Acordão do Tribunal Central Administrativo

Acórdãos TCAS	Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul
Processo:	00777/05

Secção:	CT - 1.º JUÍZO LIQUIDATÁRIO


Data do Acordão:	12/05/2006

Relator:	CASIMIRO GONÇALVES

Descritores:	IRC INUTILIDADE SUPERVENIENTE DA PRESENTE LIDE

Sumário:	Tendo a recorrente sido notificada para pagar 5.476.439$00 (liquidação adicional (5ª) de IRC nº 8330012828 relativa ao exercício de 19929, com anulação da nota de cobrança anterior, a nova liquidação consubstancia-se como uma liquidação adicional que substitui e revoga a liquidação adicional anterior; e, tendo, por via de tal anulação/substituição, o objecto do processo desaparecido da ordem jurídica, ocorre causa de inutilidade superveniente da presente lide, geradora de extinção da respectiva instância (al. e) do art. 287º do CPC).






Aditamento:

Decisão Texto Integral:

RELATÓRIO
1.1. B..., SA, anteriormente designado B..., SA, com os demais sinais nos autos, recorre da sentença que, proferida pelo Mmo. Juiz do TAF do Funchal, julgou extinta a instância, por inutilidade superveniente da lide, no processo de impugnação que ali correu termos sob o nº 191/01 e aquela deduzira contra a liquidação adicional de IRC do exercício de 1992.

1.2. A recorrente alegou o recurso e termina as alegações formulando as Conclusões seguintes:
A - Devem as presentes alegações ser admitidas, por tempestivas, nos termos dos artigos 282°, nº 3 do CPPT e 145°, nº 5 do CPC.
B - A recorrente, convicta da razão que lhe assiste, de forma alguma pode concordar com a Douta sentença que julgou extinta, por inutilidade superveniente da lide, a presente instância (artigo 287° e) do CPC), pois,
C - Não estão preenchidos os pressupostos de aplicação da referida norma legal.
D - A sentença proferida pelo Tribunal a quo resulta do entendimento de que a nova liquidação é mesmo de substituição / revogação da anterior, e que consequentemente,
E - O objecto do presente processo desapareceu da ordem jurídica.
F - Ora, tal entendimento não pode proceder, pois o acto tributário inicialmente impugnado (4ª liquidação) foi parcialmente anulado pela Administração Tributária posteriormente à instauração dos presentes autos, sendo que,
G - Tal situação foi, oportunamente, e de acordo com o disposto no artigo 130° do CPT, carreada aos autos através de requerimento a que se juntou a 5ª liquidação, bem como da junção da correspondente reclamação graciosa.
H - Assim, e de acordo com o disposto no artigo 130° do CPT “se, após a remessa do processo a tribunal, for apresentada reclamação graciosa com o mesmo objecto, esta será apensada à impugnação e tomada em consideração na decisão final”, bem como do facto do 5° acto tributário ter sido anexo ao processo de impugnação, deve ser determinado o prosseguimento da lide.
I - Relativamente a esta matéria, o entendimento da jurisprudência é o de que: “não pode manter-se despacho judicial que decretou a inutilidade superveniente da lide com base no declarado e não verificado pressuposto de que o impugnante logrou satisfação da sua pretensão (...)” (Acórdão do STA nº 24935, de 08/11/2000).
J - Ora, como demonstrado nas presentes alegações, a pretensão da recorrente não foi plenamente satisfeita, dado que apenas com a apreciação e análise do 5° acto tributário de liquidação adicional, a situação tributária da recorrente fica definitivamente resolvida.
L - Face ao exposto, ao presente processo não é aplicável a regra constante do artigo 287° e) do CPC, na medida em que a presente instância não se tornou inútil, antes pelo contrário, conserva pertinência, dado que o Tribunal a quo tem o dever legal de apreciar a (i)legalidade das correcções subjacentes às 1ª, 3ª e 4ª liquidações adicionais e que subsistem no 5° acto tributário, legalmente junto aos autos.
Termina pedindo o provimento do e que se revogue a sentença recorrida, por estar demonstrado manterem-se válidos os pressupostos da instância, e como tal, não se verificarem preenchidos os requisitos de aplicação do artigo 287° e) do CPC.

1.3. Não foram apresentadas contra-alegações.

1.4. O MP emite Parecer no sentido da improcedência do recurso, alegando o seguinte:
A pretensão da recorrente apresentada nas conclusões de recurso não merece proceder, uma vez que colide com uma correcta interpretação dos elementos de facto que foram apresentados nos autos,
De igual modo os argumentos jurídicos encontrados pela recorrente, nomeadamente os que pretende extrair do texto do art. 130° do CPT não podem colher a seu favor; assim, a interpretação apresentada nas conclusões G e H no que se refere à apreciação pelo tribunal do teor da reclamação graciosa apresentada «após a remessa dos autos ao tribunal» colide desde logo com a inexistência, no caso sob apreço, do mesmo objecto, pois tal como ficou esclarecido na decisão recorrida o objecto desta acção é a anulação da liquidação adicional 8330006368, notificada em Maio de 1998, liquidação essa que fora entretanto anulada pela AT, conforme resulta de fls. 74 e 94 dos autos.
A anulação da liquidação adicional que a recorrente pretende ver apreciada ainda nestes autos é diversa e decorre de outro acto tributário (n° 8330012828) que pode ser impugnado autonomamente, no seguimento da reclamação graciosa entretanto apresentada e que se mostra agora indevidamente apensa.
Não se afigura ter sido cometido erro de julgamento na apreciação da matéria de facto, mostrando a sentença recorrida ter feito uma correcta interpretação dos preceitos legais que fundamentam a decisão, não merecendo qualquer censura.

1.5. Corridos os Vistos legais, cabe decidir.

FUNDAMENTOS
2.1. A sentença julgou provados os factos seguintes:
1 - Para pagar até 8/5/96 Esc. 121.702.702$00, foi o impugnante notificado da liquidação adicional de IRC nº ..., ao abrigo do art. 77° do CIRC, relativa ao exercício de 1992 (1ª liquidação adicional), nos termos constantes de fls. 138 e 139, 152 ss e 162 ss, que aqui dou por reproduzidos.
2 - Desse valor, 70.528.344$00 referem-se a mais-valias obtidas com a venda de imóveis adquiridos por recuperação de créditos, em dação em função do cumprimento.
3 - Para pagar até 16/10/96 Esc. 1.757.384$00, foi o impugnante notificado da (2ª) liquidação adicional de IRC nº ... relativa ao exercício de 1992.
4 - Para pagar até 2/1/98 Esc. 76.047.141$00, foi o impugnante notificado da (3ª) liquidação adicional de IRC nº ...41 relativa ao exercício de 1992.
5 - Para pagar até 16/12/98 Esc. 25.581.229$00, foi o impugnante notificado da (4ª) liquidação adicional de IRC nº ... relativa ao exercício de 1992, com anulação da nota de cobrança anterior.
6 - Em 17/8/1999 foi o impugnante notificado para pagar Esc. 5.476.439$00 pela liquidação adicional (a 5ª) de IRC nº ... relativa ao exercício de 1992, com anulação da nota de cobrança anterior (fls. 74 ss).

Com base nesta factualidade a sentença concluiu que, no caso, e diferentemente do que sucedera no processo de impugnação nº nº 63/99 do mesmo TAF do Funchal, sendo a nova liquidação nº 8330012828 uma liquidação de substituição/revogação da anterior (ou seja, da impugnada nestes autos – que é a liquidação adicional de IRC nº ..., relativa ao exercício de 1992, no montante de 25.581.229$00, que a impugnante foi notificada para pagar até 16/12/98), considerou que, por via de tal anulação/substituição, o objecto do processo desapareceu da ordem jurídica e, em consequência, julgou extinta a presente instância, por inutilidade superveniente da lide, nos termos do disposto na al. e) do art. 287º do CPC.

2.2. Discorda a recorrente sustentando, como se viu e decorre das Conclusões do recurso, que não estão preenchidos os pressupostos de aplicação daquela norma legal, pois que não é de admitir a conclusão de que o objecto do presente processo desapareceu da ordem jurídica: é que o acto tributário inicialmente impugnado (4ª liquidação) foi parcialmente anulado pela AT posteriormente à instauração dos presentes autos, sendo que tal situação foi, oportunamente, e de acordo com o disposto no art. 130° do CPT, informada nos autos através de requerimento a que se juntou a 5ª liquidação, bem como da junção da correspondente reclamação graciosa e, assim, e de acordo com o disposto no dito art 130° do CPT “se, após a remessa do processo a tribunal, for apresentada reclamação graciosa com o mesmo objecto, esta será apensada à impugnação e tomada em consideração na decisão final”, bem como do facto do 5° acto tributário ter sido anexo ao processo de impugnação, deve ser determinado o prosseguimento da lide.
Por isso, dado que a pretensão da recorrente não foi plenamente satisfeita e só com a apreciação e análise do 5° acto tributário de liquidação adicional, a sua situação tributária fica definitivamente resolvida, ao presente processo não é aplicável a regra constante do artigo 287° e) do CPC, tendo o tribunal a quo o dever legal de apreciar a (i)legalidade das correcções subjacentes às 1ª, 3ª e 4ª liquidações adicionais e que subsistem no 5° acto tributário.
A questão a decidir é, pois, a de saber se, no caso, ocorre a declarada inutilidade superveniente da lide.
Vejamos.

3.1. Com interesse para a decisão, atenta a matéria alegada nas Conclusões G e H, adita-se ao Probatório a seguinte factualidade, que, decorrendo dos autos, também ora se julga provada:
7. Em 21/12/1999 a recorrente deduziu contra a liquidação adicional nº ..., relativa ao IRC do exercício de 1992, no montante de 5.476.439$00, cuja data limite de pagamento era 22/9/99, reclamação essa que se encontra apensa aos presentes autos.

3.2. O art. 130º do CPT (na redacção à data - introduzida pelo DL 47/95, de 10/3) dispunha o seguinte:
1 - Apresentada a impugnação e realizadas as diligências previstas no artigo anterior, a entidade referida no artigo 99º apreciará o pedido.
2 - O director distrital arquivará o processo, em caso de total revogação do acto impugnado.
3 - No caso de o acto impugnado ser revogado parcialmente, deverá notificar-se o impugnante para, no prazo de oito dias, se pronunciar, prosseguindo o processo se o impugnante nada disser ou declarar que mantém a impugnação no prazo de cinco dias.
4 - A apreciação do acto impugnado a que se refere o Nº 1 será efectuada no prazo de 120 dias após a apresentação da petição inicial.
5 - Sempre que, antes da impugnação, já tiver sido resolvida reclamação graciosa com o mesmo objecto, o processo subirá de imediato a tribunal, logo que nesta sejam efectuadas as diligências referidas no artigo 129º.
6 - Caso seja posteriormente apresentada reclamação graciosa com o mesmo objecto, antes da entrada do processo no tribunal, será aquela apensada para efeitos do Nº 1.
7 - Se, após a remessa do processo a tribunal, for apresentada reclamação graciosa com o mesmo objecto, esta será apensada à impugnação e tomada em consideração na decisão final.
8 - A competência referida no, presente artigo poderá ser delegada pelo director distrital de finanças em directores de finanças ou outros funcionários qualificados.
Ora, para efeitos do disposto no nº 5 deste artigo, o «mesmo objecto» de ambas as espécies processuais traduz-se, no mesmo acto impugnado, no mesmo valor, nos mesmos fundamentos ou vícios que implicam a respectiva anulação. Em suma, no mesmo pedido
e na mesma causa de pedir (cfr. Alfredo José de Sousa, CPT, Comentado e Anotado, Notas 11 e 12 ao art. 130º).
No caso vertente, a nosso ver e tal como se julgou na decisão recorrida, o acto tributário impugnado (a liquidação adicional nº 8330006368, notificada em Maio de 1998) é diverso e diferente daquele a que a recorrente chama de 5ª liquidação adicional (ou seja a liquidação adicional nº 8330012828). Com efeito, trata-se de novo acto de liquidação, que assenta em pressupostos de facto diferentes, sendo que, no âmbito CPT não se prevê a possibilidade de ampliação ou alteração do pedido e da causa de pedir.
E, como refere o Prof. Alberto Xavier (Conceito e Natureza do Acto tributário, 127 ss.), são diferentes os conceitos de anulação, liquidação adicional e reforma: pela anulação a AT revoga, total ou parcialmente, o acto tributário que, em virtude de erro de facto, erro de direito ou omissão sua, tenha definido uma prestação tributária individual superior à que decorre directamente da lei, sendo mais complexa a figura da reforma, que se verifica quando, por posterior variação da matéria colectável, a lei manda substituir uma liquidação praticada, ainda que correctamente, com base na expressão daquela matéria ao tempo em que
a Administração a realizou (ao contrário do que se passa na anulação e no acto tributário adicional não se verifica aqui um vício originário do acto, mas uma modificação superveniente do seu objecto; e também ao contrário do que sucede na anulação parcial e no acto adicional, não se mantêm os efeitos produzidos pela liquidação primitiva. Esta é integralmente revogada e substituída por um acto novo que reaprecia directamente a situação tributável, sem se limitar a apreciar a validade do acto primário. Corresponde assim à figura da substituição).
O acto tributário está sujeito a revisão por iniciativa da AT nos prazos previstos no art. 45º da LGT a contar daquele a que o facto tributário respeita, para efeitos de liquidação adicional (cfr. os arts. 77º e 79º do CIRC). E o acto tributário também pode ser revogado, total ou parcialmente, pela AT, no interesse do contribuinte, no prazo de 4 anos a contar da liquidação do imposto (arts. 78º da LGT e 81º do CIRC), sendo ainda lícito ao contribuinte suscitar a revogação dentro do prazo para a reclamação do acto ou a todo o tempo se o tributo não estiver pago com base em erro dos serviços (cfr. art. 78º da LGT).
Como se escreve no ac. de 31/10/2006, deste TCAS, rec. 1247/03, os actos administrativos que sejam inválidos «podem ser revogados pela entidade que os praticou ou pelos respectivos superiores hierárquicos, desde que não se trate de acto da competência exclusiva do subalterno, por um posterior acto administrativo, de sentido contrário ao primeiro, havendo assim, portanto, para além da revogação por inconveniência dos actos válidos, também, a revogação por ilegalidade ou invalidade, isto é, a revogação anulatória, a anulação administrativa do acto ilegal: os actos feridos de invalidade são anuláveis pela Administração, mediante acto administrativo - 141º e 142º do CPA. A revogação dos actos inválidos, é, porém, algo de juridicamente bem distinto, funcional e estruturalmente, da revogação por conveniência administrativa (ou por razão de interesse público), o que, nem sempre se reflecte nas soluções daquele Código.
«No mesmo sentido dispõe a norma do art. 79º nº 1 da LGT ao enunciar:
«O acto decisório pode revogar total ou parcialmente acto anterior ou reformá-lo, ratificá-lo ou convertê-lo nos prazos da sua revisão.
«Acresce que aqui também cabe falar da chamada revogação administrativa implícita.
«Tal como Freitas do Amaral. Direito Administrativo, ed. de 1989, Vol. III, pág. 351, a define, a “revogação” é o acto administrativo que se destina a extinguir os efeitos de outro acto administrativo anterior.
«Assim, ainda que implicitamente, a liquidação impugnada sempre assumiria a natureza de “revogatória” porque fez extinguir os efeitos jurídicos do acto tributário de liquidação anterior.
«Pertencendo a revogação à categoria dos denominados actos secundários ou actos sobre actos, necessariamente que os seus efeitos jurídicos recaem sobre um acto anteriormente praticado, sendo inconcebível a sua prática desligada desse acto pré-existente.
(...)
«Do que vem dito, resulta claramente que a AT podia, como implicitamente o fez, alterar o acto anterior.
«Ao fazê-lo, praticou um acto revogatório implícito, ou seja, um acto administrativo que, não declarando expressamente suprimir os efeitos de acto anterior, produz na realidade consequências jurídicas que, sendo incompatíveis com os efeitos produzidos pelo acto anterior de liquidação adicional, conduzem à eliminação destes.
«Com o acto impugnado, foi estabelecida uma nova regulamentação material sobre situação já regulada por acto anterior, ou seja, resulta uma incompatibilidade implícita entre a nova regulamentação e os efeitos do acto anterior.
«A revogação implícita é admitida pela doutrina (Vd. Sérvulo Correia, Direito Administrativo, pág. 473, José Robin de Andrade, A Revogação dos Actos Administrativos, 2ª ed. pág. 37e ss, 61 e 345), ainda que alguns autores defendam que uma coisa é a revogação, ainda que implícita, e outra a extinção directa dos efeitos constituídos por acto anterior.
(...)
«Por outro lado, a revogação implícita tem sido pacificamente reconhecida pela jurisprudência do STA, remontadamente já aos Acs. da 1ª Secção de 11/10/1979, Ads 217-1 e de 15/1/1981, Ads 232-427, considerando aquele Tribunal Supremo indispensável à qualificação de um acto como revogatório, não a declaração expressa de revogação, mas apenas a contradição, entre o conteúdo do acto em questão e os efeitos decorrentes de acto».

Ora, no caso dos autos, tendo a recorrente, como se vê do nº 6 do probatório, sido notificada para pagar 5.476.439$00 (liquidação adicional (5ª) de IRC nº 8330012828 relativa ao exercício de 19929, com anulação da nota de cobrança anterior, concorda-se com a decisão recorrida quando afirma que a nova liquidação nº 8330012828 é uma liquidação adicional que substitui e revoga a liquidação adicional anterior (e que é a que substancia o objecto da presente impugnação) e que, tendo, por via de tal anulação/substituição, o objecto do processo desaparecido da ordem jurídica, ocorre causa de inutilidade superveniente da presente lide, geradora de extinção da respectiva instância (al. e) do art. 287º do CPC), acrescendo que, como se disse, para efeitos do disposto no nº 5 do invocado art. 130º do CPT, nem sequer a reclamação graciosa apresentada contra esta liquidação adicional nº 8330012828 se pode considerar que tenha objecto idêntico ao da presente impugnação (aliás, foi este também o entendimento que a recorrente claramente manifestou quer no art. 33º da PI da reclamação apensa, quer nos arts. 20º e sgts. da PI da presente impugnação).
E a tanto não obsta, salvo o devido respeito, o alegado pela recorrente na Conclusão J: que a sua pretensão não foi plenamente satisfeita e que só a apreciação e análise da 5ª liquidação adicional, a sua situação tributária fica definitivamente resolvida. É que, essa apreciação e análise poderia e deveria ser feita em sede de impugnação judicial autónoma do novo acto tributário (liquidação adicional nº 5) praticado pela AT.
Improcedem, assim, todas as Conclusões do recurso.

DECISÃO
Termos em que acordam, em conferência, os juizes da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo em, negando provimento ao recurso, confirmar a decisão recorrida.
Custas pela recorrente com taxa de justiça que se fixa em 3 (três) UC.
Lisboa, 05/12/2006

CASIMIRO GONÇALVES
ASCENSÃO LOPES
LUCAS MARTINS