Recorrente recebeu empréstimos de amigos e familiares, através de transferências bancárias feitas em 2012, que a sentença não considerou como mútuos por não terem sido cumpridos os formalismos previstos no artº 1143 do Código Civil. I. OS FACTOS DADOS POR NÃO PROVADOS:
a)- Desde 2009, o recorrente permanece no Reino Unido mais de 183 dias por ano;
b)- O recorrente desloca-se a Portugal ocasionalmente para visitar os familiares e amigos;
c)- O recorrente teve em vista um negócio de compra de 30% da empresa F…Company Limited, por € 30.000,00, associado a um empréstimo àquela mesma empresa de € 320.000,00;
d)- O negócio visado, referido no ponto anterior, não se concretizou;
e)- A não realização do negócio acarretou um prejuízo de € 20.000,00 relacionado com despesas suportadas com advogados e outros;
f)- As três transferências datadas de 23, 24 e 27 de Abril visavam uma nova tentativa de negócio com a sociedade F…;
g)- As importâncias referidas no ponto anterior correspondem às mesmas quantias antes transferidas e não a novos montantes;
h)- A nova tentativa de negócio não se concretizou;
i)- O recorrente faz mensalmente uma transferência de 900 libras esterlinas para a conta bancária n.º 21833246, do Banco…;
j)- O recorrente entregou a A... a quantia de € 28.000,00;
k)- O cheque emitido pelo recorrente € 44.200,00 visou o reembolso de uma dívida que o mesmo tinha constituído para com B...;
l)- O prédio a que se refere a escritura de compra e venda outorgada por T... esteve arrendado durante o ano de 2012 a M...;
m)- As rendas do arrendamento referido no ponto anterior eram transferidas para a conta bancária do recorrente, COM A MOTIVAÇÃO “ “Em suma, nenhuma das testemunhas ouvidas foi capaz de enunciar de forma minimamente aceitável as circunstâncias de tempo, modo e lugar dos alegados empréstimos de dinheiro além de que todas afirmaram que não cuidaram de saber dos motivos dos pedidos de empréstimos nem da data da restituição das quantias emprestadas, o que não se afigura plausível tendo em conta que estão em causa montantes da ordem de milhares de euros.
Por outro lado, o alegado móbil dos empréstimos – o negócio de petróleo na Nigéria – também não foi minimamente explicado pelas testemunhas que revelaram, aliás, um completo desconhecimento do mesmo.
Por conseguinte, o Tribunal não ficou convencido da efetivação de tais empréstimos”,
DEVEM SER DADOS POR PROVADOS,
PORQUANTO,
1º
É das regras do conhecimento comum que, 6 ou 7 anos após a ocorrência do facto ( “in casu”, empréstimo de dinheiro a familiar ou amigo), a memória de qualquer pessoa não tem o [u]rigor e a precisão que tem nos tempos próximos a tal ocorrência, principalmente quando tal informação deixou de ser relevante face ao recebimento dos valores mutuados.
2º
Os depoimentos das testemunhas, acima transcritos de fls. 12[..] a 25 deste Recur[s]o, não foram infirmados por qualquer outro meio – legal – de prova.
3º
As testemunhas – duas delas irmãos do Recorrente - identificaram os anos dos empréstimos, o meio utiliza[d]o nos empréstimos – transferêncdias bancárias -, o destino do dinheiro emprestado - para reforçar de um empréstimo anterior, na exploração de petróleo, na Nigéria, as quian[..]tias mutuadas, os locais onde foram combinados/abordados os empréstimos.
4º
Existem nos autos comprovativos das transferências.
4.
Existem nos autos comprovativos das transferências, seja da conta da testemunha para a conta do Recorrente, bem como da devolução dessa importância pela Recorrrente à testemunha.
5.
A Testemunha Júlio... explicou:
a)- O ano de 2011, em que fez o 1º empréstimo.
b)- O mês e o ano em que ocorreu o 2º empréstimo – Abril de 2012.
c)- A quantia emprestada em 2012 - € 14.000,00.
d)- Que os empréstimos ocorreram via transferência bancária.
e)- O Recorrente precisou de 352 mil euros, 30 mil para entrar no capital social e o restante para dar uma aparência de saúde a uma sociedade financeira.
f)- Foi, ele próprio, enquanto consultor financeiro, que foi à Nigéria, já lá tinha ido antes, para ter certezas sobre a viabilidade do negócio.
g)- Não se chegou ao acordo e desistiu-se do negócio. J. - Se os mútuos eram nulos, caberia às partes a invocação de tal nulidade, a qual só poderia ter como consequência a devolução das prestações efetuadas, sendo certo que:
a)- Conforme todos os mutuantes declararam, seja em sede de procedimento administrativo ou na sua inquirição, todas elas já receberam as importâncias que tinham sido entregues ao Recorrente.
b)- Em 2011 o Recorrente transferiu para a Nigéria, para a conta da empresa com a qual pretendia fazer negócio, a importância de € 350 000,00.
c)- A ATA considerou, para a fixação da matéria tributável, dessas importâncias que os amigos e familiares emprestaram ao Recorrente em 2011, o montante de € 140 000,00, tendo considerado justificados os restantes valores.
d)- Desses valores, face à não conclusão do negócio, foram devolvidos € 160 000,00 em 15-12-2011, valores que a ATA considerou como incrementos patrimoniais não justificados.
e)- Dos valores transferidos em 2011 foram devolvidos € 170 000,00 em 13 de Fevereiro de 2012 e € 4 000,00 em 21-3-2012, que a ATA considerou como incremento patrimonial em 2012, tal como já tinha considerado em 2011 quando recebidos como empréstimos de amigos e familiares.
f)- Tais valores foram considerados incrementos patrimoniais quando lhes foram emprestados pelos amigos e familiares e voltaram a ser consideradas incrementos patrimoniais em 2011 e 2012 quando, face à não concretização do negócio, foram devolvidos ao Recorrente.
g)- Em 2012, face a uma nova tentativa de realização do negócio, o Recorrente, porque já tinha devolvido parte das importâncias que lhe tinham sido mutuadas em 2011, conseguiu mais uma vez, junto de alguns amigos e familiares, € 134224,00, valores que, junto a importâncias que ainda tinha, transferiu para o exterior em Abril de 2012, no valor de € 152 000,00.
h)- Face à não realização desta última e final tentativa de negócio foram devolvidas ao Recorrente as importâncias de € 75 000,00 em 28/8/2012 e € 61 000,00 em 10/9/2012, que a ATA considerou, mais uma vez, como incrementos patrimoniais,
i)- Ou seja, tais importâncias foram consideradas incrementos patrimoniais quando recebidas de amigos e familiares e posteriormente quando, face à devolução do exterior por não concretização do negócio, foram devolvidas à conta do Recorrente de que tinham saído.
j)- Consoante depoimentos das testemunhas ouvidas, cujo depoimento acima se transcreveu, as importâncias entregues ao Recorrente, tiveram a natureza de empréstimos, não obstante não lhe terem dado a forma legal, o que ocorreu porquanto, para além das relações familiares e de amizade não havia quaisquer riscos no negócio que o Recorrente pretendia efetuar dado que só a compra dos 30% da F…, por € 30 000,00, é que se poderia considerar risco, na medida em que a parte restante do dinheiro emprestado, no montante de € 320 000,00, seria emprestado à sociedade para mostrar uma boa saúde financeira da mesma, e não para fazer negócios. L. Resultando do facto provado em P, que as importâncias mutuadas transferidas para a Nigéria através do BANCO... e que, face à não conclusão do negócio, voltaram em 2011 e 2012 a Portugal, para a mesma conta do BANCO... donde tinham saído para a Nigéria, tais importâncias foram devolvidas aos familiares e amigos do Recorrente,
E que,
Tais valores foram considerados incrementos patrimoniais, no ano de 2011, aquando dos empréstimos dos amigos e familiares,
Voltando a ser considerados incrementos patrimoniais quando as mesmas foram devolvidas para a conta do Recorrente, por força da não concretização do negócio, o qual devolveu os ditos empréstimos a quem, antes, lhos haviam concedido.
NUNCA A AUTORIDADE TRIBUTÁRIA E ADUANEIRA PODERIA FIXAR COMO RENDIMENTO COLECTÁVEL O VALOR GLOBAL O VALOR DE € 359.719,13, RELATIVAMENTE A 2011 e O VALOR DE € 535.572,16, RELATIVAMENTE A 2012, NO VALOR GLOBAL DE € 895.291,29.
M.
Para além das normas acima identificadas, a sentença recorrida violou o disposto nos artºs 13º e 16º do Código do IRS, alª f) do artº 87º da Lei Geral Tributária e artº 123º, do CPPT.
TERMOS EM QUE,
Deve conceder-se provimento ao presente recurso, revogando-se a sentence proferida, substituindo-a por outra que declare que:
a)- Recorrente não foi notificado para o exercício do direito de audição acerca do projeto de decisão da ATA e, em consequência, é nulo todo o procedimento posterior;
b)- Que o Recorrente é não residente e, como tal, não lhe poderia ser fixada a matéria tributável por métodos indirectos;
c)- Não se verificavam os pressupostos legais para a fixação por métodos indirectos uma vez que todas as importâncias que passaram pela conta do Recorrente se mostam justificadas com empréstimos de amigos e familares, como é de
J U S T I Ç A .(…)”
A Recorrida contra-alegou tendo formulado as seguintes conclusões:
“(…)I. Vai requerida a ampliação do objecto do recurso na parte em que julga improcedente a excepção de caducidade do direito de acção, com fundamento no afastamento da presunção de notificação prevista no nº 6 do art. 39º do CPPT e na ausência de prova de que o recorrente terá tido conhecimento do teor da carta de notificação, a realizar – no entendimento do Tribunal - pela AT.
II. A AT, no âmbito da notificação para o exercício do direito de audição, deu cumprimento ao estipulado no nº 5 do art. 39º do CPPT, pelo que, nos precisos termos do nº 6 do art. 39º do CPPT, a notificação se presume feita em 24/10/2016.
III. Da matéria de facto dada por provada não resulta elidida a presunção, nem por via do justo impedimento nem da impossibilidade de comunicação da mudança de residência no prazo legal.
IV. Sabendo-se ausente da morada, cabia-lhe o dever de assegurar a recepção das notificações que certamente lhe seriam dirigidas.
V. Nos termos do art. 140º do CPC, justo impedimento atendível consiste no evento não imputável à parte.
VI. Não se vê como o não recebimento das notificações não seja imputável ao seu destinatário, pois que é o próprio que voluntariamente se ausenta da morada fiscal durante um mês. Como ensina Jorge Lopes de Sousa in CPPT anotado e comentado, 6ª ed. Vol. I, pág.s 387, nas situações em que o destinatário efectivamente não recebeu as cartas (por terem sido devolvidas) o essencial para que funcione a presunção é que não se prove “justo impedimento, entendido como uma razão aceitável para que o destinatário não tivesse diligenciado no sentido de receber alguma das cartas cujo aviso de envio foi deixado na sua caixa de correio.”.- negrito e sublinhado nossos.
VII. A justificação aventada pelo A. – ausência fora do país de residência - é-lhe inteiramente imputável, assim como imputável é a falta de cuidado em assegurar a recepção da correspondência, por outrem ou por via dos serviços disponíveis no mercado.
VIII. Resultando inequívoco não ocorrer justo impedimento, e, em consequência, não afastada a presunção do nº 6 art. 39º do CPPT, ao contrário do decidido na sentença recorrida, em evidente erro de interpretação e aplicação do direito e consequente erro de julgamento.
IX. Mais se mostra errónea a interpretação e aplicação do nº 2 do art. 343º do CC.
X. O tribunal a quo entende que a AT “não fez prova de que o recorrente terá tido conhecimento do teor da carta de notificação”. Tal ónus, nesta acepção imputado à AT, não decorre do nº 2 do art. 343º do CC.
XI. O que determina esta norma é que, à AT caberia fazer a prova de o prazo ter já decorrido. E essa prova resulta irrefutavelmente do cumprimento do nº 5 do art. 39º do CPPT e da presunção do nº 6 do mesmo artigo.
XII. Mais erra o Tribunal a quo, quando ignora a inversão do ónus da prova estipulada no art. 344º do CC. Havendo presunção legal, como há, caberia ao A., provar o justo impedimento do alegado desconhecimento.
XIII. CONTRA ALEGANDO, o recurso enferma de incumprimento do ónus ínsito nas alíneas b) e c) do nº 1 e na alínea a) do nº 2 do art. 640º da CPC, devendo ser imediatamente rejeitado. Sem conceder,
XIV. A notificação para o exercício do direito de audição foi efectivamente recebida em 2016-07-25, cfr. fls. 101 e 101vs. (registo RF070965815PT) – “entrega conseguida”.
XV. DOS autos consta, ao contrário do pretendido pelo recorrente, documento apto a dar como provada a notificação do A. para o exercício do direito de audição, precisamente o referido, constante de fls. 101 e 101 vs do PA.
XVI. Mais, o objecto, a notificação, não foi devolvido, o que sempre se imporia em face do determinado no nº 4 do art. 24º do Decreto-Lei n.º 176/88, de 18 de maio, diploma que Aprova o Regulamento do Serviço Público de Correios: “As correspondências registadas que não possam ser entregues ao destinatário são devolvidas ao remetente” – negrito nosso.
XVII. Ainda que assim não se entendesse, e como resulta do acórdão do STA, proferido em 13/03/2013, proc. 01394/12 “A notificação para o exercício do direito de audiência relativamente ao projecto de conclusões do relatório, imposta pelo art. 60.º, n.º 1, do RCPIT, pode ser efectuada por carta registada, ainda que não se demonstre a impossibilidade da notificação por contacto pessoal, pois o n.º 2 do art. 38.º do RCPIT estabelece, não uma regra imperativa quanto à forma a que deve obedecer a notificação dos actos, mas uma mera regra ordenadora, destinada aos serviços, sendo que a notificação pessoal é aí prevista por exclusivas razões de ordem prática (o funcionário encarregado da inspecção estará nas instalações do sujeito passivo) e não em ordem a prosseguir uma forma mais solene de comunicação.” – negrito e sublinhado nossos.
XVIII. Quanto ao alegado em II das alegações de recurso, o A. não prova o que alega quanto à sociedade Nevolin, sendo que o facto dado por provado apenas refere precisamente essa empresa, porquanto das outras resulta a data de cessação da participação social.
XIX. Acresce que, nem as correcções impugnadas, nem a sentença se fundamenta neste facto, pelo que o mesmo é inócuo à boa decisão da causa.
XX. Quanto ao alegado em III, os factos ali elencados resultam de prova documental, e são inequívocos, tanto mais que se referem às entradas nas contas do A.
XXI. Sendo que, aqui, e em toda a impugnação da matéria de facto o A. incumpre o ónus ínsito nas alíneas b) e c) do nº 1 e na alínea a) do nº 2 do art. 640º da CPC, com a cominação de rejeição do recurso.
XXII. Porquanto, por um lado, não indica “com exactidão as passagens da gravação em que se funda o recurso” e, por outro, não indica “a decisão que, no seu entender, deve ser proferida sobre as questões de facto impugnadas”.
XXIII. Quanto à falsa questão “Residência Fiscal”, e como muito bem decidido pelo Tribunal a quo, não releva para a boa decisão da causa, porquanto, o que se discute nos presentes autos não é a “questão da residência fiscal do segundo recorrente”.
XXIV. Posto que, nos encontramos em sede de justificação da origem de acréscimos patrimoniais, da justificação da sua suposta não sujeição a declaração nem a tributação – justificação que se impõe seja oferecida pelo A., em atenção à inversão do ónus da prova operada pelo nº 3 do art. 89º A da LGT.
Nos termos supra expostos, e nos demais de direito que V. Exas. doutamente suprirão,
(…)”
O Exmo. Procurador - Geral Adjunto junto deste tribunal emitiu parecer no sentido de ser negado provimento ao recurso.
Com dispensa dos vistos legais cumpre agora apreciar e decidir, visto que nada a tal obsta.
2. DELIMITAÇÃO DO OBJETO DO RECURSO – QUESTÕES A APRECIAR E DECIDIR
Cumpre apreciar e decidir as questões colocadas pelo Recorrente, as quais são delimitadas pelas conclusões das respetivas alegações, sendo a de saber se a sentença recorrida incorreu em (i) erro de julgamento da matéria de facto (ii) erro de julgamento de direito.
E subsidiariamente, em ampliação do objecto do recurso, se a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento ao não julgar procedente a exceção da caducidade do direito de acção.
3. JULGAMENTO DE FACTO
3.1. Neste domínio, consta da decisão recorrida o seguinte:
“(…)É a seguinte a matéria de facto provada com relevância para a decisão da causa, para além da que antecede, por ordem lógica e cronológica:
A. Em 18.07.2016, foi elaborado pela Divisão de Inspecção Tributária IV da Direcção de Finanças do Porto “Projecto de Relatório de Inspecção Tributária” por referência ao recorrente, propondo correcções à matéria coletável de IRS do ano de 2012, com recurso a métodos indirectos, no montante de € 535.572,16 – cfr. fls. 102 e ss. do PA apenso.
B. Em 21.07.2016, sob o assunto “Projecto relatório da inspecção tributária”, foi remetida ao recorrente, para a morada “…UK”, carta registada com aviso de recepção, nos termos da qual se se fixou o prazo de vinte e cinco dias para exercer, querendo, o direito de audição sobre aquele projecto – cfr. fls. 111 do PA apenso.
C. O ofício de notificação referido no ponto anterior foi recepcionado no domicílio do recorrente em 25.07.2016 – cfr. fls. 113 do PA apenso.
D. Em 13.09.2016, no âmbito do procedimento inspectivo referido no ponto anterior, foi elaborado pelos Serviços de Inspecção Tributária “Relatório de inspecção tributária” com o seguinte teor – cfr. fls. 114 e ss. do PA apenso:
- imagens omissas -
(…)
- imagem omissa -
E. O recorrente é cliente do L… Bank desde 26.02.1987 e titular da conta n.º 30948700291406, na qual, durante o ano de 2012, se registaram movimentos a crédito e a débito – cfr. docs. 8 e 9 juntos com a p.i.
F. Desde 16.12.2004, o recorrente é proprietário de imóvel sito na Rua…, 4470-605, Maia – cfr. fls. 6 do relatório de inspecção.
G. Até 2006, relativamente ao imóvel que antecede, o recorrente beneficiou de isenção em sede de Imposto Municipal sobre Imóveis por ter declarado que o mesmo se destinava a habitação própria e permanente do sujeito passivo – cfr. fls. 6 do relatório de inspecção.
H. Em 13.06.2016, o recorrente figurava no registo automóvel como proprietário do veículo matrícula PE – cfr. fls. 6 do relatório de inspecção.
I. Em 13.06.2016, o recorrente era sócio das seguintes entidades:
- imagem omissa -
- cfr. fls. 6 do relatório de inspecção.
J. O recorrente apresentou pela última vez declaração modelo 3 de IRS em 2009 – cfr. fls. 6 do relatório de inspecção.
K. Não consta do sistema informático da Administração Tributária a obtenção de rendimentos por parte do recorrente no ano de 2012 – cfr. fls. do relatório de inspecção.
L. O recorrente apresentou, no Reino Unido, declarações de rendimentos para os anos de 2010, 2011, 2012, 2013, 2014 e 2015, nas quais declarou os rendimentos prediais obtidos nesse país – cfr. docs. 10 a 14 juntos com a p.i.
M. Nos ofícios de cálculo de imposto e nas declarações de rendimentos referidas no ponto anterior, o recorrente consta identificado como tendo morada na Rua…, 4470-605, Maia, Portugal – cfr. docs. 10 a 14 juntos com a p.i.
N. Em 31.12.2012 o domicílio fiscal do recorrente constante na base de dados da Administração Tributária, era: Rua…, 4470-605, Maia – cfr. fls. 6 do relatório de inspecção.
O. No decurso dos actos de inspecção, o recorrente alterou o seu domicílio fiscal para: … UK – cfr. fls. 6 do relatório de inspecção.
P. Entre 21.09.2011 e 28.09.2011, a conta bancária titulada pelo recorrente no banco BANCO... com o n.º 4708649.000.001 foi creditada pelo valor global de € 352.000,00, de acordo com os seguintes descritivos parciais:
- imagem omissa -
– cfr. doc. 15 junto com a p.i.
Q. Por transferência bancária, foram movimentadas, em 2011, por débito da conta titulada pelo recorrente no banco BANCO... com o n.º 4708649.000.001, e a crédito de contas bancárias domiciliadas no S… Bank PLC, da cidade de Lagos, Nigéria, tituladas por F… Company Limited, as seguintes importâncias, que totalizam a quantia de € 350.000,00:
| Data do movimento | Valor | Referência da Operação | n.º de conta destino | Motivo da operação |
| 28.09.2011 | € 95.000,00 | 850799120110928 | 2520271589 | 651-Activos intangíveis |
| 30.09.2011 | € 96.000,00 | 852389420110930 | 2520271589 | 622-Transferências correntes privadas |
| 3.10.2011 | € 81.000,00 | 853028420111003 | 2550033308 | 622-Transferências correntes privadas |
| 4.10.2011 | € 78.000,00 | 853695520111004 | 2550033308 | 651-Ativos intangíveis |
- cfr. doc. 16 junto com a p.i.
R. Por transferência bancária, foi movimentada, em 2011, a crédito da conta bancária titulada pelo recorrente no banco BANCO... com o n.º 4708649.000.001, por ordem de S… Bank PLC, da cidade de Lagos, a seguinte importância:
| Data do movimento | Valor | N.º da transferência |
| 15.12.2011 | € 160.000,00 | 883249620111215 |
- cfr. doc. 20 junto com a p.i.
S. Com origem na conta domiciliada no banco BANCO... com o n.º 4708649.000.001, titulada pelo recorrente, e destino numa conta bancária de B…, foram transferidas as seguintes importâncias:
| Data do movimento | Valor |
| 20.02.2012 | € 65.000,00 |
| 27.02.2012 | € 55.000,00 |
- cfr. p. 7 do relatório de inspecção.
T. No ano de 2012, a conta domiciliada no Banco BANCO... com o n.º 1285948.000.001, titulada pelo recorrente, registou os seguintes movimentos a crédito:
| Depósito em numerário | € 9.621,86 |
| Transferência recebida | € 428,00 |
| Transferência a crédito | € 7.890,00 |
| Venda de notas estrangeiras | € 2.786,94 |
- cfr. p. 9 do relatório de inspecção.
U. No ano de 2012, a conta domiciliada no Banco BANCO..., com o n.º 4708649.000.001, titulada pelo recorrente, registou os seguintes movimentos a crédito, por depósito em numerário:
| Data movimento | Valor |
| 23.04.2012 | € 14.500,00 |
| 31.05.2012 | € 300,00 |
| 10.07.2012 | € 700,00 |
| 15.11.2012 | € 14.000,00 |
| 20.11.2012 | € 2.200,00 |
- cfr. p. 10 do relatório de inspecção.
V. No ano de 2012, a conta domiciliada no Banco BANCO..., com o n.º 4708649.000.001, titulada pelo recorrente, registou os seguintes movimentos a crédito, por entrega de valores – depósito de cheques:
| Data movimento | Emitente do cheque | Valor |
| 19.11.2012 | A... | € 14.000,00 |
| 19.11.2012 | J... | € 14.000,00 |
- cfr. p. 10 do relatório de inspecção.
W. No ano de 2012, a conta domiciliada no Banco BANCO..., com o n.º 4708649.000.001, titulada pelo recorrente, registou os seguintes movimentos a crédito, por ordem de pagamento recebida (do exterior), do Banco S… Bank PLC, conta n.º 2550033308:
| Data movimento | Valor |
| 13.02.2012 | € 170.000,00 |
| 21.03.2012 | € 4.000,00 |
| 28.08.2012 | € 75.000,00 |
| 10.09.2012 | € 61.000,00 |
- cfr. p. 11 do relatório de inspecção.
X. No ano de 2012, a conta domiciliada no Banco BANCO..., com o n.º 4708649.000.001, titulada pelo recorrente, registou os seguintes movimentos a crédito, por transferência:
| Data movimento | Valor | Nome (origem) |
| 23.04.2012 | € 50.000,00 | A… |
| 23.04.2012 | € 5.000,00 | L… |
| 24.04.2012 | € 15.000,00 | L… |
| 24.04.2012 | € 6.900,00 | O… |
| 24.04.2012 | € 6.000,00 | --- |
| 24.04.2012 | € 5.500,00 | J... |
| 25.04.2012 | € 11.424,00 | M… |
| 25.04.2012 | € 12.000,00 | J… |
| 27.04.2012 | € 13.500,00 | M… |
| 27.04.2012 | € 7.000,00 | M… |
| 27.04.2012 | € 7.000,00 | M… |
| 8.08.2012 | € 300,00 | J... |
| 21.12.2012 | € 100,00 | J... |
- cfr. p. 11 do relatório de inspecção.
Y. No ano de 2012, a conta domiciliada no Banco BANCO..., com o n.º 21833246, titulada pelo recorrente, registou os seguintes movimentos a crédito, por depósito em numerário:
| Data movimento | Depositante | Valor |
| 23.05.2012 | --- | € 100,00 |
| 15.11.2012 | A... | € 14.000,00 |
- cfr. p. 12 do relatório de inspecção.
Z. No ano de 2012, a conta domiciliada no Banco…, com o n.º 21833246, titulada pelo recorrente, registou os seguintes movimentos a crédito, por ordem de pagamento do estrangeiro:
| Data movimento | Valor |
| 03.01.2012 | 1.080,74 |
| 02.02.2012 | 1.079,32 |
| 02.03.2012 | 1.076,14 |
| 02.04.2012 | 1.080,81 |
| 02.05.2012 | 1.106,10 |
| 6.06.2012 | 1.113,99 |
| 02.07.2012 | 1.117,03 |
| 02.08.2012 | 1.140,66 |
| 03.09.2012 | 1.135,25 |
| 02.10.2012 | 1.121,91 |
| 2.11.2012 | 1.120,52 |
| 3.12.2012 | 1.106,03 |
- cfr. p. 13 do relatório de inspecção.
AA. No ano de 2012, a conta domiciliada no Banco…, com o n.º 21833246, titulada pelo recorrente, registou os seguintes movimentos a crédito, por transferência de M…:
| Data movimento | Valor |
| 4.01.2012 | € 500,00 |
| 6.02.2012 | € 500,00 |
| 5.03.2012 | € 500,00 |
| 4.04.2012 | € 500,00 |
| 7.05.2012 | € 500,00 |
| 4.06.2012 | € 500,00 |
| 12.07.2012 | € 500,00 |
| 6.08.2012 | € 500,00 |
| 4.09.2012 | € 500,00 |
- cfr. p. 13 do relatório de inspecção.
BB. Por transferência interbancária, foram movimentadas, em 2012, por débito da conta bancária titulada pelo recorrente no BANCO..., com o n.º 4708649.000.001, e a crédito de conta domiciliada no S… Bank PLC, da cidade de Lagos, Nigéria, titulada por F… Company Limited, as seguintes importâncias, que totalizam a quantia de € 152.000,00:
| Data do movimento | Valor | Referência da Operação | n.º de conta destino | Motivo da operação |
| 23.04.2012 | € 62.000,00 | 936886720120423 | 2550033308 | --- |
| 24.04.2012 | € 38.000,00 | 937552920120424 | 2550033308 | 716-Prestações Suplementares de Capital |
| 27.04.2012 | € 52.000,00 | 938951820120427 | 2550033308 | 716-Prestações Suplementares de Capital |
- cfr. doc. 21 junto com a p.i.
CC. Em 02.09.2012, por débito da conta titulada pelo recorrente junto do banco BANCO..., com o n.º 4708649.000.001, foram efectuadas duas transferências, nos montantes de € 7.000,00 e € 7.500,00 a favor de conta bancária titulada por M…– cfr. doc. junto na inquirição de testemunhas.
DD. Com data de 11.01.2006, foi celebrada escritura pública de “Compra e Venda Mútuo com Hipoteca e Fiança” entre T… e o Banco…, relativa a um imóvel, na qual consta que o recorrente declarou “Que afiança todas as obrigações que a segunda outorgante assume a título do presente empréstimo e que na qualidade de fiador (…)” – cfr. fls. 464 do SITAF.
EE. O recorrente emitiu cheque no montante de € 44.200,00 para pagamento de IMT - duc 22817903, e Imposto de Selo da verba 1.1, com o n.º 17618335, relativos à escritura de compra e venda de imóvel, celebrada em 22.11.2012, na qual intervém B…, na qualidade de gestor de negócios de B…e, que declara “Que aceita para o seu gestido o presente contrato nos termos exarados” – cfr. fls. 479 do SITAF e doc. 24 junto com a p.i..
Não se provaram quaisquer outros factos para além dos referidos com relevância para a decisão da causa, designadamente os seguintes:
a) Desde 2009, o recorrente permanece no Reino Unido mais de 183 dias por ano;
b) O recorrente desloca-se a Portugal ocasionalmente para visitar os familiares e amigos;
c) O recorrente teve em vista um negócio de compra de 30% da empresa F… Company Limited, por € 30.000,00, associado a um empréstimo àquela mesma empresa de € 320.000,00;
d) O negócio visado, referido no ponto anterior, não se concretizou;
e) A não realização do negócio acarretou um prejuízo de € 20.000,00 relacionado com despesas suportadas com advogados e outros;
f) As três transferências datadas de 23, 24 e 27 de Abril visavam uma nova tentativa de negócio com a sociedade F…;
g) As importâncias referidas no ponto anterior correspondem às mesmas quantias antes transferidas e não a novos montantes;
h) A nova tentativa de negócio não se concretizou;
i) O recorrente faz mensalmente uma transferência de 900 libras esterlinas para a conta bancária n.º 21833246, do Banco…;
j) O recorrente entregou a A... a quantia de € 28.000,00;
k) O cheque emitido pelo recorrente € 44.200,00 visou o reembolso de uma dívida que o mesmo tinha constituído para com B...;
l) O prédio a que se refere a escritura de compra e venda outorgada por T... esteve arrendado durante o ano de 2012 a M...;
m) As rendas do arrendamento referido no ponto anterior eram transferidas para a conta bancária do recorrente.
..(…) “
3.2 Uma vez que, vem impugnada a matéria de facto provada e a valoração da prova produzida importa fazer o seu enquadramento legal.
O tribunal de recurso deve alterar a decisão proferida sobre a matéria de facto, se os factos tidos como assentes, a prova produzida ou um documento superveniente impuserem decisão diversa (artigo 662.° CPC).
O art.º 640.º do mesmo diploma impõem que “1 - Quando se impugne a decisão proferida sobre a matéria de facto, deve o recorrente obrigatoriamente especificar, sob pena de rejeição:
a) Os concretos pontos de facto que considera incorretamente julgados;
b) Os concretos meios probatórios, constantes do processo ou de registo ou gravação nele realizada, que impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados diversa da recorrida;
c) A decisão que, no seu entender deve ser proferida sobre questões de facto impugnadas.
2 – No caso previsto na alínea b) do número anterior, observa-se o seguinte:
a) Quando os meios probatórios invocados como fundamento do erro na apreciação das provas tenham sido gravados, incumbe ao recorrente, sob pena de imediata rejeição do recurso na respetiva parte, indicar com exatidão as passagens da gravação em que se funda o seu recurso, sem prejuízo de poder proceder à transcrição dos excertos que considere relevantes;
b) Independentemente dos poderes de investigação oficiosa do tribunal, incumbe ao recorrido designar os meios de prova que infirmem as conclusões do recorrente e, se os depoimentos tiverem sido gravados, indicar com exatidão as passagens da gravação em que se funda e proceder, querendo, à transcrição dos excertos que considere importantes.(…)”
Resulta da conjugação dos art.ºs 662.º e 640.º do CPC que a Relação [in casu Tribunal Central Administrativo] deve alterar a decisão proferida sobre a matéria de facto, se a prova produzida impuser decisão diversa e desde que o recorrente especifique os concretos pontos de facto que considera incorretamente julgados indique os concretos meios probatórios e a decisão que, no seu entender deve ser proferida.
Cumprido que seja o ónus de impugnação, nos termos do art.º 640.º do CPC, compete ao TCA reapreciar, não apenas se a convicção expressa pelo tribunal a quo tem suporte razoável na prova indicada e os restantes elementos constantes dos autos revelam, mas, também, avaliar e valorar (de acordo com o princípio da livre convicção) toda a prova produzida nos autos em termos de formar a sua própria convicção, relativamente aos concretos pontos da matéria de facto objeto de impugnação.
E consequentemente modificar a decisão de facto se, relativamente aos mesmos, tiver formado uma convicção segura da existência de erro de julgamento da matéria de facto.
O tribunal superior fica legitimado se esses meios de prova conduzirem e impuserem uma decisão diversa da proferida podendo concluir-se ter incorrido, a 1ª instância, em erro de apreciação das provas.
No entanto, a garantia do duplo grau de jurisdição não subverte o princípio da livre apreciação das provas previsto no n.º 5 do art.º 607.º do CPC.
Por força do referido princípio, as provas são apreciadas livremente, de acordo com a convicção que geram no julgador acerca da existência de cada facto, ficando afastadas as situações de prova legal que se verifiquem, por força do disposto nos artigos 350.º, nº 1, 358.º, 371.º e 376.º, todos do Código Civil, nomeadamente, da prova por confissão, por documentos autênticos, por certos documentos
Assim, a tarefa de reexame da matéria de facto pelo tribunal de recurso está limitada aos casos em que ocorre erro manifesto em que os elementos documentais e testemunhais fornecem uma resposta inequívoca em sentido diferente daquele que foi considerado no tribunal a quo.
Na decisão sobre a matéria de facto, o tribunal de recurso aprecia livremente as provas e decide segundo a sua prudente convicção acerca de cada facto, sendo certo que na formação da convicção, intervêm vários factores, uns racionalmente demonstráveis, e outros não, nomeadamente as resultantes dos comportamentos e reações dos depoentes, o que obriga agir com cautela já que se encontra privado da oralidade e da imediação que foram determinantes da decisão em 1.ª instância. (cfr. Acórdão STA de 27.1.10, proferido no recurso 358/09 e nº 967/11 de 09.02.2012).
Com efeito o erro na apreciação das provas ocorre quando o tribunal dá como provado ou não provado determinado facto quando a conclusão deveria ter sido diferente, por força de uma incongruência lógica, por ofensa aos princípios e leis científicas, nomeadamente, das ciências da natureza e das ciências físicas ou contrariar princípios gerais da experiência comum, ou quando a valoração das provas produzidas apontarem num sentido diverso do acolhido pela decisão judicial (Acórdão do Tribunal da Relação de Évora, 334/07.3 TBASL.E1 de 05/05/11).
Destarte, o tribunal de recurso deve reservar a modificação da decisão de facto para os casos em que a mesma seja arbitrária por não se mostrar racionalmente fundada ou em que for evidente, segundo as regras da ciência, da lógica e ou da experiência que não é razoável a solução da 1ª instância.
No presente recurso o Recorrente impugna a matéria de facto efetuada pela sentença recorrida – conclusão I- alegando que os factos não provados deveriam ser dados como provados.
Na conclusão I reporta-se aos factos dados como não provados [alineas a) a m) ] alegando que devem ser dados por provados, porquanto, é das regras do conhecimento comum que, 6 ou 7 anos após a ocorrência do facto ( “in casu”, empréstimo de dinheiro a familiar ou amigo), a memória de qualquer pessoa não tem o um rigor e a precisão que tem nos tempos próximos a tal ocorrência, principalmente quando tal informação deixou de ser relevante face ao recebimento dos valores mutuados.
E que os depoimentos das testemunhas, transcritos de fls. 12 a 25 do recurso, não foram infirmados por qualquer outro meio de prova.
E que as testemunhas – duas delas irmãos do Recorrente - identificaram os anos dos empréstimos, o meio utilizado nos empréstimos – transferências bancárias -, o destino do dinheiro emprestado - para reforçar um empréstimo anterior, na exploração de petróleo, na Nigéria, as quantias mutuadas, os locais onde foram combinados/abordados os empréstimos.
Existindo nos autos comprovativos das transferências, seja da conta da testemunha para a conta do Recorrente, bem como da devolução dessa importância pela Recorrrente à testemunha.
Alega ainda, que a testemunha Júlio... explicou: a)- O ano de 2011, em que fez o 1º empréstimo; b)- O mês e o ano em que ocorreu o 2º empréstimo – Abril de 2012.; c)- A quantia emprestada em 2012 - € 14.000,00.; d)- Que os empréstimos ocorreram via transferência bancária.; e)- O Recorrente precisou de 352 mil euros, 30 mil para entrar no capital social e o restante para dar uma aparência de saúde a uma sociedade financeira. f)- Foi, ele próprio, enquanto consultor financeiro, que foi à Nigéria, para ter certezas sobre a viabilidade do negócio; g)- Não se chegou ao acordo e desistiu-se do negócio.
Relativamente à impugnação da matéria de facto não provada é manifesto que o Recorrente não dá integral cumprimento ao disposto nas alíneas b) do n.º 1 e a) e b) do n.º 2 do art.º 640.º do CPC, uma vez que não indica com exactidão as passagens da gravação em que se funda o seu recurso, (embora transcreva parte de depoimentos) relativamente a cada uma das alíneas dos factos não provados. O Recorrente também, não indica a decisão que no seu entender deve ser proferido sobre cada um dos factos impugnados, não bastando, a afirmação que deve ser dados como provados.
Por não ter dado cumprimento integral ao disposto no art.º 640.ª do CPC, rejeita-se o recurso da impugnação da materia de facto constantes da conclusão I).
4. JULGAMENTO DE DIREITO
4.1. O Recorrente alega – nas conclusões A e B - que o Tribunal não podia dar por provado os factos B e C, porquanto não foi notificado para o exercício do direito de audição, embora, tendo sido remetida uma notificação por carta registada com aviso de receção, não foi feita prova da assinatura do aviso de receção ou feita a notificação a que se refere o nº 5 do artº 39º do CPPT, o que só se comprova por documento idóneo, o qual inexiste nos autos, tendo, por isso, a sentença recorrido violado o disposto nos nºs 3, 4 e 5 do artº 39º do Código de Procedimento e de Processo Tributário, assim como o disposto nos artºs 60º do RCPIT e artº 60º da LGT.
Vejamos:
A questão que importa saber é se a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento de facto e de direito, ao considerar que não foi preterido o direito de audição do Recorrente.
O Recorrente impugna genericamente os factos dados como provados em B e C, no entanto deu cumprimento mínimo ao art.º 640.º do CPC pelo que importa verificar se os documentos existentes no PA apensos aos autos são suscetíveis de dar como provados os factos e se a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento.
A sentença Recorrida deu como provado o seguinte: “B. Em 21.07.2016, sob o assunto “Projecto relatório da inspecção tributária”, foi remetida ao recorrente, para a morada “…UK”, carta registada com aviso de recepção, nos termos da qual se se fixou o prazo de vinte e cinco dias para exercer, querendo, o direito de audição sobre aquele projecto – cfr. fls. 111 do PA apenso.
C. O ofício de notificação referido no ponto anterior foi recepcionado no domicílio do recorrente em 25.07.2016 – cfr. fls. 113 do PA apenso. (...)”
Como resulta dos factos supra identificados refere que foi remetida ao Recorrente a carta registada com aviso de recepção, nos termos da qual se comunicava o Projecto relatório da inspecção tributária.
Compulsados os documentos de fls. 111 a 113 do PA apenso aos autos, constata-se que se trata de ofícios dirigidos ao Recorrente com endereço em Londres e o registo postal RF07096581PT.
O documento de fls.113 é um documento extraído do site dos CTT que segue os objetos expedidos e dele consta que a carta registada foi entregue na morada, de Londres em 25.07.2016.
Da análise dos documentos bem como o teor dos factos provados em B e C não incorreu a sentença recorrida em erro de julgamento de facto.
Importa agora, apreciar se a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento de direito, por violação do disposto nos nºs 3, 4 e 5 do art.º 39º do Código de Procedimento e de Processo Tributário, assim como o disposto nos art.º s 60º do RCPIT e art.º 60º da LGT.
A sentença recorrida após efectuar o enquadramento legal da situação concluiu que “(....) Resulta da conjugação das normas contidas nos artigos 60.º da LGT e 60.º e 43.º do RCPITA a exigência de notificação do contribuinte inspeccionado para o exercício do direito de audição prévia sobre o projecto de conclusões do relatório inspectivo, que preveja a emissão de actos tributários desfavoráveis, através do envio, para esse efeito, de carta registada para o seu domicílio fiscal.
Decorre do probatório que em 21.07.2016, sob o assunto “Projecto relatório da inspecção tributária”, foi remetida ao recorrente, para a morada “…UK”, carta registada com aviso de recepção, nos termos da qual se se fixou o prazo de vinte e cinco dias para exercer, querendo, o direito de audição sobre aquele projecto.
Uma vez que – como vimos - a notificação para o exercício de direito de audição relativo ao projecto de conclusões da acção de inspecção pode ser efectivada por via postal - o que veio a verificar-se no procedimento em questão -, resta concluir, sem necessidade de outras considerações, pela não verificação da violação do direito de audição alegada pelo recorrente.
Em face do que ficou dito, improcede a invocada violação do direito de audição. (....)
Com consta da sentença recorrida o art.º 60.º do Regime Complementar do Procedimento de Inspecção Tributária e Aduaneira (RCPITA), sob a epígrafe “Audição Prévia” refere que: “1 - Concluída a prática de actos de inspecção e caso os mesmos possam originar actos tributários ou em matéria tributária desfavoráveis à entidade inspeccionada, esta deve ser notificada no prazo de 10 dias do projecto de conclusões do relatório, com a identificação desses actos e a sua fundamentação.
2 - A notificação deve fixar um prazo entre 15 e 25 dias para a entidade inspeccionada se pronunciar sobre o referido projecto de conclusões, devendo o prazo, no caso de incluir a aplicação da cláusula geral anti abuso constante do n.º 2 do artigo 38.º da Lei Geral Tributária, ser de 30 dias.
3 - A entidade inspeccionada pode pronunciar-se por escrito ou oralmente, sendo neste caso as suas declarações reduzidas a termo.
4 - No prazo de 10 dias após a prestação das declarações referidas no número anterior será elaborado o relatório definitivo.”
O artigo 60.º, n.º 4, da LGT, prevê que “O direito de audição deve ser exercido no prazo a fixar pela administração tributária em carta registada a enviar para esse efeito para o domicílio fiscal do contribuinte”.
Determina o art.º 38.º do RCPITA que “As notificações podem efectuar-se pessoalmente, no local em que o notificando for encontrado, ou por via postal através de carta registada.”
E por sua vez, o art.º 41.º o mesmo diploma prevê que a notificação de residentes no estrangeiro obedecerá às regras estabelecidas na legislação processual civil, com as necessárias adaptações, observando-se o que estiver estipulado nos tratados e convenções internacionais.
Estabelecendo o artigo 43º, n.º, 1, do RCPITA, que “Presumem-se notificados os sujeitos passivos e demais obrigados contactados por carta registada e em que tenha havido devolução da carta remetida para o seu domicílio fiscal com indicação de não ter sido levantada, de ter sido recusada ou de que o destinatário está ausente em parte incerta”.
Como bem concluiu a sentença recorrida resulta “…das normas contidas nos artigos 60.º da LGT e 60.º e 43.º do RCPITA a exigência de notificação do contribuinte inspeccionado para o exercício do direito de audição prévia sobre o projecto de conclusões do relatório inspectivo, que preveja a emissão de actos tributários desfavoráveis, através do envio, para esse efeito, de carta registada para o seu domicílio fiscal. “
Decorre do art.º 60.º do RCPITA e do artigo 60.º, n.º 4, da LGT, que o direito de audição deve ser exercido no prazo a fixar pela administração tributária em carta registada a enviar para esse efeito para o domicílio fiscal do contribuinte.
O art.º 39.º do CPPT reporta-se à perfeição das notificações por referência ao art.º 37.º do mesmo diploma, às notificações efectuadas por carta registada com aviso de receção e sempre que tenham por objecto atos ou decisões suscetíveis de alterarem a situação tributária do contribuinte, ou seja, atos finais ou decisórios.
Os n.ºs 3, 4 e 5 do art.º 39.º do CPPT estabelecem as respetivas presunções e procedimentos com vista à perfeição das notificações.
Tratando-se de audição do Recorrente para se pronunciar relativamente ao projecto de relatório, aplica-se as normas conjugadas dos artigos 60.º da LGT, 60.º, 38.º e 43.º do RCPITA pelo que a sentença recorrida fez um correto enquadramento jurídico e factual.
Destarte, decorre da matéria dada como provada, e não impugnada com sucesso, que foi efetuado a notificação do projeto de relatório, para o domicílio do Recorrente em Londres, nos termos da lei, existindo qualquer obstáculo à conclusão do procedimento de inspeção pelo que a sentença recorrida não merece qualquer censura.
Improcedem assim as conclusões A e B do recurso.
4.2. Nas conclusões C a E e G o Recorrente alega que resulta dos documentos juntos aos autos, assim como dos depoimentos de fls. 12 a 25 do recurso, nos anos de 2011 e 2012, não obstante a morada constante do número de identificação fiscal ser em Portugal, o Recorrente residia em Londres, onde tinha o seu centro de interesses vitais, a sua família e o centro de interesses, a sua fonte de rendimentos, que eram os rendimentos auferidos no Reino Unido.
Mesmo que tivesse residência em Portugal e em Londres sempre o Recorrente teria de ser considerado residente no Reino Unido por força do disposto no nº 1 do art.º 4º da Convenção para Eliminação da Dupla Tributação celebrado entre Portugal e o Reino Unido, aprovada pelo Dec. Lei 48497/68
E que, a sentença recorrida violou o disposto no referido dispositivo legal, que prescreve que “para efeitos desta Convenção, a expressão “residente de um estado contratante significa qualquer pessoa que, por virtude da legislação desse estado, está aí sujeito a imposto devido ao seu domicílio, à sua residência, ou local de direção ou qualquer outro critério de natureza similar”.
E que o disposto na alínea a) do nº 2 do mesmo artigo dispõe que “quando por virtude de disposto no parágrafo 1), uma pessoa singular for residente de ambos os Estados Contratantes, a situação será resolvida de acordo com as seguintes regras “será considerada residente do Estado Contratante em que tenha uma habitação permanente à sua disposição. Se tiver uma habitação permanente à sua disposição em ambos os Estados Contratantes, será considerado residente do Estado Contratante com o qual sejam mais estreitas as suas relações pessoais e económicas (“centro de interesses vitais”).
Vejamos:
Resulta da matéria provada nas alíneas N e O que em 31.12.2012 o domicílio fiscal do Recorrente constante na base de dados da Administração Tributária, era: Rua…, 4470-605, Maia. E no decurso dos actos de inspeção, alterou o seu domicílio fiscal para: … UK.
Consta ainda dos factos não provados nas alíneas a) e b) que o Recorrente desde 2009, permaneceu no Reino Unido mais de 183 dias por ano e que se desloca a Portugal ocasionalmente para visitar os familiares e amigos.
Não tendo o Recorrente impugnado eficazmente a matéria de facto provada e não provada como se já se referiu (no ponto deste 3.2 deste acórdão) importa agora verificar se a sentença recorrida fez uma correta aplicação do direito a essa factualidade.
Relativamente a esta questão diz a sentença recorrida que “Estando em causa movimentos bancários verificados em contas domiciliadas em instituições bancárias sediadas em território português – BANCO... e Banco… -, os incrementos patrimoniais que eles revelam estão sujeitos a IRS, ainda que o beneficiário dos mesmos não seja residente em Portugal.
Sem embargo, cumpre aferir da qualidade de não residente invocada pelo recorrente.
Se, por um lado, é havido como residente em Portugal a pessoa que tenha permanecido em território português mais de 183 dias do respectivo ano, ela também é aqui residente, mesmo permanecendo por menos tempo, desde que, a 31 de Dezembro desse ano disponha de habitação em condições que façam supor a intenção de a manter e ocupar como residência habitual [cfr. alíneas a) e b) do n.º 1 do artigo 16.º do Código do IRS, na redacção em vigor a 31.12.2012].
(…)
Resulta da matéria de facto provada que, no início do procedimento de inspecção, o domicílio fiscal do recorrente constante na base de dados da Administração Tributária era na Rua…, 4470-605, Maia, correspondente ao imóvel de que é proprietário, desde o ano de 2004, tendo o recorrente declarado que tal imóvel era destinado à sua habitação própria e permanente para efeitos de tributação (isenção de 2004 a 2006) em sede de IMI. Consta também provado nos autos que, no decurso dos actos de inspecção, o recorrente alterou o domicílio fiscal para … UK.
Para aferir da residência em território português do aqui recorrente não podem deixar de relevar as declarações por ele prestadas perante a Administração Tributária, quer na comunicação do seu domicílio fiscal, quer aquando da aquisição do imóvel destinado a habitação, em 2004, para efeito da isenção de IMI, na medida em que, em ambas, fez constar que o referido imóvel era o local da sua residência habitual (cfr. artigo 19.º, n.º 1, alínea a), da LGT), e que o mesmo se destinava à sua habitação própria e permanente (cfr. artigo 46.º, n.º 1, do EBF), ou ainda o facto de o recorrente ser proprietário de automóvel de matrícula portuguesa e, ainda, ter ligações a sociedades sediadas em Portugal. Naturalmente que o estabelecimento da residência para efeitos de tributação em sede de IRS não resulta de qualquer opção por parte do contribuinte, mormente com a alteração do domicílio fiscal – podendo este ser objecto de alteração oficiosa por parte dos serviços –, mas, antes, da subsunção dos factos às normas estabelecidas naquele artigo 16.º do Código do IRS.
É, neste ponto, relevante o disposto no artigo 74.º, n.º 1, da LGT, no sentido de que “O ónus da prova dos factos constitutivos dos direitos da administração tributária ou dos contribuintes recai sobre quem os invoque”, assim como o estabelecido no artigo 342.º do Código Civil, segundo o qual “1. Àquele que invocar um direito cabe fazer a prova dos factos constitutivos do direito alegado. 2. A prova dos factos impeditivos, modificativos ou extintivos do direito invocado compete àquele contra quem a invocação é feita. 3. Em caso de dúvida, os factos devem ser considerados como constitutivos do direito.”.
Aqueles elementos carreados para o procedimento inspectivo legitimam a Administração Tributária a concluir que o recorrente, em 2012, é residente em Portugal, por revelarem uma intenção de cá manter e ocupar uma habitação como residência habitual, na acepção do artigo 16.º, n.º 1, alínea b), do CIRS. Tanto mais que o recorrente apenas no decurso do procedimento inspectivo alterou as referidas declarações, ou seja, 3 a 4 anos após o período de tributação aqui em causa, concretamente, comunicando a alteração do domicílio fiscal para o Reino Unido.
É certo que tal circunstância não é impeditiva de o recorrente alegar e provar que na realidade, em 2012, residia no Reino Unido, não obstante aqueles elementos colhidos pela Administração Tributária indiciarem o contrário. Todavia, em tal situação, caberia ao aqui recorrente o ónus da prova de que a residência, em 2012, não era em Portugal, mas sim no Reino Unido. Porém, adiante-se, desde já, que não logrou fazer prova bastante desse facto.
Na verdade, para afastar o estatuto de residente em Portugal, nos termos do artigo 16.º, n.º 1, alínea b), do Código do IRS, não basta ao recorrente fazer prova nos presentes autos de que tem conta bancária num banco sediado no Reino Unido, que movimentou durante o ano de 2012, ou de que aí apresentou declarações de rendimentos para os anos 2010, 2011, 2012, 2013, 2014 e 2015, nas quais declarou os rendimentos prediais obtidos nesse país. Ao recorrente competiria, sim, fazer a prova de que no ano de 2012 permaneceu em território português menos do que 183 dias e de que o imóvel de que é proprietário em Portugal não reúne as condições que façam supor a intenção de a manter como sua residência habitual, aduzindo elementos que comprovem, por exemplo, de que se trata de uma habitação secundária ou de férias e de que a sua residência habitual era outra, situada no Reino Unido.
Da falta de prova de que não era residente em Portugal no ano de 2012 conjugada com os elementos de facto recolhidos pela Administração Tributária e que associam o recorrente à residência em Portugal, decorre que deva considerar-se o aqui recorrente como residente em Portugal naquele período.
Acresce que, dos elementos por ele juntos extrai-se que mesmo perante as autoridades tributárias do Reino Unido está identificado como tendo morada no imóvel de que é proprietário em Portugal.
Em face de tudo exposto, resta concluir pela improcedência da invocada não residência em Portugal. (…)”
A sentença recorrida não nos merece qualquer censura na medida em que o Recorrente não logrou em sede de recurso impugnar a matéria de facto provada e não provada eficazmente.
Com efeito, o n.º 1 do artigo 16.º do Código do IRS (redacção em vigor a 31.12.2012), no que interessa para o caso preceituava que são residentes em território português as pessoas que, no ano a que respeitam os rendimentos:
a) Hajam nele permanecido mais de 183 dias, seguidos ou interpolados;
b) Tendo permanecido por menos tempo, aí disponham, em 31 de dezembro desse ano, de habitação em condições que façam supor a intenção de a manter e ocupar como residência habitual.
Por sua vez dispõem a alínea a) do n.º 1 do artigo 19.º da LGT, que o domicílio fiscal do sujeito passivo é salvo disposição em contrário para as pessoas singulares, o local da residência habitual.
Não tendo o Recorrente logrado demonstrar que era residente no Reino Unido, não tem aplicação o n.º 1 do art.º 4.º da Convenção para Eliminação da Dupla Tributação entre Portugal e o Reino Unido, aprovada pelo Decreto-lei n.º 48497/68 de 27.05.1968.
Na conclusão G alega ainda o Recorrente que o tribunal recorrido, relativamente ao facto dado por provado em I, deveria ter em conta, que o facto de ser acionista não é, por si só, indicativo de qualquer ligação do Recorrente a Portugal.
Não tem qualquer razão o Recorrente pois a sentença recorrida refere que “Para aferir da residência em território português do aqui recorrente não podem deixar de relevar as declarações por ele prestadas perante a Administração Tributária, quer na comunicação do seu domicílio fiscal, quer aquando da aquisição do imóvel destinado a habitação, em 2004, para efeito da isenção de IMI, na medida em que, em ambas, fez constar que o referido imóvel era o local da sua residência habitual (cfr. artigo 19.º, n.º 1, alínea a), da LGT), e que o mesmo se destinava à sua habitação própria e permanente (cfr. artigo 46.º, n.º 1, do EBF), ou ainda o facto de o recorrente ser proprietário de automóvel de matrícula portuguesa e, ainda, ter ligações a sociedades sediadas em Portugal.(…)”
Como se vê a sentença não considerou tal facto, por si só, para concluir que o Recorrente era residente em Portugal, mas sim, da conjugação de vários factos, nomeadamente, a sua declaração que residia em Portugal, a aquisição de imóvel destinado a habitação para a qual beneficiou da isenção de IMI, ser proprietário de automóvel de matrícula portuguesa e, ainda, ter ligações às referidas sociedades identificadas na alínea I sediadas em Portugal.
Destarte, improcedem as conclusões C a E e G do presente recurso.
4.3. O Recorrente na conclusão F alega que sendo considerado residente no Reino Unido não lhe poderia ser fixada a matéria tributável por métodos indiretos, conforme resulta da alínea f) do nº 1 do art.º 87 da LGT foi aditado pela Lei nº 94/2009, de 1.9.
Vejamos:
Antes de mais relembramos que face ao supra decido o Recorrente em 31.12.2012, foi considerado residente em Portugal.
Decorre do art.º 13.º, n.º 1, do Código do IRS que ficam sujeitas a IRS as pessoas singulares que residam em território português e as que, nele não residindo, aqui obtenham rendimentos.
Determinado o n.º 8 do mesmo artigo, que “A situação pessoal e familiar dos sujeitos passivos relevante para efeitos de tributação é aquela que se verificar no último dia do ano a que o imposto respeite”.
Por sua vez, preceitua o artigo 15.º do mesmo código, que: “1 – Sendo as pessoas residentes em território português, o IRS incide sobre a totalidade dos rendimentos, incluindo os obtidos fora desse território.
2 – Tratando-se de não residentes, o IRS incide unicamente sobre os rendimentos obtidos no território português.”
Da conjugação do n.º 1 do art.º 13.º e n.º 2 do art.º 15.º do CIRS ficam sujeitas a IRS as pessoas singulares que residam em território português e as que, nele não residindo, aqui obtenham rendimentos, incidindo neste caso, unicamente sobre os rendimentos obtidos no território português.
Como bem refere a sentença recorrida, decorre das normas de incidência subjetiva, que são sujeitos passivos de IRS as pessoas singulares residentes em território português e os não residentes que aqui obtenham rendimentos, sendo os residentes tributados pela totalidade dos rendimentos - incluindo os obtidos fora do território português-, ao passo que os não residentes são tributados, exclusivamente, pelos rendimentos obtidos em território português.
A alínea n) do n.º 1.º, do artigo 18.º do CIRS, consideram-se obtidos em território português: “Os incrementos patrimoniais não compreendidos nas alíneas anteriores, quando neles se situem os bens, direitos ou situações jurídicas a que respeitam, incluindo, designadamente, os rendimentos provenientes de operações relativas a instrumentos financeiros derivados, devidos ou pagos por entidades que nele tenham residência, sede, direção efetiva ou estabelecimento estável a que deva imputar-se o pagamento”.
Face a este quadro legal, o Recorrente, quer fosse considerado residente no Reino Unido (o que não foi), quer em Portugal, sempre estaria sujeito ao pagamento de IRS, por aqui ter obtido incrementos patrimoniais.
Acresce ainda que, no âmbito da determinação da incidência real do IRS, o Código do IRS preceitua, segundo o previsto no artigo 9.º, n.º 1, alínea d), e n.º 3, que constituem rendimentos da categoria G, desde não considerados rendimentos de outra categorias, os “Acréscimos patrimoniais não justificados, determinados nos termos dos artigos 87.º, 88.º e 89.º-A da lei geral tributária.” e os incrementos patrimoniais a que se refere o n.º 5 do artigo 89.º-A da LGT.
Não tendo sido declarados os referidos rendimentos pelo Recorrente, tendo a Administração Fiscal detetado a existência de rendimentos, pode recorrer à avaliação indirecta, prevista na alínea f) do nº 1 do art.º 87.º da LGT, e consequentemente aplicável ao Recorrente, a 31.12.2011.
Nesta conformidade, improcede a conclusão F das alegações de recurso.
4.5. Por fim alega o Recorrente nas conclusões H. J. e L que decorre dos depoimentos das testemunhas por si arroladas, único meio de prova testemunhal existente nos autos, que recebeu empréstimos de amigos e familiares, através de transferências bancárias feitas em 2012, que a sentença não considerou como mútuos por não terem sido cumpridos os formalismos previstos no art.º 1143 do Código Civil.
E que resultando do facto provado em P, que as importâncias mutuadas transferidas para a Nigéria através do BANCO... e que, face à não conclusão do negócio, voltaram em 2011 e 2012 a Portugal, para a mesma conta do BANCO... donde tinham saído para a Nigéria, tais importâncias foram devolvidas aos familiares e amigos do Recorrente.
E que, tais valores foram considerados incrementos patrimoniais, no ano de 2011, aquando dos empréstimos dos amigos e familiares, voltando a ser considerados incrementos patrimoniais quando as mesmas foram devolvidas para a conta do Recorrente, por força da não concretização do negócio, o qual devolveu os ditos empréstimos a quem, antes, lhos haviam concedido.
Vejamos:
Há lugar a avaliação indireta da matéria tributável quando o contribuinte evidencie manifestações de fortuna previstas na tabela que consta do n.º 4 do art. 89.º-A da LGT.
Verificadas as manifestações de fortuna, previstas no n.º 1 do art.º 89.º-A da LGT, bem como na alínea f) do n.º 1 do artigo 87.º da LGT, cabe ao sujeito passivo a comprovação de que correspondem à realidade os rendimentos declarados e de que é outra a fonte das manifestações de fortuna ou do acréscimo de património ou da despesa efetuada.
Do regime da avaliação indireta, previsto no art. 89.º-A .º da LGT resulta que só com a demonstração de quais os concretos meios financeiros não sujeitos a declaração foram afetados à manifestação de fortuna evidenciada permitirá considerar satisfeita a exigência de justificação feita no n.º 3 daquele artigo. (Cfr. Acórdãos do STA n.º 50/12 de 15.02.2012, 298/12 de 12.04.2012, º 189/24 de 06.03.2014 e 567/13 de 08.05.2013).
Assim, decorre da interpretação do art.º 89.º-A, n.º 3, da LGT que o sujeito passivo alegue e prove quais os meios financeiros que, concretamente, mobilizou para manifestar fortuna e prove a relação de afetação de certo rendimento (não sujeito a tributação nesse ano) a determinada manifestação de fortuna evidenciada.
A Administração detetou movimentos a crédito, em 2012, em contas bancárias tituladas pelo Recorrente, que ascenderam a € 535.572,16. Estando em causa os movimentos a crédito verificados nas contas do banco BANCO..., com os n.ºs 1285948.000.001 e 4708649.000.001, nos montantes de € 12.836,80 e € 490.506,96, respetivamente, e do banco Banco…, com o n.º 21833246, no valor de € 32.228,40, no valor global de € 535 572,16.
Verificados acréscimos patrimoniais de valor superior a € 100 000,00, movimentos registados a crédito nas contas bancárias revelam um aumento de riqueza – acréscimo de património – e a falta de declaração de IRS para esse ano de 2012, preenchem a previsão normativa do artigo 87.º, n.º 1, alínea f), da LGT, habilitando a Administração Fiscal a proceder à avaliação indirecta.
O Recorrente pretende que seja valorada a prova testemunhal, único meio de prova existente nos autos, e se extraia a ilação que as quantias se reportam a empréstimos de amigos e familiares, através de transferências bancárias feitas em 2011 e 2012.
No julgamento de facto, a sentença recorrida após analisar cada um dos depoimentos das testemunhas e as declarações de parte do Recorrente concluiu que: “(…) Em suma, nenhuma das testemunhas ouvidas foi capaz de enunciar de forma minimamente aceitável as circunstâncias de tempo, modo e lugar dos alegados empréstimos de dinheiro além de que todas afirmaram que não cuidaram de saber dos motivos dos pedidos de empréstimos nem da data da restituição das quantias emprestadas, o que não se afigura plausível tendo em conta que estão em causa montantes da ordem de milhares de euros. Por outro lado, o alegado móbil dos empréstimos – o negócio de petróleo na Nigéria – também não foi minimamente explicado pelas testemunhas que revelaram, aliás, um completo desconhecimento do mesmo. Por conseguinte, o Tribunal não ficou convencido da efectivação de tais empréstimos. (…)”
E no julgamento de direito, ponderado a matéria de facto provada refere que” (...) Cabia, então, ao recorrente justificar o acréscimo de património verificado.
A este propósito, o recorrente vem alegar, essencialmente, que os movimentos bancários tiveram origem em empréstimos por ele contraídos, junto de familiares e amigos, para concretizar um negócio que perspectivava realizar na Nigéria, relacionado com petróleo; que parte desses valores corresponde à devolução dos montantes que anteriormente tinham sido enviados para a Nigéria, dada a não concretização do referido negócio; que parte dessas importâncias se referem a montantes que entregou a uma pessoa amiga para os guardar porque teve de se deslocar a Londres, com urgência; que parte desses montantes se refere ao pagamento de uma renda relativa a um imóvel do qual foi fiador.
Todavia, e conforme resulta do probatório, o recorrente não logrou fazer essa prova.
Efectivamente, não resultou provado que:
a. O recorrente teve em vista um negócio de compra de 30% da empresa F… Company Limited, por € 30.000,00, associado a um empréstimo àquela mesma empresa de € 320.000,00; b. As quantias que lhe foram creditadas visavam a concretização daquele negócio e foram restituídas à proveniência; c. O recorrente entregou a A... a quantia de € 28.000,00; d. As rendas do arrendamento do prédio a que se refere a escritura de compra e venda outorgada por T... eram transferidas para a conta bancária do recorrente.
Quer dizer, o recorrente não fez prova de que teve em vista um negócio de petróleo na Nigéria nem que os acréscimos patrimoniais verificados na sua esfera jurídica se relacionam com esse mesmo negócio. Também não demonstrou ao Tribunal que tais acréscimos correspondem a quantias que lhe foram entregues, a título gratuito, por amigos e familiares nem – muito menos – que as quantias de igual montante que lhes entregou posteriormente corresponderam a restituições dos mesmos montantes.
A falta da prova dos referidos factos é valorizada em prejuízo do recorrente, como decorre do artigo 89.º-A, n.º 3, da LGT, uma vez que impossibilita o Tribunal dar como justificadas as fontes dos acréscimos patrimoniais alegadas pelo recorrente. (...)”
Analisada a matéria de facto provada e não provada teremos de concordar com a sentença recorrida, pois não há justificação cabal para estes rendimentos.
Alega o Recorrente que recebeu empréstimos dos amigos e familiares e que não foram considerados como mútuos por não terem sido cumpridos os formalismos previstos no art.º 1143.º do Código Civil, o que não corresponde à verdade, pois a sentença recorrida não se pronunciou quanto a questão formal dos mesmos.
O Recorrente alega que resulta do facto provado na alínea P, que as importâncias transferidas para a Nigéria através do BANCO..., face à não concretização do negócio, voltaram em 2011 e 2012 a Portugal para a mesma conta e que foram devolvidas aos amigos e familiares.
Porém do facto citado, não se pode extrair a tal ilação, bem pelo contrário, uma vez que no referido facto constam os movimentos creditados na conta titula pelo Recorrente no banco BANCO... com o n.º 4708649.000.001 entre 21.09.2011 e 28.09.2011 no valor global de € 352.000,00 e identificados, e que são manifestações de acréscimo patrimonial. Daí também não se extai que foram as importâncias transferidas para a Nigéria e que face não concretização do negócio, voltaram em 2011 e 2012 a Portugal para a mesma conta e que foram devolvidas aos amigos e familiares.
Destarte não tendo o Recorrente obtido ganho na impugnação da matéria de facto, e não tendo comprovado os incrementos patrimoniais correspondem a empréstimos realizados por amigos e familiares, não sujeitos a declaração de rendimentos, o recurso terá de soçobrar.
Face ao supra decidido fica prejudicado as demais questões equacionadas no recurso.
4.5. E assim formulamos as seguintes conclusões:
I. Resulta da conjugação dos art.ºs 662.º e 640.º do CPC que a Relação [in casu Tribunal Central Administrativo] deve alterar a decisão proferida sobre a matéria de facto, se a prova produzida impuser decisão diversa e desde que o recorrente especifique os concretos pontos de facto que considera incorretamente julgados indique os concretos meios probatórios e a decisão que, no seu entender deve ser proferida.
II. Da conjugação do n.º 1 do art.º 13.º e n.º 2 do art.º 15.º do CIRS ficam sujeitas a IRS as pessoas singulares que residam em território português e as que, nele não residindo, aqui obtenham rendimentos, incidindo neste caso, unicamente sobre os rendimentos obtidos no território português.
III. Verificadas as manifestações de fortuna, previstas no n.º 1 do art.º 89.º-A da LGT, bem como na alínea f) do n.º 1 do artigo 87.º da LGT, cabe ao sujeito passivo a comprovação de que correspondem à realidade os rendimentos declarados e de que é outra a fonte das manifestações de fortuna ou do acréscimo de património ou da despesa efetuada.
IV. Decorre da interpretação do art.º 89.º-A, n.º 3 da LGT que o sujeito passivo alegue e prove quais os meios financeiros que, concretamente, mobilizou para manifestar fortuna e prove a relação de afetação de certo rendimento (não sujeito a tributação nesse ano) a determinada manifestação de fortuna evidenciada.
5. DECISÃO
Nestes termos, acordam em conferência os juízes da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal, em negar provimento ao recurso e confirmar a sentença recorrida.
Custas pelo Recorrente.
Porto, 10 de maio de 2018
Ass. Paula Maria Dias de Moura Teixeira
Ass. Mário Rebelo
Ass. Cristina Travassos Bento |
