F…, Unipessoal, Lda. (Recorrente), CF 5…, com sede no lugar…, Felgueiras, interpôs recurso jurisdicional da sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga que julgou improcedente a impugnação judicial por si deduzida contra as liquidações adicionais de Imposto sobre o Valor Acrescentado (IVA) referentes aos anos de 2001, 2002 e 2003 e respectivos juros compensatórios.

A Recorrente terminou as suas alegações de recurso, formulando as seguintes conclusões:

A. A ora recorrente não se conforma com a douta sentença proferida pelo tribunal “à quo”.

B. Pela Administração Fiscal à Recorrente foram efectuadas liquidações adicionais de IVS aos anos de 2001, 2002 e 2003, em que foi corrigido o IVA no valor de 29.025,32€.

C. Tais correcções foram levadas a cabo pelo facto de a Administração Fiscal considerar a existência de facturação falsa na contabilidade da Recorrente nos períodos supra referidos.

D. A Administração Fiscal considerou essas facturas como correspondendo a operações inexistentes, ou seja, que não existiram operações reais.

E. A ora recorrente alegou na sua petição inicial factos e juntou documentos com vista à prova de que tinha efectuado obras de construção civil, ou seja, a existência de operações comerciais subjacentes àquelas facturas.

F. A M. Juiz à quo não se pronunciou na sua decisão quanto à prova oferecida e produzida que comprova manifestamente a materialidade das operações.

G. As facturas em crise que a A.F. presumiu como falsas, traduzem o efectivo recurso à mão-de-obra por parte do ora recorrente.

H. A sentença recorrida ignorou as razões evocadas pela ora recorrente, incorrendo assim em vício de falta de pronúncia sobre questões que devia apreciar, sendo por isso a sentença de que se recorre nula nos termos do art. 125º, nº 1 do CPPT, na medida em que tais argumentos foram exaustivamente invocados pelo ora recorrente, nunca tendo merecido qualquer resposta.

I. A omissão de pronúncia de per si gera a nulidade da sentença recorrida - artº. 125º do CPPT.

J. Por outro lado, os factos decorrentes da prova testemunhal, bem como os demais factos invocados pelo ora recorrente, tinham necessariamente que constar da matéria de facto provada.

K. As liquidações impugnadas carecem de fundamentação, porquanto não são claros, coerentes ou sequer lógicos os argumentos da Administração Tributária, incorrendo no vício de falta de fundamentação a que alude o art. 125º, nº 2 do CPA, falta essa que invalida a decisão por nulidade em virtude de preterição de formalidade essencial, como alude o art.º 133º, nº 1 do CPA.

L. A Meritíssima Juiz “a quo” pôs em crise o preceituado nos arts. 268º, nº 3 da Constituição da República Portuguesa, art. 125º do Código de Procedimento Administrativo e art. 77º da Lei Geral Tributária.

M. Da análise da prova documental e testemunhal produzida resultou claramente demonstrado que a recorrente prestou serviços de construção civil, em regime de subempreitada, e cedeu mão-de-obra em todas aquelas obras mencionadas nas facturas.

N. A credibilidade das testemunhas inquiridas não foi posta em causa.

O. À data da prestação de serviços não era exigível à recorrente que a mesma apurasse da existência da relação de dependência laboral dos trabalhadores às firmas constantes como emitentes das facturas.

P. Da prova produzida resultou provada a materialidade das operações constantes nas facturas, os locais das obras e a sua razão de ser.

Q. Ao não dar como provada a sobredita factualidade, a Mª Juiz “a quo” incorreu em erro de julgamento.

R. A A.F. não carreou para os autos indícios suficientes, sérios e objectivos de que as facturas em crise não titulavam verdadeiras prestações de serviços.

T. A Mª Juiz não se debruçou sobre cada um dos argumentos em que se escorou a A.F. para proceder a tal correcção, nem analisou cada um deles de modo criterioso.

U. A A.F. não ilidiu a presunção de veracidade de que goza a contabilidade da recorrente.

Sem prescindir,

V. Se a Mª Juiz “à quo” tivesse dúvidas da existência ou da qualificação dos factos tributários impugnados, deveria recorrer à norma do art.º 100º nº 1 do CPPT.

W. A recorrente, ao contrário do afirmado na douta sentença, logrou infirmar a prova recolhida pela AT nos indícios donde decorrem as liquidações impugnados, em ordem a criar, pelo menos, a dúvida fundada, com o consequente funcionamento do principio in dúbio contra fisco.

X. O regime da dúvida fundada que no caso funciona a favor dos ora recorrentes, porque a matéria tributável não foi apurada por métodos indirectos e nesta, tal dúvida aproveita aos contribuintes.

Y. A douta sentença recorrida violou, assim, o disposto nos artigos 268º C.R.P, 100º, 124º e 125º do CPPT, 77º da LGT e 133º do CPA.

Termos em que deve a sentença recorrida ser declarada nula e ser dado provimento ao recusro, ordenando-se em consequência, a substituição da douta sentença por outra que julgue procedente e por provada a presente impugnação, como forma de se fazer JUSTIÇA!!!!

Não foram apresentadas contra-alegações.

O Exmo. Procurador - Geral Adjunto junto deste Tribunal emitiu douto parecer no sentido de ser negado provimento ao recurso.

Colhidos os vistos legais, cumpre agora decidir, já que a tal nada obsta.

Objecto do recurso - Questões a apreciar e decidir:

As questões suscitadas pela Recorrente e delimitadas pelas alegações de recurso e respectivas conclusões são as de saber: (i) se a sentença recorrida enferma de nulidade por omissão de pronúncia quanto à factualidade alegada na petição inicial; (ii) se a sentença recorrida incorreu em erro no julgamento de facto e de direito ao não ter dado como provados os factos alegados pela Impugnante no sentido de demonstrar que os serviços constantes das facturas foram efectivamente prestados e, consequentemente, ao ter concluído pela falta de demonstração da materialidade das operações tituladas pelas facturas em causa.

2. Fundamentação

2.1. Matéria de Facto

2.1.1. O Tribunal a quo decidiu a matéria de facto da seguinte forma:

Matéria de facto provada:

a) A Impugnante exerce a actividade de “construção de edifícios”, CAE 045211, que iniciou em 5 de Setembro de 1997, encontrando-se enquadrado em IVA, no regime normal com periodicidade trimestral.

b) Em 4 de Julho de 2004, os Serviços de Inspecção Tributária da Direcção de Finanças do Porto, iniciaram uma acção inspectiva à Impugnante.

c) Na sequência dessa acção, foi elaborado o Relatório da Inspecção Tributária cujo teor consta de fls. 193 a 203.

d) No decurso da mesma acção, verificaram os Serviços de Inspecção Tributária que, na respectiva contabilidade e no ano de 2001, 2002 e 2003, a Impugnante registou operações de aquisições de serviços, titulados por facturas nas quais figuram como emitentes a “Sociedade de Construções A…, Lda.”; “Sociedade de Construções…, Lda.” e I… - Construção Civil, Lda.

e) A propósito desses “emitentes”, consta do Relatório da Inspecção Tributária que referimos, o seguinte: “B.1) Soc. Const. A…, Lda. - NIPC 5…: - Encontra-se inactiva desde meados de 2001; - Declarações Periódicas de IVA, entregues até 9912T; Declaração de Rendimentos Mod. 22 e Declaração Anual entregues até 2000; - Segurança Social, Fevereiro a Agosto de 2001, 10 trabalhadores, Setembro a Outubro de 2001, 3 trabalhadores e a partir de Outubro de 2061, não apresentou mais declarações; a existência de facturas impressas em 4 tipografias (...).

B.2) Sociedade de Construções…, Lda: O NIPC constante das facturas, corresponde à empresa C…, Soc de Construções, Lda”, referenciada nesta Direcção como emitente de facturas falsas; o número indicado nas facturas como sendo o Registo na Conservatória do Registo Comercial de Felgueiras, é falso; Na morada indicada nas facturas nunca existiu qualquer empresa, destinando-se apenas a habitação; a existência de facturas impressas em duas tipografias:

Tipografia F…, Lda, sendo o requisitante das facturas desconhecido;

Tipografia S…, sendo requisitante C…, desconhecendo estes serviços de quem se trata; Segurança Social: não existem dados para esta empresa.

B.3) I… - Construção Civil, Lda: De acordo com a informação e declarações prestadas por C…, com o NIF 1…, sócio desta sociedade, mencionadas no Relatório de Inspecção Tributária elaborado na sequência d acção inspectiva a que esta foi sujeita, constata-se o seguinte: Dos elementos solicitados ao Centro Regional da Segurança Social do Norte - Braga, verificámos que apenas foram apresentadas folhas de remunerações do sócio gerente A…, nos meses de Maio, Junho, Julho de 2000 e Janeiro , Fevereiro e Março de 2001. Dos elementos remetidos não consta qualquer funcionário ao serviço da empresa.

Foi criada com a finalidade de vender facturas, por uma percentagem do IVA liquidado
nas mesmas; não possui instalações, escritório ou estaleiro, bem como não possui qualquer bem do activo imobilizado, tais como máquinas, ferramentas ou outros utensílios; nunca teve funcionários ao seu serviço; para além dele e do sócio gerente da sociedade A…, com NIF 1…, também emitiam (vendiam) facturas desta sociedade (...); conforme informação existente na base de dados da DGCI, esta sociedade iniciou actividade em 2-05-2000, tendo cessado a actividade em 31-03-2001”.

f) As facturas que se encontram relevadas na contabilidade do contribuinte, provenientes do emitentes referidos, respeitantes aos anos de 2001, 2002 e 2003, são as que consta do quadro discriminativo que consta de fls. 199 do apenso e cujo teor aqui se dá por reproduzido.

g) A propósito dessas facturas, os Serviços de Inspecção Tributária exararam no Relatório o seguinte:

“C.1) Relativamente à fatura da Sociedade de Construções…, Lda., contabilizada no ano de 2003, com o n° 142, verificámos que, não obstante: - estar contabilizada na mesma conta de fornecedor dos anos anteriores de 2001 e 2002; - registar a assinatura de “J…”, o mesmo nome que consta das anteriores facturas daquela sociedade, muito embora letra pareça diferente; trata-se de um documento que possui o mesmo nome de emitente das facturas anteriores, mas difere das mesmas: No NIPC do emitente (...); Na morada do emitente (...); na tipografia onde foi impressa (...)”.

C.2) Todas as facturas foram, nos respectivos anos, relevadas como custo do exercício, influenciando por isso o seu resultado apurado

C.3) De acordo com os registos contabilísticos efectuados, todas as facturas foram pagas em numerário - debitando a conta do fornecedor e creditando a conta 111 - Caixa - não obstante se tratar de valores avultados, como se pode observar no quadro das facturas antes apresentado.

C.4) Confrontámos o sócio - gerente F…, que ouvimos em auto de declarações, com os factos anteriormente descritos nos pontos 8 e respectivos sub - pontos 8.1), 3.2) e 8.3) do presente capítulo, tendo este referido não possuir o contacto dos emitentes das facturas em causa, desconhecer que as mesmas eram falsas, pois eram apresentadas pelos encarregados dos trabalhadores de cada um dos emitentes que lhe prestavam serviço, a quem eram efectuados, quase diariamente, os pagamentos em dinheiro, muito embora, estes fossem contabilizados de uma só vez.

C.5) Quanto ao facto de utilizar numerário como meio de pagamento, referiu o sócio gerente que era o procedimento habitual para este tipo de serviços, efectuado por trabalhadores independentes ou por sociedades em regime de subempreitada, apenas utilizando cheques, como meio de pagamento, relativamente a compras de materiais ou outros bens e serviços.”

h) Com base nos elementos recolhidos, concluíram os Serviços de Inspecção Tributária “as facturas contabilizadas não correspondem a trabalhos efectivamente realizados pelos seus emitentes, não se comprovando a materialidade das operações, antes havendo fortes indícios de se tratarem de facturas falsas”.

i) Propôs-se no Relatório em referência a liquidação adicional de IVA que se considerou indevidamente deduzido, constante das facturas contabilizadas, provenientes dos emitentes referidos, nos seguintes montantes:

- Ano de 2001 (2° trimestre): 3.670,38 euros;

- Ano de 2002 (1°, 2°, 3° 4° trimestres); 20.481,44 euros;

- Ano de 2003 (1° e 2° trimestres): 4.873,50 euros.

j) Sobre este Relatório recaiu despacho da Senhora Chefe de Divisão, em regime de substituição, com o seguinte teor: “Concordo. Notifique.”.

k) Em resultado das correcções referidas, vieram a ser efectuadas liquidações de IVA e juros compensatórios que agora se impugnam, que constam de fls. 318 a 426 e que aqui se dão por reproduzidas.

1) O prazo para pagamento voluntário do IVA e juros compensatórios liquidados, terminou em 31 de Janeiro de 2005.

m) A presente impugnação foi apresentada em 2 de Maio de 2005.

2.2. Matéria de facto não provada

Da que era relevante para a discussão da causa, não logrou provar-se a matéria alegada pelo Impugnante não referida supra, nomeadamente que as facturas reportadas na alínea f) da matéria de facto provada, titulam efectivas prestações de serviços efectuadas pelos respectivos emitentes à Impugnante e em relação a cada uma das obras que a Impugnante refere na petição inicial.

Acrescente-se que, nos presentes autos não está em causa que o Impugnante prestou trabalhos nas obras que refere na petição inicial e nos muitos documentos que juntou.

Daí que essa matéria seja, do nosso ponto de vista, irrelevante para a decisão da causa e, portanto, não conste da matéria provada.

2.3. Motivação da decisão de facto

A decisão sobre a matéria de facto baseou-se na prova documental junta aos autos, essencialmente no Relatório da Inspecção Tributária a eles junto.

De referir que o Tribunal considerou não provado que as facturas referidas na alínea f) titulem efectivas prestações de serviços efectuadas pelos respectivos emitentes porquanto, competindo essa prova à Impugnante, a mesma reduziu-se a depoimentos testemunhais que, pela respectiva generalidade, não podem ser considerados suficientes para sustentar uma decisão positiva quanto aos factos sobre que os referidos depoimentos recaíram.

O depoimento da testemunha J…, TOC da Impugnante, é completamente irrelevante uma vez que essa testemunha só continha contacto com as facturas e documentação que lhe era entregue pela Impugnante. Desconhece, em absoluto, se a Impugnante subcontratava outras empresas, que empresas em que termos.

Quanto às testemunhas C…, A… e J…, todos trabalhadores da Impugnante e, os dois últimos, irmãos do respectivo sócio gerente, prestaram depoimentos que, do ponto de vista daquilo que aqui discute, são vagos e genéricos. Com efeito, referiram que andaram trabalhar em diversas obras que eram adjudicadas à Impugnante, com subempreiteira, pela E…, pela M… e por outras empresas em vários juntos do país e que, com eles, andavam outros trabalhadores.

Nenhuma destas testemunhas disse, no entanto, ter conhecimento de que as Soc. Const. A…, Lda., Sociedade de Construções…, Lda. e I… - Construção Civil, Lda. prestaram serviços de construção civil à Impugnante.

A testemunha C… nem sequer reconheceu os nomes das emitentes das facturas, para além de uma referência vaga a uns “A…”.

A testemunha A…, interpelada sobre se conhecia aquelas empresas, referiu que não as conhecia.

A testemunha J… referiu que alguns trabalhadores referiam que trabalhavam para os “A…” e que estes andaram em “várias obras” embora a testemunha só tenha identificado uma obra no Porto (S. João de Deus) e Bragança.

Também referiu que alguns trabalhadores diziam que trabalhavam para uma “sociedade de construções”, que seria a S.A. (embora a testemunha não a tenha identificado) e depois disse que os trabalhadores apenas se identificava pelo nome mas não se recordou de um único nome de um único trabalhador.

Quanto à I… também disse ter ouvido falar da mesma mas disse não se lembrar de nenhuma obra em que trabalhadores dessa empresa tenham trabalhado.

As testemunhas A… e J…, referem que conheceram os encarregados que se chamava A… e F…, mas não sabem, com certeza, se os mesmos (encarregados e trabalhadores) trabalhavam para os emitentes das facturas.

Além destes depoimentos, a Impugnante não apresentou um único documento, fosse um orçamento, fosse um contrato, fosse um auto de medição, fosse um cheque, que permitisse concluir de modo minimamente seguro que adquiriu os serviços titulados pelas facturas.

Foi da análise crítica e integrada dos elementos documentais e testemunhais carreados para o autos que resultou a decisão sobre a matéria de facto que deixámos enunciada.

2.2. O direito

2.2.1. A primeira questão que vem suscitada é a da nulidade da sentença por omissão de pronúncia.

A Recorrente entende que a sentença recorrida é nula por omissão de pronúncia, no essencial, porque não se pronunciou sobre a prova produzida quanto à factualidade alegada na petição inicial e com relevância para a decisão.

Nos artigos 125º do CPPT e 668º, nº1, alínea d) do CPC (correspondente ao actual artigo 615º), está prevista a nulidade da sentença quando o juiz deixe de se pronunciar sobre questões que devesse apreciar.

Esta nulidade está directamente relacionada com o dever que é imposto ao juiz pelo artigo 660º, nº 2 do CPC, em que se estabelece que o juiz tem de resolver todas as questões suscitadas pelas partes, exceptuadas aquelas cuja decisão esteja prejudicada pela solução dada a outras.

É entendimento pacífico e reiterado da nossa jurisprudência de que só se verifica esta nulidade quando existe a violação dos deveres de pronúncia do tribunal sobre questões que deva apreciar; não devendo confundir-se, no entanto, questão a decidir com considerações, argumentos, motivos, razões ou juízos de valor produzidos pelas partes: a estes não tem o tribunal que dar resposta especificada ou individualizada, mas apenas aos que directamente contendam com a substanciação da causa de pedir e do pedido (entre muitos, acórdãos do STJ, de 19/2/2004 e de 31/3/2004, Processos 04B036 e 04B545, respectivamente).

Nas conclusões E) a I) das alegações de recurso, a Recorrente invoca que alegou na petição inicial factos e juntou documentos com vista à demonstração de que efectuou obras de construção civil ou seja, a existência de operações comerciais subjacentes àquelas facturas e que o Meritíssimo Juiz a quo não se pronunciou na sua decisão quanto à prova oferecida que comprova manifestamente a materialidade das operações.

Com o devido respeito, não tem razão.

É verdade que a Impugnante/Recorrente alegou na petição inicial sobretudo factualidade no sentido de demonstrar que prestou os serviços nas obras a que se reportam as facturas que a administração tributária considerou que não titulavam operações efectivas e que só tinha cinco ou seis trabalhadores ao seu serviço, naqueles anos e, portanto, tinha de se socorrer de equipas, ainda que de forma ocasional, para fazer face aos trabalhos adjudicados.

Na sentença recorrida ficou, porém, consignado quanto à “[m]atéria de facto não provada” que “nos presentes autos não está em causa que a Impugnante prestou trabalhos nas obras que refere na petição inicial e nos documentos que juntou. Daí que essa matéria seja, do nosso ponto de vista, irrelevante para a decisão da causa e, portanto, não conste da matéria provada.”.

Como vemos, o tribunal a quo pronunciou-se e disse as razões porque não relevou no probatório a factualidade alegada pela Impugnante a propósito do trabalho que esta alegou ter prestado.

De resto, ao seleccionar no quadro factual os factos que importam à questão de direito ou que nela assumem papel determinante, o juiz não deixa de apreciar a totalidade desses factos, dando relevância e preponderância de uns sobre os demais.

E se não o faz concretamente incorre em erro de julgamento e não em omissão de pronúncia.

Não estamos, portanto, perante qualquer omissão de pronúncia sobre factualidade alegada pela Impugnante.

Improcede, pois, a invocada nulidade.

2.2.2. A questão que então se coloca é a de saber se a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento ao considerar que a administração tributária actuou em conformidade com a lei ao desconsiderar as facturas emitidas pelas sociedades “Sociedade Construções A…, Lda.”, “Sociedade de Construções…, Lda.” e “I… - Construção Civil, Lda.” e contabilizadas pela Impugnante e ao liquidar adicionalmente o IVA que reputou ter sido indevidamente deduzido.

Vejamos.

Antes de mais, a circunstância de as operações se encontrarem documentadas em factura e recibo e terem sido devidamente inscritas na contabilidade faz presumir a existência da operação; mas, tal presunção deixa de se verificar, nomeadamente, quando a contabilidade ou escrita do contribuinte revelarem indícios fundados de que não reflectem ou impedem o conhecimento da matéria tributável real do sujeito passivo (artigo 75º, nº 1 da LGT).

Portanto, se a administração tributária recolher indícios fundados de que os documentos de suporte, apesar de formalmente correctos, não reflectem uma verdadeira transacção (seja relativamente aos sujeitos, objecto, datas, valores), cessa a presunção de veracidade das operações constantes de tais documentos.

Dispõe o artigo 19º, nº 3 do CIVA que “[não] poderá deduzir-se imposto que resulte de operação simulada ou em que esteja simulado o preço constante da factura ou documento equivalente”.

Como é jurisprudência pacífica, reiterada e uniforme, quando a liquidação adicional de IVA tem por fundamento o não reconhecimento das deduções declaradas pelo contribuinte, compete à administração tributária fazer a prova de que estão verificados os pressupostos legais legitimadores da sua actuação constantes do artigo 82º, nº 1 do CIVA, ou seja, assentando o juízo da administração tributária na consideração de que as operações e o valor a que se referem as facturas em causa não correspondem à realidade, terá de demonstrar a existência de indícios sérios de que as operações referidas nas facturas foram simuladas. Feita essa prova, cabe ao contribuinte o ónus da prova de que as operações económicas que estiveram subjacentes à dedução do imposto (cf. artigo 19º do CIVA), se realizaram efectivamente - neste sentido, entre muitos outros, acórdãos do STA, de 24/4/2002, Recurso nº 102/02; de 23/10/2002, Recurso nº 1152 /02; de 9/10/2002, Recurso nº 871/02; de 20/11/2002, Recurso nº 1483/02; de 30/4/2003, Recurso nº 241/03; de 14/1/2004, Recurso nº 1480/03 e do TCAN, por todos, acórdão de 24/1/2008, Processo 01834/04.

Importa, no entanto, referir que a administração tributária não tem de fazer a prova directa da simulação, i.e., a prova dos pressupostos exigidos pela lei civil para que se verifique a simulação (cf. artigo 240º do Código Civil), sendo suficiente a prova indirecta a “factos indiciantes, dos quais se procurará extrair, com o auxílio das regras de experiência comum, da ciência ou da técnica, uma ilação quanto aos factos indiciados. A conclusão ou prova não se obtém directamente, mas indirectamente, através de um juízo de relacionação normal entre o indício e o tema de prova ” (cf. Alberto Xavier, Conceito e Natureza do Acto Tributário, Coimbra, 1972, pág. 154).

Os indícios são definidos por João de Castro Mendes como aqueles factos que “permitem concluir pela verificação ou não verificação de outros factos, em virtude de leis naturais conhecidas pelos homens e que funcionam como máximas de experiência” - citado por José Luís Saldanha Sanches, A Quantificação da Obrigação Tributária, 2 edição, pág. 311.

O tribunal recorrido entendeu que a administração tributária recolheu indícios suficientemente indiciadores de que as facturas em causa não titulam operações efectivas, tendo aduzido para o efeito a seguinte argumentação:

“ (…) Com efeito, a administração tributária apurou, quanto aos emitentes das facturas, o seguinte:
- A Soc. Const. A…, Lda., encontra-se inactiva desde meados de 2001; apenas entregou declarações fiscais até 2000; desde Outubro de 2001, deixou de entregar declarações na Segurança Social; apresenta facturas impressas em tipografias;

- A Sociedade de Construções…, Lda., tem facturas em que o NIPC constante delas constante corresponde à empresa C…, Soc de Construções, Lda.”, que aparece referenciada pela administração tributária como emitente de facturas falsas, o número indicado nas facturas como sendo o Registo na Conservatória do Registo Comercial de Felgueiras, é falso; na morada indicada nas facturas nunca existiu qualquer empresa, destinando-se apenas a habitação, não apresenta declarações na Segurança Social e existem facturas impressas em duas tipografias: Tipografia F…, Lda., sendo o requisitante das facturas desconhecido e Tipografia S…, sendo requisitante C…,

- Quanto à I… - Construção Civil, Lda., dos elementos solicitados ao Centro Regional da Segurança Social do Norte - Braga, verificou-se que apenas foram apresentadas folhas de remunerações do sócio gerente A…, nos meses de Maio, Junho, Julho de 2000 e Janeiro, Fevereiro e Março de 2001 e que dos elementos remetidos não consta qualquer funcionário do serviço da empresa, por outro lado, de acordo com declarações de um sócio gerente, foi criada com a finalidade de vender facturas, por uma percentagem do IVA liquidado nas mesmas; não possui instalações, escritório ou estaleiro, bem como não possui qualquer bem do activo imobilizado, tais como máquinas, ferramentas ou outros utensílios; nunca teve funcionário ao seu serviço.

Por outro lado, além destes factos indiciários relativos aos emitentes das facturas, foram ainda recolhidos indícios relativamente aos alegados negócios efectuados entre a impugnante e as empresas emitentes:

- De acordo com os registos contabilísticos efectuados, todas as facturas foram pagas em numerário - debitando a conta do fornecedor e creditando a conta 111 - Caixa - não obstante se tratar de valores avultados;

- Confrontado o sócio-gerente F…, este referiu não possuir o contacto dos emitentes das facturas em causa, desconhecer que as mesmas eram falsas, pois eram apresentadas pelos encarregados dos trabalhadores de cada um dos emitentes, que lhe prestavam serviço, a quem eram efectuados, quase diariamente, os pagamentos em dinheiro, muito embora, estes fossem contabilizados de uma só vez;

-A inexistência de quaisquer documentos comprovativos dos trabalhos realizados, designadamente, orçamentos, contratos, de empreitada, autos de medição ou qualquer outro do4umento de controlo.

Analisada esta factualidade indiciária à luz das regras da experiência comum, consideramos que se impõe a conclusão segundo a qual, as facturas não correspondem a serviços efectivamente prestados pelos respectivos emitentes à Impugnante.

Com efeito, tudo indicia que as empresas que constam das facturas como emitentes não têm efectiva intervenção na actividade económica relacionada com a prestação de serviços na área da construção civil e, portanto, em princípio, não poderão ter praticado os actos a que as facturas se referem.

Por outro lado, a circunstância de o pagamento dos montantes constantes das facturas como contrapartida dos serviços alegadamente prestados ser efectuado através de dinheiro também indiciador da inexistência de efectivas operações económicas.

Ao que acresce, finalmente, a indiciar no mesmo sentido, a completa ausência de documentos escritos (v. g. contrato de empreitada, orçamentos de obras, autos de medição, relações de eventuais pagamentos) que, vagamente que seja, se refiram as serviços alegadamente prestados. “

A sentença recorrida não merece qualquer censura ao assim decidir. Na verdade, concatenando os elementos recolhidos ao nível dos emitentes das facturas com os apurados na esfera da Impugnante, e analisando-os à luz das regras da experiência comum, afigura-se-nos que os mesmos indiciam fortemente que as operações tituladas pelas facturas aqui em causa não são verdadeiras.

2.2.3.E perante este quadro indiciário que suporta a conclusão da administração tributária de que as facturas em causa não se reportam a serviços efectivos (cumprindo, assim, o ónus da prova que, neste ponto, lhe competia) impunha-se à Impugnante, ora Recorrente, fazer a prova de que adquiriu os serviços e que os mesmos lhe foram prestados pelos emitentes das facturas.

No entanto, da matéria de facto assente no probatório resulta que essa prova não foi feita pela Impugnante.

Na verdade, como resulta da leitura da petição inicial e do que aí vem alegado, a Impugnante empenhou-se mais em aportar para os autos a prova de que realizou as obras a que aludem as facturas emitidas pelas identificadas sociedades do que propriamente em demonstrar as efectivas prestações de serviços efecutadas pelos emitentes à Impugnante e em relação a cada uma das obras que refere na petição inicial.

Porém, como bem se disse na sentença recorrida, a propósito da matéria de facto não provada, o que está aqui em causa não é saber se a Impugnante prestou trabalhos nas obras que vêm referidas na petição inicial e nos inúmeros documentos que juntou. Os documentos que a Impugnante juntou aos autos (com a petição inicial) destinam-se a demonstrar que à Impugnante foram adjudicadas várias obras e que estas foram efectivamente realizadas por ela.

Ao invés do que pretende a Recorrente, não está aqui em causa saber se ela realizou as obras em questão e se teve ou não de recorrer a mão - de - obra externa para a realização das mesmas (o que, de resto, nem vem questionado pela administração tributária), mas sim saber se as concretas operações a que aludem as facturas aqui em causa foram as que permitiram a realização dessas obras.

Relativamente à prova de que as facturas referidas na alínea f) do probatório titulam efectivas prestações de serviços efectuadas pelos respectivos emitentes, a mesma limitou-se a depoimentos testemunhais, os quais, pela sua generalidade, não foram considerados suficientes pelo tribunal recorrido “para sustentar uma decisão positiva quanto aos factos sobre que os referidos depoimentos recaíram”.

E nesta parte, a Recorrente limitou-se a defender genericamente que da prova produzida resultou provada a materialidade das operações constantes nas facturas, os locais das obras e a sua razão de ser e que ao não dar como provada a sobredita factualidade, o tribunal recorrido incorreu em erro de julgamento [conclusões P) e Q) das alegações de recurso].

Mas, como vemos, esta alegação da Recorrente é sempre por reporte à demonstração da sua prestação de serviços de construção civil em regime de subempreitada. O que a Recorrente parece pretender é que da prova de que prestou serviços nas obras a que aludem as facturas resulte demonstrado que os emitentes das facturas lhe prestaram a si os serviços a que aludem as facturas aqui em causa.

Ora, se a Impugnante realizou, em regime de subempreitada, as várias obras que lhe foram adjudicadas (que, repita-se, não vem posto em causa pela administração tributária) e se não tinha trabalhadores ao seu serviços para a realização de tais obras (o que também não foi questionado pela administração tributária), parece-nos natural que tenha recorrido à prestação de serviços de terceiros para o efeito. Mas desta circunstância não decorre inelutavelmente que tenham sido as concretas prestações de serviço a que aludem as facturas que permitiram a realização daquelas obras.

A este respeito, o tribunal recorrido deixou bem explicitado (e em termos que merecem a nossa total concordância) os motivos porque os depoimentos das testemunhas não foram suficientes para dar como provado que as facturas em causa não titulam efectivas prestações de serviço efectuadas pelos Impugnantes.

Com efeito, como aí ficou exarado, apesar de as testemunhas referirem que andaram a trabalhar em diversas obras que eram adjudicadas à Impugnante, como subempreiteira, por outras empresas (v.g. E…, M...), em vários pontos do país e que, com eles, andavam outros trabalhadores, nenhuma disse ter conhecimento que as empresas emitentes das facturas (Sociedade Construção A…, Lda., Sociedade de Construções…, Lda. e I… - Construção Civil, Lda.) prestaram serviços de construção civil à Impugnante.

As testemunhas limitaram-se a fazer uma referência vaga a uns “A…” e a dizer que alguns trabalhadores referiam que trabalhavam para os “A…” e que estes andaram em várias obras (embora a testemunha J… só tenha identificado uma obra no Porto e outra em Bragança); e as testemunhas A… e J… referiram que conheceram os encarregados que se chamavam A… e F…, mas não souberam, com certeza, se os mesmos (encarregados e trabalhadores) trabalhavam para os emitentes das facturas.

O depoimento da testemunha J…, técnico oficial de contas (TOC) da Impugnante, foi considerado (e bem) completamente irrelevante pelo tribunal recorrido, uma vez que este só continha contacto com as facturas e documentação que lhe era entregue pela Impugnante, desconhecendo totalmente se a Impugnante subcontratava outras empresas, quais empresas e em que termos.

Ao entender que os depoimentos das testemunhas (vagos e genéricos), desacompanhados de quaisquer outros elementos probatórios (como se referiu na motivação da decisão de facto, “[a]lém destes depoimentos, a Impugnante não apresentou um único documento, fosse um orçamento, fosse um contrato, fosse um auto de medição, fosse um cheque,…”) não permitem concluir de modo minimamente seguro que a Impugnante adquiriu os serviços titulados pelas facturas, a sentença recorrida não merece qualquer censura.

Com efeito, além de a prova testemunhal produzida não ser suficiente para a prova positiva dos factos, a Impugnante não juntou aos autos outros elementos probatórios, designadamente de natureza documental (v.g. contratos de subempreitada, autos de medição, mapas de horas de trabalho prestado, identificação dos trabalhadores que estiveram nas obras, cheques, orçamentos) que contradite a posição da administração tributária e que comprovem, de forma inequívoca, que os trabalhos prestados nas obras da Impugnante foram efectivamente prestados pelos emissores das facturas e assim permitindo concluir pela prestação dos serviços titulados pelas facturas e nas quantidades que das mesmas constam.
Deste modo, também quanto a esta questão entendemos que Mmo. Juiz a quo não incorreu em qualquer erro de julgamento, pois que, a este propósito, a sentença recorrida procedeu a uma correcta análise de toda a prova.

Em resumo, é de concluir que a Impugnante não logrou demonstrar que as facturas em causa titulam serviços realmente prestados, pelo que, não tendo feito tal prova -pressuposto do respectivo direito à dedução do IVA nos termos do artigo 19º do CIVA-, bem andou a sentença recorrida ao, por via disso, decidir manter as liquidações efectuadas.

2.2.4. Nas conclusões V) a Y) das alegações de recurso, defende a Recorrente que o tribunal recorrido deveria ter aplicado a norma do artigo 100º, nº 1 do CPPT, uma vez que, pelo menos, criou a fundada dúvida, com o consequente funcionamento do princípio in dubio contra fisco.

Mas sem razão, porém.

O artigo 100º, nº 1 do CPPT estabelece que, em caso de dúvidas sobre o facto tributário e caso da prova produzida resulte fundada dúvida sobre a existência e quantificação do facto tributário, o acto impugnado deverá ser anulado.

Ora, como supra dissemos, tendo sido demonstrado pela administração tributária a existência de indícios sérios e sólidos de que as operações referidas nas facturas foram simuladas, cabe ao contribuinte o ónus da prova de que as operações económicas que estiveram subjacentes à dedução do imposto (artigo 19º do CIVA) se realizaram efectivamente.

Porém, não basta ao contribuinte criar dúvida sobre a sua veracidade, ainda que fundada, pois neste caso o artigo 100º do CPPT não tem aplicação. Na verdade, o ónus consagrado no artigo 100º, nº 1, do CPPT, contra a administração tributária (de que a dúvida quanto à existência e quantificação do facto tributário deve ser decidida contra a AT: in dubio contra Fisco) apenas existe quando seja esta a afirmar a existência dos factos tributários e respectiva quantificação e não quando, como in casu, é ao contribuinte que compete demonstrar a existência e quantificação dos factos tributários em que se funda a dedução do imposto - neste sentido, entre muitos outros, acórdãos do STA, de 24/4/2002, Processo 102/02; de 23/10/2002, Processo 1152/02; de 9/10/2002, Processo 871/02; de 20/11/2002, Processo 1483/02; de 30/4/2003, Processo 241/03; de 7/5/2003 (Pleno), Processo 1026/02; de 14/1/2004, Processo 1480/03 e do TCAN, por todos, acórdão de 24/1/2008, Processo 01834/04.

Improcedem, pois, as conclusões V) a Y) das alegações de recurso e, com elas, totalmente o presente recurso.

3.Decisão

Assim, pelo exposto, acordam os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte em negar provimento ao recurso.

Custas pela Recorrente.

Porto, 12 de Dezembro de 2014

Ass. Fernanda Esteves

Ass. Vital Lopes

Ass. Cristina da Nova