II. A questão decidenda a submeter ao julgamento do Tribunal ad quem consiste em saber se a sentença padece de erro de julgamento, de facto e de direito, por nela se ter considerado não se verificarem indícios suficientes que possibilitassem afirmar que os montantes recebidos pelo sócio- -gerente constituíam adiantamento por conta de lucros.

II – O ÓNUS DA PROVA
III. Para que possa haver tributação na categoria E – rendimentos de capitais, torna-se necessária a prova da existência de lucros e de que estes foram colocados à disposição dos sócios ou titulares e, não havendo lugar à aplicação da presunção prevista no n.º 4 do artigo 6.º do CIRS, é sobre a AT que recai o ónus de alegar e provar factos-índices a partir dos quais fosse possível extrair aquela conclusão.

IV. No entanto, apenas se exige que os elementos de prova carreados pela IT para o procedimento permitam o grau de certeza bastante sobre o facto tributário, não tendo de ser produzida a “prova plena” dos factos que invoca.

III – A FUNDAMENTAÇÃO DO ACTO
V. A IT reuniu um conjunto de indícios que, no seu entender, permitiam concluir que o sócio-gerente da impugnante recebeu, a título de adiantamento por conta de lucros, determinadas quantias que, no final no ano de 2006, perfaziam um saldo a seu favor no montante de € 22.845,78.

VI. Na análise detalhada aos custos declarados na rubrica FSE – Fornecimentos e Serviços Externos, os SIT detectaram várias situações de irregularidade contabilística e fiscal, verificando que, nalguns casos, tais custos diziam respeito a despesas pessoais do sócio-gerente.

VII. Quanto às contas de disponibilidades, constataram que a contabilidade não reflectia de forma verdadeira e apropriada todas as operações realizadas pelo sujeito passivo.

VIII. Assim, com base nos extractos bancários fornecidos pela impugnante, procederam a uma quantificação dos montantes entrados e saídos das contas bancárias, nos casos em que o sócio-gerente surge como ordenante e beneficiário, respectivamente (cfr. quadro da pág. 26 do RIT).

IX. Para o ano de 2006, saíram das contas da empresa para o sócio-gerente € 64.445,78 e entraram nas mesmas contas, provindos daquele, € 41.600,00, de onde resultou o montante de € 22.845,78, que os SIT consideraram como adiantamento por conta de lucros e, por conseguinte, sujeito a retenção na fonte por parte da impugnante.

X. A existência e respectivos valores do quadro da pág. 26 não são objecto de contestação pela impugnante, como foi reconhecido na sentença.

XI. Por conseguinte, a AT reuniu um conjunto de indícios sólidos, objectivos e suficientes que permitem afirmar que demonstrou os pressupostos legais da sua actuação, não tendo a impugnante conseguido alegar e provar factos com idoneidade bastante para abalar as conclusões em que se alicerça a liquidação sindicada.

XII. Não o tendo assim entendido, laborou o douto Tribunal em erro de julgamento, de facto e de direito.

IV – O ERRO DE JULGAMENTO

XIII. Apesar de considerar correcto o valor apurado pela IT em termos da diferença entre os valores entrados e saídos da sociedade em 2006, o Tribunal entende não assistir razão à AT, porquanto: o sócio-gerente, por um lado, utilizava fundos da impugnante quando deles necessitava e, por outro, injectava fundos naquela de modo informal e indocumentado (facto 9); tal como existiram movimentos de saída de dinheiro da conta titulada pela impugnante, também existiram entradas de fundos provenientes do sócio-gerente naquela mesma conta, nomeadamente uma transferência bancária no valor de € 99.999,00 e um cheque de € 25.000,00 (factos 9 e 10); este cheque de € 25.000,00 se destinou a saldar a «conta-corrente» do sócio-gerente (facto 11).

XIV. O Tribunal laborou em erro de julgamento de facto ao dar tais pontos como provados, o que acabou por inquinar o sentido da sua motivação no plano do direito.

XV. No que respeita ao facto 9 importa assinar o seguinte:
a. trata-se de um juízo meramente conclusivo (pontos 16.1 e 16.2 da motivação);
b. a sua redacção conduz a uma desvalorização inaceitável do cumprimento dos mais elementares deveres contabilísticos, principalmente tratando-se de sociedades comerciais com contabilidade organizada (ponto 16.3 da motivação);
c. a prova testemunhal, porque desacompanhada de qualquer outro meio de prova, revela-se insuficiente para que o facto 9 pudesse ser dado como provado (ponto 16.4 da motivação);
d. o depoimento da testemunha ficou marcado por declarações genéricas, imprecisas, sem concretização factual e, nalguns casos, contraditórias e incongruentes (ponto 16.5 da motivação).

XVI. Por conseguinte, o Tribunal laborou em erro de julgamento ao dar como provado o facto 9, sendo certo que, no limite, o único segmento que deveria ser dado como provado era que as entradas e as saídas de dinheiro não se encontravam documentadas, expurgando-se tudo o mais.

XVII. Relativamente aos factos 10 e 11 refira-se o seguinte:
a. o Tribunal deu erroneamente como provado que o cheque n.º 30...4, no valor de € 25.000,00, foi depositado pelo sócio-gerente numa conta da impugnante, dado que nem a prova documental nem a prova testemunhal permitem concluir que esse depósito foi realizado por aquele nem, muito menos, que o cheque foi sacado de uma conta de que este fosse titular (ponto 17.1 da motivação);

b. o Tribunal deu erroneamente como provado que este cheque de € 25.000,00 se destinou a regularizar o saldo devedor de 2006, no valor de € 22.845,78, porquanto:
1. trata-se de um juízo meramente conclusivo (ponto 17.2.1 da motivação);
2. não há qualquer prova de que o referido cheque tenha saído da(s) conta(s) bancária(s) do sócio-gerente (ponto 17.2.2 da motivação);
3. a prova testemunhal, porque desacompanhada de qualquer outro meio de prova, revela-se insuficiente para que o facto 11 pudesse ser dado como provado (ponto 17.2.3 da motivação);
4. o depoimento da testemunha ficou marcado por declarações genéricas, imprecisas, sem concretização factual e, nalguns casos, contraditórias e incongruentes (ponto 17.2.4 da motivação);
5. entre 01/01/2007 e 18/11/2007 houve entradas de dinheiro na conta da impugnante, fazendo com que o saldo à data da alegada regularização não coincidisse com o saldo de 31/12/2006 (ponto 17.2.4 da motivação).

c. Assim, deveria ter sido dado como provado o seguinte facto:
Em 12 de Janeiro de 2007 e em 25 de Fevereiro de 2007, na conta do Banco Espírito Santo n.º 62...5 titulada pela impugnante, foram realizadas transferências bancárias, no valor de € 600,00 e 2.000,00, respectivamente, pelo sócio-gerente AA (Cfr. extracto bancário, a fls. 2 e 3 do documento n.º 7 junto à petição inicial)

XVIII. Quanto aos demais argumentos vertidos na sentença, diga-se que:
a. a AT não se bastou com a identificação de despesas de carácter pessoal do sócio-gerente e não foi por este motivo que considerou os montantes inscritos no Relatório como adiantamento por conta de lucros (ponto 19.1 da motivação);
b. não foi pelo facto de a impugnante ter apresentado um resultado líquido positivo nos anos de 2005 e 2006 que a IT concluiu que os montantes percebidos pelo sócio-gerente corresponderiam a rendimentos da categoria E (ponto 19.2 da motivação).

XIX. Reforçando a sua posição quanto à inexistência de indícios carreados pela AT, o Tribunal erige como argumento relevante a celebração de um “contrato de mútuo promessa de venda de participações sociais” entre a impugnante e o sócio-gerente (cfr. factos 1 e 2).

XX. Porém, o Tribunal laborou em erro de julgamento de facto ao dar tais factos como provados, o que acabou por inquinar o sentido da sua motivação no plano do direito.

XXI. Quanto ao facto 1, é irrelevante para a decisão da causa (ponto 20.1 da motivação).

XXII. Quanto ao facto 2, assinale-se o seguinte:
a. o Tribunal apenas poderia ter dado como assente que consta junto aos autos um documento, intitulado «Contrato de Mútuo Promessa de Venda de Participações Sociais» e que no mesmo se encontra aposta a data de «18 de Maio de 2006», mas já não que foi celebrado, naquela data, aquele contrato (ponto 20.2.1 da motivação);
b. o negócio referido no documento teria de respeitar a forma legal prescrita por lei para ser dotado de validade, pelo que a prova deste facto “não pode ser efetuada por qualquer meio”, já que, atendendo ao montante em causa e ao disposto no referido artigo 1143.º do CC, a impugnante “apenas o poderia provar com a respectiva escritura pública ou documento particular autenticado, que neste caso constitui mesmo um requisito «ad substantiam»” (ponto 20.2.2 da motivação);
c. ainda que a testemunha tivesse feito qualquer referência a este documento intitulado “contrato de mútuo” no decurso do seu depoimento (o que não se verificou), “atento o facto de o contrato de mútuo ser nulo por falta de forma, por desrespeito de uma formalidade ad substantiam, não pode o depoimento da testemunha ser valorado no sentido de provar a existência desse contrato (art. 393.º, n.º 1 do Código Civil)” (ponto 20.2.3 da motivação).

XXIII. EM CONCLUSÃO, o Tribunal a quo laborou em erro de julgamento, de facto e de direito, por ter considerado que a AT não logrou reunir indícios suficientes de que as quantias recebidas pelo sócio-gerente constituíam adiantamento por conta de lucros, violando assim o disposto no n.º 1 do artigo 74.º da LGT e no n.º 1 e na alínea h) do n.º 2 do artigo 5.º do Código do IRS.
Nestes termos e nos melhores de direito, deve o presente recurso ser considerado procedente, revogando-se a decisão ora posta em crise e considerando-se a impugnação improcedente, assim se fazendo
JUSTIÇA.».

1.3. A Recorrida apresentou contra-alegações, que concluiu do seguinte modo:
«1. Nos termos do art. 636º, nº 1, do CPC, aqui aplicável por força do art. 2º, al. e), do CPPT: “ No caso de pluralidade de fundamentos da acção ou da defesa, o tribunal de recurso conhece do fundamento em que a parte vencedora decaiu, desde que esta o requeira, mesmo a título subsidiário, na respectiva alegação, prevenindo a necessidade da sua apreciação”.
2. Para a hipótese – que aqui apenas se admite por excesso de cautela - de se não entender pela improcedência do recurso, sempre haverá que dizer que a aqui Recorrida, como se vê da sentença recorrida, decaiu quanto a um dos fundamentos da sua impugnação – a falta de fundamentação da liquidação impugnada.
3. Diz-se na sentença recorrida que a aqui Recorrida confundiu o acto administrativo tributário com a sua notificação.
4. Salvo todo o devido respeito, não foi assim.
5. Disse-se na p. i. – cfr. art. 11º - que a notificação do acto tributário tem que conter os fundamentos deste nos termos do art. 36º, nº 2, do CPPT, pelo que se há de presumir que os contém.
6. Por outro lado, no caso, a verdade é que o acto administrativo tributário se confunde mesmo com a sua notificação.
7. O acto administrativo tributário é a Nota de Liquidação Adicional.
8. Nenhum outro, como se vê, com o mesmo conteúdo ou com outro que funde aquela, existe no processo administrativo.
9. E o que é notificado é a Nota de Liquidação Adicional.
10. Assim, se essa Nota de Liquidação não contém a fundamentação legalmente exigida, não a contém nem a Nota, acto administrativo tributário, nem a sua notificação, que mais nada contém do que a própria Nota.
11. Ora, como se disse na p. i., nos termos dos arts. 268º, nº 3, da CRP e 77º, nºs 1 e 2, da LGT, devem ser fundamentados os actos tributários que afectem os direitos e interesses legítimos dos contribuintes – como é, evidentemente, o caso de uma liquidação adicional que impõe um pagamento.
12. Sendo que essa fundamentação há-de, nos termos do art. 77º, nº 2, da LGT, conter a qualificação e quantificação dos factos tributários, as disposições legais aplicáveis e as operações de apuramento da matéria tributável e do tributo, podendo, nos termos do nº 1 da mesma disposição, consistir em mera declaração de concordância com anteriores pareceres ou informações constantes do procedimento tributário, e, designadamente, com os que integrem o relatório da fiscalização tributária.
13. Como se vê, nada disso contém a Nota da liquidação impugnada.
14. Nos termos do corpo e al. c) do art. 99º do CPPT, constitui válido fundamento de impugnação judicial qualquer ilegalidade e, designadamente, a ausência ou vício da fundamentação legalmente exigida.
15. Assim, quanto a este fundamento, errou a sentença recorrida, tendo violado todos e cada um dos dispositivos legais acima invocados.
16. E, só por aqui, mesmo que se julgasse procedente o recurso, sempre deveria ser julgada totalmente procedente a impugnação, anulando-se na sua totalidade a liquidação impugnada.
17. E, consequentemente, ainda que com fundamento diverso, confirmar-se a sentença recorrida.
TERMOS EM QUE DEVE NEGAR-SE PROVIMENTO, NA SUA TOTALIDADE, AO RECURSO INTERPOSTO PELA AT, CONFIRMANDO-SE A SENTENÇA RECORRIDA, OU, QUANDO ASSIM SE NÃO ENTENDA, E MESMO QUE SE PRETENDESSE JULGAR PROCEDENTE O RECURSO, NA PROCEDÊNCIA DA QUESTÃO SUSCITADA EM AMPLIAÇÃO DO OBJECTO DO RECURSO, DEVE, AINDA QUE COM DIVERSO FUNDAMENTO, CONFIRMAR-SE A SENTENÇA RECORRIDA, OU, AINDA QUANDO ASSIM SE NÃO ENTENDA, E MESMO QUE SE PRETENDESSE JULGAR PROCEDENTE O RECURSO, NA PROCEDÊNCIA DA QUESTÃO CONSIDERADA PREJUDICADA PELA SENTENÇA RECORRIDA, DEVE, AINDA QUE COM DIVERSO FUNDAMENTO, CONFIRMAR-SE A SENTENÇA RECORRIDA, COMO O IMPÔE O DIREITO E A JUSTIÇA.».

1.4. O Ministério Público junto deste Tribunal emitiu parecer, com o seguinte teor:
«A Fazenda Pública veio recorrer da douta sentença proferida nos autos que considerou procedente a impugnação instaurada por P..., LDA. – Representações de Produtos de Plásticos, Ld.ª, com o NIPC 50…45, contra a liquidação de IRS/retenção na fonte e respetivos juros compensatórios referente ao ano de 2006,
Mantem a recorrente que resultam do RIT elementos indiciários suficientes de que a quantia recebida pelo sócio gerente de 22.845,78€ no ano de 2006 em aquisições referidas no mesmo relatório serão “adiantamento de lucros” devendo ser tributados como tal.
Por seu lado a douta decisão proferida nos autos refere expressamente e
e quanto à presunção estabelecida no artigo 6º, nº 4 do CIRS para que tal presunção opere exige-se, como resulta do normativo transcrito, que tenham sido feitos lançamentos em conta de sócio (e que não se prove que respeitem a alegados mútuos) e só estes se presumem realizados a título de lucros ou adiantamento de lucros.
E suporta a sua conclusão no Acórdão do TCAS de 31 de janeiro de 2019, proferido no processo n.º 1244/06.7BESNT, (www.dgsi.pt).
E mais refere “Nesta medida, não se verificando a mencionada presunção, cumprirá à AT, nos termos do artigo 74.º, n.º 1 da LGT a prova de que se encontram reunidos indícios suficientes que permitam reconduzir determinadas quantias a rendimentos de categoria E, concretamente, aqueles que se encontram previstos no artigo 5.º, n.º 1 e 2, alínea h) do CIRS, mormente provando que tais quantias foram colocadas à disposição dos sócios provenientes dos lucros da sociedade e lançadas nas respetivas contas.
Após a análise dos elementos dos autos concluiu o tribunal, a nosso ver correctamente … a AT não conseguiu reunir efetivamente um conjunto de indícios suficientes para considerar que as quantias ora em crise recebidas pelo sócio gerente da Impugnante se traduzem em rendimentos da categoria E, concretamente adiantamento por conta de lucros.
Na verdade, não se olvide que, não atuando no caso dos autos a presunção prevista no artigo 6.º, n.º 4 do CIRS à qual a AT nem faz qualquer referência na sua fundamentação, competir-lhe-ia o ónus de provar a existência de uma vantagem patrimonial do sócio gerente AA relevadora da sua capacidade contributiva.
Não o tendo logrado, padece a liquidação ora impugnada de erro nos pressupostos, pelo que é forçoso concluir pela procedência da presente impugnação, o que por tal motivo prejudica o conhecimento dos vícios formais invocados.

Em conclusão considerou a impugnação procedente tendo determinado a anulação da liquidação impugnada.
Com efeito, a douta sentença mostra-se correctamente fundamentada e plenamente justificada, alicerçada nos elementos de prova considerados nos autos e na legislação aplicável.
Parece-nos, pois que a douta sentença não merece qualquer reparo pelo que concordando, por inteiro, com os seus termos e fundamentos, é nosso parecer que o recurso deve improceder.».
*
Dispensados os vistos legais, nos termos do artigo 657º, nº 4, do Código de Processo Civil, cumpre apreciar e decidir, pois que a tanto nada obsta.
*
2. DELIMITAÇÃO DO OBJETO DO RECURSO – QUESTÕES A APRECIAR
Uma vez que o objeto do recurso é delimitado pelas conclusões das alegações da Recorrente, cumpre apreciar e decidir se a sentença recorrida enferma de erro de julgamento de facto e de direito ao concluir que a ATA não demonstrou indícios suficientes de que ocorreu o adiantamento de lucros a favor do sócio da impugnante, passível de retenção de IRS na fonte.

3. FUNDAMENTAÇÃO
3.1.DE FACTO
A decisão recorrida fixou a seguinte matéria de facto:
«De facto
Consideram-se provados, com relevo para a boa decisão da causa, os seguintes factos:
1. Em 28 de novembro de 2004, foi celebrado “Contrato de compra e venda de ações” com o seguinte teor:
“PRIMEIROS: BB… e esposa CC (…)
SEGUNDO: DD (…)
PRIMEIRA: Os primeiros outorgantes vendem ao Segundo e este compra quinze mil ações nominativas, com o valor nominal de cinco euros, cada uma, no capital social da sociedade comercial com a firma “IB..., S.A.” (…)
SEGUNDA: o preço da compra e venda é de duzentos e sessenta mil euros (€260.000,00)…” –
(Cfr. contrato de compra e venda, a fls. 288 do PAT em apenso);
2. Em 18 de maio de 2006 foi celebrado entre DD e a ora Impugnante “contrato de mútuo promessa de venda de participações sociais”, nomeadamente com o seguinte teor:
“(…)
PRIMEIRO: DD (…)
SEGUNDO: P... – REP. PRODUTOS PLÁSTICOS, LDA. (…)
1ª Pelo presente contrato a segunda outorgante empresta ao primeiro outorgante a quantia de 54.000,00 € (…);
2ª A quantia emprestada destina-se a permitir ao primeiro outorgante adquirir 10.800 ações da sociedade “IB..., S.A”. (…).
3.º O primeiro outorgante restituirá a quantia mutuada identificada na cláusula 1.ª até ao fim do ano de 2009 (…)” – (Cfr. contrato de mútuo, a fls.287 do PAT em apenso);
3. Em cumprimento da ordem de serviço n.º OI...4 datada de 23 de setembro de 2008, foi a Impugnante sujeita a procedimento de inspeção externa de âmbito parcial pelos Serviços de Inspeção Tributária da Direção de Finanças de ... quanto ao IVA, IRS e IRC dos exercícios de 2005, 2006 e 2007 – (Cfr. ordem de serviço, a fls. 216 do PAT em apenso);
4. Em 14 de outubro de 2009 foi elaborado pelos Serviços de Inspeção Tributária da Direção de Finanças de ... o “Projeto de Relatório de Inspeção Tributária”, o qual foi levado ao conhecimento da Impugnante através do ofício n.º 84…5, datado de 15 de outubro de 2009 tendente, ademais, à notificação daquela para audição prévia – (Cfr. projeto de relatório, ofício e registo CTT, a fls. 243 a 245 do PAT em apenso);
5. Em 2 de novembro de 2009, a Impugnante exerceu audição prévia oralmente e remeteu, na mesma data, mensagem de correio eletrónico subscrita pelo respetivo Revisor Oficial de Contas, EE, dirigida à inspetora tributária ao qual anexou um conjunto de documentos por esta solicitados – (Cfr. mensagem de correio eletrónico, a fls. 58 dos autos, junto à p.i. como documento n.º 7 e prova testemunhal);
6. Após a Impugnante ter exercido direito de audição prévia, em 6 de novembro de 2009, foi elaborado pelos Serviços de Inspeção Tributária da Direção de Finanças de ..., o Relatório Final de Inspeção, no qual se propunham correções aritméticas quanto aos exercícios de 2005 e 2006, em sede de IRC, IVA e IRS, o qual mereceu a concordância por despacho do Diretor de Finanças Adjunto da Direção de Finanças de ..., no uso de poderes delegados pelo Diretor de Finanças da aludida Direção, nomeadamente com o seguinte teor:
“(…) II.3.5.6. Transferências efetuadas para e da conta do sócio e cheques emitidos para pagamentos de despesas particulares
Face ao que consideramos devidamente demonstrado ao longo deste relatório relativamente aos documentos que suportam a contabilização dos custos nos exercícios de 2005 e 2006, resulta que:
▪ Alguns dizem respeito claramente a despesas de caráter pessoal, nomeadamente férias, reparação da viatura do sócio e algumas ofertas;
▪ Outros dizem respeito a terceiros; e
▪ Outros são documentos que:
- Não se encontram na forma legal;
- Não se encontram devidamente documentados; e
- Não foi comprovada a sua indispensabilidade.
Todos estes documentos têm em comum o facto de através da sua contabilização se pretender justificar saídas de dinheiro das contas da empresa, que de outra forma era impossível de fazer sem a consequente tributação na esfera particular do sócio.
Contudo, e porque todas estas verbas se destinaram a fins alheios à atividade da empresa teremos de proceder ao seu enquadramento para efeitos fiscais.
Antes, porém, iremos quantificar as importâncias em causa, recorrendo aos dados fornecidos pelos extratos bancários das contas da empresa, relativamente aos anos de 2005 e 2006:
Ano de 2005:
- São transferidas para a conta do sócio, Eng. AA, um total de 140.000,00€. Apesar de nada ser indicado consideramos que esta verba inclui os 37.500,00 pagos a título do adiantamento efetuado pela aquisição da viatura com a matrícula ...-...-...Z; e
- São emitidos cheques para pagamento de despesas particulares do sócio no montante de 1.675,02€.
Ano de 2006:
- São transferidas da conta do sócio, Eng. AA, para a conta da empresa um total de 41.600,00€; e
- São emitidos cheques para pagamento de despesas particulares do sócio no montante de 64.445,78€.
O exposto encontra-se resumido no quadro que se segue:
(…)
Pelos factos aqui descritos estamos perante a descapitalização da P..., LDA. a favor do seu sócio gerente, Eng. AA.
Estes montantes constituem rendimentos de capitais (categoria E) à luz do n.º 1 do artigo 5.º do Código do IRS (…)
No caso em apreço tratam-se de adiantamentos por conta de lucros, conforme estipulado na alínea h) do n.º 2 do artigo 5.º do Código do IRS (…) que devem como tal:
▪ Ano de 2005: ser tributados na esfera individual do seu beneficiário;
▪ Ano de 2006: ser sujeitos à taxa liberatória de 20%. Não são tributados na esfera individual do beneficiário visto este não ter optado pelo seu englobamento conforme determina a alínea c) do n.º 6 do artigo 71.º do Código do IRS.
III – DESCRIÇÃO DOS FACTOS E FUNDAMENTOS DAS CORREÇÕES MERAMENTE ARITMÉTICAS À MATÉRIA TRIBUTÁVEL
(…)
Demonstração de resultados
(…)
III.3 EM SEDE DE IRS
III.3.1 EXERCÍCIO DE 2006
III.3.1. Falta de retenção na fonte
Conforme foi já devidamente demonstrado, no ano de 2006, o sócio gerente da P..., LDA., o Eng. AA recebeu a título de adiantamento por conta de lucros, conforme estipulado na alínea h) do n.º 2 do artigo 5.º do Código do IRS, a importância de 22.845,78€ (cfr. ponto II.3.5.6).
Nos termos da alínea c) do n.º 3 do artigo 71.º do Código do IRS são tributados à taxa de 20% “os rendimentos a que se referem as alíneas h) (…) do n.º 2 (…) do artigo 5.º”.
Face ao exposto apuramos imposto em falta nos cofres do Estado no montante de 4.569,16€ (22.845,78x20%).
(…)
IX – DIREITO DE AUDIÇÃO – FUNDAMENTAÇÃO
Nos termos do artigo 60.º da LGT e artigo 60.º do RCPIT, notificou-se o sujeito passivo através do ofício n.º 8410795, de 2009-10-15, para, caso pretendesse, exercer o direito de audição sobre o projeto de conclusões de relatório, datado de 2009.10.14.
Já depois de expirado o prazo do direito de audição acedeu-se a ouvir o contribuinte nas instalações da Direção de Finanças no dia 2009-11-02. Verbalmente manifestou a sua total discordância acerca do teor do projeto de conclusões do relatório, tendo exibido os seguintes documentos:
▪ Documento bancário relativo ao depósito de 99.000,00€, em 2007-03-05, na conta da P..., LDA. do BES;
▪ Extrato da conta da P..., LDA. do BES relativo ao período 2007-01-02 a 2007-02-28;
▪ Extrato da conta da P..., LDA. do BES relativo ao período 2007-02-28 a 2007-04-21;
▪ Talão de depósito de 25.000,00€ em 2009-11-19, na conta da P..., LDA. do Barclays;
▪ E
▪ Extrato da conta da P..., LDA. do Barclays relativo ao período 05/11 a 28/11.
Dado que os documentos exibidos não contrariam os factos descritos ao longo deste relatório iremos manter as correções propostas.” – (Cfr. relatório de inspeção tributária e despacho, a fls. 1 a 17 do PAT em apenso);
7. Os aludidos relatório e despacho foram levados ao conhecimento da Impugnante através do ofício n.º 8412532, de 17 de novembro de 2009 da Direção de Finanças de ..., por si rececionado no respetivo domicílio fiscal em 17 de novembro de 2009 – (Cfr. ofício, registo CTT e aviso de receção assinado, a fls. 246 a 249 do PAT em apenso);
8. Em 20 de novembro de 2009 foi emitida em nome da Impugnante a liquidação n.º 20...20, relativa a IRS do período de 2006, no valor de €4.569,16, acrescida de juros compensatórios, no montante de €510,24, perfazendo um total de €5.070,40, com data limite para pagamento voluntário no dia 30 de dezembro de 2009 – (Cfr. demonstração de liquidação, a fls. 12 dos autos, junta à p.i. como documento n.º 1);
Mais se provou que:
9. O sócio gerente da Impugnante quando precisava de fundos utilizava os da Impugnante, e, bem assim, injetava fundos na sociedade quando necessário de forma informal e indocumentada – (Cfr. artigo 23.º da p.i. e prova testemunhal);
10. Em 5 de março de 2007 foi realizada transferência bancária no valor de €99.999,00 e em 19 de novembro de 2007 foi realizado um depósito do cheque n.º 30...4, no valor de €25.000,00, ambos pelos sócio gerente Fernando Silva, a primeira na conta titulada pela Impugnante no Banco Espírito Santos, com o n.º 62...5 e a segunda na conta titulada pela Impugnante no Banco Barclays com o n.º 35…2 – (Cfr. cheque e extrato bancário n.º 351/206877032/11/07, a fls. 63 e 64 dos autos, juntos à p.i. como documento n.º 7);
11. O cheque mencionado no ponto anterior, ao qual foi aposto o número de lançamento contabilístico relativo à conta 26840003 associada ao sócio gerente AA, teve como destino saldar o montante relativo ao saldo devedor do ano de 2006, no valor de €22.845,78 – (Cfr. artigos 30.º e 31.º da p.i.);
12. Era o sócio gerente da Impugnante que determinava informalmente a origem e o destino dos montantes por si debitados ou creditados na conta da sociedade – (Cfr. prova testemunhal e artigo 5.º, n.º 2, alínea b) do CPC);
13. A presente impugnação foi remetida ao presente Tribunal pelo Serviço de Finanças de Oliveira de Azeméis através de carta registada no dia 5 de março de 2010 – (Cfr. comprovativo de entrega de documento, ofício de remessa e vinheta de registo, a fls. 1 a 3 dos autos).
Factos não provados

Não ficaram por provar quaisquer factos com relevo para a boa decisão da causa.

Motivação da matéria de facto

A decisão da matéria de facto teve por base a posição das partes, os documentos juntos, o teor do processo administrativo instrutor em apenso e a prova testemunhal produzida, conforme referido em cada um dos pontos do probatório.
Quanto aos pontos 5 e 9 a 12 dos factos provados, o Tribunal considerou o depoimento
da testemunha EE, que prestou à data dos factos e ainda presta serviços à Impugnante
como Técnico Oficial de Contas, cujo depoimento se mostrou espontâneo, tendo demonstrado
conhecimento direto sobre os referidos factos, o qual mereceu a credibilidade do Tribunal, tendo esclarecido que o sócio AA quando necessitava de dinheiro utilizava o da Impugnante, sendo que igualmente injetava fundos nas respetivas contas. Era considerada como uma espécie de conta-corrente que não sendo estanque ia sendo saldada pelo aludido sócio gerente. Relatou que em 2007, o sócio AA depositou um cheque no valor de 25.000,00 na conta titulada pela Impugnante, destinada a saldar a sua conta corrente, acrescentando ainda que em 2008 o sócio viria a sair da sociedade e pretendia deixar as suas contas saldadas.».
3.1.2. Recurso em matéria de facto
A Fazenda Pública sustenta que o ponto 1 dos factos provados não tem relevo para a decisão; porém, não lhe podemos reconhecer razão porquanto tal facto foi relevado na decisão, como se constata na página 14 da sentença, penúltimo parágrafo, onde se lê «Ademais, de notar que no ano de 2006 foi celebrado um contrato de mútuo promessa de venda de participações sociais entre a Impugnante e o sócio gerente AA, no valor de €54.000,00, com vista à compra de 10.800 ações da sociedade “IB..., S.A., sendo que apenas se encontrava obrigado a devolver tal quantia no ano de 2009 (pontos 1 e 2 do probatório).».
Assim, uma vez o facto constante do ponto 1 dos factos provados foi relevado na decisão proferida, tem de considerar-se corretamente incluído no elenco da factualidade assente atendida pelo Tribunal a quo.
No que respeita ao teor do ponto 2, efetivamente o documento em causa constitui um mero escrito particular, sendo que as assinaturas nele apostas não estão reconhecidas. Relativamente aos documentos particulares, o artigo 374º do Código Civil prescreve o seguinte: “a letra e a assinatura, ou só a assinatura, de um documento particular consideram-se verdadeiras, quando reconhecidas ou não impugnadas pela parte contra quem o documento é apresentado, ou quando este declare não saber se lhe pertencem, apesar de lhe serem atribuídas, ou quando sejam havidas legal ou judicialmente como verdadeiras”.
Quanto à sua força probatória, dispõe o artigo 376º do mesmo diploma legal que “o documento particular cuja autoria seja reconhecida nos termos dos artigos antecedentes faz prova plena quanto às declarações nele atribuídas ao seu autor, sem prejuízo da arguição e prova da falsidade do documento” (nº 1), sendo que “os factos compreendidos na declaração consideram-se provados na medida em que forem contrários aos interesses do declarante” (nº 2).
A força probatória do documento particular circunscreve-se, assim, no âmbito das declarações (de ciência ou de vontade) que nela constam como feitas pelo respetivo subscritor. Tal como no documento autêntico, a prova plena estabelecida pelo documento respeita ao plano da formação da declaração, não ao da sua validade ou eficácia. Mas, diferentemente do documento autêntico, que provém de uma entidade dotada de fé pública, o documento particular não prova plenamente os factos que nele sejam narrados como praticados pelo seu autor ou como objeto da sua perceção direta. O âmbito da sua força probatória é, pois, bem mais restrito (cfr. José Lebre de Freitas, "A Falsidade no Direito Probatório", Coimbra, 248 e 249).
Nessa medida, apesar de demonstrada a autoria de um documento, daí não resulta, necessariamente, que os factos compreendidos nas declarações dele constantes se hajam de considerar provados, o mesmo é dizer que daí não advém que os documentos provem plenamente os factos neles referidos.
É que a força ou eficácia probatória plena atribuída pelo nº 1 do artigo 376º do Código Civil às declarações documentadas limita-se à materialidade, isto é, à existência dessas declarações, não abrangendo a exatidão das mesmas.
Na verdade, mesmo que um documento particular goze de força probatória plena, tal valor reporta-se tão só às declarações documentadas, ficando por demonstrar que tais declarações correspondam à realidade dos respetivos factos materiais (Antunes Varela, J. M. Bezerra e Sampaio e Nora, Manual de Processo Civil, 2ª edição, Coimbra, 1985, página 523, nota 3).
Serve isto para concluir que, relativamente ao ponto 2 dos factos provados, apenas pode considerar-se provado o teor das declarações prestadas pelos respetivos outorgantes.
Assim, retificamos a redação do ponto 2 dos factos provados, que passa a ser a seguinte:
«2. DD e a ora Impugnante outorgaram o documento particular, que designaram de “contrato de mútuo promessa de venda de participações, datado de 18 de maio de 2006, do qual consta o seguinte:
“(…)
PRIMEIRO: DD (…)
SEGUNDO: P... – REP. PRODUTOS PLÁSTICOS, LDA. (…)
1ª
Pelo presente contrato a segunda outorgante empresta ao primeiro outorgante a quantia de 54.000,00 € (…);
2ª
A quantia emprestada destina-se a permitir ao primeiro outorgante adquirir 10.800 ações da sociedade “IB..., S.A”. (…).
3.º
O primeiro outorgante restituirá a quantia mutuada identificada na cláusula 1.ª até ao fim do ano de 2009 (…)” – (Cfr. contrato de mútuo, a fls.287 do PAT em apenso);».
No que tange ao ponto 9, sustenta a Recorrente, em primeiro lugar, que se trata de um juízo conclusivo e não de um verdadeiro facto: atenta a formulação realizada pelo Tribunal, e considerando-se como facto tudo o que “tende a apurar quaisquer ocorrências da vida real, eventos materiais e concretos ou mudanças operadas no mundo exterior” o ponto 9 não pode ser apodado como tal, a seu ver «trata-se de um facto conclusivo porque “encerra um juízo ou conclusão, contendo desde logo em si mesmo a decisão da própria causa ou, visto de outro modo, se tal facto fosse considerado provado ou não provado, toda a acção seria resolvida (em termos de procedência ou improcedência) com base nessa única resposta”».
A redação deste ponto 9 dos factos provados (9. O sócio gerente da Impugnante quando precisava de fundos utilizava os da Impugnante, e, bem assim, injetava fundos na sociedade quando necessário de forma informal e indocumentada – (Cfr. artigo 23.º da p.i. e prova testemunhal)), pese não defina no tempo os concretos valores utilizados e injetados na sociedade, não deixa de ser relevante para contextualizar os movimentos de entrada e saída de dinheiro (da sociedade para o sócio e vice-versa) descritos pela AT, justificando a razão de ser dessa prática que, aliás, já resulta evidente do próprio Relatório da Inspeção Tributária. De realçar que a sua formulação não resolve a questão aqui em juízo, precisamente por não concretizar os valores apropriados pelo Recorrente e por ele restituídos à sociedade.
Deve, pois, ser mantido o facto em questão no elenco dos factos provados.
No que tange ao ponto 10, entende a Recorrente que o Tribunal a quo deu erroneamente como provado que o cheque n.º 30...4, no valor de € 25.000,00, foi depositado pelo sócio-gerente numa conta da impugnante, pois nem a prova documental nem a prova testemunhal permitem concluir que esse depósito foi realizado por aquele nem, muito menos, que o cheque foi sacado de uma conta de que este fosse titular.
O documento que sustentou a convicção do Tribunal quanto a este facto é o doc. 7 junto à p.i., consubstanciado em extratos bancários de uma conta à ordem da “P..., LDA.”, onde consta que, em 19/11/2007 foi feito um movimento a crédito, no valor de 25.000,00€, com o descritivo “Depósito Cheque(s) Outra(s) Instituição(ões) Financeira(s)”, bem como no correspondente comprovativo de depósito, onde se descreve a conta bancária em que o mesmo é realizado, que tal conta é titulada pela referida “P..., LDA.”, o número do cheque e respetivo valor.
Porém, como bem refere a Recorrente, não é possível extrair de tais documentos quem era o titular da conta bancária sobre a qual foi sacado o cheque em causa, nem a identidade da pessoa que procedeu ao depósito do cheque.
No que respeita ao ponto 11 dos factos provados, alega a Recorrente que prova testemunhal produzida em juízo permite suprir a falha documental de evidenciar quem era o titular da conta sobre a qual foi sacado o referido cheque de 25.000,00€, pois a única coisa que o contabilista da impugnante veio dizer é que, por mera indicação verbal do sócio-gerente, procedeu à sua classificação contabilística e apenas isso.
Analisado o depoimento em causa, constatamos que, com relevo para esta apreciação, a testemunha apenas referiu que o cheque foi registado contabilisticamente na conta 2684003, respeitante ao sócio. De facto, a testemunha não revelou ter conhecimento pessoal e direto da conta bancária sobre a qual foi sacado o cheque em causa, nem do respetivo titular. Referiu ter feito o mencionado registo contabilístico por indicação do Recorrido, com a finalidade de “regularizar a conta corrente”, tendo o sócio em questão aprovado as contas do fim do ano, onde tal registo se encontra refletido.
Em face deste depoimento, que não nos suscita dúvidas quanto à sua credibilidade (como também não as suscitou ao Tribunal a quo), a nosso ver, o que releva extrair é que os 25.000,00€, provenientes ou não de conta bancária do Recorrido, foram depositados a seu mando em conta bancária da sociedade, para regularizar a conta corrente. De facto, mesmo que o cheque tivesse outra proveniência – o que não é minimamente evidenciado nos autos – tal não obstaria a que se julgue provado que foi depositado pelo Recorrido ou a seu mando. Quanto ao fim visado com tal depósito, é a própria contabilidade que o reflete e, neste ponto, não foi posta em causa, prevalecendo, pois isso, a presunção de veracidade prevista no artigo 75º, nº 1, da LGT.
Assim, deve ser retificada a redação do ponto 10 em causa, nos seguintes termos:
«10. Em 5 de março de 2007 foi realizada transferência bancária no valor de €99.999,00 pelo sócio gerente AA para a conta titulada pela Impugnante no Banco Espírito Santos, com o n.º 62...5, e em 19 de novembro de 2007, pelo mesmo sócio ou a seu mando, foi realizado um depósito do cheque n.º 30...4, no valor de €25.000,00, na conta titulada pela Impugnante no Banco Barclays com o n.º 35….2 – (Cfr. cheque e extrato bancário n.º 351/20….32/11/07, a fls. 63 e 64 dos autos, juntos à p.i. como documento n.º 7);».

Acresce dizer que, ao contrário do que sustenta a Recorrente, o facto vertido neste ponto 11 (O cheque mencionado no ponto anterior, ao qual foi aposto o número de lançamento contabilístico relativo à conta 26840003 associada ao sócio gerente AA, teve como destino saldar o montante relativo ao saldo devedor do ano de 2006, no valor de €22.845,78 – (Cfr. artigos 30.º e 31.º da p.i.);) não configura um juízo conclusivo em vez de um verdadeiro facto, ou seja, uma conclusão a que o Tribunal deveria ter chegado através da demonstração de outros factos, não se podendo limitar a enunciar, sem mais, tal juízo (i.e., que aquele cheque se destinava a regularizar o dito saldo).
Com efeito, a finalidade visada, ou seja, a intenção subjacente ao depósito do cheque, respeita à vontade do depositante, o que, efetivamente, constitui um facto. Conclusivo seria dizer que, com o dito cheque, ficou saldada a conta do sócio.
No que respeita à alegada contradição das declarações da testemunha (TOC), entendemos que a mesma não ocorre porquanto delas não resulta que a transferência de 99.999,00€, datada de 05/03/2007, visasse saldar a conta-corrente do ano de 2006. Aliás, tal facto não consta do probatório, nem foi alegado pela Recorrente, trata-se, antes de uma ilação da AT, sem qualquer respaldo nos elementos constantes dos autos. Não obstante, é de referir que, segundo consta do Relatório da Inspeção Tributária, no final do exercício de 2005, o sócio devia à sociedade a quantia de 104.175,20€, pelo que, efetivamente, existia um saldo que justificava a entrega dos mencionados 99.999,00€ à sociedade.
Esclareça-se, ainda, que o que à testemunha foi perguntado e por ela declarado foi o seguinte:
«Mandatário – “Sabe se aquele montante daquele cheque de € 25.000,00…se aquilo foi integralmente para as contas de 2006…se ainda havia uma parte para 2005, como é que isso foi?”
Testemunha – “Doutor, não sei…como era uma conta-corrente foi para a conta-corrente e sei depois que a conta-corrente, entretanto…mas foi para regularizar, no fundo, a conta-corrente do senhor engenheiro.”
Mandatário – “E o que sabe é que ainda…”
Testemunha – “Ainda ficou credor.”
Mandatário – “Tem a certeza disso?”
Testemunha – “Tenho a certeza.”».
Portanto, inexiste a incongruência arguida pela Recorrente, sendo certo que dúvidas não subsistem em como o sócio em causa ainda ficou devedor à sociedade e, portanto, que a conta-corrente ainda ficou com saldo credor, conforme declarado pela testemunha.
Mais alega a Recorrente que em 31/12/2006 existia um saldo a favor da sociedade de € 22.845,78, que em 05/03/2007 o sócio-gerente faz uma transferência de € 99.999,00 para a conta da sociedade, ficando, por isso, com um crédito sobre a sociedade de € 77.153,22 (€ 99.999,00 - € 22.845,78), pelo que não podia o cheque de 25.000,00€ servir para regularizar o saldo de 2006.
Sucede que, como já mencionámos, não resulta provado, nem alegado, que a transferência de 99.999,00€ era destinada a saldar a conta-corrente do sócio referente ao ano de 2006.
Assim, deve ser mantida a redação do ponto 11 dos factos provados.
A AT observa que «além da já referida entrada de € 99.999,00 em 05/03/2007 (que alteraria por completo o saldo a favor do sócio-gerente), é possível constatar que, no documento n.º 7 junto com a PI, a fls. 2 e 3, foram registadas as seguintes entradas na conta BES da sociedade, resultantes de transferências daquele mesmo sócio-gerente: a) em 12/01/2007, no valor de € 600,00; // b) em 25/02/2007, no valor de 2.000,00. // Ora, se assim é, como é que poderia entender que o saldo de 31/12/2006 se tinha mantido imutável até 19/11/2007 e que só nesta altura é que teria sido regularizado?».
A questão pode ter várias respostas (designadamente, por atraso na contabilização), não sendo, porém, o saldo evidenciado em 19.11.2007 incompatível com a realização das mencionadas transferência e depósito a favor da sociedade. Nesta medida, não releva o facto que a Recorrente pretende ver aditado ao probatório («Em 12 de Janeiro de 2007 e em 25 de Fevereiro de 2007, na conta do Banco Espírito Santo n.º 62...5 titulada pela impugnante, foram realizadas transferências bancárias, no valor de € 600,00 e 2.000,00, respectivamente, pelo sócio-gerente AA (Cfr. extracto bancário, a fls. 2 e 3 do documento n.º 7 junto à petição inicial) ») pois a conclusão por si visada não pode ser extraída.

3.2. DE DIREITO
A decisão em matéria de facto, que resulta numa ligeira alteração à redação do ponto 10 dos factos provados, acaba por não ter relevo significativo, pois em nada vai alterar a decisão do Tribunal a quo em matéria de direito.
Vejamos como é que aquele Tribunal respondeu às questões jurídicas suscitadas no recurso:
«b) Do erro na qualificação do facto tributário
A este propósito, a Impugnante alega que as quantias recebidas pelo sócio gerente AA não constituem, ao contrário do que concluiu a AT em sede de ação inspetiva, adiantamento por conta de lucros, mas, antes que este realizava injeção de fundos na tesouraria “informal e indocumentadamente” e que “ocasionalmente” quando precisava de dinheiro recorria aos fundos da sociedade, tratando-os como empréstimos a sócios.
Vejamos.
O artigo 5.º, n.º 1 do CIRS (na redação à data dos factos) considera “rendimentos de capitais os frutos e demais vantagens económicas, qualquer que seja a sua natureza ou denominação, sejam pecuniários ou em espécie, procedentes, direta ou indiretamente, de elementos patrimoniais, bens, direitos ou situações jurídicas, de natureza mobiliária, bem como da respetiva modificação, transmissão ou cessação, com exceção dos ganhos e outros rendimentos tributados noutras categorias”.
Acrescenta, ainda o n.º 2, alínea h) do mesmo normativo que “os frutos e vantagens económicas referidos no número anterior compreendem, designadamente: (…) h) os lucros e reservas colocados à disposição dos associados ou titulares e adiantamentos por conta de lucros, com exclusão daqueles a que se refere o artigo 20.º”, ficando estes rendimentos sujeitos a tributação, tornando-se, portanto, exigível o imposto devido, desde o momento em que são colocados à disposição do seu titular (cfr. artigo 7.º, n.ºs 1 e 3, alínea a, subalínea 2) do CIRS), ou seja, no momento em que é decidido por uma sociedade o pagamento dos respetivos lucros aos seus sócios.
Ainda quanto aos rendimentos da categoria E, o artigo 6.º, n.º 4 do CIRS estabelece uma presunção de que “Os lançamentos em quaisquer contas correntes dos sócios, escrituradas nas sociedades comerciais ou civis sob forma comercial, quando não resultem de mútuos, da prestação de trabalho ou do exercício de cargos sociais, presumem-se feitos a título de lucros ou adiantamento dos lucros”.
No entanto, para que tal presunção opere exige-se, como resulta do normativo transcrito, que tenham sido feitos lançamentos em conta de sócio (e que não se prove que respeitem a alegados mútuos) e só estes se presumem realizados a título de lucros ou adiantamento de lucros.
Na verdade, “Com esta presunção, procede-se a uma qualificação supletiva de quantias cuja origem não esteja expressa nas contas correntes em causa. A lei não se refere expressamente às quantias escrituradas nas contas de sócios a título de suprimentos. O que a lei, com a presunção em análise, quis resolver foi a qualificação das quantias escrituradas cuja "causa" jurídica não foi expressamente declarada (cfr. José Guilherme Xavier de Basto, in Incidência real e determinação dos rendimentos líquidos, 2007, págs.221 e seg.). Como ficou dito no Acórdão deste Tribunal Central Administrativo de 11.01.2011, proferido no processo n.º 04357/10, trata-se de uma presunção legal: «(…) (estabelecida expressa e directamente na lei), e não uma presunção simples, apenas natural ou judicial, que tenha por base os dados da experiência comum - e que, como se sabe, é admitida só nos casos e nos termos em que é admitida a prova testemunhal de acordo com o disposto no art. 351.º do C. C. Por isso, vale a regra constante do n.º2 do art.º 350.º do C.C., própria para as presunções legais - as quais, para serem destruídas (nos casos em que a lei o permite) têm de ser ilididas mediante prova em contrário. No caso de presunção natural, não é necessário fazer a prova do contrário do facto presumido, bastando abalar a convicção resultante da presunção, e não, necessariamente, fazer prova do contrário do facto a que ela conduz - cfr. neste sentido, entre muitos outros, os acórdãos desta Secção do TCA de 16.12.1997 e de 3.2.1998, recursos n.ºs 65 229 e 39/97, respectivamente.» (disponível em texto integral em www.dgsi.pt).” – (Cfr. Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul, de 31 de janeiro de 2019, proferido no processo n.º 1244/06.7BESNT, disponível em www.dgsi.pt).
Nesta medida, não se verificando a mencionada presunção, cumprirá à AT, nos termos do artigo 74.º, n.º 1 da LGT a prova de que se encontram reunidos indícios suficientes que permitam reconduzir determinadas quantias a rendimentos de categoria E, concretamente, aqueles que se encontram previstos no artigo 5.º, n.º 1 e 2, alínea h) do CIRS, mormente provando que tais quantias foram colocadas à disposição dos sócios provenientes dos lucros da sociedade e lançadas nas respetivas contas.
Concretamente, no caso dos autos, tendo em conta que a AT não estribou as correções aritméticas que originaram a liquidação ora impugnada na aludida presunção prevista no artigo 6.º, n.º 4 do CIRS, nem dos autos decorre que as movimentações financeiras a favor do sócio gerente AA tenham sido registadas na respetiva conta de sócio, mas antes da “conta 26 – outros devedores e credores”, no POC (em vigor à data), correspondendo a conta 2684 a “devedores e credores diversos”, ao contrário da “conta 25”, esta, sim, referente a sócios.
Desta feita, o cerne do presente litígio reside, antes, em saber se os indícios recolhidos pela AT permitem concluir que foram postos à disposição do seu sócio-gerente, AA, proveitos auferidos pela Impugnante, constituindo adiantamentos por conta de lucros e se, como tal, devem ser qualificados como rendimento de capitais, nos termos do artigo 5.º, n.º 2, alínea h) do CIRS.
Descendo ao caso dos autos, resulta do relatório de inspeção tributária que não tendo sido relevadas fiscalmente como custos para efeitos de IRC determinadas despesas realizadas pela Impugnante nos exercícios de 2005 e 2006, a AT entendeu que tais custos se destinavam a justificar saídas de dinheiro das contas da empresa, que visavam fins alheios à sua atividade e que, por tal motivo, teriam de proceder ao seu enquadramento para efeitos fiscais.
Assim, após análise dos extratos bancários fornecidos pela Impugnante relativos aos períodos de 2005 e 2006 a AT concluiu que a quantia de €22.845,78 (traduzida na diferença entre as entradas e saídas de dinheiro da sociedade no ano de 2006) recebida pelo sócio gerente
AA constitui um adiantamento por conta de lucros, mais concretamente que “estamos perante a descapitalização da P..., LDA.” (ponto 5 do probatório).
Como decorre do probatório, a presente liquidação de IRS teve lugar por se ter apurado em sede inspetiva que no ano de 2006 foram transferidas da conta do sócio gerente AA para a conta da empresa um total de €41.600,00 e foram emitidos cheques para pagamento de despesas particulares do sócio no montante de €64.445,78, o que resultou num crédito a favor da Impugnante no valor de €22.845,78, facto que não é colocado em crise pela Impugnante.
Ora, resulta dos autos que o sócio gerente da Impugnante quando precisava de fundos utilizava os da Impugnante, e, bem assim, injetava fundos na sociedade quando necessário de forma informal e indocumentada (ponto 9 do probatório).
E na verdade, decorre do quadro elaborado pela AT (cfr. página 26 do RIT) que existiram movimentos de entrada e saída de dinheiro nos anos de 2005 e 2006 na conta titulada pela Impugnante alguns com origem na conta bancária do sócio gerente AA (cfr. pontos 9 e 10 do probatório).
De notar que, em ordem a que determinados rendimentos sejam considerados adiantamento por lucros, não se exige nos termos do artigo 5.º, n.º 2, alínea h) do CIRS a escrituração formal dessa realidade como pressuposto de incidência. Contudo, o adiantamento por conta dos lucros pressupõe a transferência de disponibilidades financeiras geradas em resultados do exercício (os ditos lucros), da sociedade para os sócios, sendo que não existe qualquer presunção de que no caso de haver lucros estes sejam recebidos pelos sócios ou titulares.
É certo que no caso dos autos, a AT identificou um conjunto de despesas que foram realizadas pela Impugnante que foram desconsideradas como custos para efeitos de IRC, sendo que faz corresponder tais despesas a gastos pessoais do sócio gerente AA e que as faz espelhar no RIT (cfr. pontos 6, 9 e 10 do probatório).
Não obstante, tal facto não é suficiente para concluir sem mais que tais montantes, apenas por não configurarem despesas com relevo para efeitos de IRC possam ser reconduzidas a rendimentos de categoria E, mormente a adiantamento por conta de lucros.
Para mais, temos que, apesar de a Impugnante ter apresentado um resultado líquido positivo nos exercícios de 2005 e 2006, tal facto não permite concluir sem mais que o sócio gerente AA recebeu disponibilidades financeiras provenientes de fundos próprios da sociedade gerados em resultados.
De notar, ainda, que resulta igualmente dos autos que tal como existiam saídas de dinheiro, existiam entradas de fundos provenientes do sócio gerente AA na conta bancária titulada pela Impugnante, nomeadamente e concretamente quanto no ano de 2007, um cheque de €25.000,00 e uma transferência bancária no valor de €99.999,00 (ponto 10 do probatório).
Neste conspecto, resulta dos autos que foi emitido um cheque no valor de €25.000,00 depositado em conta bancária titulada pela Impugnante no dia 19 de novembro de 2007 (cfr. ponto 10 do probatório) e, ademais, que tal quantia se destinou a saldar a respetiva “conta-corrente” do sócio gerente AA (ponto 11 do probatório).
Ademais, de notar que no ano de 2006 foi celebrado um contrato de mútuo promessa de venda de participações sociais entre a Impugnante e o sócio gerente AA, no valor de €54.000,00, com vista à compra de 10.800 ações da sociedade “IB..., S.A., sendo que apenas se encontrava obrigado a devolver tal quantia no ano de 2009 (pontos 1 e 2 do probatório).
Significa, assim, que a AT não conseguiu reunir efetivamente um conjunto de indícios suficientes para considerar que as quantias ora em crise recebidas pelo sócio gerente da Impugnante se traduzem em rendimentos da categoria E, concretamente adiantamento por conta de lucros.
Na verdade, não se olvide que, não atuando no caso dos autos a presunção prevista no artigo 6.º, n.º 4 do CIRS à qual a AT nem faz qualquer referência na sua fundamentação, competir-lhe-ia o ónus de provar a existência de uma vantagem patrimonial do sócio gerente AA relevadora da sua capacidade contributiva.

Não o tendo logrado, padece a liquidação ora impugnada de erro nos pressupostos, pelo que é forçoso concluir pela procedência da presente impugnação, o que por tal motivo prejudica o conhecimento dos vícios formais invocados.».
Ora, tendo em conta a factualidade apurada nos autos e já estabilizada, não podemos deixar de confirmar a sentença recorrida.
Efetivamente, não resulta dos autos que o sócio se apropriou a título definitivo das quantias que retirou da sociedade; antes evidenciam os autos que o sócio procedeu a entregas de diversos valores à sociedade, os quais eram suficientes para reembolso dos que dela havia retirado.
Assim, a AT não demonstrou indícios sólidos e seguros de que as quantias aqui em causa correspondem a distribuição de lucros ou por conta de lucros, pelo que impera concluir como na sentença recorrida.

4. DECISÃO
Em face do exposto, acordam, em conferência, os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte, em julgar o presente recurso improcedente, mantendo-se a sentença recorrida.

Custas a cargo da Recorrente, nos termos do artigo 527, nº 1 e 2, do Código de Processo Civil.

Porto, 22 de setembro de 2022
Maria do Rosário Pais
José Coelho
Irene Isabel Neves